Постанова від 28 липня 2026 р. у справі №160/11041/25 — Третій апеляційний адміністративний суд

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

29 липня 2026 року м. Дніпросправа № 160/11041/25

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача: Шальєвої В.А.,

суддів: Іванова С.М., Чередниченка В.Є.,

секретар Перетятько К.С.

за участі представника позивача Харченка К.І. (в режимі відеоконференцзв`язку)

представника відповідача Стець А.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Дніпрі апеляційні скарги Публічного акціонерного товариства «АрселорМіттал Кривий Ріг» та Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15 січня 2026 року (суддя Захарчук-Борисенко Н.В., повне судове рішення складено 13 лютого 2026 року) в справі № 160/11041/25 за позовом Публічного акціонерного товариства «АрселорМіттал Кривий Ріг» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Публічне акціонерне товариство «АрселорМіттал Кривий Ріг» звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі – Східне МУ ДПС по роботі з ВПП) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 22 січня 2025 року № 23/32-00-07-13 про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на суму 43 884 827,00 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у розмірі 21 942 413,50 грн.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15 січня 2026 року позов задоволено частково.

Визнано протиправним і скасовано прийняте Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків податкове повідомлення-рішення форми “В1” від 22.01.2025 року №23/32-00-07-13 в частині застосування до Публічного акціонерного товариства “АрселорМіттал Кривий Ріг” штрафних санкцій у розмірі 17 553 930,80 грн.

В іншій частині позовних вимог відмовлено.

В апеляційній скарзі позивач просить скасувати рішення в частині відмови у задоволенні позову з підстав неповного з`ясування судом першої інстанції обставин, що мають значення для справи, невідповідності висновків суду обставинам справи, неправильного застосування норм матеріального права, порушення норм процесуального права, ухвалити нове рішення про задоволення позову у повному обсязі.

Апелянт вважає неправильним висновок суду першої інстанції щодо нереальності господарських операцій з ТОВ «Будівельна компанія «Метком Інвест», ТОВ «Гарда Секюріті», ТОВ «Металургсервіс Плюс», ТОВ «Біо Транс Сервіс» ТОВ «Квант-Електро КР» ТОВ «Гірнично-рудні технології» ТОВ «Альянспромбуд» ТОВ «Промхімтех ЛТД» ТОВ НВП «Спецінструмент» ТОВ «Укрінспецмаш 2004» та нібито завищення податкового кредиту, спростовуючи підстави для такого висновку.

Крім того, вказує, що суд першої інстанції не застосував до спірних правовідносин п. 201.10 ПК України, п. 12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246, п. 85.6 ПК України.

Судом першої інстанції не враховано принцип індивідуальної відповідальності платників податків, закріплений у ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», відповідні висновки Верховного Суду та практику Європейського суду з прав людини з даного питання.

Суд першої інстанції безпідставно застосував до спірних правовідносин концепцію «розумна економічна причина (ділова мета)», закріплена у пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14 ПК України, яка не підлягала застосуванню, адже поняття «розумна економічна причина (ділова мета)» застосовуються виключно до контрольованих операцій між платником податків та нерезидентом.

В апеляційній скарзі відповідач просить скасувати рішення в частині задоволених позовних вимог з підстав неправильного застосування судом першої інстанції норм матеріального права, невідповідності висновків суду обставинам справи, ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову в повному обсязі.

Вважає неправильним висновок суду першої інстанції, що відповідно до п. 123.1 ст. 123 ПК України до позивача мали б бути застосовані штрафні санкції у розмірі 10%, а не 50% суми визначеного податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування, а саме: 10% від 43 884 827 грн 4 388 482,7 грн.

Апелянт вважає, що оскільки позивачем вчинено умисне порушення податкового законодавства, то штрафна санкція правомірно застосована у розмірі 25% відповідно до пункту 123.2 статті 123 ПК України. При цьому умисність діянь позивача при формуванні даних податкового обліку на підставі документів, які мають дефекти в оформленні, інші обставини, описані в акті податкової перевірки, а також про відсутність дотримання ним принципу обачності при виборі контрагентів (не мають достатньої кількості трудових та матеріальних ресурсів, не мають відповідних різновидів діяльності тощо), що тягне за собою можливість застосування контролюючим органом штрафної санкції у розмірі 25%.

Крім того, в діях позивача наявна повторність вчиненого діяння, що надає можливість застосування контролюючим органом штрафної санкції у розмірі 50%.

У відзиві на апеляційну скаргу відповідача позивач просить відмовити у її задоволенні.

У відзиві на апеляційну скаргу позивача відповідач просить відмовити у її задоволенні.

В судовому засіданні представник позивача апеляційну скаргу підтримав та просив її задовольнити, в задоволенні апеляційної скарги відповідача просив відмовити.

Представник відповідача в судовому засіданні апеляційну скаргу підтримав та просив її задовольнити, в задоволенні апеляційної скарги позивача просив відмовити.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника позивача та представника відповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційних скарг, суд доходить до висновку, що апеляційна скарга позивача має бути задоволена, апеляційна скарга відповідача не може бути задоволена з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що видами діяльності “АрселорМіттал Кривий Ріг” за КВЕД є: 24.10 Виробництво чавуну сталі та феросплавів (основний); 07.10 Добування залізних руд; 19.10 Виробництво коксу та коксопродуктів; 24.10 Виробництво чавуну, сталі та феросплавів; 43.29 Інші будівельно-монтажні роботи; 85.32 Професійно-технічна освіта; 85.59 Інші види освіти, н.в.і.у.; 86.10 Діяльність лікарняних закладів; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 47.25 Роздрібна торгівля напоями в спеціалізованих магазина; 71.12 Діяльність у сфері інжинірингу, геології та геодезії, надання послуг технічного консультування в цих сферах; 36.00 Забір, очищення та постачання води; 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель; 42.21 Будівництво трубопроводів.

ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» знаходиться на податковому обліку в Східному МУ ДПС по роботі з ВПП.

На підставі наказу Східного МУ ДПС по роботі з ВПП від 06.12.2024 №309-п та повідомлення від 06.12.2024 №152/32-00-07-04-13 проведено документальну позапланову невиїзну перевірку позивача відповідно до пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, пп. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78, п. 79.2 ст.79 ПКУ з урахуванням Указу Президента України від 24 лютого 2022 року №64/2022 “Про введення воєнного стану в Україні”, затвердженого Законом України від 24 лютого 2022 року №2102-ІХ “Про затвердження Указу Президента України “Про введення воєнного стану в Україні” (зі змінами), з питання законності декларування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн, у тому числі заявленого до бюджетного відшкодування по декларації з податку на додану вартість за жовтень 2024 року (від 20.11.2024 вх. №9351748663) з урахуванням уточнюючих розрахунків.

За результатами проведеної перевірки складено акт №1060/32-00-07-03-14/24432974 від 26.12.2024 року.

