Постанова від 09 серпня 2026 р. у справі №420/211/26 — П'ятий апеляційний адміністративний суд

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

————————————————————————

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

10 серпня 2026 р.м. ОдесаСправа № 420/211/26

Перша інстанція: суддя Тарасишина О.М.

Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого судді - Вербицької Н.В.,

суддів - Кравченка К.В.,

- Ступакової І.Г.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 03 квітня 2026 року по справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Хаджидер-Агро» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,

В С Т А Н О В И Л А :

02.01.2026 року товариство з обмеженою відповідальністю «Хаджидер-Агро» звернулось до Одеського окружного адміністративного суду з позовною заявою, в якій з урахуванням уточнень просило:

визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС в Одеській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації:

- від 03.04.2025 року №12710629/41006700 про відмову у реєстрації податкової накладної від 20.03.2025 року №1;

- від 08.04.2025 року №12727202/41006700 про відмову у реєстрації податкової накладної від 22.03.2025 року №2;

- від 18.12.2025 року №13519203/41006700 про відмову у реєстрації податкової накладної від 22.03.2025 року №3;

- від 18.12.2025 року №13519204/41006700 про відмову у реєстрації податкової накладної від 26.03.2025 року №4;

- від 18.12.2025 року №13519206/41006700 про відмову у реєстрації податкової накладної від 26.03.2025 року №5;

зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати днем фактичного надходження податкові накладні від 20.03.2025 року №1, від 22.03.2025 року №2, від 22.03.2025 року №3, від 26.03.2025 року №4, від 26.03.2025 року №5;

визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку №99849 від 09.04.2025 року; №186159 від 22.07.2025 року та №223502 від 11.09.2025 року;

зобов`язати Головне управління ДПС в Одеській області виключити ТОВ “Хаджидер-Агро” з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості платника податків.

В обґрунтування позову зазначено, що у процесі проведення позивачем господарської діяльності складено та направлено до контролюючого органу на реєстрацію податкові накладні від 20.03.2025 року №1, від 22.03.2025 року №2, від 22.03.2025 року №3, від 26.03.2025 року №4 та від 26.03.2025 року №5. Однак, реєстрація зупинена відповідно до п.1 та п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Незважаючи на направлення на адресу податкового органу додаткових документів та пояснень, які підтверджують справжність проведених операцій, у реєстрації податкових накладних відмовлено.

Позивач вважає вказані рішення протиправними та такими, що підлягають скасуванню, у зв`язку з чим звернувся до суду з даним позовом.

ГУ ДПС в Одеській області у відзиві на позовну заяву заперечувало проти задоволення позову та зазначило, що ТОВ «Хаджидер-Агро» не надав достатніх документів на підтвердження реальності операцій та віднесений до ризикових платників податків, отже, рішення про зупинення та відмову у реєстрації податкових накладних прийняті правомірно.

Державна податкова службу України відзив на позовну заяву до суду першої інстанції не подало.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 03 квітня 2026 року позовні вимоги задоволено у повному обсязі.

Не погодившись з прийнятим рішенням, ГУ ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій посилаючись на невірне застосування судом норм матеріального та порушення норм процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог. Зокрема, апелянт зазначає, що судом першої інстанції не враховано, що позивачем пропущений строк звернення до суду з вимогами про скасування рішень Комісії № 12710629/41006700 від 03.04.2025; № 12727202/41006700 від 08.04.2025 про відмову у реєстрації ПН, оскільки зазначені рішення оскаржені товариством в адміністративному порядку. Апелянт наголошує, що для звернення до адміністративного суду відповідно до ч.4 ст.122 КАС України встановлюється тримісячний строк, який обчислюється з дня вручення позивачу рішення за результатами розгляду його скарги на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень. Подача позову 02.01.2026 року свідчить про пропуск строку щодо зазначеної частини позовних вимог.

Крім того, судом не надано належної оцінки тому факту, що під час моніторингу наданих до контролюючого органу документів виявлено наступні недоліки: відповідно до звітності за січень – травень 2025 року, тобто у період складення податкових накладних № 1 від 20.03.2025; № 2 від 22.03.2025; № 3 від 22.03.2025; № 4 від 26.03.2025; № 5 від 26.03.2025 чисельність працюючих на підприємстві – одна особа, у той час, як відповідно до відомостей про об`єкти оподаткування (звіт 20-ОПП) на балансі підприємства перебуває земельна ділянка – 39 од., офіс – 2 од., склад – 1 од., колісна техніка для всіх видів робіт – 4 од., що викликало сумнів у контролюючого органу щодо можливості та реальності супроводження господарської операції однією особою. Постановою Верховного Суду від 01.07.2020 у справі № 826/12108/18 зазначено що процедура реєстрації податкових накладних не є формальною та передбачає оцінку реальності господарської операції. Що стосується даного випадку, апелянт зазначив, що відсутність у перевізника прав власності, користування, або розпорядження використовуваними транспортними засобами вже викликає у контролюючого органу сумніви щодо реальності перевезення товару, а отже і реальності господарської операції.

Апелянтом також акцентовано увагу на тому, що позивачем порушено норми пп. 6 п. 51 постанови правління Національного Банку України від 04.07.2018 № 75 «Про затвердження Положення про організацію бухгалтерського обліку в банках України», оскільки надані на розгляд податкового органу платіжні інструкції – не завірені належним чином підписом платника.

Вважаючи, що рішення про відмову в реєстрації податкових накладних є максимально обґрунтованим, а факт здійснення фінансово-господарських операцій між позивачем та його контрагентом не доведений в повному обсязі, апелянт просив його вимоги задовольнити.

Щодо вимог про визнання протиправними та скасування рішень про відповідність ТОВ «ХАДЖИДЕР-АГРО» п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, то судом не враховано, що у зв`язку з прийняттям рішення № 223502 від 11.09.2025, попередні рішення про віднесення до ризикових підприємств ТОВ «ХАДЖИДЕР-АГРО» № 99849 від 09.04.2025 та № 186159 від 22.07.2025 – автоматично втратили чинність, а отже, оскарженню у судовому порядку не підлягають.

