Постанова від 28 липня 2026 р. у справі №400/13698/25 — П'ятий апеляційний адміністративний суд

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

————————————————————————

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

29 липня 2026 р.м. ОдесаСправа № 400/13698/25

Перша інстанція: суддя Мороз А. О.,

повний текст судового рішення

складено 27.05.2026, м. Миколаїв

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача Федусика А.Г.,

суддів: Семенюка Г.В. та Шляхтицького О.І.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м.Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 27 травня 2026 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю “Фауна Гранд” до Державної податкової служби України , Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування рішень; зобов`язання зареєструвати податкові накладні, -

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю “Фауна Гранд” (далі – ТОВ) звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Миколаївській області (далі – ГУДПС, відповідач 1), Державна податкова служба України (далі – ДПСУ, відповідач 2) та просило:

- визнати протиправним і скасувати рішення про відповідність ТОВ критеріям ризиковості платника податку від 13 листопада 2025 р. № 9803, прийняте комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної (розрахунку коригування) (далі ПН/РК) в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН) ГУДПС та зобов`язати ГУДПС виключити ТОВ з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.;

- визнати протиправним і скасувати рішення №13476557/45912761 від 02.12.2025 р. ГУДПС про відмову в реєстрації податкової накладної (далі ПН) від 16.10.2025 р. №7 в ЄРПН та зобов`язати ДПСУ зареєструвати в ЄРПН ПН №7 від 16.10.2025 р. датою подання її на реєстрацію;

- визнати протиправним і скасувати рішення №13476559/45912761 від 02.12.2025 р. ГУДПС про відмову в реєстрації ПН від 17.10.2025 р. №8 в ЄРПН та зобов`язати ДПСУ зареєструвати в ЄРПН ПН №8 від 17.10.2025 р. ТОВ датою подання її на реєстрацію;

- визнати протиправним і скасувати рішення №13476556/45912761 від 02.12.2025 р. ГУДПС про відмову в реєстрації ПН від 20.10.2025 р. №9 в ЄРПН та зобов`язати ДПСУ зареєструвати в ЄРПН ПН №9 від 20.10.2025 р. датою подання її на реєстрацію;

- визнати протиправним і скасувати рішення №13476558/45912761 від 02.12.2025 р. ГУДПС про відмову в реєстрації ПН від 21.10.2025 р. №10 в ЄРПН та зобов`язати ДПСУ зареєструвати в ЄРПН ПН №10 від 21.10.2025 р. ТОВ “Фауна Гранд” датою подання її на реєстрацію.

Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 27 травня 2026 року позов задоволено.

Не погоджуючись з даним рішенням суду, ГУДПС подало апеляційну скаргу, в якій зазначено, що рішення судом першої інстанції ухвалене з порушенням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим апелянт просив його скасувати та ухвалити нове про відмову у задоволенні позову повністю.

Розглянувши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку про відсутність підстав для її задоволення з огляду на таке.

Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ зареєстроване як юридична особа та взятий на облік в ГУДПС. Основним видом діяльності підприємства є 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля.

Між ТОВ та ТОВ “БУКТРЕЙДІНГ” укладено договір про закупівлю від 05.09.2025 р..

Відповідно до п.201.10 ст. 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) за фактом першої події (поставки товару за договором №201020) продавцем було складено та подано на реєстрацію в ЄРПН:

- ПН від 16.10.2025 р. №7, згідно якої ТОВ поставило ТОВ “Буктрейдінг” обігрівач галогеновий інфрачервоний 400/800/1200 Вт у кількості 20 штук за ціною 780 грн., вартістю 15600 грн., нарахованого на неї ПДВ 3120 грн., разом сума поставки 18720 грн., що підтверджується ПН та квитанцією з реєстраційним номером документу 9353659753;

- ПН від 17.10.2025 р. №8, згідно якої ТОВ поставило ТОВ “Буктрейдінг” обігрівач галогеновий інфрачервоний 400/800/1200 Вт у кількості 20 штук за ціною 780 грн., вартістю 15600 грн., нарахованого на неї ПДВ 3120 грн., разом сума поставки 18720 грн., що підтверджується ПН та квитанцією з реєстраційним номером документу 9353660013;

- ПН від 20.10.2025 р. №9, згідно якої ТОВ поставило ТОВ “Буктрейдінг” обігрівач галогеновий інфрачервоний 400/800/1200 Вт у кількості 30 штук за ціною 780 грн., вартістю 23400 грн., нарахованого на неї ПДВ 4680 грн., разом сума поставки 28080 грн., що підтверджується ПН та квитанцією з реєстраційним номером документу 9353660050;

- ПН від 21.10.2025 р. №10, згідно якої ТОВ поставило ТОВ “Буктрейдінг” обігрівач галогеновий інфрачервоний 400/800/1200 Вт у кількості 10 штук за ціною 780 грн., вартістю 7800 грн., нарахованого на неї ПДВ 1560 грн., разом сума поставки 9360 грн., що підтверджується ПН та квитанцією з реєстраційним номером документу 9353659559.

