Постанова від 03 серпня 2026 р. у справі №320/47524/25 — Шостий апеляційний адміністративний суд

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа № 320/47524/25 Суддя (судді) першої інстанції: Олексій РІДЗЕЛЬ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 серпня 2026 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

судді-доповідача Аліменка В.О.,

суддів Терези Ю.О., Файдюка В.В.

за участю секретаря Коренко Ю.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 26 березня 2026 р. у справі за адміністративним позовом Акціонерного товариства "Черкаський приладобудівний завод" до Головного управління ДПС у Черкаській області, третя особа: Фермерське господарство "Царина" про визнання протиправними дій та зобов`язання вчинити дії

В С Т А Н О В И Л А

Акціонерне товариство «Черкаський приладобудівний завод» звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Черкаській області, в якому просило:

- визнати протиправними дії Головного управління ДПС у Черкаській області щодо нарахування в інтегрованій картці Акціонерного товариства «Черкаський приладобудівний завод» за кодом класифікації доходів бюджету 14010100 «Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)» пені у сумі 5 169 866,17 грн за період із 30 квітня 2014 року до 31 березня 2025 року та за кодом класифікації доходів бюджету 18010500 «Земельний податок з юридичних осіб» пені у сумі 4 970 491,01 грн за період із 21 серпня 2012 року до 31 березня 2025 року;

- зобов`язати Головне управління ДПС у Черкаській області анулювати в інтегрованій картці платника податків зазначені суми пені.

На обґрунтування позовних вимог позивач зазначав, що 30 березня 2021 року між Регіональним відділенням Фонду державного майна України по Київській, Черкаській та Чернігівській областях і Фермерським господарством «Царина» укладено договір № 1 купівлі-продажу об`єкта малої приватизації - державного пакета акцій розміром 99,4554 відсотка у статутному капіталі Акціонерного товариства «Черкаський приладобудівний завод».

Право власності на об`єкт приватизації перейшло до Фермерського господарства «Царина» 04 червня 2021 року.

Ухвалою Господарського суду Черкаської області від 16 січня 2025 року у справі № 925/1822/23 затверджено мирову угоду від 07 листопада 2024 року, укладену між Регіональним відділенням Фонду державного майна України по Київській, Черкаській та Чернігівській областях та Фермерським господарством «Царина».

Відповідно до умов цієї мирової угоди сторони погодили залишок непогашеної станом на 04 червня 2021 року заборгованості Акціонерного товариства «Черкаський приладобудівний завод», зокрема зі сплати земельного податку в сумі 6 833 482,71 грн та податку на додану вартість у сумі 6 112 200,48 грн, а також установили строк її погашення до 31 березня 2025 року.

На виконання мирової угоди Фермерське господарство «Царина» 31 березня 2025 року погасило, зокрема, заборгованість із земельного податку в сумі 6 833 482,71 грн та податку на додану вартість у сумі 6 112 200,48 грн.

Після погашення зазначеної заборгованості контролюючий орган 31 березня 2025 року відобразив в інтегрованих картках позивача пеню із земельного податку в сумі 4 970 491,01 грн за період із 21 серпня 2012 року до 31 березня 2025 року та пеню з податку на додану вартість у сумі 5 169 866,17 грн за період із 30 квітня 2014 року до 31 березня 2025 року.

Позивач уважав зазначені дії протиправними, посилаючись, зокрема, на положення підпункту 98.2.5 пункту 98.2 статті 98 Податкового кодексу України.

Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 26 березня 2026 року адміністративний позов задоволено повністю.

Визнано протиправними дії Головного управління ДПС у Черкаській області щодо нарахування Акціонерному товариству «Черкаський приладобудівний завод» пені за платежем «Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)» у сумі 5 169 866,17 грн за період із 30 квітня 2014 року до 31 березня 2025 року та пені за платежем «Земельний податок з юридичних осіб» у сумі 4 970 491,01 грн за період із 21 серпня 2012 року до 31 березня 2025 року.

Зобов`язано Головне управління ДПС у Черкаській області анулювати в інтегрованій картці Акціонерного товариства «Черкаський приладобудівний завод» зазначені суми пені.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Черкаській області на користь позивача судовий збір у сумі 24 224,00 грн.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив із того, що укладеною сторонами та затвердженою господарським судом мировою угодою було конкретизовано розмір заборгованості Акціонерного товариства «Черкаський приладобудівний завод» та встановлено строк її погашення до 31 березня 2025 року.

Оскільки Фермерське господарство «Царина» погасило заборгованість у визначений мировою угодою строк, суд першої інстанції дійшов висновку, що відповідно до підпункту 98.2.5 пункту 98.2 статті 98 Податкового кодексу України підстави для нарахування пені відсутні, а нарахована пеня підлягає анулюванню.