Апелянт також не погоджується з рішенням в частині стягнення витрат на правову допомогу у розмірі 29 952,20 грн, вважаючи їх неспівмірними із реальними витратами адвоката та непропорційними із предметом спору.

Позивач надав відзив на апеляційну скаргу, в якому просив залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції – без змін, у зв`язку із необґрунтованістю доводів апелянта.

Другий відповідач у встановлений судом строк відзив на апеляційну скаргу не подав, про розгляд справи повідомлений шляхом направлення судової кореспонденції до електронного кабінету в системі «Електронний суд».

Відповідно до п.3 ч.1 ст.311 КАС України справа розглядається в порядку письмового провадження.

Заслухавши доповідача, дослідивши доводи апеляційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів приходить до наступних висновків.

Судом першої інстанції встановлено та з матеріалів справи вбачається, що ТОВ «ХАДЖИДЕР-АГРО» (41006700) є юридичною особою, яку 07.12.2016 року зареєстровано в ЄДРПОУ, основними видами діяльності якого є змішане сільське господарство (01.50), серед видів діяльності є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (01.11) та оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин (56.21) (т.1 а.с.179-180).

В рамках здійснення власної господарської діяльності позивачем 20, 22 та 26 березня 2025 року складено та направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних до контролюючого органу податкові накладні по поставці ТОВ «Крістал Альянс Трейд» соняшника врожаю 2024 року власного виробництва:

№ 1 від 20.03.2025 року,

№ 2 від 22.03.2025 року,

№ 3 від 22.03.2025 року,

№ 4 від 26.03.2025 року,

№ 5 від 26.03.2025 року (т.1 а.с.36-37, 57-58, 248-249, т.2 а.с.18-19, 39-40).

У день відправлення позивачем отримано квитанції про зупинення реєстрації ПН. Підставою для зупинення реєстрації перших двох ПН став п.1 Критеріїв ризиковості, оскільки обсяг постачання товару перевищує величину залишку (т.1 а.с.38-39, 59-60), для зупинення ПН №№ 3-5 став п.8 Критеріїв ризиковості здійснення операції, оскільки ТОВ «ХАДЖИДЕР-АГРО» віднесено до ризикових підприємств (т.2 а.с.5, 20-21, 41-42). Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН (загальний перелік).

01 та 02 квітня 2025 року (по податковим накладним №№ 1 та 2), а також 15.12.2025 року (по податковим накладним №№ 3-5) ТОВ «ХАДЖИДЕР-АГРО» на виконання вимог податкового органу направлені повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено про підтвердження реальності здійснення операцій з підтверджуючими документами.

03 та 08 квітня 2025 року комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних за результатами розгляду наданих ТОВ «ХАДЖИДЕР-АГРО» пояснень та документів, що підтверджують господарські операції, прийняті рішення №№ 12710629/41006700 та 12727202/41006700 про відмову в реєстрації ПН №№ 1 та 2 у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства (т.1 а.с.45-46, 67-68).

З даних ЄРПН вбачається, що позивачем оскаржені рішення комісії регіонального рівня шляхом подання скарг до ДПС України. За результатами розгляду скарг 15.04.2025 року прийнято рішення №№ 16444/41006700/2 та 16453/41006700/2, якими залишено скарги без задоволення, а рішення комісії про відмову у реєстрації ПН – без змін.

18.12.2025 року комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних за результатами розгляду наданих ТОВ «ХАДЖИДЕР-АГРО» пояснень та документів, що підтверджують господарські операції, прийняті рішення №№ 13519203/41006700, 13519204/41006700 та 13519206/41006700 про відмову в реєстрації ПН №№ 3,4 та 5 у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства (т.2 а.с.6-7, 27-28 та 48-49).

Не погоджуючись з рішеннями про відмову в реєстрації податкових накладних та рішень про віднесення підприємства до ризикових, позивач звернувся до суду.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що контролюючим органом як у квитанціях про зупиненні реєстрації ПН/ПР, так і рішеннях про відмову у реєстрації ПН не зазначено чіткого переліку документів, які необхідно надати до контролюючого органу, що ускладнило для позивача надання необхідних пояснень чи документів. Отже, прийняті рішення податкового органу під час процедури реєстрації ПН/ПР, зокрема на стадії реєстрації, не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості, що породжує їх неоднозначне трактування, що, в свою чергу, впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Щодо правомірності рішень про віднесення позивача до ризикових підприємств, суд першої інстанції зазначав, що оскаржувані рішення не містять жодної мотивації підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку, як і не містить доказів наявності податкової інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником з посиланнями на відповідні документи.

При цьому, суд першої інстанції вважав, що позивачем усі позовні вимоги подано у визначений законом строк.

Судова колегія частково не погоджується з висновками суду першої інстанції з огляду на таке.

Як в ході розгляду справи в суді першої інстанції, так і в апеляційній скарзі ГУ ДПС в Одеській області зазначало про пропуск позивачем строку звернення до суду щодо оскарження рішень від 03.04.2025 року №12710629/41006700 про відмову у реєстрації податкової накладної від 20.03.2025 року №1 та від 08.04.2025 року №12727202/41006700 про відмову у реєстрації податкової накладної від 22.03.2025 року №2, вказуючи, що оскільки зазначені рішення оскаржені товариством в адміністративному порядку, то для звернення до адміністративного суду відповідно до ч.4 ст.122 КАС України встановлюється тримісячний строк, який обчислюється з дня вручення позивачу рішення за результатами розгляду його скарги на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень. Подача позову 02.01.2026 року свідчить про пропуск строку щодо зазначеної частини позовних вимог.

У свою чергу позивач заперечував стосовно доводів ГУ ДПС в Одеській області щодо пропуску строку звернення до суду із даним позовом.

Таким чином, для правильного вирішення справи з урахуванням вищевказаних доводів сторін та в контексті дотримання позивачем строку звернення до суду із позовною заявою у відповідній частині, суд має надати вичерпну оцінку спірній обставині на підставі наявних доказів.