Проведеною вибірковою перевіркою відображеного ПАТ “АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ” у податковій декларації з податку на додану вартість за період з 01.10.2024 по 31.10.2024 показника у рядку 10.1 (колонка Б) з урахуванням поданих уточнюючих розрахунків “Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження, створення) товарів/послуг та необоротних активів на митній території України (з основною ставкою)”, на підставі документів, перелік яких наведено у додатку 1 до акту перевірки, встановлено завищення цього показника в сумі 43 884 827 грн, внаслідок встановленого порушення пп. “а” п. 198.1, абз. 1-3 п. 198.2, абз. 1, 2 п. 198.3 ст. 198 ПКУ позивачем завищено суму податкового кредиту на 43 884 827 грн при відображенні в податковій звітності взаємовідносин з контрагентами, які декларують господарські операції при відсутності можливості їх здійснення (недостатня кількості персоналу для надання послуг/виконання робіт; відсутність (або незначна наявність) основних засобів; відсутність технічної та матеріальної бази для виконання робіт/послуг, постачання ТМЦ; неможливість виробництва ТМЦ, відсутність фактичних виробників по ланцюгу придбання/реалізації товарів, робіт/ послуг; неможливість реального здійснення платником податків господарських операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг тощо).

Проведеною перевіркою встановлено порушення п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3 ст. 198, з урахуванням норм п. 44.1 ст. 44 ПКУ ПАТ “АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ” та, як наслідок, завищення суми податкового кредиту по декларації з ПДВ за жовтень 2024 року на суму 43 884 827 гривень, при відображенні в податковій звітності взаємовідносин з контрагентами, при відсутності можливості їх здійснення, а саме:

1. ТОВ “БУДІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ “МЕТКОМ ІНВЕСТ” (код ЄДРПОУ 37007132) на суму ПДВ – 7 964 248, 65 грн;

2. ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” (код ЄДРПОУ 43030337) на суму ПДВ – 8 855 291,80 грн;

3. ТОВ “МЕТАЛУРГСЕРВІС ПЛЮС” (код ЄДРПОУ 42950233) на суму ПДВ – 829 788,90 грн;

4. ТОВ “БІО ТРАНС СЕРВІС” (код ЄДРПОУ 41669300) на суму ПДВ – 16 827 793,58 грн;

5. ТОВ “КВАНТ-ЕЛЕКТРО КР” (код ЄДРПОУ 36607738) на суму ПДВ – 8 982 553,90 грн;

6. ТОВ “ГІРНИЧО-РУДНІ ТЕХНОЛОГІЇ” (код ЄДРПОУ 44859959) на суму ПДВ – 4 752,00 грн;

7. ТОВ “АЛЬЯНСПРОМБУД” (код ЄДРПОУ 38788723) на суму ПДВ – 323 376,00 грн;

8. ТОВ “ПРОМХІМТЕХ ЛТД” (код ЄДРПОУ 32387748) на суму ПДВ – 27 060,00 грн;

9. ТОВ НАУКОВО-ВИРОБНИЧЕ ПІДПРИЄМСТВО “СПЕЦІНСТРУМЕНТ” (код ЄДРПОУ 30591625) на суму ПДВ – 41 278,40 грн;

10. ТОВ “УКРІНСПЕЦМАШ 2004” (код ЄДРПОУ 33123084) на суму ПДВ – 28 683,46 грн.

На підставі акту №1060/32-00-07-03-14/24432974 від 26.12.2024 року відповідач прийняв ППР №23/32-00-07-13 від 22.01.2025 року, яким за завищення бюджетного відшкодування у розмірі 43 884 827 грн застосовано до позивача штрафні санкції у розмірі 50% у сумі 21 492 413,50 грн.

Суд першої інстанції, відмовляючи у задоволенні позову в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення в частині зменшення розміру бюджетного відшкодування податку на додану вартість, виходив з доведеності відповідачем нереальності спірних господарських операцій, відсутності факту реалізації господарських договорів, віднесення на час виникнення спірних правовідносин контрагентів позивача до ризикових платників податків, відсутність у контрагентів достатньої кількості трудових ресурсів, технічних та технологічних можливостей задля виконання договорів.

Щодо штрафної (фінансової) санкції, застосованої до позивача спірним ППР, у розмірі 50% суд першої інстанції вказав, що у розрахунку до даного ППР вказано, що протягом останніх 1095 днів було прийнято ППР “В1” від 17.10.2023 року №000/964/32-00-07-06-19 (Акт від 20.07.2023 року №787/32-00-07-06-14/24432974).

Рішенням від 13.02.2023 року по справі №160/29344/23, яке залишено без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 27.06.2024 року, визнано протиправним та скасоване податкове повідомлення-рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 17.10.2023 року №000/964/32-00-07-06-19 форми “В1”.

Враховуючи наведене, суд першої інстанції вважав, що станом на момент прийняття ППР №23/32-00-07-13 від 22.01.2025 року відсутні підстави для застосування штрафу у розмірі 50%, оскільки не підтверджений факт повторності, а відповідно до п. 123.1 ст. 123 ПКУ до позивача мали бути застосовані штрафні санкції у розмірі 10%, а не 50%, суми визначеного податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування, а саме: 10% від 43 884 827 грн – 4 388 482,7 грн.? ?

Враховуючи наведене, суд першої інстанції дійшов висновку, що податкове повідомлення-рішення від 22.01.2025 року №23/32-00-07-13 форми В1 є правомірним лише в частині штрафу у розмірі 4 388 482,7?грн, а в іншій частині (17 553 930,80 грн) підлягає скасуванню.

Здійснюючи апеляційний перегляд справи в межах доводів та вимог апеляційних скарг, суд визнає висновки суду першої інстанції необґрунтованими, з огляду на наступне.

Судом встановлено, що Східним МУ ДПС по роботі з ВПП проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг» з питання законності декларування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн, у тому числі заявленого до бюджетного відшкодування по декларації з податку на додану вартість за жовтень 2024 року (від 20.11.2024 вх. №9351748663), з урахуванням уточнюючих розрахунків, за результатами якої складено акт №1060/32-00-07-03-14/24432974 від 26 грудня 2024 року.