Не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Черкаській області подало апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та ухвалити нове судове рішення про відмову в задоволенні позову.

Апеляційна скарга обґрунтована тим, що суд першої інстанції неправильно застосував положення підпункту 98.2.5 пункту 98.2 статті 98 Податкового кодексу України та помилково надав мировій угоді значення документа, який може змінювати строк виконання податкового обов`язку.

Скаржник зазначає, що відповідно до підпункту 6.5.4 договору купівлі-продажу об`єкта малої приватизації покупець зобов`язався протягом шести місяців погасити заборгованість товариства із заробітної плати, перед Пенсійним фондом України та бюджетами всіх рівнів, яка існувала на дату переходу до покупця права власності на державний пакет акцій.

Оскільки право власності на об`єкт приватизації перейшло до покупця 04 червня 2021 року, шестимісячний строк сплив 04 грудня 2021 року. Натомість податковий борг погашено лише 31 березня 2025 року.

ГУ ДПС у Черкаській області також наголошує, що мирова угода не є актом податкового законодавства, не може змінювати приписи Податкового кодексу України та не створює обов`язкових правових наслідків для контролюючого органу, який не був стороною цієї угоди.

На думку скаржника, встановлення мировою угодою іншого строку виконання зобов`язань за договором приватизації не може бути підставою для звільнення платника від нарахування пені, передбаченої статтею 129 Податкового кодексу України.

У відзивах на апеляційну скаргу позивач і третя особа просили залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Позивач зазначав, що відповідач не надав належного та повного розрахунку спірних сум пені, не зазначив конкретних сум податкового боргу, на які здійснювалося нарахування, дат початку і закінчення нарахування за кожним зобов`язанням, застосованих ставок, кількості днів прострочення та правових підстав для включення до розрахунку відповідних періодів.

Третя особа наголошувала, що податковий борг, який існував на дату переходу права власності на об`єкт приватизації, був повністю погашений, а нарахування значних сум пені після його погашення не відповідає меті законодавчого регулювання приватизаційних правовідносин.

До суду апеляційної інстанції відповідач подав додаткові пояснення та документи, в яких навів відомості про розмір податкового боргу, що існував на дату переходу права власності на об`єкт приватизації, а також окремі розрахунки пені.

Позивач заперечив проти прийняття нових доказів і зазначив, що надані розрахунки не охоплюють усіх сум, які є предметом спору. Зокрема, розрахунок пені з податку на додану вартість охоплює суму 131 042,82 грн, тоді як в інтегрованій картці відображено пеню в сумі 5 169 866,17 грн; розрахунок пені із земельного податку стосується суми 66 241,65 грн, тоді як предметом оскарження є 4 970 491,01 грн.

Відповідач у подальших поясненнях заперечив проти доводів позивача та зазначив, що надав розрахунки як пені, яка існувала на дату переходу права власності, так і спірної пені, остаточний розмір якої був визначений у момент погашення податкового боргу 31 березня 2025 року.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників учасників справи, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах апеляційного перегляду, колегія суддів дійшла таких висновків.

Як вбачається з матеріалів справи , 30 березня 2021 року між Регіональним відділенням Фонду державного майна України по Київській, Черкаській та Чернігівській областях (надалі - продавець) та Фермерським господарством «Царина» (далі - покупець/ФГ «Царина») укладено Договір №1 купівлі-продажу об`єкта малої приватизації - державний пакет акцій розміром 99,4554% у статутному капіталі АТ «ЧПЗ».

За умовами п.1.1. цього договору продавець зобов`язується передати у власність покупцю, котрий став переможцем електронного аукціону №UА-РS-2021-02-03-000010-2 від 28.02.2021, що був призначений на 01.03.2021, об`єкт малої приватизації державної власності - державний пакет акцій розміром 99,4554% у статутному капіталі АТ «ЧПЗ» (код ЄДРПОУ 14395072, м. Черкаси, вул. 30-Років Перемоги, 5/1) кількістю 57811292 штуки, загальною номінальною вартістю 14452823,00 грн, а покупець зобов`язується сплатити ціну продажу об`єкту приватизації, виконати зазначені в договорі умови, прийняти об`єкт приватизації.

Право власності на об`єкт приватизації ФГ «Царина» набуло 04.06.2021, що не заперечується сторонами.

Відповідно до пп.6.5.4. Договору купівлі-продажу об`єкта малої приватизації №1 від 30.03.2021, покупець зобов`язується забезпечити погашення протягом шести місяців заборгованості товариства із заробітної плати, до Пенсійного фонду України та бюджетів усіх рівнів, яка складається на дату переходу до покупця права власності на державний пакет акцій, згідно чинного законодавства.