13.11.2025 р. рішенням про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризикованості платника податку №9803 (далі - Рішення № 9803) комісіїя з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН ГУДПС визнала, що ТОВ відповідає критеріям ризиковості платника податку та у зв`язку з цим зупинила реєстрацію всіх ПН, які 13 листопада 2025 р. надійшли на реєстрацію, з підстав пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку №1165).

24.11.2025 р. позивач подав відповідачу 1 повідомлення №1, яким надано письмові пояснення та документи.

27 листопада 2025 р. відповідач 1 направив позивачу повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів окремо щодо кожної ПН, реєстрацію якої зупинено, а саме: повідомлення №13468350/45912761 щодо ПН від 16 жовтня 2025 р. №7; повідомлення № 13468355/45912761 щодо ПН від 17 жовтня 2025 р. №8; повідомлення №13468353/45912761 щодо ПН від 20 жовтня 2025 р. №9; повідомлення №13468357/45912761 щодо ПН від 21 жовтня 2025 року №10. При цьому, у всіх зазначених повідомленнях відповідач 1 вказав додаткову інформацію про ненадання платником свідоцтва про реєстрацію транспортного засобу та посвідчення водія.

28.11.2025 р. позивач направив пояснення, права водія та техпаспорт вантажного автомобіля, що підтверджується повідомленнями №5, №4, №3, №2, квитанціями до цих повідомлень та доданими документами.

02.12.2025 р. відповідач 1 прийняв рішення №13476557/45912761 про відмову в реєстрації ПН від 16 жовтня 2025 р. №7, рішення №13476559/45912761 про відмову в реєстрації ПН від 17 жовтня 2025 р. №8, рішення №13476556/45912761 про відмову в реєстрації ПН від 20 жовтня 2025 р. №9, рішення №13476558/45912761 про відмову в реєстрації ПН від 21 жовтня 2025 р. №10, з підстав ненадання/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН. При цьому, у кожному рішенні зазначено, що платником не надано договір на придбання товарів, первинні документи щодо отримання послуг, документи щодо зберігання та складського обліку.

Вважаючи вказані рішення відповідача протиправними, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Приймаючи оскаржуване рішення та задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Вживання податковим органом загального посилання на ненадання первинних документів без конкретизації, не може вважатись обґрунтованим.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

За відсутності чіткої вимоги щодо документів, які контролюючий орган вважав необхідними для реєстрації ПН, в квитанції про зупинення їх реєстрації на позивача не може бути перекладена відповідальність у вигляді відмови в реєстрації.

Вирішення питання щодо правомірності рішення про відмову у реєстрації ПН/РК безпосередньо пов`язане з питанням щодо правомірності зупинення реєстрації ПН/РК, як передумови прийняття зазначеного рішення.

Відсутність у квитанції про зупинення реєстрації ПН інформації, які саме документи слід надати до контролюючого органу для її реєстрації, фактично ставить платника податку у стан невизначеності у питанні документального спростування існуючих на думку відповідача ризиків.

Позивач же надає контролюючому органу копії документів на власний розсуд, оскільки відповідачем в квитанції про зупинення реєстрації ПН не зазначено які саме конкретно документи необхідно подати.

Разом з тим, суд зазначив, що Комісія з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН ГУДПС, приймаючи рішення про відмову в їх реєстрації з огляду на те, що позивачем надано копії документів, складених із порушенням законодавства, не зазначила в чому ж полягають зазначені порушенням законодавства.

При цьому суд зауважив, що саме лише зазначення про складання документів із порушенням та/або відсутність документів не є достатньою та законною підставою для відмови в реєстрації ПН, оскільки контролюючий орган має зазначити об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації ПН з урахуванням відсутності таких документів, при цьому надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

Натомість підприємство, на спростування обставин, зазначених у квитанції про зупинення реєстрації ПН, надало до контролюючого органу пояснення та відповідні первинні документи.