Перевіркою встановлено порушення ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг» пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198 з урахуванням пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, що призвело до завищення суми податкового кредиту по декларації з податку на додану вартість за жовтень 2024 року на суму 43 884 827 гривень при відображенні в податковій звітності взаємовідносин з наступними контрагентами:

1. ТОВ «Будівельна компанія «Метком Інвест» (код ЄДРПОУ 37007132) на суму податку на додану вартість 7 964 248,65 грн;

2. ТОВ «Гарда Секюріті» (код ЄДРПОУ 43030337) на суму податку на додану вартість 8 855 291, 80 грн;

3. ТОВ «Металургсервіс Плюс» (код ЄДРПОУ 42950233) на суму податку на додану вартість 829 788,90 грн;

4. ТОВ «Біо Транс Сервіс» (код ЄДРПОУ 41669300) на суму податку на додану вартість 16 827 793,58 грн;

5. ТОВ «Квант-Електро КР» (код ЄДРПОУ 36607738) на суму податку на додану вартість 8 982 553,90 грн;

6. ТОВ «Гірничо-рудні технології» (код ЄДРПОУ 44859959) на суму податку на додану вартість 4 752,00 грн;

7. ТОВ «Альянспромбуд» (код ЄДРПОУ 38788723) на суму податку на додану вартість 323 376,00 грн;

8. ТОВ «Промхімтех ЛТД» (код ЄДРПОУ 32387748) на суму податку на додану вартість 27 060,00 грн;

9. ТОВ Науково-виробниче підприємство «Спецінструмент» (код ЄДРПОУ 30591625) на суму податку на додану вартість – 41 278,40 грн;

10. ТОВ «Укрінспецмаш 2004» (код ЄДРПОУ 33123084) на суму податку на додану вартість 28 683,46 грн.

Східним МУ ДПС по роботі з ВПП прийнято 22 січня 2025 року податкове повідомлення-рішення № 23/32-00-07-13 про зменшення ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг» суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість по податковій декларації за жовтень 2024 року на суму 43 884 827,00 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у розмірі 21 942 413,50 грн.

Обґрунтовуючи завищення позивачем бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, контролюючий орган вказує, що проведеною вибірковою перевіркою відображеного позивачем у податковій декларації з податку на додану вартість за період з 01 жовтня 2024 року по 31 жовтня 2024 року показника у рядку 10.1 (колонка Б) з урахуванням поданих уточнюючих розрахунків «Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження, створення) товарів/послуг та необоротних активів на митній території України (з основною ставкою)», на підставі документів, перелік яких наведено у додатку 1 до акту перевірки, встановлено завищення цього показника в сумі 43 884 827 грн внаслідок встановленого порушення пп. а) п. 198.1, абз. 1-3 п. 198.2, абз. 1, 2 п. 198.3 ст. 198 ПК України, що призвело до завищення позивачем суми податкового кредиту на 43 884 827 грн при відображенні в податковій звітності взаємовідносин з контрагентами, які декларують господарські операції при відсутності можливості їх здійснення (недостатня кількості персоналу для надання послуг/виконання робіт; відсутність (або незначна наявність) основних засобів; відсутність технічної та матеріальної бази для виконання робіт/послуг, постачання ТМЦ; неможливість виробництва ТМЦ, відсутність фактичних виробників по ланцюгу придбання/реалізації товарів, робіт/ послуг; неможливість реального здійснення платником податків господарських операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг тощо).

Судом встановлено, що позивачем у податковій декларації з податку на додану вартість за жовтень 2024 року задекларовано суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на рахунок платника у банку у розмірі 856 283 906 грн.

У додатку №2 до податкової декларації з податку на додану вартість за жовтень 2024 року «Розрахунок суми бюджетного відшкодування та суми від`ємного значення, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду» позивачем відображено суми податку на додану вартість, які увійшли до розрахунку суми бюджетного відшкодування, з наступними контрагентами:

ТОВ «Д.ТРЕЙДІНГ» (ІПН 427517926504);

ПрАТ «ШУ «ПОКРОВСЬКЕ» (ІПН 134985605163);

ТОВ «ГАЗОПОСТАЧАЛЬНА КОМПАНІЯ «НАФТОГАЗ ТРЕЙДИНГ» (ІПН 423996726590);

ПрАТ «ПОЛТАВСЬКИЙ ГЗК» (ІПН 001912816023);

ПрАТ «ЛІНДЕ ГАЗ УКРАЇНА» (ІПН 057618504029);

АТ «УКРНАФТА» (ІПН 001353926654);

ТОВ «ЄВРО ЛОДЖІСТИК ТРЕЙД» (ІПН 391278726592);

ТОВ «РАЙДО ТЕРМІНАЛ» (ІПН 449983415522);

ТОВ «МТО» (ІПН 445064315521);

АТ «УКРЗАЛІЗНИЦЯ» (ІПН 400758126555);

ТОВ «ПРОДАКШН ІННОВЕЙШН ТРЕЙДІНГ» (ІПН 414137104654);

АТ «ДТЕК ДНІПРОВСЬКІ ЕЛЕКТРОМЕРЕЖІ» (ІПН 233590304026);

ТОВ «ІННОВАЦІЙНІ ТРАНСПОРТНІ ТЕХНОЛОГІЇ» (ІПН 421778926551);

ТОВ «ТРАНС КОНКОРДІЯ» (ІПН 378038715176);

ТОВ «НОВОТЕХ-ТЕРМІНАЛ» (ІПН 331390515536);

ТОВ «ТК «КТЛ» (ІПН 408765626551);

ТОВ «РЕЙЛ ЛОДЖИСТІКС» (ІПН 406373926554);

ТОВ «МИКОЛАЇВСЬКИЙ ТЕПЛОВОЗОРЕМОНТНИЙ ЗАВОД» (ІПН 394715601405);

ТОВ «ГАЗОРОЗПОДІЛЬНІ МЕРЕЖІ УКРАЇНИ» (ІПН 449072026597);

ТОВ «ГУДЙЕАР УКРАЇНА» (ІПН 360177526550);

АТ «ЕНЕРГЕТИЧНА КОМПАНІЯ УКРАЇНИ» (ІПН 329842726597);

ТОВ «ОПЕРАТОР ГТС УКРАЇНИ» (ІПН 427954926551);

КП «КРИВБАСВОДОКАНАЛ» (ІПН 33413104842);

ТОВ «БІО ТРАНС СЕРВІС» (ІПН 416693010282).

Отже, податковий кредит, який сформований позивачем за результатами здійснення господарських операцій, що є спірними в межах цієї справи, (за виключенням господарських операції з ТОВ «Біон Транс Сервіс») з ТОВ «БУДІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ МЕТКОМ ІНВЕСТ» (сума податкового кредиту 7 964 248,65 грн), ТОВ «ГАРДА СЕКЮРІТІ» (сума податкового кредиту 8 855 291,80 грн), ТОВ «МЕТАЛУРГСЕРВІС ПЛЮС» (сума податкового кредиту 829 788,90 грн), ТОВ «КВАНТ-ЕЛЕКТРО КР» (сума податкового кредиту 8 982 553,90 грн), ТОВ «ГІРНИЧНО-РУДНІ ТЕХНОЛОГІЇ» (сума податкового кредиту 4 752 грн), ТОВ «АЛЬЯНСПРОМБУД» (сума податкового кредиту 323 376,00 грн), ТОВ «ПРОМХІМТЕХ ЛТД» (сума податкового кредиту 27 060 грн), ТОВ НВП «СПЕЦІНСТРУМЕНТ» (сума податкового кредиту 41 278,40 грн), ТОВ «УКРІНСПЕЦМАШ 2004» (сума податкового кредиту 28 683,46 грн) не заявлявся позивачем до бюджетного відшкодування податку на додану вартість у податковій декларації за жовтень 2024 року.

