Постанова від 28 липня 2026 р. у справі №320/15907/23 — Шостий апеляційний адміністративний суд

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа № 320/15907/23 Головуючий у 1 інстанції: Колеснікова І.С.

Суддя-доповідач: Вівдиченко Т.Р.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 липня 2026 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Судді-доповідача Вівдиченко Т.Р.

Суддів Сорочка Є.О.

Чаку Є.В.

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 23 квітня 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Українсько-словенське спільне підприємство «Київський обласний хлібопекарський комплекс» до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправним та скасування рішення, -

В С Т А Н О В И Л А:

Позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю «Українсько-словенське спільне підприємство «Київський обласний хлібопекарський комплекс» (далі - ТОВ «Українсько-словенське спільне підприємство «Київський обласний хлібопекарський комплекс», Товариство) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Київській області (далі - ГУ ДПС у Київській області), в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 4813/0412 від 29 березня 2023 року.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 23 квітня 2024 року адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Київській області № 4813/0412 від 29 березня 2023 року.

Не погодившись із рішенням суду, відповідач - Головне управління ДПС у Київській області звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову відмовити повністю, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права.

Зокрема, апелянт вказує, що судом першої інстанції неправильно застосовано норми матеріального права, а саме пункт 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України замість пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України. Апелянт наголошує, що позивач не звертався із заявою щодо неможливості виконання податкового обов`язку у порядку, визначеному Порядком №225, рішення щодо можливості чи неможливості виконання такого обов`язку контролюючим органом не приймалося, а доказів існування відповідних обставин позивач не надав. Крім того, апелянт вказує, що с. Крущинка Фастівського району Київської області не входить до Переліку територій, на яких ведуться бойові дії або які є тимчасово окупованими російською федерацією. При цьому, апелянт зазначає, що всі платники повинні мати однакові умови, за яких вони можуть уникнути відповідальності шляхом реєстрації податкових накладних у перехідний період до 15.07.2022, тоді як спірні накладні зареєстровані після цієї дати. Водночас, Закон №2876-IX не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, тому зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише до накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності цим Законом, або до накладних, строк реєстрації яких не закінчився станом на 08.02.2023. Також апелянт вказує, що суд першої інстанції не врахував відповідну практику Верховного Суду.

У межах встановленого судом строку відзиву на апеляційну скаргу не надійшло.

Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Частиною 2 статті 311 КАС України визначено, що якщо під час письмового провадження за наявними у справі матеріалами суд апеляційної інстанції дійде висновку про те, що справу необхідно розглядати у судовому засіданні, то він призначає її до апеляційного розгляду в судовому засіданні.

Колегія суддів, враховуючи обставини даної справи, а також те, що апеляційна скарга подана на рішення, перегляд якого можливий за наявними у справі матеріалами на підставі наявних у ній доказів, визнала можливим розглянути справу в порядку письмового провадження.

Згідно ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, з наступних підстав.

Відповідно до частини 1 статті 2 КАС України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, Головним управлінням ДПС у Київській області проведено камеральну перевірку ТОВ «Українсько-словенське спільне підприємство «Київський обласний хлібопекарський комплекс» з питання своєчасності реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних.

За результатами проведеної камеральної перевірки складено Акт від 10.11.2022 №12340/10-36-04-12/37705295, у якому зафіксовано порушення ТОВ «Українсько-словенське спільне підприємство «Київський обласний хлібопекарський комплекс» установлених пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України граничних строків реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних.

На підставі зазначеного Акта перевірки Головним управлінням ДПС у Київській області прийнято податкове повідомлення-рішення форми «Н» від 13.12.2022 №12948/0412, яким до ТОВ «Українсько-словенське спільне підприємство «Київський обласний хлібопекарський комплекс» застосовано штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних у сумі 1 030 226,67 грн.

Не погоджуючись із податковим повідомленням-рішенням від 13.12.2022 №12948/0412, ТОВ «Українсько-словенське спільне підприємство «Київський обласний хлібопекарський комплекс» оскаржило його в адміністративному порядку до Державної податкової служби України.

За результатами розгляду скарги, Державною податковою службою України прийнято рішення від 01.03.2023 №5100/6/99-00-06-03-01-06, яким скаргу задоволено частково, а податкове повідомлення-рішення від 13.12.2022 №12948/0412 скасовано в частині застосування штрафних санкцій у сумі 6 166,87 грн щодо двох податкових накладних, зареєстрованих 15.07.2022.