Частина 1 статті 118 КАС України визначає, що процесуальні строки - це встановлені законом або судом строки, у межах яких вчиняються процесуальні дії. Процесуальні строки встановлюються законом, а якщо такі строки законом не визначені - встановлюються судом.

Процесуальні строки визначаються днями, місяцями і роками, а також можуть визначатися вказівкою на подію, яка повинна неминуче настати.

Відповідно до частин 1 та 2 статті 122 КАС України позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого цим Кодексом або іншими законами. Для звернення до адміністративного суду за захистом прав, свобод та інтересів особи встановлюється шестимісячний строк, який, якщо не встановлено інше, обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.

Зазначена норма встановлює загальний строк звернення до адміністративного суду в публічно-правових спорах. Водночас, за умови використання позивачем досудового порядку вирішення спору у випадках, коли законом передбачена така можливість або обов`язок, Кодексом адміністративного судочинства України встановлено скорочений строк звернення до суду.

Так, відповідно до частини 4 статті 122 КАС України якщо законом передбачена можливість досудового порядку вирішення спору і позивач скористався цим порядком, або законом визначена обов`язковість досудового порядку вирішення спору, то для звернення до адміністративного суду встановлюється тримісячний строк, який обчислюється з дня вручення позивачу рішення за результатами розгляду його скарги на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень.

Якщо рішення за результатами розгляду скарги позивача на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень не було прийнято та (або) вручено суб`єктом владних повноважень позивачу у строки, встановлені законом, то для звернення до адміністративного суду встановлюється шестимісячний строк, який обчислюється з дня звернення позивача до суб`єкта владних повноважень із відповідною скаргою на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень.

Наслідки пропущення строків звернення до адміністративного суду регламентовані статтею 123 КАС України, відповідно до частини третьої, якої якщо факт пропуску позивачем строку звернення до адміністративного суду буде виявлено судом після відкриття провадження в адміністративній справі, і позивач не заявить про поновлення пропущеного строку звернення до адміністративного суду, або якщо підстави, вказані ним у заяві, будуть визнані судом неповажними, суд залишає позовну заяву без розгляду.

У постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів, інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 11.10.2019 у справі № 640/20468/18 сформовано висновок, що рішення контролюючих органів, які не стосуються нарахування грошових зобов`язань платника податків, за умови попереднього використання позивачем досудового порядку вирішення спору, оскаржуються в судовому порядку в такі строки:

а) тримісячний строк для звернення до суду встановлюється за умови, якщо рішення контролюючого органу за результатами розгляду скарги було прийнято та вручено платнику податків (скаржнику) у строки, встановлені ПК України. При цьому такий строк обчислюється з дня вручення скаржнику рішення за результатами розгляду його скарги на рішення контролюючого органу;

б) шестимісячний строк для звернення до суду встановлюється за умови, якщо рішення контролюючого органу за результатами розгляду скарги не було прийнято та/або вручено платнику податків (скаржнику) у строки, встановлені ПК України. При цьому такий строк обчислюється з дня звернення скаржника до контролюючого органу із відповідною скаргою на його рішення.

Аналогічна правова позиція викладена також і у постановах Верховного Суду, зокрема, від 06.03.2024 у справі № 260/6165/23, від 30.04.2025 у справі № 320/40600/23.

Крім того, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 16.07.2025 у справі № 500/2276/24 також зазначила, що в адміністративному судочинстві можна виділити такі строки оскарження рішень / дій / бездіяльності суб`єкта владних повноважень:

1) якщо платник податків не оскаржував рішення контролюючого органу в досудовому (адміністративному) порядку - строк звернення до суду становить 6 місяців (частина друга статті 122 КАС України);

2) якщо платник податків оскаржував рішення контролюючого органу в досудовому (адміністративному) порядку, яке не стосується нарахування грошових зобов`язань (наприклад, блокування ПН; присвоєння ризикового статусу тощо), - строк звернення до суду становить 3 місяці (частина четверта статті 122 КАС України);

3) якщо платник податків оскаржував рішення контролюючого органу в досудовому (адміністративному) порядку, яке передбачає нарахування грошових зобов`язань (наприклад, податкове повідомлення-рішення), - строк звернення до суду становить 1 місяць (пункт 56.19 статті 56 ПК України).

З матеріалів справи судом апеляційної інстанції встановлено, що 03 квітня 2025 року Головним управлінням ДПС в Одеській області прийнято рішення № 12710629/41006700, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної № 1 від 20.03.2025 року товариства з обмеженою відповідальністю «ХАДЖИРЕР-АГРО» (т.1, а.с. 45, 46).

Крім того, 08 квітня 2025 року Головним управлінням ДПС в Одеській області прийнято рішення № 12727202/41006700, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної № 2 від 22.03.2025 року товариства з обмеженою відповідальністю «ХАДЖИРЕР-АГРО» (т. 1, а.с. 67, 68).

Вказані рішення надіслані позивачу до електронного кабінету платника податків, що підтверджується квитанціями про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15 квітня 2025 року.

З урахуванням встановлених обставин на момент звернення до суду із даним адміністративним позовом позивачем пропущено строк, визначений ч. 4 ст. 122 КАС України в частині оскарження рішень від 03.04.2025 року №12710629/41006700 про відмову у реєстрації податкової накладної від 20.03.2025 року №1 та від 08.04.2025 року №12727202/41006700 про відмову у реєстрації податкової накладної від 22.03.2025 року №2.

Колегія суддів зазначає, що строк звернення до адміністративного суду - це проміжок часу після виникнення спору у публічно-правових відносинах, протягом якого особа має право звернутися до адміністративного суду із заявою за вирішенням цього спору і захистом своїх прав, свобод чи інтересів.

Початок перебігу строку звернення до суду пов`язується саме з виникненням оспорюваних правовідносин, тобто предметом позовних вимог, та часом коли особа дізналася або повинна була дізнатися про такі обставини, адже наслідки для особи настають не залежно від підстав, за яких прийнято оскаржуваний акт індивідуальної дії, а з моменту прийняття такого рішення.