Сума податкового кредиту, сформована за результатами господарських операцій з ТОВ «Біо Транс Сервіс», заявлена до бюджетного відшкодування позивачем у декларації за жовтень 2024 року у розмірі 5 729 737,00 грн із спірного в цій справі розміру 16 827 793,58 грн.

Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків визначається статтею 200 Податкового кодексу України (далі – ПК України, застосовується в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

У розумінні підпункту 14.1.18 пункту 14.1 статті 14 ПК України бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника.

Пунктом 200.1 статті 200 ПК України встановлено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

За приписами пункту 200.4 статті 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Відповідно до пункту 200.7 статті 200 ПК України платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.

За змістом пункту 200.8 статті 200 ПК України до податкової декларації або уточнюючих розрахунків (в разі їх подання) платником податків додаються розрахунок суми бюджетного відшкодування та оригінали митних декларацій. У разі якщо митне оформлення товарів, вивезених за межі митної території України, здійснювалося з використанням електронної митної декларації, така електронна митна декларація надається контролюючим органом за місцем митного оформлення контролюючому органу за місцем обліку такого платника податків в порядку, затвердженому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації електронного підпису відповідно до закону.

Приписами пункту 200.10 статті 200 ПК України встановлено, що у строк, передбачений абзацом першим пункту 76.3 статті 76 цього Кодексу, контролюючий орган проводить камеральну перевірку даних податкової декларації або уточнюючих розрахунків (в разі їх подання).

Платники податку, які мають право на бюджетне відшкодування відповідно до цієї статті та подали заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, отримують таке бюджетне відшкодування в разі узгодження контролюючим органом заявленої суми бюджетного відшкодування за результатами камеральної перевірки, а у випадках, визначених пунктом 200.11 цієї статті, - за результатами перевірки, зазначеної у такому пункті, що проводяться відповідно до цього Кодексу.

Згідно з пунктом 200.14 статті 200 ПК України якщо за результатами камеральної або документальної перевірки, контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган:

б) у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування;

в) у разі з`ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.

Аналіз наведених норм ПК України дає підстави для висновку, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 статті 200 ПК України, платник податку має право задекларувати до бюджетного відшкодування (подати заяву) суму податку, що фактично сплачена таким платником податку у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету.

При цьому контролюючий орган за результатами перевірки (в цьому випадку - документальної), якщо виявив невідповідність саме суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, надсилає платнику податку податкове повідомлення-рішення, яким зменшує суму бюджетного відшкодування (у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірки) або відмовляє у наданні бюджетного відшкодування (у разі з`ясування за результатами проведення перевірки факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування).

Порядок надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків затверджено наказом Міністерства фінансів України від 28 грудня 2015 року №1204, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 22 січня 2016 року за № 124/28254 (далі - Порядок №1204, застосовується в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до абзацу 2 пункту 1 Порядку №1204 контролюючий орган визначає суму нарахування (зменшення) грошових, податкових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми податкових зобов`язань та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, та/або податкового кредиту та/або зменшення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, що передбачені Кодексом або іншим законодавством або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларовану до повернення з бюджету у зв`язку з використанням платником податку права на податкову знижку, і складає податкове повідомлення-рішення у випадках, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, податкового кредиту, суми бюджетного відшкодування та/або завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків або завищення суми податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету у зв`язку з використанням платником податку права на податкову знижку, що заявлені у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

Згідно з пунктом 2 Порядку №1204 у випадках, зазначених у пункті 1 цього розділу, відповідний структурний підрозділ контролюючого органу складає податкове повідомлення-рішення за такими формами, зокрема, «В1» - у разі завищення заявленої суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, у тому числі якщо заявлені до відшкодування суми податку на додану вартість на момент перевірки відшкодовані платнику податку (додатки 10, 11).

Отже, податкове повідомлення-рішення форми «В1» складається у разі завищення саме заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість.

У спірному випадку контролюючий орган, склавши податкове повідомлення-рішення форми В1 від 22 січня 2025 року № 23/32-00-07-13 про зменшення позивачу суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість по податковій декларації з податку на додану вартість за жовтень 2024 року (з урахуванням уточнюючих розрахунків, які не стосувались зміни показників додатку 2) на суму 43 884 827,00 грн, вказав про завищення платником податку рядка 20.2.1 у зв`язку з тим, що платник податку сформував у жовтні 2024 року податковий кредит по операціям з контрагентами-постачальниками на суму податку на додану вартість 43 884 827,00 грн, реальність відносин з якими неможливо підтвердити.

При цьому, як встановлено судом вище, сума бюджетного відшкодування зменшена на суму податкового кредиту, сформованого по операціям з контрагентами-постачальниками, які не заявлялись позивачем до бюджетного відшкодування у рядку 20.2.1 податкової декларації з податку на додану вартість за жовтень 2024 року та у додатку 2 до податкової декларації, крім суми податку на додану вартість у розмірі 5 729 737,00 грн із спірного в цій справі розміру 16 827 793,58 грн по господарським операціям з ТОВ «Біо Транс Сервіс».

Відтак, контролюючий орган спірним в цій справі податковим повідомленням-рішенням форми В1 від 22 січня 2025 року № 23/32-00-07-13 зменшив ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг» суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість на суму податку на додану вартість, яка не заявлялась до бюджетного відшкодування (крім суми податку на додану вартість у розмірі 5 729 737,00 грн із спірного в цій справі розміру 16 827 793,58 грн по господарським операціям з ТОВ «Біо Транс Сервіс»).

Оскільки позивачем сума бюджетного відшкодування у податковій декларації за жовтень 2024 року не формувалась за рахунок від`ємного значення податку на додану вартість, сформованого позивачем за рахунок господарських операцій з контрагентами ТОВ «Будівельна компанія «Метком Інвест» (код ЄДРПОУ 37007132) на суму податку на додану вартість 7 964 248,65 грн; ТОВ «Гарда Секюріті» (код ЄДРПОУ 43030337) на суму податку на додану вартість 8 855 291,80 грн; ТОВ «Металургсервіс Плюс» (код ЄДРПОУ 42950233) на суму податку на додану вартість 829 788,90 грн; ТОВ «Квант-Електро КР» (код ЄДРПОУ 36607738) на суму податку на додану вартість 8 982 553,90 грн; ТОВ «Гірничо-рудні технології» (код ЄДРПОУ 44859959) на суму податку на додану вартість 4 752,00 грн; ТОВ «Альянспромбуд» (код ЄДРПОУ 38788723) на суму податку на додану вартість 323 376,00 грн; ТОВ «Промхімтех ЛТД» (код ЄДРПОУ 32387748) на суму податку на додану вартість 27 060,00 грн; ТОВ Науково-виробниче підприємство «Спецінструмент» (код ЄДРПОУ 30591625) на суму податку на додану вартість – 41 278,40 грн; ТОВ «Укрінспецмаш 2004» (код ЄДРПОУ 33123084) на суму податку на додану вартість 28 683,46 грн, суд визнає протиправним зменшення ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг» бюджетного відшкодування податку на додану вартість податковим повідомленням-рішення форми В1 від 22 січня 2025 року № 23/32-00-07-13 на суму 27 057 033,42 грн.