На виконання рішення Державної податкової служби України від 01.03.2023 №5100/6/99-00-06-03-01-06, Головним управлінням ДПС у Київській області прийнято податкове повідомлення-рішення форми «Н» від 29.03.2023 №4813/0412, яким до ТОВ «Українсько-словенське спільне підприємство «Київський обласний хлібопекарський комплекс» застосовано штрафні санкції в сумі 1 024 058,00 грн.

Не погоджуючись із податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з вищевказаним позовом.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Спірні правовідносини, що склались між сторонами, регулюються Податковим кодексом України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (далі - ПК України), який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Згідно пункту 201.1 статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений цим Кодексом термін.

Положеннями пункту 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку-продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Отже, з вищевказаного вбачається, що на платника податків покладено обов`язок щодо реєстрації податкової накладної в ЄРПН у строк встановлений податковим законодавством, а саме для податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені, а для податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Порушення вказаних строків реєстрації податкових накладних свідчить про наявність порушення, за яке передбачена відповідальність у вигляді штрафу в залежності від терміну такого порушення, що передбачено пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

18 березня 2020 року набрав чинності Закон України від 17 березня 2020 року №533-IX, яким підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнено пунктом 52-1, відповідно до якого за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 01 березня 2020 року по останній календарний день місяця, в якому завершується дія карантину, штрафні санкції не застосовуються, крім визначених цим пунктом випадків.

подальшому, Верховна Рада України прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022 року № 2260-IX (далі - Закон № 2260-IX), який набрав чинності 27 травня 2022 року.

У зв`язку із набранням чинності 27 травня 2022 року Закону № 2260-IX, підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції:

«У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику».

Законом України від 13 грудня 2022 року №2836-IX положення підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України уточнено та встановлено, що платники податків звільняються від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, складених у період із 01 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.

Згідно з підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, в разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно із цим Кодексом та законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 ПК України. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію на застосування штрафних санкцій на період дії воєнного стану та карантину не застосовуються.

Отже, з 27 травня 2022 року відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних підлягала застосуванню з урахуванням особливостей, установлених пунктом 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України.

Наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року №225 затверджено Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, та перелік документів на підтвердження таких обставин.

Положеннями Порядку №225 передбачено подання платником податків до контролюючого органу заяви про відсутність можливості виконання податкового обов`язку разом із документами, які підтверджують відповідні обставини, із зазначенням податкових обов`язків, які платник не мав або не має можливості виконати, податкових періодів та обставин непереборної сили, спричинених військовою агресією російської федерації.

Законом України від 12 січня 2023 року № 2876-IX «Про внесення змін до розділу XX «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (набрав чинності 08 лютого 2023 року) підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.

Відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Згідно пункту 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Як убачається з матеріалів справи, оскаржуване податкове повідомлення-рішення форми «Н» від 29.03.2023 №4813/0412 прийняте ГУ ДПС у Київській області у зв`язку з несвоєчасною реєстрацією ТОВ «Українсько-словенське спільне підприємство «Київський обласний хлібопекарський комплекс» 46 податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних.

Усі податкові накладні, за порушення строків реєстрації яких прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення, складені у квітні-червні 2022 року та зареєстровані ТОВ «Українсько-словенське спільне підприємство «Київський обласний хлібопекарський комплекс» у Єдиному реєстрі податкових накладних у період з 18 липня 2022 року по 19 липня 2022 року.

Звертаючись до суду з позовними вимогами та стверджуючи про протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, ТОВ «Українсько-словенське спільне підприємство «Київський обласний хлібопекарський комплекс» виходило, зокрема, з того, що ГУ ДПС у Київській області неправомірно застосовано штрафні санкції у відсотковому розмірі, визначеному пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України, замість розмірів штрафних санкцій, установлених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Товариство посилалося на те, що на час прийняття податкового повідомлення-рішення від 29.03.2023 №4813/0412 набрали чинності положення Закону України від 12.01.2023 №2876-IX, якими збільшено граничні строки реєстрації податкових накладних та зменшено розміри штрафних санкцій за їх порушення.

Крім того, позивач обґрунтовував позовні вимоги відсутністю можливості своєчасного виконання податкового обов`язку, у зв`язку з обставинами, спричиненими військовою агресією рф, та посилалося на принцип презумпції правомірності рішень платника податків, закріплений у підпункті 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 і пункті 56.21 статті 56 ПК України.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив із того, що на момент реєстрації податкових накладних у липні 2022 року норми пункту 201.10 статті 201 ПК України визначали граничні строки їх реєстрації та розміри відповідальності за порушення таких строків, однак на час прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 29.03.2023 вже набрали чинності зміни, внесені Законом України від 12.01.2023 №2876-IX.