У п.6.13. Договору купівлі-продажу об`єкта малої приватизації №1 від 30.03.2021, Сторони погодили, що строк виконання зобов`язань Покупця, визначених у розділі 6 Договору, щодо яких Договором не визначено іншого строку їх виконання, крім мобілізаційних завдань, становить п`ять років з дати переходу права власності на Об`єкт приватизації.

У подальшому, ухвалою Господарського суду Черкаської області від 16.01.2025 у справі №925/1822/23 затверджено Мирову угоду від 07.11.2024, укладену між Регіональним відділенням Фонду державного майна України по Київській, Черкаській та Чернігівській областях та ФГ «Царина».

У Мировій угоді від 07.11.2024 сторони погодились, що залишок непогашеної заборгованості АТ «ЧПЗ», яка склалась станом на 04.06.2021 становить:

23617638,61 грн. зі сплати податків, зборів, обов`язкових платежів до бюджету, з яких: земельний податок - 6833482,71 грн, ЄСВ - 9519087,69 грн, адміністративні штрафи та інші санкції - 1190,00 грн, ПДВ - 6112200,48 грн, військовий збір - 91274,92 грн., ПДФО з найманих працівників - 1060402,81 грн.

4390 348,43 грн. зі сплати обов`язкових платежів до Пенсійного фонду України, з яких: недоїмка зі сплати страхових внесків - 130963,68 грн., фінансові санкції - 108917,47 грн, пеня - 1276317,86 грн, фактичні витрати на виплату та доставку пільгових пенсій - 2874149,42 грн;

1558734,22 грн. з виплати заробітної плати працівникам акціонерного товариства, згідно з довідкою АТ «ЧПЗ» від 26.07.2024 №26/07;

1427939,22 грн іншої кредиторської заборгованості, згідно з довідкою АТ «ЧПЗ» від 26.07.2024 №26/07-1.

Відповідно до пункту 2 Мирової угоди на ФГ «Царина» покладено обов`язок погасити 14598550,92 грн зі сплати податків, зборів, обов`язкових платежів до бюджету, у тому числі заборгованість зі сплати плати за землю та ПДВ. адміністративних штрафів та санкцій, не пізніше 31 березня 2025 року.

На виконання умов Мирової угоди 31.03.2025 ФГ «Царина» погашено у повному обсязі заборгованість АТ «ЧПЗ», зокрема: зі сплати плати за землю (земельного податку) у розмірі 6833482,71 грн згідно платіжного доручення №16 від 31.03.2025; зі сплати ПДВ у розмірі 6112200,48 грн згідно платіжного доручення №19 від 31.03.2025.

Зі змісту інтегрованих карток платника податку з ПДВ та земельного податку вбачається, що 31.03.2025 позивачу нараховано пеню за порушення строків погашення податкового боргу із: земельного податку за період з 21.08.2012 по 31.03.2025 у розмірі 4970491,01 грн; ПДВ за період з 30.04.2014 по 31.03.2025 у розмірі 5 169 866,17 грн.

Вважаючи дії відповідача щодо нарахування пені протиправними, позивач звернувся в суд з позовом.

Відповідно до частини першої статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними в ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів і вимог апеляційної скарги.

Згідно із частинами першою - третьою статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним та обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права з дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, підтверджених доказами, дослідженими судом, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Перевіряючи рішення суду першої інстанції, колегія суддів ураховує, що правильність кінцевого результату вирішення спору не виключає можливості зміни мотивів, з яких суд дійшов відповідного висновку.

Суд апеляційної інстанції не пов`язаний помилковою правовою кваліфікацією обставин справи, наведеною судом першої інстанції, і в межах установлених обставин та заявлених вимог зобов`язаний самостійно визначити норми матеріального права, що підлягають застосуванню.

Колегія суддів наголошує, що наведене не свідчить про зміну судом предмета чи фактичних підстав позову. Позивач оскаржує конкретні дії контролюючого органу щодо нарахування та відображення в інтегрованих картках визначених сум пені, посилаючись на їх протиправність. Правова кваліфікація встановлених обставин та визначення норм матеріального права, які підлягають застосуванню до спірних правовідносин, належать до повноважень суду. Відхилення окремого правового аргументу позивача не звільняє суд від обов`язку перевірити оскаржувані дії за всіма критеріями, установленими частиною другою статті 2 КАС України.

При цьому обставини, пов`язані з відсутністю повного розрахунку спірної пені, не є новими обставинами, вперше встановленими апеляційним судом, оскільки питання правильності розміру нарахованої пені входило до предмета доказування, розрахунок витребовувався судом першої інстанції, а позивач послідовно заперечував доведеність сум, відображених в інтегрованих картках.