Стосовно питання зменшення розміру бюджетного відшкодування спірним податковим повідомленням-рішення на суму 16 827 793,58 грн по господарським операціям з ТОВ «Біо Транс Сервіс» суд зазначає наступне.

По-перше, як вказано вище, позивачем заявлено до бюджетного відшкодування у податковій декларації з податку на додану вартість за жовтень 2024 року суму податку на додану вартість, сформовану по господарським операціям з ТОВ «Біот Транс Сервіс», у розмірі 5 729 737,00 грн із спірного в цій справі розміру 16 827 793,58 грн.

Відтак, є протиправним зменшення позивачу розміру бюджетного відшкодування податку на додану вартість спірним податковим повідомленням-рішенням на суму 11 098 056,28 грн.

Зважаючи на те, що сума податку на додану вартість у розмірі 5 729 737,00 грн заявлена позивачем до бюджетного відшкодування у податковій декларації за жовтень 2024 року, на яку й зменшено бюджетне відшкодування спірним податковим повідомленням-рішенням, суд має здійснити аналіз господарських операцій позивача з ТОВ «Біо Транс Сервіс».

Судом встановлено, що між ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг» як замовником укладено з ТОВ «Біо Транс Сервіс» як виконавцем 15 травня 2020 року укладено договір №800, за умовами якого замовник доручає, а виконавець приймає на себе зобов`язання з надання послуг по заміщенню ПГ біопаливом на ОП №2, №3 ВВЦ замовника, а замовник зобов`язується прийняти та відповідним чином оплатити надані послуги.

За умовами пункту 1.2.2 договору для своєчасного початку надання послуг виконавець має встановити на отримані в користуванні площадці власне обладнання та виконати інші роботи для забезпечення безперебійної роботи обладнання. Детальний перелік обладнання та робіт, що використовуватиметься виконавцем на території замовника для надання послуг (далі – обладнання), сторони погодять при підписанні відповідного акту, яким підтвердять готовність виконавця для надання послуг (далі – акт готовності виконавця для надання послуг).

Актом №1 введення в експлуатацію від 06 липня 2020 року підтверджено введення в експлуатацію обладнання по частковому заміщенню використання природного газу біопаливом на обпалювальній обертовій печі №3 ВВЦ.

Актом готовності виконавця до надання послуг від 07 липня 2020 року підтверджено, що з 07 липня 2020 року ТОВ «Біо Транс Сервіс» розпочало надавати позивачу послуги по заміщенню природного газу біопаливом.

Актом готовності визначено перелік обладнання, яке встановлено ТОВ «Біо Транс Сервіс» для заміщення природного газу біопаливом на обертових печах № 2 та № 3 ВВЦ.

Виконання умов договору підтверджено актами виконаних робіт:

№2 від 01 лютого 2022 року з надання позивачу послуг по зменшенню витрат на споживання природно го газу на обертовій печі № 3; в рамках послуги було надано біопалива 5539,42 т; загальна вартість - 58 540 079,42 грн, в тому числі податок на додану вартість - 9 756 679,90 грн;

№9 від 02 вересня 2024 року з надання послуг по зменшенню витрат на споживання природно го газу на обертових печах № 2, 4; в рамках послуги надано біопалива 3425,28 т; загальна вартість - 18 887 824,93 грн, в тому числі податок на додану вартість - 3 147 970,82 грн;

№10 від 01 жовтня 2024 року з надання послуг по зменшенню витрат на споживання природно го газу на обертових печах № 2, 4; в рамках послуги надано біопалива 3810,78 т; загальна вартість - 23 538 857,17 грн, в тому числі податок на додану вартість - 3 923 142,86 грн.

Загалом надано послуг на суму податку на додану вартість 16 827 793,58 грн.

ТОВ «Біо Транс Сервіс» виставлено позивачу рахунки на оплату № 2 від 01 лютого 2022 р на суму 58 540 079,42 грн, в тому числі податок на додану вартість - 9 756 679,90 грн; №10 від 01 жовтня 2024 року на суму 23 538 857,17 грн, в тому числі податок на додану вартість - 3 923 142,86 грн; №089 від 02 вересня 2024 року на суму 18 887 824,93 грн, в тому числі податок на додану вартість - 3 147 970,82 грн.

Позивачем перераховано ТОВ «Біо Транс Сервіс» оплату за виконані роботи (надані послуги) платіжними інструкціями: №600014662 від 07 липня 2022 року на суму податку на додану вартість 1 235 000,00 грн; №600015704 від 22 липня 2022 на суму податку на додану вартість 1 666 666,67 грн; №600016735 від 05 серпня 2022 року на суму податку на додану вартість 1 606 508,20 грн; №600017194 від 10 серпня 2022 року на суму податку на додану вартість 1 606 508,20 грн; №600019642 від 09 вересня 2022 року на суму податку на додану вартість 1 666,67; №600012536 від 07 червня 2022 року на суму податку на додану вартість 3 640 330,16 грн; №600027952 від 02 грудня 2024 року; №600000243 від 03 січня 2025 року.

Станом на час проведення перевірки позивачем проведена часткова оплати вартості виконаних ТОВ «Біо Транс Сервіс» послуг на суму податку на додану вартість 13 679 822,77 грн.

Податкові накладні, виписані ТОВ «Біо Транс Сервіс» на адресу позивача, зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, що не є спірним питанням.

Листом керівника ТОВ «Біо Транс Сервіс» підтверджено факт надання послуг ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг» із заміщення природного газу біопаливом, а також залучення до окремих етапів надання таких послуг субпідрядників (постачальників біопалива - лушпіння сонішника): ТОВ «Світ Логістик» (код ЄДРПОУ 42880051), ТОВ «Аойил» (код ЄДРПОУ 44856476), ТОВ «Олійний Дім» (код ЄДРПОУ 35191360), ТОВ «Виробнича компанія «Золотий дракон» (код ЄДРПОУ 41607663); ТОВ «Кернел-Трейд» (код ЄДРПОУ 31454383), ФОП ОСОБА_1 (рнокпп НОМЕР_1 ), ТОВ «Катеринопільський елеватор» (код ЄДРПОУ 32580463).

Для перевезення біопалива на територію ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг» ТОВ «Біо Транс Сервіс» залучено перевізників, зокрема ТОВ «Рубікон-Логістік» (код ЄДРПОУ 41864416) на підставі договору на перевезення вантажів № 04-01/21 від 04 січня 2021 року, ФОП ОСОБА_2 (рнокпп НОМЕР_2 ) на підставі договору про надання послуг № 01/20-07/22 від 20 липня 2022 року.