Суд першої інстанції зазначив, що Законом №2876-IX підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнено пунктами 89 і 90, якими збільшено граничні строки реєстрації податкових накладних та зменшено відсоткові розміри штрафних санкцій за їх порушення, при цьому зазначеним Законом не визначено особливостей застосування відповідних положень та дати, з якої вони підлягають застосуванню.

Врахувавши положення пункту 11 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, відповідно до якого штрафні санкції за наслідками перевірок застосовуються в розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішення щодо їх застосування, суд першої інстанції дійшов висновку, що ГУ ДПС у Київській області неправомірно розрахувало суму штрафу згідно з пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України, а не відповідно до пункту 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Колегія суддів вважає вищевказані доводи позивача та висновки суду першої інстанції необґрунтованими, з огляду на наступне.

Зі змісту наведених положень підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України вбачається, що законодавцем установлено спеціальний строк для реєстрації податкових накладних, граничний строк виконання обов`язку щодо реєстрації яких припадав на період із 24.02.2022 до 27.05.2022.

Так, платники податків, які мали можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки, звільнялися від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, складених у період із 01.02.2022 по 31.05.2022, за умови забезпечення їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних не пізніше 15.07.2022.

Водночас, граничні строки реєстрації податкових накладних, складених у червні 2022 року, визначалися відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України. Зокрема, податкові накладні, складені з 16 по останній календарний день включно календарного місяця, підлягали реєстрації до 15 календарного дня включно місяця, наступного за місяцем, у якому вони складені.

Отже, граничним строком реєстрації податкових накладних, щодо яких ГУ ДПС у Київській області прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення, було 15.07.2022.

Матеріали справи свідчать, що під час адміністративного оскарження податкового повідомлення-рішення від 13.12.2022 №12948/0412 Державною податковою службою України встановлено, що дві податкові накладні, а саме, податкова накладна від 31.05.2022 №37 та податкова накладна від 27.05.2022 №15, зареєстровані ТОВ «Українсько-словенське спільне підприємство «Київський обласний хлібопекарський комплекс» 15.07.2022, тобто в межах установленого законом строку.

У зв`язку із цим, рішенням Державної податкової служби України від 01.03.2023 №5100/6/99-00-06-03-01-06 податкове повідомлення-рішення від 13.12.2022 №12948/0412 скасовано в частині застосування штрафних санкцій щодо зазначених податкових накладних.

Водночас, 46 податкових накладних, включених до розрахунку штрафних санкцій за податковим повідомленням-рішенням від 29.03.2023 №4813/0412, зареєстровані Товариством у період з 18 липня 2022 року по 19 липня 2022 року, тобто після закінчення встановленого законом граничного строку.

Верховний Суд у постанові від 16.04.2024 у справі №460/21543/23 зазначив, що всі платники податків повинні мати однакові умови, за яких вони могли уникнути відповідальності шляхом реєстрації податкових накладних у відповідний перехідний період до 15.07.2022.

Також, Верховний Суд дійшов висновку, що в разі реєстрації податкових накладних, складених у період із 01.02.2022 по 31.05.2022, після 15.07.2022 у контролюючого органу наявні підстави для застосування штрафних санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Таким чином, матеріалами справи підтверджено порушення ТОВ «Українсько-словенське спільне підприємство «Київський обласний хлібопекарський комплекс» установленого законодавством граничного строку реєстрації 46 податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних.

Так, у постанові від 26.02.2025 у справі №200/4768/23 Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду підтвердив, що несвоєчасна реєстрація податкових накладних є триваючим правопорушенням, яке припиняється в день їх фактичної реєстрації, а застосовна норма відповідальності визначається з урахуванням часу вчинення та закінчення відповідного правопорушення.

Отже, правопорушення, які стали підставою для прийняття ГУ ДПС у Київській області податкового повідомлення-рішення від 29.03.2023 №4813/0412, були закінчені у період з 18.07.2022 по 19.07.2022, тобто до набрання 08.02.2023 чинності Законом України від 12.01.2023 №2876-IX.

Щодо доводів ТОВ «Українсько-словенське спільне підприємство «Київський обласний хлібопекарський комплекс» про відсутність можливості своєчасного виконання податкового обов`язку, колегія суддів зазначає наступне.