Суд також дійшов висновку про необґрунтованість рішення органу ДПС про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку.

Колегія суддів погоджується з вказаними висновками суду першої інстанції і вважає їх такими, що відповідають вимогам статей 2, 6, 8, 9, 73, 74, 75, 76, 77, 78 КАС України, з огляду на таке.

Відповідно до ст.201.16 ПК України реєстрація ПН/РК в ЄРПН може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених КМУ.

Так, Постановою КМУ від 11 грудня 2019 року №1165 було затверджено Порядок з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, п.1 якого передбачено, що цей Порядок визначає механізм зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.

У разі зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації ПН/РК, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації (п.10 Порядку).

Крім того, вказаним Порядком затверджено Критерії ризиковості здійснення операції, одним з яких передбачено наступний критерій (1): «Відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в ПН, поданій для реєстрації в ЄРПН (Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у ПН/РК на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих ПН/РК, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в ПН/РК, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС».

Також, наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 року №520 було затверджено "Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН", п.1-5 якого передбачено, що цей Порядок визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України (далі-Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених КМУ.

Прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м.Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

У разі зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про їх реєстрацію/відмову в реєстрації в Реєстрі.

Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, може включати:

- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством (п.5).

Крім того, пунктом 11 вказаного порядку передбачено підстави прийняття рішення про відмову в реєстрації ПН. Так, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі в разі:

- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

З матеріалів справи вбачається, що підставою для зупинення реєстрації спірних ПН стало те, що платник податку, яким подано для реєстрації ПН в ЄРПН, відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку». Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

Так, у додатку №1 до Порядку №1165 визначено Критерії ризиковості платника податку на додану вартість, зокрема п.8 «У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації ПН/РК.

Довідник кодів податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, визначається ДПС та затверджується відповідним наказом, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті ДПС».

Водночас, в порушення норм 10-11 Порядку №1165, в квитанціях про зупинення реєстрації ПН не зазначено належної мотивації підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість.

Розглядаючи дану адміністративну справу суд враховує, що протягом усього строку розгляду даної справи доказів наявності чинного рішення про відповідність позивача критеріям ризиковості станом на дату зупинення реєстрації ПН до суду не надано.

Відповідно до п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток №1 до Порядку №1165), наявність у контролюючого органу податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції в поданих для реєстрації ПН/РК.

Суд звертає увагу, що посилання у квитанціях про зупинення реєстрації ПН на п.8 Критеріїв ризиковості не розкриває зміст та не конкретизує підстав зупинення реєстрації ПН, а також не відображає переліку документів, необхідних податковому органу для реєстрації таких накладних.

Верховний Суд у постановах від 16.04.19 р. у справі № 826/10649/17, від 28.11.19 р. у справі № 1640/2650/18, від 03.11.21 р. у справі № 360/2460/20 вказав, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання ПН прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації ПН, а не довільно, на власний розсуд.

Відповідно до матеріалів справи, у квитанції не конкретизовано, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація ПН стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам до неї, які визначені пунктом 11 Порядку № 1165.

Формальне зазначення у квитанціях пропозиції "надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН" є лише дублюванням норми пп.3 п.11 Порядку №1165.

Колегія суддів, з урахуванням матеріалів справи, не може погодитись з висновками податкового органу щодо не надання (в цілому, на даній стадії податкового контролю та виключно щодо взаємовідносин з вищевказаним контрагентом) позивачем документів в обсязі, необхідному для реєстрації ПН, з огляду на таке.

Положеннями ст.1 Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” передбачено, що первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.

Відповідно до ст.4 вказаного Закону бухгалтерський облік та фінансова звітність ґрунтуються, зокрема, на принципах повного висвітлення - фінансова звітність повинна містити всю інформацію про фактичні та потенційні наслідки господарських операцій та подій, здатних вплинути на рішення, що приймаються на її основі; превалювання сутності над формою - операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми.