За змістом наведених правових норм, адміністративний суд зобов`язаний в кожному випадку з`ясувати чи дотримано особою (позивачем) строк звернення до адміністративного суду із відповідним позовом, чи є поважними підстави пропуску цього строку.

Поважними причинами пропуску процесуального строку можуть бути визнані лише такі обставини, які є об`єктивно непереборними, не залежать від волевиявлення особи та пов`язані з дійсними істотними перешкодами чи труднощами для своєчасного вчинення процесуальних дій, які повинні бути підтверджені належними доказами.

Отже, строк може бути пропущений виключно з поважних причин.

Звернення до суду за межами строків, визначених у статі 122 КАС України, є підставою для повернення (залишення без розгляду) позовної заяви, якщо суд не дійде висновку, що вказаний строк позивачем був пропущений з поважних причин.

Іншими словами, звернення до суду з пропуском цього строку за відсутності поважних причин позбавляє таку особу права захисту в судовому порядку.

Відповідно до Рішення Конституційного Суду України від 13 грудня 2011 року №17-рп/2011 обмеження строку звернення до суду шляхом встановлення відповідних процесуальних строків, не впливає на зміст та обсяг конституційного права на судовий захист і доступ до правосуддя.

Обґрунтовуючи поважність причин пропуску строку звернення до суду позивач послався на те, що позовну заяву направлено 02.10.2025 року кур`єрською службою доставки ТОВ «Двадцять п`ять годин», однак через описку допущену відправником в адресі суду, поштова кореспонденція надійшла на адресу Одеського окружного адміністративного суду із запізненням лише - 02.01.2026 року (т. 1, а.с. 199 зворот, 207).

На підтвердження вказаних обставин позивач надав копію поштової накладної № 5363 ТОВ «Двадцять п`ять годин», копію листа ТОВ «Двадцять п`ять годин» за № 3-26 від 09.01.2026 року, копію акту про неможливість доставки поштового відправлення від 30.10.2025 року, від 05.11.2025 року, від 14.11.2025 року, від 19.11.2025 року, від 27.11.2025 року, від 05.12.2025 року, від 12.12.2025 року, від 22.12.2025 року, від 26.12.2025 року.

Однак колегія суддів надає критичну оцінку вказаним доказам, оскільки накладна кур`єрської служби доставки не містить ідентифікатора поштових відправлень, за допомогою використання якого було б можливо перевірити дійсну дату відправлення кореспонденції, а часовий проміжок між відправленням та врученням позову представнику Одеського окружного адміністративного суду з урахуванням місця відправлення та місця доставки поштової кореспонденції навіть з урахуванням виявленої помилки адреси є невиправдано значим і в цій частині позивач не надає обґрунтованих пояснень. При цьому, ініціатор даного публічно-правового спору, будучи обізнаним про встановлені КАС України процесуальні строки, зокрема, строки звернення до суду із позовною заявою, протягом 3-х місяців не цікавився рухом поштової кореспонденції та не вжив достатніх заходів для пришвидшення її доставлення.

Наведене, на переконання колегії суддів, спростовує посилання позивача на добросовісне ставлення ним до реалізації свого права на судовий захист, а тому такі доводи суд апеляційної інстанції визнає необґрунтованими та відхиляє.

За відсутності будь-яких інших доводів позивача, в тому числі й у відзиві на апеляційну скаргу та доказів про поважність причин пропуску строку звернення до суду, колегія суддів вважає, що у даному випадку доводи податкового органу про пропуск строку звернення до суду у частині позовних вимог щодо законності рішень від 03.04.2025 року №12710629/41006700 про відмову у реєстрації податкової накладної від 20.03.2025 року №1 та від 08.04.2025 року №12727202/41006700 про відмову у реєстрації податкової накладної від 22.03.2025 року №2 є обґрунтованими та приймаються судом апеляційної інстанції.

З урахуванням того, що доводи апелянта стосовно пропуску строку звернення до суду стосувалися виключно двох рішень податкового органу про відмову у реєстрації податкових накладних та не містять аналогічних доводів в іншій частині позовних вимог, судова колегія не здійснює перевірку дотримання строку звернення позивача до суду в іншій частині відповідно до вимог статті 308 КАС України.

За таких обставин, суд першої інстанції був позбавлений можливості розглядати спір між позивачем та відповідачем по суті щодо законності рішень від 03.04.2025 року №12710629/41006700 про відмову у реєстрації податкової накладної від 20.03.2025 року №1 та від 08.04.2025 року №12727202/41006700 про відмову у реєстрації податкової накладної від 22.03.2025 року №2 у зв`язку із пропуском позивачем строку подання позову та відсутності поважних причин для його поновлення внаслідок чого позов у цій частині мав бути залишений без розгляду.

Стосовно доводів апеляційної скарги по решті заявлених позовних вимог, колегія суддів враховує наступне.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулюються Податковим кодексом України.

Відповідно до п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначені Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165.