За змістом підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, звільнення платника податків від відповідальності пов`язується з об`єктивною відсутністю можливості своєчасно виконати відповідний податковий обов`язок та підтвердженням такої неможливості в установленому законодавством порядку.

Порядком №225 передбачено подання платником податків до контролюючого органу заяви про неможливість виконання податкового обов`язку із зазначенням відповідних податкових періодів, конкретних обов`язків, які платник не мав можливості виконати, обставин, які унеможливлювали їх виконання, а також документів на підтвердження таких обставин.

Разом із тим, матеріали справи не містять доказів звернення ТОВ «Українсько-словенське спільне підприємство «Київський обласний хлібопекарський комплекс» до ГУ ДПС у Київській області із заявою про неможливість виконання податкового обов`язку в порядку, встановленому Порядком №225. Рішення про підтвердження можливості або неможливості своєчасного виконання Товариством податкового обов`язку контролюючим органом не приймалося.

Товариство також не надало належних і допустимих доказів існування конкретних обставин, які унеможливлювали реєстрацію спірних податкових накладних саме до 15.07.2022, а також причинного зв`язку між обставинами, спричиненими військовою агресією рф, та порушенням установленого строку реєстрації податкових накладних.

Саме по собі посилання на запровадження воєнного стану та здійснення господарської діяльності на території Київської області не підтверджує об`єктивної неможливості виконання конкретного податкового обов`язку. При цьому, с. Крущинка Фастівського району Київської області, за місцезнаходженням Товариства, не було включене до переліку територій, на яких у відповідний період велися бойові дії або які перебували в тимчасовій окупації.

Крім того, матеріалами справи підтверджено, що дві податкові накладні позивачем зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних 15.07.2022. Зазначена обставина свідчить про наявність у Товариства технічної можливості здійснювати реєстрацію податкових накладних у межах установленого законом строку.

Решта податкових накладних зареєстровані Товариством у період з 18.07.2022 по 19.07.2022, тобто через незначний проміжок часу після закінчення граничного строку, що за відсутності інших доказів також не підтверджує існування обставин, які об`єктивно унеможливлювали виконання податкового обов`язку.

У постанові від 26.02.2025 у справі №200/4768/23 Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду зазначив, що звільнення від відповідальності на підставі підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України можливе за умови підтвердження об`єктивної неможливості виконання податкового обов`язку та причинного зв`язку між відповідними обставинами і конкретним порушенням. Загальне посилання на військову агресію або ведення господарської діяльності під час воєнного стану саме по собі не є достатнім для звільнення платника податків від відповідальності.

За таких обставин, доводи позивача про неможливість своєчасного виконання податкового обов`язку не підтверджені належними доказами та не є підставою для звільнення Товариства від відповідальності за порушення строків реєстрації податкових накладних.

Щодо посилання суду першої інстанції на необхідність застосування до спірних правовідносин положень пунктів 89 та 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, колегія суддів зазначає наступне.

Як зазначив Конституційний Суд України у Рішенні від 13 травня 1997 року № 1-зп/1997, стаття 58 Конституції України 1996 року закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права - закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду у постанові від 22 травня 2024 року у справі № 500/5361/23 наголосив наступне:

«…Закон № 2876-IX не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності. Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.

А тому розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом № 2876-IX) є неможливим.

Відтак, зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не закінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року)».

Аналогічний правовий висновок викладений у постановах Верховного Суду від 30 січня 2024 року у справі № 280/4484/23 та від 06 лютого 2024 року у справі № 160/10740/23., від 13 березня 2025 року у справі №440/15723/23, від 26 травня 2025 року у справі №620/11138/23.

Таким чином, доводи позивача та висновки суду першої інстанції про необхідність застосування у спірних правовідносинах пунктів 89 та 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України є необгрунтованими, оскільки, ці положення застосовуються лише до накладних, строк реєстрації яких не закінчився станом на день набрання чинності Законом 2876-IX (08 лютого 2023 року).

Колегія суддів також не погоджується з висновком суду першої інстанції щодо застосування до спірних правовідносин пункту 11 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Відповідно до зазначеної норми, штрафні санкції за наслідками перевірок, здійснених контролюючими органами, застосовуються в розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішення щодо застосування таких штрафних санкцій.

Застосування пункту 11 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України передбачає зміну законодавцем розміру штрафної санкції за одне й те саме податкове правопорушення. Водночас, Законом №2876-IX не було внесено змін до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України та не було зменшено встановлені цією нормою розміри штрафних санкцій.