Предметом розгляду в цій справі є правомірність дій Головного управління ДПС у Черкаській області щодо відображення в інтегрованих картках платника податків двох конкретно визначених сум пені:

5 169 866,17 грн з податку на додану вартість;

4 970 491,01 грн із земельного податку.

Отже, суд у цій справі не вирішує господарський спір щодо виконання або зміни договору приватизації, не здійснює тлумачення умов цього договору як самостійного предмета позову та не перевіряє правомірність затвердження мирової угоди у справі № 925/1822/23.

Перевірці підлягають саме дії суб`єкта владних повноважень із нарахування та відображення пені в інформаційній системі контролюючого органу.

Відповідно, предмет доказування охоплює: існування належної правової підстави для нарахування пені; визначення суми податкового боргу, на яку вона нараховувалася; установлення періоду прострочення; визначення моменту початку та закінчення нарахування; правильність застосованої ставки; урахування передбачених законом періодів ненарахування пені; арифметичну відповідність розрахунку сумам, відображеним в інтегрованій картці; дотримання вимог податкового законодавства щодо обліку та коригування відповідних нарахувань.

Колегія суддів погоджується з доводами апеляційної скарги в тій частині, що укладена між Регіональним відділенням Фонду державного майна України та Фермерським господарством «Царина» мирова угода не є самостійною правовою підставою для звільнення від пені.

Відповідно до статті 1 Податкового кодексу України цей Кодекс регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, визначає вичерпний перелік податків та зборів, порядок їх адміністрування, платників, їхні права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

За приписами статті 5 Податкового кодексу України поняття, правила та положення, установлені цим Кодексом, застосовуються для регулювання податкових відносин. У разі суперечності положень інших актів поняттям, правилам і положенням Податкового кодексу України для регулювання відносин оподаткування застосовуються положення цього Кодексу.

Мирова угода, укладена в межах господарського спору, урегульовує взаємні права та обов`язки її сторін у відповідних приватноправових відносинах.

Така угода не є актом податкового законодавства, не може змінити встановлені Податковим кодексом України умови ненарахування або анулювання пені та не може покласти на контролюючий орган, який не є її стороною, обов`язки, не передбачені законом.

Затвердження мирової угоди судом означає надання їй передбаченої процесуальним законом обов`язковості для учасників відповідного господарського спору, однак не трансформує цю угоду в нормативно-правовий акт та не змінює правового регулювання податкових відносин.

Тому висновок суду першої інстанції про те, що встановлення мировою угодою строку погашення заборгованості до 31 березня 2025 року саме по собі створює підставу для застосування до спірних правовідносин правила про ненарахування пені, не можна визнати правильним.

Водночас мирова угода та ухвала господарського суду про її затвердження можуть бути оцінені адміністративним судом як докази фактичних обставин, зокрема:

розміру заборгованості, погодженого учасниками господарських правовідносин;

виду платежів, що підлягали погашенню;

факту прийняття покупцем обов`язку погасити відповідні суми;

строку, погодженого сторонами цивільно-господарського зобов`язання;

факту подальшого виконання такого зобов`язання.

Отже, колегія суддів розмежовує доказове значення мирової угоди та її здатність бути безпосередньою нормативною підставою податкових наслідків.

Як доказ мирова угода підлягає оцінці разом з іншими матеріалами справи. Як правова підстава для звільнення від пені вона не може підміняти приписи Податкового кодексу України.

Підпунктом 98.2.5 пункту 98.2 статті 98 Податкового кодексу України врегульовано особливості погашення податкового боргу у зв`язку з придбанням у процесі приватизації відповідного об`єкта.

У разі погашення покупцем суми податкового боргу в повному обсязі та у визначений договором купівлі-продажу строк, але не пізніше шести календарних місяців із дати переходу права власності на об`єкт приватизації, штрафні санкції та пеня, передбачені статтями 124 і 129 Кодексу, на сплачені суми не застосовуються, а застосовані суми підлягають анулюванню.

Зі змісту цієї норми вбачається сукупність умов для ненарахування або анулювання пені:

погашення здійснюється покупцем об`єкта приватизації;

погашається податковий борг, який охоплюється відповідними приватизаційними правовідносинами;

борг погашається у повному обсязі;

погашення здійснюється у строк, визначений договором купівлі-продажу;

у будь-якому разі цей строк не може перевищувати шести календарних місяців із дати переходу права власності.

Матеріалами справи підтверджується, що право власності на об`єкт приватизації перейшло до Фермерського господарства «Царина» 04 червня 2021 року, тоді як відповідні суми податкового боргу сплачено 31 березня 2025 року. Ці обставини сторони не заперечують.

Отже, саме по собі погашення податкового боргу 31 березня 2025 року не відповідає часовій умові, передбаченій підпунктом 98.2.5 пункту 98.2 статті 98 Податкового кодексу України.