Згідно п. 3 Порядку № 1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, складеної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості хоча б одного з товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку, за винятком розрахунку коригування, визначеного підпунктом 7 цього пункту), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації): 1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, звільненою від оподаткування; 2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податків; 3) одночасно виконуються такі умови: загальна сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому прийнято для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, платником податку та його відокремленими підрозділами, становить більше 10 млн. гривень; значення показника D становить більше 0,05; значення показника Pпоточ є менше ніж значення Pмакс; у податковій накладній/розрахунку коригування відображена виключно операція з товаром за кодом згідно з УКТЗЕД/умовним кодом товару та/або послугою за кодом згідно з Державним класифікатором, які зазначені у врахованій таблиці даних платника податку за умови, що стосовно платника податку, який подав такі податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відсутнє чинне рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку; у податковій накладній/розрахунку коригування відображені виключно операції з продукцією/товарами, що підпадають під визначення груп 1-24 УКТЗЕД (крім підакцизних товарів), за умови, що такі накладна/розрахунок складені платником податку, який належить до мікропідприємства або малого підприємства відповідно до частини другої статті 2 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та основним видом діяльності якого є хоча б один з таких видів економічної діяльності відповідно до КВЕД: вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (01.11); вирощування рису (01.12); вирощування овочів і баштанних культур, коренеплодів і бульбоплодів (01.13); вирощування винограду (01.21); вирощування зерняткових і кісточкових фруктів (01.24); вирощування ягід, горіхів та інших фруктів (01.25); відтворення рослин (01.30); розведення великої рогатої худоби молочних порід (01.41); розведення іншої великої рогатої худоби та буйволів (01.42); розведення овець і кіз (01.45); розведення свиней (01.46); розведення свійської птиці (01.47); морське рибальство (03.11); прісноводне рибальство (03.12); морське рибництво (аквакультура) (03.21); прісноводне рибництво (аквакультура) (03.22); виробництво м`яса (10.11); виробництво м`яса свійської птиці (10.12); виробництво м`ясних продуктів (10.13); перероблення та консервування риби, ракоподібних і молюсків (10.20); виробництво фруктових і овочевих соків (10.32); виробництво олії та тваринних жирів (10.41); виробництво маргарину і подібних харчових жирів (10.42); перероблення молока, виробництво масла та сиру (10.51); виробництво продуктів борошномельно-круп`яної промисловості (10.61); виробництво хліба та хлібобулочних виробів, виробництво борошняних кондитерських виробів, тортів і тістечок нетривалого зберігання (10.71); виробництво сухарів і сухого печива, виробництво борошняних кондитерських виробів, тортів і тістечок тривалого зберігання (10.72); виробництво макаронних виробів і подібних борошняних виробів (10.73); виробництво цукру (10.81); виробництво какао, шоколаду та цукрових кондитерських виробів (10.82); виробництво чаю та кави (10.83); виробництво прянощів і приправ (10.84); виробництво готової їжі та страв (10.85); виробництво дитячого харчування та дієтичних харчових продуктів (10.86); виробництво інших харчових продуктів, не віднесених до інших угрупувань (10.89); виробництво готових кормів для тварин, що утримуються на фермах (10.91); виробництво безалкогольних напоїв, виробництво мінеральних вод та інших вод, розлитих у пляшки (11.07). Ознаки безумовної реєстрації, зазначені у цьому підпункті, застосовуються протягом періоду дії воєнного стану, введеного відповідно до Указу Президента України від 24 лютого 2022 р. №64 Про введення воєнного стану в Україні; обсяг постачання, зазначений у поданій для реєстрації в Реєстрі податковій накладній, яка підлягає наданню отримувачу (покупцю), не перевищує 5 тис. гривень за умови, що стосовно платника податку відсутнє діюче рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більш як у трьох (включно) платників податку; загальна сума абсолютних значень коригування на зменшення суми компенсації вартості товару/послуги їх постачальнику та/або загальна сума абсолютних значень коригування на збільшення суми компенсації вартості товару/послуги їх постачальнику, зазначених у поданому для реєстрації в Реєстрі розрахунку коригування до податкової накладної, не перевищує 5 тис. гривень за умови, що стосовно платника податку відсутнє діюче рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більш як у трьох (включно) платників податку. Обсяг операцій у поточному місяці, зазначених у зареєстрованих в Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування відповідно до підпунктів 6 і 7 цього пункту, з урахуванням обсягу операцій у поданій для реєстрації в Реєстрі податковій накладній/розрахунку коригування не перевищує 500 тис. гривень.

Відповідно до п. 6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).

У рішенні зазначається підстава та інформація, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. У разі відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 у відповідних полях рішення зазначаються детальна інформація, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/Державним класифікатором/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. У рішенні про відповідність платника податку вимогам пункту 8 додатка 1 комісія регіонального рівня зазначає наявну інформацію, що свідчить про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, виявлену під час моніторингу господарських операцій, відображених у податкових накладних/розрахунках коригування, поданих для реєстрації в Реєстрі, у тому числі податкових накладних/розрахунках коригування, реєстрацію яких зупинено. При цьому не може бути підставою для розгляду питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 операція, відображена у податковій накладній/розрахунку коригування, дата реєстрації якої/якого у Реєстрі припадає на період, що перевищує 180 днів до дати прийняття рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.

Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення. За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).

Якщо за результатами розгляду інформації та копій документів, що свідчать про невідповідність платника податку вимогам пункту 8 додатка 1, комісією регіонального рівня прийнято рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, в такому рішенні зазначається: актуальна інформація щодо податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та ризикових операцій, відображених у попередньому рішенні про відповідність критеріям ризиковості платника податку. До такої інформації не застосовуються вимоги абзацу дев`ятого цього пункту; інформація щодо операцій, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування, дата подання для реєстрації в Реєстрі яких не раніше 180 днів до дати прийняття попереднього рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку. До такої інформації не застосовуються вимоги абзацу дев`ятого цього пункту.

У разі прийняття комісією регіонального рівня рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку за результатами розгляду інформації та копій документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, попереднє рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку втрачає чинність. У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом одинадцятим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).

У рішенні про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (додаток 4) за результатами розгляду інформації та копій документів, надісланих відповідно до абзацу восьмого цього пункту, комісія регіонального рівня у відповідних полях рішення зазначає детальну інформацію, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, зазначає/обирає з переліку документ/документи, не наданий/не надані платником податку, який може/які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку.

Додатком 4 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165, затверджено форму рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку (в редакції чинній на дату виникнення спірних правовідносин).

Пунктом 8 критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість визначено у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Довідник кодів податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, визначається ДПС та затверджується відповідним наказом, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті ДПС.

Згідно додатку 4 Порядку № 1165 в рішенні про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку у разі відповідності вимогам пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку зазначається код (коди) податкової інформації, яка є підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Наказом Державної податкової служби України № 17 від 11.01.2023 року затверджено довідки кодів податкової інформації, яка є підставою для прийняття рішення про відповідність платнику податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.