Натомість, Законом №2876-IX підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнено пунктами 89 і 90, якими запроваджено нові спеціальні строки реєстрації податкових накладних та окремі розміри відповідальності за порушення саме цих строків.

Таким чином, пункт 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України не змінює розміру штрафних санкцій за порушення строків, передбачених пунктом 201.10 статті 201 ПК України, відповідальність за яке встановлена пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України, а визначає відповідальність за інше порушення, а саме, за недотримання строків, установлених пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

У постанові від 26.02.2025 у справі №200/4768/23 Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду зазначив, що пункт 11 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України підлягає застосуванню в разі зміни розміру штрафної санкції за те саме правопорушення. Верховний Суд наголосив, що Закон №2876-IX не змінив санкції пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, а запровадив інший склад правопорушення, пов`язаний із порушенням строків, визначених пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Верховний Суд у цій постанові також вказав, що пункт 11 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України не змінює часових меж дії пунктів 89 і 90 та не є правовою підставою для поширення пункту 90 на правопорушення, які були закінчені до 08.02.2023.

Аналогічний підхід застосовано Верховним Судом у постанові від 03.04.2025 у справі №320/27109/23.

Отже, прийняття ГУ ДПС у Київській області оскаржуваного податкового повідомлення-рішення 29.03.2023, тобто, після набрання чинності Законом №2876-IX, саме по собі не є підставою для визначення розміру штрафних санкцій відповідно до пункту 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

За таких обставин, висновок суду першої інстанції про необхідність застосування до спірних правовідносин пункту 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України з огляду на дату прийняття податкового повідомлення-рішення ґрунтується на неправильному застосуванні пункту 11 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

З огляду на викладене, колегія суддів дійшла висновку, що ТОВ «Українсько-словенське спільне підприємство «Київський обласний хлібопекарський комплекс» порушено встановлений законодавством граничний строк реєстрації 46 податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, а передбачені підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України підстави для звільнення Товариства від відповідальності документально не підтверджені.

Оскільки відповідні податкові правопорушення були вчинені та закінчені у липні 2022 року, до спірних правовідносин підлягали застосуванню положення пункту 201.10 статті 201 та пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України. Положення пунктів 89 і 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, які набрали чинності 08.02.2023, на такі правовідносини не поширюються.

Враховуючи вищезазначене, колегія суддів вважає, що податкове повідомлення-рішення форми «Н» від 29.03.2023 №4813/0412 прийняте ГУ ДПС у Київській області на підставі, у межах повноважень та у спосіб, визначені законодавством, а правові підстави для визнання його протиправним та скасування відсутні.

Відповідно до частини 2 статті 6 КАС України, суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.

Колегія суддів приймає до уваги Висновок № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому зазначено, що при викладенні підстав для прийняття рішення суд повинен надати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення.

Судова колегія, також, враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).

Крім того, у рішеннях ЄСПЛ по справі «Ґарсія Руіз проти Іспанії» (Garcia Ruiz v. Spain), заява № 30544/96, п. 26, ECHR 1999-1, Суд зазначив, що «…хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожний довід…».

Аналізуючи обставини справи та норми чинного законодавства, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції безпідставно задовольнив позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю «Українсько-словенське спільне підприємство «Київський обласний хлібопекарський комплекс», а тому, рішення суду підлягає скасуванню з прийняттям нового рішення про відмову в задоволенні адміністративного позову.

Згідно ч. 1 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (ч. 2 ст. 77 КАС України).

При цьому, доводи викладені в апеляційній скарзі знайшли своє підтвердження в суді апеляційної інстанції.

Відповідно до ч. 3 ст. 242 КАС України, обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Таким чином, колегія суддів вважає, що допущені судом першої інстанції порушення норм матеріального та процесуального права призвели до неправильного вирішення справи, а тому, оскаржуване рішення підлягає скасуванню з прийняттям нового рішення.

Згідно з п. 4 ч. 1 ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Керуючись ст. ст. 241, 242, 243, 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області задовольнити.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 23 квітня 2024 року скасувати та прийняти нове рішення.

У задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Українсько-словенське спільне підприємство «Київський обласний хлібопекарський комплекс» відмовити.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду в порядку і строки, визначені статтями 328-329 КАС України.

Суддя-доповідач Вівдиченко Т.Р.

Судді Сорочко Є.О.

Чаку Є.В.