Відповідно до ст.9 Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити:

- назву документа (форми);

- дату складання;

- назву підприємства, від імені якого складено документ;

- зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції;

- посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення;

- особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Як вже зазначалось вище та вбачається з матеріалів справи, між позивачем та ТОВ “БУКТРЕЙДІНГ” укладено договір про закупівлю від 05.09.2025 р. Також, справа містить копії документів про підтвердження реальності здійснення господарських операцій по вказаних ПН, а саме: договір про закупівлю від 05.09.2025 р., податкові накладні, договори про оренду нерухомого майна (складські приміщення), оренду вантажного автомобіля, документи щодо працевлаштованих робітників, наказ про облікову політику, первинні бухгалтерські, податкові та банківські документи придбання матеріальних цінностей, первинні бухгалтерські, податкові та банківські документи із покупцем цих матеріальних цінностей - ТОВ “Буктрейдінг”, картки рахунку 281 (складський облік), оборотно-сальдові відомості рахунків 361, 631 за жовтень 2025 р., права водія та техпаспорт вантажного автомобіля.

При цьому, контролюючий орган будь-якої оцінки вказаним у поясненнях обставинам не надав, жодних перевірок позивача з метою підтвердження чи спростування інформації, зазначеної позивачем, не проводив, оспорювані рішення не містять мотивів не врахування наданих позивачем пояснень та долучених документів, а тому суд вважає необ`єктивним та необґрунтованим твердження відповідача щодо правомірності оспорюваних рішень про відмову у реєстрації ПН.

Критерій, зазначений у п.8 додатку 1 до Порядку №1165 свідчить про те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації ПН/РК.

Однак відповідач покликається лише на номер пункту та не конкретизує, про який саме ризик платника податку йдеться.

Таким чином, враховуючи все вищезазначене у сукупності, колегія суддів приходить до висновку, що подана позивачем первинна документація (в цілому, на даній стадії податкового контролю та виключно щодо взаємовідносин з вказаним контрагентом) відповідає вимогам закону за формою, змістом та обсягом (іншого в ході розгляду справи відповідачами доведено не було), а тому податковий орган не мав правових підстав для відмови в реєстрації ПН та винесення спірних рішень про відмову в їх реєстрацій.

Окремо колегія суддів зазначає, що наявність первинної документації та її не/належна якість є вагомою обставиною, однак на даному етапі податкового контролю, та з урахуванням його виду та способу, не завжди є вирішальною та ключовою при здійсненні моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків.

Верховний Суд в постанові від 18 лютого 2020 року у справі №360/1776/19 зазначив, що здійснення моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.

Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Наведені обставини мають ґрунтовне значення, оскільки відповідно до ч.2 ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.

В контексті зазначеного суд наголошує, що правовий акт індивідуальної дії - це виданий суб`єктом владних повноважень документ, прийнятий із метою реалізації положень нормативно-правового акту (актів) щодо конкретної життєвої ситуації, який не містить загальнообов`язкових правил поведінки та стосується прав і обов`язків лише чітко визначеного суб`єкта (суб`єктів), якому (яким) він адресований.

Головною рисою таких актів є їхня конкретність, а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових обов`язків, обумовлених цими актами; при цьому за умов відповідності такого акту нормам чинного законодавства.

Наведене узгоджується з висновками, визначеними в постанові Верховного Суду від 02 липня 2019 року, по справі №140/2160/18.

Наведені мотиви підтверджується також наступними змінами у п.17 Порядку №1165, внесеними Постановою КМУ 23.12.2022 р. № 1428, відповідно до яких п.17 Порядку доповнено абзацом такого змісту: "У разі прийняття рішення про неврахування таблиці даних платника у відповідних полях рішення зазначається детальна інформація, що стала підставою для неврахування таблиці даних платник податку, а саме: тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/ДКПП/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку".

З огляду на наведене, колегія суддів вважає, що позовні вимоги ТОВ про визнання протиправним та скасування рішень, зобов`язання зареєструвати ПН є обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню.

Стосовно частини позивних вимог про відповідність ТОВ критеріям ризиковості платника податків, колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.

Зміст наведених положень Порядку №1165 та, зокрема, пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, свідчить про те, що розгляду комісією регіонального рівня питання про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку та прийняття одного з визначених Порядком №1165 рішення передує процедура моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків. У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено ПН/РК, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких ПН/РК зупиняється.

Після того, комісією регіонального рівня розглядається питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку та приймається рішення про відповідність або невідповідність платника податку таким критеріям. При цьому, відповідно до положень пункту 40 Порядку №1165 такі рішення приймаються комісією на засіданнях, шляхом проведення відкритого голосування, та результати щодо прийняття рішень фіксуються у протоколах.