В матеріалах справи наявні товарно-транспортні накладні, які підтверджують перевезення біопалива на склад ТОВ «Біо Транс Сервіс» на території ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг» за адресою вул. Криворіжсталі, 1, м. Кривий Ріг.

Товарно-транспортні накладі містять відмітки департаменту безпеки ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг» про перетин відповідних КПП.

Для виконання навантаження, переміщення по території складу біопалива у ТОВ «Біо Транс Сервіс» наявна спеціальна техніка - навантажувачі, реєстраційній документи на які наявні в матеріалах справи.

Порядок формування податкового кредиту з податку на додану вартість визначено статтею 198 ПК України.

Як встановлено пунктом 198.1 статті 198 ПК України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Відповідно до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 цього кодексу податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку, зокрема, з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг.

За положеннями пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Пунктом 201.10 статті 201 ПК України визначається порядок складання та реєстрації податкової накладної.

Видача позивачу належним чином оформлених податкових накладних контрагентом не є спірним питанням. Також не є спірним питанням факт реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН).

Отримавши податкову накладну, покупець набув право на включення суми податку, вказаній в цій накладній, до складу податкового кредиту.

В цьому випадку суми податку на додану вартість, які підлягали сплаті у зв`язку з придбанням товарів, підтверджені податковими накладними, зареєстрованими в ЄРПН, а тому такі суми підлягають включенню до складу податкового кредиту.

Відповідно до пунктів 2.15 та 2.16 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88, забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать законодавчим та нормативним актам.

Пунктом 2.4 Положення визначено, що первинні документи (на паперових і машино зчитувальних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов`язкові реквізити: назва підприємства, установи від імені яких складений документ, назва документа (форма), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складення первинного документа.

Згідно з визначенням, наведеним у статті 1 Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV (далі – Закон № 996-XIV), первинним документом визнається документ, який містить відомості про господарську операцію.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Частиною другою статті 9 Закону № 996-XIV встановлено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, якщо інше не передбачено окремими законодавчими актами України: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

При цьому, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

Первинні документи, якими позивач підтверджує фактичне здійснення спірних господарських операцій, повністю відтворюють зміст господарських операцій, містять інформацію щодо фактично здійснених господарських операцій. Зокрема, наявні в матеріалах справи первинні документи підтверджують фактичне отримання позивачем послуг по заміщенню природного газу біопаливом.

Суд зауважує, що результат господарських операцій позивача з ТОВ «Біо Транс Сервіс», які полягали у наданні послуг по частковому заміщенню використання природного газу біопаливом, призвів до зменшення споживання позивачем в господарській діяльності природного газу, чим доводиться використання результатів цієї операції у власній господарській діяльності позивача.

За таких обставин суд визнає необґрунтованими доводи контролюючого органу про недоведеність фактичного здійснення спірних господарських операцій позивача з ТОВ «Біо Транс Сервіс».

Одним з доводів контролюючого органу є не надання позивачем до перевірки бухгалтерського обліку за лютий 2022 року, вересень та жовтень 2024 року, а саме: головної книги, регістрів бухгалтерського обліку, відомостей по взаємовідносинам з ТОВ «Біо Транс Сервіс», виписок банку на підтвердження здійснення розрахунків за виконані роботи.

Проте такий довід є необґрунтованим, адже не надання документів бухгалтерського обліку жодним чином не можуть обґрунтувати висновок контролюючого органу про нереальність цих господарських операцій, а надані позивачем до перевірки первинні документи в повній мірі підтверджують зміст, фактичне виконання та економічну доцільність таких господарських операцій.

Надані платником податку до перевірки документи містять всі необхідні реквізити, визначені Закону № 996-XIV, підтверджують реальність господарських операцій.

Суд погоджується із доводом позивача, що платіжні інструкції не є первинними документами в розумінні статті 9 Закону № 996-XIV. Платіжні документи є доказом здійснення оплати за отримані товари/послуги, тому не надання платником податку до перевірки жодним чином не свідчать про нереальність господарських операцій.

З цього питання суд вважає за необхідне звернути увагу, що позивачем віднесено суми податку на додану вартість до складу податкового кредиту за першою подією - датою отримання платником податку послуг (датою складання актів виконаних робіт), тобто не надання позивачем під час перевірки документів про оплату жодним чином не може впливати на правомірність формування позивачем податкового кредиту за наслідками спірних господарських операцій.

Також суд зауважує, що позивачем заявлено до бюджетного відшкодування у податковій декларації за жовтень 2024 року суму податку на додану вартість у розмірі 5 729 737,00 грн, яка повністю сплачена у ціні послуг, та первинні документи про оплату наявні в матеріалах справи.

Аргумент апелянта, що в податкових накладних, складених ТОВ «Біо Транс Сервіс», зазначено код послуги згідно з ДКПП, який не відноситься до основного виду діяльності ТОВ «Біт Транс Сервіс», не спростовує факту доведеності реальності господарських операцій.

Судом встановлено, що видами діяльності ТОВ «Біо Транс Сервіс» за КВЕД є 38.21 Оброблення та видалення безпечних відходів (основний); 38.32 Відновлення відсортованих відходів; 46.77 Оптова торгівля відходами та брухтом. Разом з тим, надання позивачу послуг, які не охоплюються цими видами діяльності, жодним чином не свідчить про те, що послуги по зменшенню витрат на споживання природного газу на обертових печах № 2, 4 не надавались позивачу.

Податкові накладні, складені ТОВ «Біо Транс Сервіс» на ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг» зареєстровані в ЄРПН, тому позивачем цілком правомірно віднесено суми податку на додану вартість, зазначені в цих податкових накладних, до складу податкового кредиту.

Стосовно питання не надання до перевірки особистих перепусток працівників ТОВ «Біо Транс Сервіс», заявок на пропуск транспорту на територію позивача, документів на підтвердження ввезення обладнання та матеріалів на територію позивача тощо суд зазначає, що запитувані відповідачем документи (журнал обліку оформлення перепусток, перепустки щодо перетину КПП працівникам та транспортом, протоколи перевірки знань з питань охорони праці та пожежної безпеки, наряди-допуски на проведення робіт підвищеної небезпеки, документи стосовно якості лушпиння соняшнику, Положення «Про пропускний та внутрішньооб`єктовий режим») не є первинними документами в розумінні статті 9 Закону № 996-XIV та не підставою для відображення в бухгалтерському обліку господарських операцій з цим контрагентом.

Водночас, як зазначалося вище факт надання вказаних вище послуг підтверджується відповідними актами, які в повній мірі надані під час податкової перевірки.

Щодо аргументу відповідача про відсутність у ТОВ «Біо Транс Сервіс» необхідних дозвільних документів на проведення робіт підвищеної небезпеки та експлуатацію/застосування машин, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки суд зазначає таке.