В оскаржуваних рішеннях про відповідність платника податку критеріям ризиковості № 99849 від 09.04.2025 року (т. 1, а.с. 78-80), № 186159 від 22.07.2025 року (т. 1, а.с. 81-83), № 223502 віл 11.09.2025 року (т. 1, а.с. 84-86) зазначено, що ТОВ «Хаджидер-Агро» відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку та вказано коди податкової інформації, яка є підставою для прийняття спірного рішення 03 – постачання товарів/послуг за відсутності необхідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів для виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг в обсягах, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування (відсутні відомості про об`єкти оподаткування), відповідно до поданої до контролюючих органів звітності. При цьому відсутнє придбання послуг із оренди об`єктів оподаткування, послуг транспортування, послуг із оренди місць зберігання товарно-матеріальних цінностей, послуг із оренди місць зберігання пально-мастильних матеріалів тощо; 07 – відсутність відомостей щодо сплати сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та/або недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній/розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, необхідних для здійснення господарської операції) – для виробників товарів/постачальників послуг; 14 – постачання товарів/послуг за рахунок сформованого реєстраційного ліміту (СУМнакл) у зв`язку з придбанням товарів, не пов`язаних з господарською діяльністю платника податку, якщо постачальник не є виробником товару/послуги, що постачається.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Ключовим питанням спору є існування тих фактів та обставин, які вказують на наявність у контролюючого органу податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

З`ясування таких фактів та обставин повинно здійснюватися на підставі наданих сторонами доказів.

Разом з тим, оскаржувані рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку ТОВ «Хаджидер-Агро», хоч і містить посилання на коди податкової інформації, яка є підставою для його прийняття, проте не містить чіткої причини їх прийняття та розшифровку, яка безпосередньо податкова інформація слугувала підставою для включення позивача до переліку ризикових платників податку; в рішенні не зазначені конкретні господарські операції, за результатом яких складено та направлено на реєстрацію відповідні податкові накладні, як позивачем в якості постачальника, так і його контрагентами як постачальниками товарів /послуг.

В оскаржуваних рішеннях податкового органу не зазначено суть та характер наявної податкової інформації, що стала підставою для прийняття такого рішення, не ідентифіковано конкретні ризикові операції та/або податкові накладні платника, в яких були зафіксовані такі операції, не було зазначено, які саме документи та по яким господарським операціям слід надати, що дозволяло б позивачу надати достатню інформацію та копії документів для прийняття рішення про невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.

Відповідно до п. 26, 27 Порядку № 1165 комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном. Комісія контролюючого органу в своїй діяльності керується Конституцією та законами України, указами Президента України і постановами Верховної Ради України, прийнятими відповідно до Конституції України, Податковим кодексом України та законів, актами Кабінету Міністрів України, іншими актами законодавства, а також цим Порядком.

Згідно п. 40, 42, 43-46 Порядку № 1165 засідання комісії контролюючого органу проводиться у разі наявності матеріалів для розгляду. Під час засідання секретарем комісії контролюючого органу ведеться протокол, в якому фіксуються прийняті рішення та надані доручення. Рішення, прийняті комісіями контролюючих органів, підлягають реєстрації засобами інформаційних систем ДПС. Матеріали засідання комісії контролюючого органу зберігаються десять років.

Комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні). Розгляд питання на засіданні комісії контролюючого органу включає такі етапи: доповідь секретаря комісії; доповідь члена комісії, співдоповідь (у разі потреби); внесення членами комісії пропозицій, їх обговорення; оголошення головою комісії рішення про припинення обговорення питання; голосування; оголошення головою комісії результатів голосування; оформлення протоколу. У протоколі засідання комісії контролюючого органу зазначається перелік осіб, присутніх на засіданні, порядок денний засідання, питання, що розглядалися на засіданні, перелік осіб, які виступали під час засідання, результати голосування, прийняті такою комісією рішення.

Таким чином, Порядком № 1165 встановлена послідовність прийняття рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платнику податку.

При цьому, вирішенню Комісією регіонального рівня питання відповідності платника податку Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість має передувати складання та направлення таким платником податкової накладної/розрахунку коригування, моніторинг платника податку, податкової накладної/розрахунку коригування.

Судова колегія зазначає, що встановленню наявності у контролюючих органах податкової інформації, що визначає ризиковість платника податків, яка стала відома контролюючому органу у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, має передувати моніторинг податкових накладних, поданих для реєстрації.

Отже, питання відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку на додану вартість має розглядатись комісією регіонального рівня за наслідками подання для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування та моніторингу платника податку і податкової накладної/розрахунку коригування, що направлена для реєстрації.

Така правова позиція викладена Верховним Судом в постановах від 30 листопада 2021 року по справі №340/1098/20, від 23 червня 2022 року по справі № 640/6130/20.

Верховний Суд в постанові від 05 січня 2021 року по справі № 640/11321/20 зазначив, що комісія контролюючого органу, приймаючи рішення з посиланням на те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування, має обґрунтувати суду на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації.

Така правова позиція також викладена в постанові Верховного Суду від 22 липня 2021 року по справі №520/480/20.

Колегія суддів наголошує, що в оскаржуваних рішеннях відсутня інформація щодо конкретно визначених господарських операцій, які контролюючий орган вважає ризикованими; відсутня інформація щодо господарських операцій по яким, за позицією контролюючого органу, позивачем придбавалися товари, надавалися/отримувалися послуги не пов`язані з господарською діяльністю; не обґрунтована позиція контролюючого органу щодо відсутності необхідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів для виробництва товарів/надання послуг - вказуючи на відсутність необхідних умов для здійснення господарської діяльності, контролюючий орган не обґрунтував те, які умови (можливо специфічні умови) необхідні для здійснення позивачем задекларованої господарської діяльності.

ГУ ДПС в Одеській області як в ході розгляду справи в суді першої інстанції, так і в апеляційній скарзі не надано належних та допустимих доказів, які б свідчили про наявність у контролюючого органу податкової інформації, що свідчила про ризик порушення позивачем норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкових накладних для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних як позивачем як постачальником, так і його контрагентами також у статусі постачальників, з порушенням норм Податкового кодексу України за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операцій з постачання товарів/послуг та/або ймовірності уникнення платником податку виконання свого податкового обов`язку.