Установлений мировою угодою строк не може змінити визначене Кодексом обмеження «не пізніше шести календарних місяців із дати переходу права власності».

Тому колегія суддів не погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність достатніх підстав для задоволення позову безпосередньо внаслідок застосування зазначеної норми.

Разом із тим помилковість цього мотиву не є достатньою підставою для відмови в позові, оскільки суд повинен перевірити, чи довів відповідач правомірність спірного нарахування на загальних підставах, установлених статтею 129 Податкового кодексу України.

Незастосування передбаченого підпунктом 98.2.5 пункту 98.2 статті 98 ПК України спеціального правила про ненарахування або анулювання пені означає лише те, що питання про пеню має вирішуватися за загальними правилами статті 129 цього Кодексу. Воно не породжує презумпції правильності суми, автоматично сформованої в інформаційній системі контролюючого органу, та не звільняє відповідача від доказування всіх елементів її розрахунку.

Пеня у розумінні Податкового кодексу України є сумою коштів у вигляді відсотків, нарахованих на суми грошових зобов`язань або податкового боргу у випадках і порядку, установлених Кодексом.

Нарахування пені не може ґрунтуватися виключно на факті наявності в минулому податкового боргу.

Для висновку про правомірність конкретної суми пені необхідно встановити:

грошове зобов`язання, на яке її нараховано;

дату виникнення податкового боргу;

дату початку нарахування пені;

період, протягом якого пеня нараховувалася;

дату та черговість погашення відповідного боргу;

ставку, застосовану до кожного періоду;

суму боргу, яка фактично залишалася непогашеною в кожний відповідний день;

законодавчі обмеження або періоди, протягом яких пеня не нараховувалася;

підстави для припинення нарахування.

Без дослідження цих складових саме по собі відображення певної суми в інтегрованій картці не дає можливості перевірити її відповідність закону.

Інтегрована картка платника є формою оперативного обліку податків, зборів, платежів і єдиного внеску, однак відомості інформаційної системи не звільняють контролюючий орган від обов`язку пояснити правові та арифметичні підстави внесення відповідних даних.

Посилання відповідача на автоматичне формування пені інформаційною системою не може вважатися належним обґрунтуванням правомірності нарахування.

Той факт, що відповідно до механізму функціонування інформаційної системи остаточна сума пені була відображена в інтегрованій картці платника податків у день погашення основного податкового боргу, сам по собі не звільняє контролюючий орган від обов`язку розкрити порядок її формування за кожним податковим зобов`язанням.

Дата технічного відображення кінцевого результату не замінює доказів правомірності визначення бази нарахування пені, періоду її обчислення, застосованої процентної ставки, а також інших складових, які відповідно до статті 129 Податкового кодексу України впливають на її кінцевий розмір.

Автоматизація облікової операції є лише технічним способом її здійснення і не змінює обов`язку суб`єкта владних повноважень діяти на підставі, у межах повноважень та у спосіб, установлені законом.

Відповідальність за правильність даних, внесених до інформаційної системи, несе контролюючий орган, а не програмне забезпечення.

Відповідно до частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

Водночас частина друга цієї статті встановлює спеціальне правило для справ щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень: обов`язок доведення правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Таким чином, позивач повинен зазначити, які саме дії суб`єкта владних повноважень порушують його права, та надати наявні в нього докази такого порушення.

Однак після встановлення факту вчинення оскаржуваної дії саме контролюючий орган зобов`язаний довести: наявність компетенції; законну мету; фактичну підставу; дотримання процедури; правильність застосування матеріальної норми; обґрунтованість та арифметичну правильність конкретно визначеної суми.

У цій справі факт відображення в інтегрованих картках пені в сумах 5 169 866,17 грн та 4 970 491,01 грн підтверджується матеріалами справи та не заперечується відповідачем.

Отже, саме Головне управління ДПС у Черкаській області повинно було надати повний розрахунок цих сум.

Суд першої інстанції витребовував у відповідача розрахунок спірної пені.

Під час апеляційного розгляду колегія суддів також запропонувала відповідачу надати відомості, необхідні для перевірки сум, відображених в інтегрованих картках.

Проте надані контролюючим органом документи не дозволяють однозначно встановити механізм формування всієї суми пені з податку на додану вартість у розмірі 5 169 866,17 грн та із земельного податку в розмірі 4 970 491,01 грн.

Позивач обґрунтовано звернув увагу, що наданий відповідачем розрахунок із податку на додану вартість містить суму 131 042,82 грн, яка істотно відрізняється від суми 5 169 866,17 грн, що є предметом спору.