Суд зауважує, що такий вид діяльності, як надання послуг із заміщення природного газу біопаливом не відноситься до ліцензованих видів діяльності, тому цей вид діяльності не потребує отримання ліцензії відповідно до статті 7 Закону України «Про ліцензування видів господарської діяльності», тому відсутність у ТОВ «Біо Транс Сервіс» ліцензій на надання послуг із заміщення природного газу біопаливом жодним чином не обумовлює висновок про нереальність господарських операцій.

Крім того, наявність чи відсутність того чи іншого дозволу у контрагента не може бути підставою для визнання операції нереальною, адже законодавець не ставить умовою дійсності правочинів, а також правомірність податкового обліку (виникнення податкових зобов`язань чи формування податкового кредиту) у залежність від стану податкового обліку його контрагентів, фактичного знаходження їх за місцем реєстрації та наявності чи відсутності основних фондів або спеціальних дозволів у останніх.

Аналогічного висновку дійшов Верховний Суд у постанові від 20 лютого 2023 року у справі № 520/9667/19.

Отже, цей аргумент відповідача суд відхиляє як необґрунтований.

Додатково суд зауважує, що листом ТОВ «Біо Транс Сервіс» підтверджено, що цим підприємством не проводились роботи підвищеної небезпеки, під час монтування обладнання для заміщення природного газу біопаливом не використовувались засоби, механізми, зазначені в групі А Переліку машин, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 03 лютого 2021 року № 77, які потребують отримання відповідного дозволу.

Крім того, ТОВ «Біо Транс Сервіс» у листі зазначено, що ним проводяться лабораторні випробування зразків біопалива в акредитованих лабораторіях випробування підготовлених проб біопалива, а саме лушпиння соняшника подрібнене, макухи з соняшника, на відповідність до нормативних документів, у зв`язку з чим укладено договір з ТОВ «Сучасна сертифікація та інспекція «ССІ» (код ЄДРПОУ 30995611) № 88/08/20 від 01 серпня 2020 року з надання послуг на лабораторні випробування проб твердого біопалива; ТОВ «Біо Транс Сервіс» має місця зберігання біопалива (лузги), а саме: на території частини будівлі головного корпусу вогнетривного відділення, яким користується згідно з договором позички майна № 250521 від 29 вересня 2021 року, укладеного з ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг», а також на території складу у м. Кропивницькому загальною площею 3859,2 кв.м згідно з договором оренди нерухомого майна, укладеного з ТОВ «Хорвакс Технології» (код ЄДРПОУ 32177563) № 01/03-2020 від 01 березня 2020 року.

Висновок контролюючого органу про недостатність біопалива, наявного у ТОВ «Біо Транс Сервіс», для надання відповідних послуг позивача, є необґрунтованим.

Так, за позицією контролюючого органу за лютий 2022, вересень та жовтень 2024 року ТОВ «Біо Транс Сервіс» придбано відходів сільськогосподарського виробництва у кількості 8144,28 т, а передано ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг» біопалива, яке виробляється саме з відходів сільськогосподарського виробництва, - 12775,48 т.

Проте такий висновок є суто припущенням контролюючого органу, позаяк відповідачем не перевірялась кількість біопалива, придбаного ТОВ «Біо Транс Сервіс» у попередніх періодах, наявність залишків відповідного товару.

Надаючи оцінку зауваженню контролюючого органу про те, що тверде біологічне паливо – це пелети, гранули та брикети, що виготовляються зокрема з відходів сільськогосподарської промисловості, а саме лушпиння соняшника та зернових, суд зазначає, що відповідно до умов пункту 2.2 договору № 800, на підставі якого ТОВ «Біо Транс Сервіс» надає позивачу послуги по заміщенню природного газу біопаливом, в якості палива використовується саме біомаса - лушпиння соняшника, а не тверде біологічне паливо (пелети, гранули та брикети, виготовлені із лушпиння соняшника).

При цьому позивач за умовами договору №800 не придбавав біопаливо, а придбавав послуги із заміщення природного газу біопаливом, й право власності на лушпиння соняшника до позивача не переходило, вартість лушпиння соняшника включалось до вартості послуг із заміщення природного газу біопаливом (пункт 2.3 договору № 800).

Суд також зазначає, що факт доставки лушпиння соняшника ТОВ «Біо Транс Сервіс» на територію ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг» підтверджується товарно-транспортними накладними, до перевезення залучались інші суб`єкти господарювання, які мали договірні відносини безпосередньо з ТОВ «Біо Транс Сервіс», що встановлено судом вище.

Суд відхиляє зауваження контролюючого органу про непідтвердження державної реєстрації транспортних засобів - навантажувачів, які використовувались ТОВ «Біо Транс Сервіс».

За положеннями частини восьмої статті 34 Закону України «Про дорожній рух» відомчу реєстрацію та облік транспортних засобів Збройних Сил України, Національної гвардії України, Державної прикордонної служби України, Державної спеціальної служби транспорту, Державної служби спеціального зв`язку та захисту інформації України, Оперативно-рятувальної служби цивільного захисту, Служби безпеки України, Управління державної охорони України, Національної поліції України, житлово-комунального господарства, а також тих, що не підлягають експлуатації на вулично-дорожній мережі загального користування, здійснюють: тракторів, самохідних шасі, самохідних сільськогосподарських, дорожньо-будівельних і меліоративних машин, сільськогосподарської техніки, інших механізмів - центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері нагляду (контролю) в агропромисловому комплексі.

Реєстрація навантажувачів здійснювалася Головним управлінням Держпродспоживслужба в Луганській області, що відповідає наведеному законодавчому припису.

Стосовно аргументу відповідача про те, що ТОВ «Біо Транс Сервіс» не відображено податкову накладну № 1 від 01 лютого 2022 року на суму податку на додану вартість 9 756 679,90 грн у складі податкових зобов`язань та, відповідно, про відсутність підстав віднесення цієї суми податку на додану вартість до складу податкового кредиту, суд зазначає таке.

Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 31 березня 2023 року у справі №340/5074/22, яке набрало законної сили 13 липня 2023 року, визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Кіровоградській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №7361754/41669300 від 20 вересня 2022 року про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким відмовлено у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №1 від 01 лютого 2022 року на суму 58 540 079,42 грн, у тому числі ПДВ 9 756 679,90 грн, складену Товариством з обмеженою відповідальністю «Біо Транс Сервіс»; зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №1 від 01 лютого 2022 року на суму 58 540 079,42 грн, у тому числі ПДВ 9 756 679,90 грн, складену Товариством з обмеженою відповідальністю «Біо Транс Сервіс», в Єдиному реєстрі податкових накладних днем її подання 13 вересня 2022 року.

Отже, податкова накладна № 1 від 01 лютого 2022 року на суму податку на додану вартість 9 756 679,90 грн зареєстрована ДПС України днем подання на реєстрацію (13 вересня 2022 року) після набрання законної сили рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 31 березня 2023 року у справі № 340/5074/22.

Стосовно не надання позивачем розрахунків досягнутих результатів заміщення природного газу біопаливом суд зауважує, що умовами договору №800 не передбачено складання таких розрахунків як окремого документу, тому не надання до перевірки такого документу не вказує на нереальність господарської операції.