Апеляційний суд відхиляє посилання ГУ ДПС в Одеській області на те, що подані документи не відображають у повному обсязі провадження фінансово-господарської діяльності підприємства, оскільки у контексті спірних правовідносин це спростовується наявними доказами у справі (т.1, а.с. 47-54, 69-77, 87-185), яким податковий орган не надав взагалі належної оцінки при прийнятті спірних рішень про відповідність ТОВ «Хаджидер-Агро» критеріям ризиковості.

Стверджуючи про те, що позивачем документально не підтверджено реальний характер здійснення господарських операцій податковий орган не надав жодного належного та допустимого доказу, який б доводив вказане твердження суб`єкта владних повноважень.

За відсутності доказів тим обставинам відносно яких контролюючий орган стверджує про нереальність господарських операцій, судова колегія погоджується із судом першої інстанції про те, що позивач надав належні та достатні докази на підтвердження реальності здійснення господарських операцій і вказане повністю підтверджено наявними доказами у справі.

Водночас, суд апеляційної інстанції у даному випадку враховує положення пункту 6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідно до якої у разі прийняття комісією регіонального рівня рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку за результатами розгляду інформації та копій документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, попереднє рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку втрачає чинність.

З огляду на це судова колегія погоджується із доводами апелянта, що рішення про відповідність ТОВ «Хаджидер-Агро» критеріям відповідності за № 99849 від 09.04.2025 року, № 186159 від 22.07.2025 втратили чинність внаслідок прийняття відповідачем нового рішення про відповідність платника податків критеріям ризиковості № 223502 від 11.09.2025 року.

За таких обставин, суд апеляційної інстанції вважає, що предмету спору у даній частині позовних вимог не має, оскільки рішення № 99849 від 09.04.2025 року, № 186159 від 22.07.2025 по відношенню до позивача в силу вимог пункту 6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних втратили чинність, а відтак позовні вимоги задоволенню не підлягали з урахуванням вищенаведених мотивів. При цьому, колегією суддів враховано, що вказана обставина податковим органом визнається (т. 1, а.с. 219 зворот, т. 2, а.с. 108 зворот).

Крім того, суд першої інстанції задовольнив вимоги товариства з обмеженою відповідальністю «Хаджидер-Агро» та скасував рішення податкового органу від 18.12.2025 року №13519203/41006700 про відмову у реєстрації податкової накладної від 22.03.2025 року №3; від 18.12.2025 року №13519204/41006700 про відмову у реєстрації податкової накладної від 26.03.2025 року №4; від 18.12.2025 року №13519206/41006700 про відмову у реєстрації податкової накладної від 26.03.2025 року №5.

Пунктом 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 року (далі-Порядок № 1246) визначено, що податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України(далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно з пунктом 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192, пунктом 201.10 статті 201 та пунктом 97 підрозділу 2 розділу XX “Перехідні положення” Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України “Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги”, “Про електронні документи та електронний документообіг” та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Мінфіну від 6 червня 2017 р. № 557.

Відповідно до пункту 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

З 01 лютого 2020 року набрала чинності постанова Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних", яка визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.

Пунктом 4 Порядку №1165 визначено, що у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/ розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/ розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Відповідно до пункту 5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

У разі, коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/ розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/ розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (пункт 7 Порядку № 1165).

Згідно з пунктами 10, 11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Системний аналіз викладених правових норм свідчить про те, що законодавством регламентовано чіткий порядок реєстрації податкових накладних в ЄРПН та правові підстави для зупинення їх реєстрації і для відмови у її здійсненні.

Як вбачається зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування, фактичною підставою для такого зупинення для податкових накладних став п.8 критеріїв ризиковості.

У квитанціях про зупинення реєстрації ПН контролюючий орган запропонував надати платнику податку пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію ПН в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них, договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки; накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в реєстрі).

Вищенаведене свідчить, що такий перелік документів є загальним та не невичерпним.

Тому вірними є доводи позивача, з якими погодився суд першої інстанції, що у квитанціях не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкової накладної або податкового розрахунку стала можливою, що свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам, що визначені п. 11 Порядку № 1165.

Судова колегія враховує наявність Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 520 від 12 грудня 2019 року, згідно з п.4 якого у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку №520 визначений перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, який (перелік) може включати:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Водночас колегія суддів зазначає, що наведений перелік документів є загальним, а застосований законодавцем вираз «може включати» безумовно свідчить про необхідність індивідуального застосування відповідної норми, виходячи з конкретних господарських операцій та об`єму наданих документів.

Пунктом 10 Порядку № 520 визначено, що комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Однак, контролюючий орган, за наявної необхідності та можливості конкретизації переліку документів та зазначення відповідних мотивів зупинення реєстрації податкових накладних та податкових розрахунків, не виконав покладений обов`язок.

В свою чергу, при прийнятті оскаржуваних рішень податковий орган лише зазначив, що позивачем надані документи, складені із порушенням законодавства без деталізації виявлених недоліків, що вказує на необґрунтованість та незрозумілість прийнятого рішення.

При цьому, під час розгляду даної справи у судах з боку контролюючого органу не спростовано подання відповідних документів, не доведено їх невідповідність вимогам законодавства чи їх дефектність.

Наведене свідчить про необґрунтованість рішень про відмову у реєстрації ПН/ПР та поверховість дослідження наданих документів при їх прийнятті.