Дослідивши надані відповідачем документи, колегія суддів встановила, що деталізований розрахунок пені з податку на додану вартість охоплює суму 131 042,82 грн, тоді як в інтегрованій картці відображено 5 169 866,17 грн. Надані документи не містять деталізації різниці в сумі 5 038 823,35 грн.

Деталізований розрахунок із земельного податку охоплює 66 241,65 грн, тоді як оспорюване нарахування становить 4 970 491,01 грн. Походження різниці в сумі 4 904 249,36 грн належними розрахунковими документами не розкрито.

Аналогічно поданий розрахунок із земельного податку на суму 66 241,65 грн не пояснює походження пені в розмірі 4 970 491,01 грн.

Посилання відповідача на те, що окремі суми становлять пеню, яка існувала до переходу права власності, а інші - пеню, сформовану станом на дату погашення боргу, не усуває виявленої невідповідності.

Навпаки, такий поділ вимагав від відповідача надати деталізований зведений розрахунок, у якому було б чітко розмежовано:

- пеню, нараховану до 04 червня 2021 року;

- пеню, нараховану після переходу права власності;

- пеню, включену до суми податкового боргу станом на дату приватизації;

- пеню, яка не була включена до такої суми;

- суми, погашені 31 березня 2025 року;

- суми, що залишилися після такого погашення;

- конкретні операції, внаслідок яких в інтегрованій картці утворилося кінцеве сальдо.

Такого розрахунку матеріали справи не містять.

Із наданих документів неможливо встановити, чи є спірні суми: пенею, яка вже входила до податкового боргу станом на 04 червня 2021 року; пенею, нарахованою після цієї дати; результатом автоматичного перерахунку за весь попередній період у день погашення; сукупністю різних нарахувань за окремими податковими зобов`язаннями; або підсумковим сальдо, яке включає інші облікові операції.

Не наведено послідовного розрахунку за кожним податковим зобов`язанням, декларацією, податковим повідомленням-рішенням чи іншим документом, що став підставою виникнення боргу.

Також не розкрито дату граничного строку сплати кожного зобов`язання; дату початку нарахування пені; суму непогашеного боргу за кожний період; ставку Національного банку України, застосовану при обчисленні; кількість календарних днів; порядок зарахування платежів; конкретну дату припинення нарахування; арифметичну формулу, за якою отримано підсумкові суми.

Наявність у матеріалах справи інтегрованих карток платника не компенсує відсутності такого розрахунку, оскільки картка відображає результат облікової операції, але не в усіх випадках розкриває фактичну та правову основу кожного елемента нарахування.

Спірні періоди охоплюють значний проміжок часу: із 2012 та 2014 років до 31 березня 2025 року.

Протягом цього часу податкове законодавство неодноразово змінювалося, зокрема щодо: моменту початку нарахування пені; розміру ставки; правил нарахування залежно від способу визначення зобов`язання; мораторіїв і тимчасових обмежень; особливостей дії податкового законодавства в період карантину; особливостей правового режиму воєнного стану.

Відповідач зазначав, що під час автоматичного обчислення інформаційною системою враховано положення пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України.

Проте саме твердження про програмне врахування відповідної норми не дозволяє суду перевірити: які дні були виключені; до яких сум застосовано виключення; чи здійснено списання пені, нарахованої за періоди, коли вона не підлягала нарахуванню; як відповідні коригування вплинули на остаточний розмір кожної зі спірних сум.

Суд не може замінити контролюючий орган у здійсненні розрахунку та самостійно реконструювати його на підставі розрізнених документів.

Завдання адміністративного суду полягає у перевірці вже вчиненої владної дії, а не у формуванні замість відповідача її фактичного і правового обґрунтування.

Відповідач посилається на судові рішення у справі № 910/3011/22, в якій розглядався спір щодо тлумачення умов договору купівлі-продажу об`єкта приватизації.

Колегія суддів ураховує такі судові рішення в частині встановлених ними обставин та наданої оцінки змісту договірних умов.

Водночас предметом справи № 910/3011/22 не була перевірка правильності нарахування Головним управлінням ДПС у Черкаській області конкретних сум пені, відображених в інтегрованих картках 31 березня 2025 року.

Висновок господарського суду щодо змісту або строку виконання договірного зобов`язання не звільняє контролюючий орган від обов`язку довести правильність обчислення кожної оскаржуваної суми відповідно до Податкового кодексу України.

Навіть за умови, що покупець порушив передбачений договором шестимісячний строк, це підтверджує лише відсутність спеціальної підстави для ненарахування пені за підпунктом 98.2.5 пункту 98.2 статті 98 Податкового кодексу України.

Однак пропуск такого строку не означає автоматичної правильності будь-якої суми пені, відображеної контролюючим органом.