Разом з тим, для того, аби встановити відповідність платника податку на додану вартість вказаному критерію ризиковості мають існувати визначені цим пунктом передумови, а саме наявність певної визначеної податкової інформації, що вказує на ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної саме в поданих для реєстрації ПН/РК такого платника.

Як свідчать матеріали справи, позивача визнано таким, що відповідає критеріям ризиковості платника податку на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

Відповідно до пункту 74.3 статті 74 ПК України зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової політики.

В свою чергу, відповідач не надав жодного документального доказу наявності у фіскального органу податкової інформації, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником (позивачем), та яка стала підставою для прийняття комісією регіонального рівня спірного рішення про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку.

Так само, відповідач не надав документальні докази (зокрема, у вигляді відповідних протоколів), які б свідчили про проведення комісією ГУДПС, як комісією регіонального рівня, засідань щодо розгляду питання про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку на додану вартість, а також про наявність у контролюючого органу податкової інформації, що свідчила про ризик порушення позивачем норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання ПН/РК для реєстрації в ЄРПН з порушенням норм ПК України за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операцій з постачання товарів/послуг та/або ймовірності уникнення платником податку виконання свого податкового обов`язку.

Оскаржене рішення не містить інформацію про суть, характер, обсяг та періоди конкретних вчинених платником податків господарських операцій, а також про реквізити (дата, номер), суть і зміст документів, що містять відомості про такі вчинені операції (зокрема, податкових накладних), - що на переконання контролюючого органу підпадають під ознаки ризикових.

З матеріалів справи вбачається, що комісією регіонального рівня прийнято рішення про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку на додану вартість не за наслідками подання останнім ПН/РК для реєстрації, що має передувати моніторингу платника податку, моніторингу такої ПН/РК. Фактично, таке рішення було прийнято у зв`язку з наявною податковою інформацією, що отримана з баз даних ДПС під час виконання функцій контролю, а не за наслідками подання позивачем ПН/РК для реєстрації. Це суперечить положенням Порядку №1165.

Додатком 4 до Порядку №1165 затверджено типову форму рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, який складається у двох випадках:

- у зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності;

- з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів.

Приписами пункту 6 Порядку №1165 визначено, що за результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).

Отже, рішення комісії не містять зрозумілих мотивів та обґрунтувань віднесення позивача до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості.

Слід зазначити, що навіть якщо Порядком №1165 затверджено форму рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1 - 8 критеріїв ризиковості платника податку, проте не виконання відповідачем обов`язку доказування, встановленого частиною 2 статті 77 КАС України, а саме недоведеність суду правомірності прийняття рішення (що воно прийняте обґрунтовано, добросовісно, розсудливо, за наявності визначених Порядком №1165 підстав), є підставою для визнання протиправним та скасування оскарженого рішення.

Отже, на переконання апеляційного суду, суд 1-ї інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що наявні правові підстави для визнання протиправним та скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН ГУДПС.

Щодо похідної вимоги зобов`язального характеру, колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.

Пунктом 6 Порядку №1165 встановлено, що комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.

Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом сьомим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).

Тобто, контролюючому органу надані безпосередньо повноваження на виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Разом з тим, слід враховувати, що а ні в суді 1-ї інстанції, а ні в суді апеляційної інстанції, апелянт не довів того, що поданих позивачем пояснень та документів було недостатньо для прийняття рішення про невідповідність позивача критеріям ризиковості платника.

Таким чином, на підставі встановлених в ході судового розгляду обставин, суд першої інстанції дійшов правильного висновку щодо спірних правовідносин.

Доводи апеляційної скарги, яким була дана оцінка в мотивувальній частині рішення, ґрунтуються на суб`єктивній оцінці фактичних обставин справи та доказів. Зазначені доводи не містять посилань на конкретні обставини чи факти або на нові докази, які б давали підстави для скасування рішення суду першої інстанції.

Колегія суддів вважає, що суд першої інстанції порушень матеріального і процесуального права при вирішенні справи не допустив, а наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують. За таких обставин, апеляційна скарга задоволенню не підлягає.

З огляду на залишення рішення суду першої інстанції без змін відповідно до приписів статті 139 КАС України підстави для розподілу судових витрат відсутні.

Керуючись статтями 308, 309, 315, 321, 322, 325 КАС України, суд –

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області - залишити без задоволення, а рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 27 травня 2026 року – без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку не підлягає, за винятком випадків, перелічених у пункті 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Суддя-доповідач А.Г. Федусик

Судді Г.В. Семенюк О.І. Шляхтицький