Колегія суддів звертає увагу, що Верховний Суд неодноразово, зокрема, у постановах від 12 листопада 2019 року у справі № 816/2183/18, від 18 лютого 2020 року у справі №360/1776/19, від 27 квітня 2020 року у справі № 360/1050/19, від 18 червня 2020 року у справі № 824/245/19-а та ряді інших наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Таким чином, судова колегія погоджується із висновками суду першої інстанції, що оскаржувані рішення ГУ ДПС в Одеській області від 18.12.2025 року №13519203/41006700 про відмову у реєстрації податкової накладної від 22.03.2025 року №3; від 18.12.2025 року №13519204/41006700 про відмову у реєстрації податкової накладної від 26.03.2025 року №4; від 18.12.2025 року №13519206/41006700 про відмову у реєстрації податкової накладної від 26.03.2025 року №5 є необґрунтованими та наявні достатні правові підстави для їх скасування.

Крім того, звертаючись до апеляційного суду із скаргою на рішення Одеського окружного адміністративного суду податковий орган вказував на те, що відсутні підстави для стягнення за рахунок бюджетних асигнувань відповідача витрат на правничу допомогу адвоката.

Щодо вказаного доводу апелянта судова колегія зазначає, що Одеський окружний адміністративний суд з урахуванням ухвали від 15 квітня 2026 року виправив описку та стягнув з Головного управління ДПС в Одеській області за рахунок бюджетних асигнувань на користь товариства з обмеженою відповідальністю «Хаджидер-Агро» судовий збір у розмірі 29952,20 грн.

Відтак, з наявних матеріалів справи вбачається, що питання про стягнення витрат на правничу допомогу судом першої інстанції не здійснювалося, а тому доводи податкового органу у цій частині судом апеляційної інстанції не приймаються.

Відповідно до п.4 ч.1 ст.317 КАС України апеляційна скарга Головного управління ДПС в Одеській області підлягає частковому задоволенню, а рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню з прийняттям постанови про часткове задоволення позовних вимог.

Суд першої інстанції на викладені обставини уваги не звернув, неправильно застосував норми матеріального та процесуального права у зв`язку із чим дійшов помилкового висновку про наявність підстав для повного задоволення позовних вимог.

Частиною 6 статті 139 КАС України передбачено якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

З огляду на те, що за наслідками апеляційного перегляду справи суд апеляційної інстанції дійшов висновку про часткове задоволення вимог апеляційної скарги Головного управління ДПС в Одеській області та прийняття нового рішення, судові витрати зі сплати судового збору підлягають зміні.

Отже, з урахуванням вимог ч. 1 ст. 139 КАС України, на користь ТОВ «Хаджидер-Агро» за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС в Одеській області підлягають стягненню витрати зі сплати судового збору у розмірі 13 312 грн. (4 задоволені позовні вимоги *3328 грн. (розмір ставки судового збору за одну вимогу немайнового характеру)).

Враховуючи, що дана справа правомірно віднесена судом першої інстанції до категорії незначної складності та розглядалась за правилами спрощеного провадження, що підтверджується ухвалою суду про відкриття провадження від 02 лютого 2026 року, постанова суду апеляційної інстанції може бути оскаржена до Верховного Суду лише з підстав, передбачених пп. "а"- "г" п.2 ч.5 ст.328 КАС України.

Керуючись ст.ст.308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328 КАС України, судова колегія

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області – задовольнити частково.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 03 квітня 2026 року – скасувати та прийняти нову постанову про часткове задоволення позовних вимог товариства з обмеженою відповідальністю «Хаджидер-Агро».

Визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС в Одеській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 18.12.2025 року №13519203/41006700 про відмову у реєстрації податкової накладної від 22.03.2025 року №3, оформленої товариством з обмеженою відповідальністю «Хаджидер-Агро», на суму 670186,45 грн. (з ПДВ).

Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати днем фактичного надходження податкову накладну від 22.03.2025 року №3, оформлену товариством з обмеженою відповідальністю «Хаджидер-Агро», на суму 670186,45 грн. (з ПДВ).

Визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС в Одеській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 18.12.2025 року №13519204/41006700 про відмову у реєстрації податкової накладної від 26.03.2025 року №4, оформленої товариством з обмеженою відповідальністю «Хаджидер-Агро», на суму 735797,11 грн. (з ПДВ).

Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати днем фактичного надходження податкову накладну від 26.03.2025 року №4, оформлену товариством з обмеженою відповідальністю «Хаджидер-Агро», на суму 735797,11 грн. (з ПДВ).

Визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС в Одеській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 18.12.2025 року №13519206/41006700 про відмову у реєстрації податкової накладної від 26.03.2025 року №5, оформленої товариством з обмеженою відповідальністю «Хаджидер-Агро», на суму 612366,55 грн. (з ПДВ).

Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати днем фактичного надходження податкову накладну від 26.03.2025 року №5 оформлену товариством з обмеженою відповідальністю «Хаджидер-Агро», на суму 612366,55 грн. (з ПДВ).

Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку №223502 від 11.09.2025 року.

Зобов`язати Головне управління ДПС в Одеській області виключити товариство з обмеженою відповідальністю «Хаджидер-Агро» з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості платника податків.

Позовні вимоги товариства з обмеженою відповідальністю «Хаджидер-Агро» в частині визнання протиправним та скасування рішень Головного управління ДПС в Одеській області про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку №99849 від 09.04.2025 року та №186159 від 22.07.2025 року – залишити без задоволення.

Позовні вимоги товариства з обмеженою відповідальністю «Хаджидер-Агро» в частині визнання протиправним та скасування рішень Головного управління ДПС в Одеській області від 03.04.2025 року №12710629/41006700 про відмову у реєстрації податкової накладної від 20.03.2025 року №1 та від 08.04.2025 року №12727202/41006700 про відмову у реєстрації податкової накладної від 22.03.2025 року №2 – залишити без розгляду.

Стягнути з Головного управління ДПС в Одеській області (код ЄДРПОУ 44069166), за рахунок бюджетних асигнувань на користь товариства з обмеженою відповідальністю “Хаджидер-Агро” (код ЄДРПОУ 41006700) судовий збір у розмірі 13 312 грн. (тринадцять тисяч триста дванадцять гривень 00 копійок).

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення з підстав, передбачених ст.328 КАС України.

Головуючий: Н.В.Вербицька

Суддя: К.В.Кравченко

Суддя: І.Г.Ступакова