Пеня в такому разі повинна бути розрахована на загальних підставах із дотриманням усіх вимог статті 129 Податкового кодексу України, що й підлягає доказуванню відповідачем.

Посилання відповідача на правову позицію, викладену в судовому рішенні у справі № 925/245/25, також не спростовує висновків колегії суддів.

Зазначена справа стосувалася наслідків невиконання покупцем умов договору приватизації та можливості його розірвання.

Натомість у цій адміністративній справі вирішується питання правомірності владних облікових дій контролюючого органу.

Обов`язок покупця виконати умови приватизації та право продавця вимагати розірвання договору не є тотожними питанню правильності обчислення податкової пені.

Встановлення порушення договірного зобов`язання не підміняє встановлення всіх елементів податкового нарахування.

Відповідач у додаткових поясненнях зазначав, що податковий борг, який існував на дату переходу права власності, та пеня, нарахована при його погашенні, є різними обліковими величинами.

Колегія суддів не заперечує можливості такого розмежування.

Разом із тим саме контролюючий орган повинен був показати його у зрозумілому та перевірюваному розрахунку.

Матеріали справи підтверджують, що станом на 04 червня 2021 року за позивачем обліковувалися, зокрема, заборгованість із земельного податку в сумі 6 833 482,71 грн та податку на додану вартість у сумі 6 112 200,48 грн, які були погашені 31 березня 2025 року.

Однак із матеріалів справи не вбачається, яким чином погашення основних сум у зазначених розмірах призвело до одночасного формування пені в сумі 4 970 491,01 грн та 5 169 866,17 грн.

Зокрема, відповідач не пояснив належним чином: чи нараховувалася пеня на всю суму боргу безперервно; чи змінювалася база нарахування; які часткові платежі враховувалися; яка черговість погашення застосовувалася; чи входила раніше нарахована пеня до суми боргу; чи не відбулося повторне врахування одних і тих самих сум; чому подані детальні розрахунки охоплюють лише незначну частину кінцевого сальдо.

Відсутність відповідей на ці питання унеможливлює підтвердження правомірності спірних дій.

Відповідно до частини четвертої статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України докази, які не були подані до суду першої інстанції, приймаються судом апеляційної інстанції лише у виняткових випадках, якщо учасник справи надав докази неможливості їх подання з причин, що об`єктивно від нього не залежали.

Відповідач не навів обставин, які об`єктивно перешкоджали поданню повного розрахунку спірної пені до суду першої інстанції, хоча такий розрахунок перебував або повинен був перебувати в розпорядженні контролюючого органу. Більше того, необхідність подання відповідного розрахунку була безпосередньо зумовлена предметом спору та обов`язком відповідача довести правомірність оскаржуваних дій.

Разом із тим з метою забезпечення повного апеляційного перегляду, перевірки доводів апеляційної скарги та встановлення того, чи можуть подані відповідачем документи підтвердити правомірність спірних нарахувань, колегія суддів дослідила їх у сукупності з іншими матеріалами справи.

Однак навіть зміст додатково поданих документів не підтверджує правомірності всієї суми оскаржуваної пені, оскільки вони не містять повного, послідовного та арифметично перевірюваного розрахунку сум пені, відображених в інтегрованих картках платника податків.

Відповідно до частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті або вчинені вони:на підставі, у межах повноважень та у спосіб, визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою його надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення; безсторонньо; добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності; пропорційно; з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення;

своєчасно.

Обґрунтованість владної дії передбачає можливість установити фактичні та юридичні підстави, з яких суб`єкт владних повноважень її вчинив.

Щодо грошового нарахування така вимога означає, що платник і суд повинні мати можливість перевірити складові суми та відтворити арифметичну послідовність її визначення.

У цій справі відповідач підтвердив факт здійснення облікових операцій, але не довів обґрунтованість їх конкретного грошового результату.

Неможливість перевірити складові нарахування понад 10 млн грн свідчить, що оскаржувані дії не відповідають критерію обґрунтованості.

Суд першої інстанції помилково визнав мирову угоду самостійною правовою підставою для застосування правила про ненарахування пені.

Мирова угода не може змінювати умови застосування підпункту 98.2.5 пункту 98.2 статті 98 Податкового кодексу України.

Оскільки податковий борг погашено 31 березня 2025 року, тобто пізніше шести календарних місяців після переходу права власності 04 червня 2021 року, відсутні підстави для ненарахування пені виключно на підставі підпункту 98.2.5 пункту 98.2 статті 98 Кодексу.

Водночас відповідач повинен був довести правомірність конкретно нарахованих сум пені на загальних підставах, передбачених статтею 129 Податкового кодексу України.

Головне управління ДПС у Черкаській області не надало повного, послідовного та арифметично перевірюваного розрахунку пені в сумі 5 169 866,17 грн із податку на додану вартість та 4 970 491,01 грн із земельного податку.