Відсутність у ТОВ «Біо Транс Сервіс» дозвільних документів на поводження з відходами також не надає відповідачу підстави для висновку про нереальність господарських операцій, адже лушпіння соняшника не відноситься до небезпечних відходів, поводження з якими потребує отримання ліцензії.

Також суд зауважує наступне.

Відповідно до частини першої-другої статті 41 Закону України «Про управління відходами» від 20 червня 2022 року № 2320-IX (далі - Закон №2320-ІХ) суб`єкти господарювання, які мають намір здійснювати або здійснюють діяльність у сфері оброблення відходів, зобов`язані створити обліковий запис в інформаційній системі управління відходами та внести до системи визначені законодавством необхідні відомості.

Суб`єкти господарювання для здійснення операцій з оброблення відходів зобов`язані отримати дозвіл на здійснення операцій з оброблення відходів до початку своєї діяльності.

Пунктом 4 розділу ХІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону №2320-ІХ установлено, що суб`єкти господарювання у сфері управління відходами, установки яких експлуатуються на день набрання чинності цим Законом отримують, дозвіл на здійснення операцій з оброблення відходів:

протягом шести місяців після набрання чинності цим Законом - щодо установок потужністю 100 тон на добу або більше;

протягом одного року після набрання чинності цим Законом - щодо установок потужністю менше 100 тон на добу.

Отже, оскільки Закону №2320-ІХ набрав чинності 09 липня 2023 року відповідні суб`єкти мали отримати дозвіл після у строк 09 січня 2024 року (або після 09 липня 2024 року для менш потужних установок).

Суд звертає увагу, що будь-яких належних доказів на підтвердження нереальності господарських операцій позивача з зазначеними вище контрагентом контролюючим органом в порушення вимог частини другої статті 77 КАС України суду не надано, тобто фактично не підтверджено висновки акту податкової перевірки, що стали підставою для висновку про завищення позивачем суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та завищення від`ємного значення податку на додану вартість в розмірах, що є спірними в межах цієї справи.

Суд першої інстанції не врахував наведеного, не надав ґрунтовної оцінки спірних господарських операцій, що потягло за собою помилковість висновків про правомірність зменшення позивачу суми бюджетного відшкодування.

Підсумовуючи викладене, суд доходить до висновку про те, що висновок контролюючого органу про завищення позивачем заявленої суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість по операціям з ТОВ «Біо Транс Сервіс» у розмірі 5 729 737,00 грн є безпідставним.

Враховуючи правомірність формування позивачем податкового кредиту, розміру від`ємного значення, дотримання позивачем процедури, визначеної податковим законодавством, щодо отримання бюджетного відшкодування, необґрунтованості висновку контролюючого органу про завищення позивачем суми бюджетного відшкодування по операціям з ТОВ «Біо Транс Сервіс» у розмірі 5 729 737,00 грн, а також зважаючи на те, що позивачем сума бюджетного відшкодування у податковій декларації за жовтень 2024 року не формувалась за рахунок від`ємного значення податку на додану вартість, сформованого за рахунок господарських операцій з контрагентами ТОВ «Будівельна компанія «Метком Інвест» (код ЄДРПОУ 37007132) на суму податку на додану вартість 7 964 248,65 грн; ТОВ «Гарда Секюріті» (код ЄДРПОУ 43030337) на суму податку на додану вартість 8 855 291, 80 грн; ТОВ «Металургсервіс Плюс» (код ЄДРПОУ 42950233) на суму податку на додану вартість 829 788,90 грн; ТОВ «Квант-Електро КР» (код ЄДРПОУ 36607738) на суму податку на додану вартість 8 982 553,90 грн; ТОВ «Гірничо-рудні технології» (код ЄДРПОУ 44859959) на суму податку на додану вартість 4 752,00 грн; ТОВ «Альянспромбуд» (код ЄДРПОУ 38788723) на суму податку на додану вартість 323 376,00 грн; ТОВ «Промхімтех ЛТД» (код ЄДРПОУ 32387748) на суму податку на додану вартість 27 060,00 грн; ТОВ Науково-виробниче підприємство «Спецінструмент» (код ЄДРПОУ 30591625) на суму податку на додану вартість – 41 278,40 грн; ТОВ «Укрінспецмаш 2004» (код ЄДРПОУ 33123084) на суму податку на додану вартість 28 683,46 грн, суд доходить до висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення від 22 січня 2025 року № 23/32-00-07-13 про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на суму 43 884 827,00 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у розмірі 21 942 413,50 грн.

Судом не надається оцінка доводам апеляційної скарги відповідача щодо помилковості скасування податкового повідомлення-рішення в частині застосування штрафних санкцій, оскільки протиправність зменшення позивачу суми бюджетного відшкодування тягне за собою висновок про протиправність застосування штрафних санкцій.

Відповідно до частин першої та шостої статті 139 КАС України на користь позивача суд стягує за рахунок бюджетних асигнувань відповідача судові витрати за сплати судового збору в розмірі 60 560 грн, з яких 24 224,00 грн – судовий збір, сплачений за подання позову, 36 336,00 грн – судовий збір, сплачений за подання апеляційної скарги.

З урахуванням викладеного суд дійшов висновку, що судом першої інстанції неповно з`ясовані обставини, що мають значення для справи, висновки, викладені у рішенні суду першої інстанції, не відповідають обставинам справи, що є підставою для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового рішення.

Керуючись ст. ст. 6, 7, 8, 9, 242, 243, 308, 315, 317, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Публічного акціонерного товариства «АрселорМіттал Кривий Ріг» на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15 січня 2026 року в справі № 160/11041/25 задовольнити.

Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15 січня 2026 року в справі № 160/11041/25 залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15 січня 2026 року в справі № 160/11041/25 за позовом Публічного акціонерного товариства «АрселорМіттал Кривий Ріг» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення скасувати.

Ухвалити у справі № 160/11041/25 нове рішення.

Позов Публічного акціонерного товариства «АрселорМіттал Кривий Ріг» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 22 січня 2025 року № 23/32-00-07-13 про зменшення Публічному акціонерному товариству «АрселорМіттал Кривий Ріг» суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на суму 43 884 827,00 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у розмірі 21 942 413,50 грн.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (ЄДРПОУ 43968079, пр. Поля Олександра, 57, м. Дніпро, Дніпропетровська область, 49031) на користь Публічного акціонерного товариства «АрселорМіттал Кривий Ріг» (ЄДРПОУ 24432974, вул. Криворіжсталі, 1, м. Кривий Ріг, Дніпропетровська область, 50095) судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 60 560 (шістдесят тисяч п`ятсот шістдесят) грн.

Постанова набирає законної сили з дати ухвалення 29 липня 2026 року та може бути оскаржена в касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне судове рішення складено 06 серпня 2026 року.

Суддя-доповідач В.А. Шальєва

суддя С.М. Іванов

суддя В.Є. Чередниченко