Надані відповідачем розрахунки охоплюють лише частину спірних сум та не пояснюють походження кінцевого сальдо, відображеного в інтегрованих картках платника.

Контролюючий орган не довів дотримання всіх вимог статті 129 Податкового кодексу України, зокрема щодо бази, періоду, ставки, кількості днів, черговості погашення та законодавчо встановлених періодів ненарахування пені.

За таких обставин відповідач не виконав установленого частиною другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України обов`язку довести правомірність оскаржуваних дій.

Отже, кінцевий висновок суду першої інстанції про протиправність дій Головного управління ДПС у Черкаській області та необхідність анулювання відповідних записів в інтегрованій картці є правильним.

Разом із тим мотивувальна частина рішення підлягає зміні шляхом викладення мотивів задоволення позову в редакції цієї постанови.

Відображення контролюючим органом непідтвердженої суми пені в інтегрованій картці безпосередньо впливає на стан розрахунків платника з бюджетом, може створювати перешкоди для отримання довідки про відсутність податкового боргу та бути підставою для вчинення подальших заходів податкового адміністрування.

Тому визнання дій протиправними без коригування інтегрованої картки не забезпечить повного поновлення порушеного права.

Зобов`язання відповідача анулювати спірні суми є належним та ефективним способом захисту, оскільки усуває наслідки протиправних облікових дій.

Суд у цій справі не зобов`язаний установлювати замість контролюючого органу інший, імовірно правильний, розмір пені. Предметом спору є вже вчинені відповідачем дії щодо нарахування та відображення в інтегрованих картках конкретно визначених сум пені. Оскільки правомірність саме цих сум відповідачем не доведена, їх подальше збереження в інтегрованих картках не відповідає вимогам закону.

Зобов`язання анулювати оспорювані облікові записи не є звільненням позивача від законно визначеної пені та не означає встановлення судом відсутності будь-яких підстав для її нарахування. Такий спосіб захисту спрямований на усунення наслідків саме тих владних дій і саме в тому розмірі, правомірність яких не була доведена у цій справі.

При цьому таке зобов`язання не позбавляє контролюючий орган права, за наявності передбачених законом підстав та з дотриманням вимог податкового законодавства, вчиняти дії, віднесені до його компетенції. Разом із тим воно виключає можливість подальшого обліку саме тих сум пені, правомірність нарахування яких відповідач у межах цієї справи не довів.

Інші доводи апеляційної скарги зводяться переважно до тлумачення умов договору приватизації, порушення покупцем строку виконання договірного зобов`язання та відсутності в мирової угоди сили акта податкового законодавства.

Колегія суддів частково погодилася з такими доводами в частині неправильності окремих мотивів суду першої інстанції.

Однак вони не спростовують установленого факту недоведення відповідачем правомірності конкретних сум пені.

Доводи апеляційної скарги не містять повного розрахунку та не усувають суперечностей між сумами, відображеними в інтегрованих картках, і сумами, деталізованими у поданих документах.

Відтак вони не є достатньою підставою для скасування рішення та відмови в позові.

Згідно з пунктом 2 частини першої статті 315 Кодексу адміністративного судочинства України за наслідками розгляду апеляційної скарги суд апеляційної інстанції має право змінити судове рішення.

Відповідно до частини четвертої статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України зміна судового рішення може полягати в доповненні або зміні його мотивувальної та/або резолютивної частини.

Враховуючи, що суд першої інстанції правильно вирішив спір по суті, однак застосував неналежні мотиви щодо правового значення мирової угоди та підпункту 98.2.5 пункту 98.2 статті 98 Податкового кодексу України, рішення необхідно змінити в мотивувальній частині, виклавши її в редакції цієї постанови.

Часткове задоволення апеляційної скарги зумовлене визнанням обґрунтованими доводів скаржника щодо помилкового застосування судом першої інстанції підпункту 98.2.5 пункту 98.2 статті 98 ПК України та неправильного визначення правового значення мирової угоди. Водночас ці доводи не впливають на правильність кінцевого вирішення спору з інших мотивів, установлених судом апеляційної інстанції.

Керуючись ст. ст. 242-244, 250, 271, 272, 286, 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325 КАС України, колегія суддів, -

ПОСТАНОВИЛА:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області - задовольнити частково.

Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 26 березня 2026 року змінити в мотивувальній частині.

В іншій частині рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 26 березня 2026 року- залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення. Касаційна скарга на рішення суду апеляційної інстанції подається безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.

Суддя-доповідач В.О. Аліменко

Судді Ю.О. Тереза

В.В. Файдюк

Повне судове рішення складено « 05» серпня 2026 року.