Постанова від 15 червня 2026 р. у справі №160/20239/25 — Третій апеляційний адміністративний суд

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

16 червня 2026 року м.Дніпросправа № 160/20239/25

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Баранник Н.П.,

суддів: Малиш Н.І., Щербака А.А.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29 жовтня 2025 року у справі № 160/20239/25 (суддя Кучма К.С., справа розглянута за правилами спрощеного позовного провадження, в порядку письмового провадження) за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Схід-Агро Плюс» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Схід-Агро Плюс» (далі - позивач) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі відповідач-1), Державної податкової служби України (далі - відповідач-2), в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №12115632/45293481 від 28.11.2024 року про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №2 від 22.10.2024 року;

- зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну №2 від 22.10.2024 року подану ТОВ “Схід-Агро Плюс” в Єдиному реєстрі податкових накладних, датою її фактичного отримання;

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації Головного управління ДПС у Дніпропетровській області № 12115631/45293481 від 28.11.2024 року про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №3 від 23.10.2024 року;

- зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну №3 від 23.10.2024 року подану ТОВ “Схід-Агро Плюс” в Єдиному реєстрі податкових накладних, датою її фактичного отримання.

В обґрунтування позову було зазначено, що недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної вказує на те, що рішення комісії про відмову у реєстрації податкових накладних є протиправними. Спірні рішення не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості акту індивідуальної дії, та породжують неоднозначне трактування.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29 жовтня 2025 року адміністративний позов задоволено, оскаржені позивачем рішення відповідача-1 скасовані, зобов`язано відповідача-2 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №2 від 22.10.2024 року та податкову накладну №3 від 23.10.2024 року датою їх подання на реєстрацію.

З рішенням суду першої інстанції не погодилося Головне управління ДПС у Дніпропетровській області, ним була подана апеляційна скарга. У скарзі, посилаючись на помилкове застосування судом норм матеріального права, неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, відповідач-1 просить скасувати рішення суду першої інстанції у даній справі та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач-1 вказує, що оскаржені позивачем рішення обґрунтовані, законні та прийняті відповідно до норм Податкового кодексу України та постанови Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 “Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних”. Звертає увагу, що при аналізі поданих позивачем документів встановлено, що їх недостатньо для реєстрації податкових накладних.

Відповідач-2 своїм правом на подання до суду апеляційної інстанції відзиву на апеляційну скаргу відповідача-1 не скористався.

Позивач подав письмовий відзив на скаргу відповідача-1. У відзиві позивач стверджує, що погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд повно встановив обставини справи та дав належну оцінку доказам, що подавалися обома сторонами. На думку позивача відсутні підстави для скасування законного рішення суду першої інстанції

Розгляд справи здійснено в порядку письмового провадження у відповідності до приписів ст.311 КАС України.

Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.

З матеріалів справи встановлено, що ТОВ “Схід-Агро Плюс” (код ЄДРПОУ 45293481) зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 09.02.2024 року, та перебуває на обліку Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, Васильківська ДПІ. Основними видами господарської діяльності позивача є: 01.11 вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур.

21.10.2024 року між ТОВ “Схід-Агро Плюс” (постачальник) та ТОВ “СОЛЕО” (покупець) укладено договір поставки №С/БВ/21/10-6, предметом якого є зобов`язання постачальника передавати у власність товар - насіння соняшнику 2024 року українського походження, а покупця приймати та розрахуватися за товар в порядку та на умовах передбачених за договором. Пункт 3.1 договору визначено, що кількість, ціна та вартість товару, строк та умови (бази) поставки товару, умови оплати товару, що поставляється згідно із цього договору, а також інші умови, які сторони бажають узгодити, визначаються у специфікаціях до цього договору. У випадку розбіжностей між специфікацією і цим договором, умови специфікації мають пріоритет. Відповідно до умов специфікації №1 від 21.10.2024 року до договору поставки №С/БВ/21/10-6 від 21.10.2024 року: 1. загальна вартість партії товару, що підлягає поставці за цією специфікацією становить 2 440 000 грн., в т.ч. ПДВ 14% - 297 192,98 грн. 2. Поставка товару за даною специфікацією здійснюється на умовах FСА (згідно Інкотермс 2010) зі складу за адресою: с.Васильківка, Васильківський р-н, Дніпропетровська обл., 3. Поставка товару по даній специфікації здійснюється постачальником в строк до 24.10.2024 р. (включно). 4. розрахунки за товар здійснюються на наступних умовах: 86% вартості кожної партії товару - в день відвантаження відповідної партії товару або може бути оплачена покупцем на умовах попередньої оплати (авансу) - залишок вартості поставленої партії товару протягом 10 банківських днів після настання наступних обставин у їх сукупності: реєстрації постачальником податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних; отримання покупцем від постачальника зареєстрованих податкових накладних належним чином оформлених первинних документів на поставлений товар (оригінали з підписом та печаткою постачальника, та сертифікат якості на товар). 5. Кількість поставленого товару згідно із даної специфікації і відповідно його загальна вартість, можуть змінюватись в більшу або меншу сторону в межах 10%. Фактична кількість і вартість переданого товару зазначається в видаткових накладних на товар.

Згідно із договором поставки сільськогосподарської продукції власного виробництва №С/БВ/21/10-6 від 21.10.2024 року зібраний врожай соняшника був реалізований ТОВ “СОЛЕО” за видатковими накладними: №1 від 22.10.2024 року в кількості 77,40 т на суму 1 892 410,65 грн., в т.ч. ПДВ 14% 232 401,31 грн; №2 від 23.10.2024 року в кількості 23,63 т на суму 582 479,50 грн., в т.ч. ПДВ 14% 71 532,57 грн.

Зазначене підтверджується наступними документами: рахунком фактурою №21/10 від 21.10.2024 року, довіреністю №1254 від 21.10.2024 року, видатковою накладною №1 від 22.10.2024 року, товарно-транспортною накладною №3 від 22.10.2024 року, товарно-транспортною накладною №2 від 22.10.2024 року, товарно-транспортною накладною №4 від 22.10.2024 року, видатковою накладною №2 від 23.10.2024 року, товарно-транспортною накладною №1 від 23.10.2024 року, актом звірки взаємних розрахунків, платіжною інструкцією № 6808 від 22.10.2024 року, Реєстром приймання сировини, оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 361.

Господарська операція відображена у бухгалтерському обліку ТОВ “Схід-Агро Плюс”. ТОВ “СОЛЕО” за поставлений товар розрахувалося частково у розмірі 2081200 грн., що підтверджується платіжною інструкцією №6808 від 22.10.2024 року.

На виконання приписів п.187.1 ст.187, п.201.1 ст.201 ПК України, за правилом першої події, позивач направив на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних податкову накладну №2 від 22.10.2024 року на загальну суму з ПДВ 2 081 199,99 грн. та податкову накладну №3 від 23.10.2024 року на загальну суму з ПДВ 393 690,15 грн.

Позивач отримав від Головного управління ДПС у Дніпропетровській області квитанцію №9349389510 про зупинення реєстрації податкової накладної №2 від 22.10.2024 року. Відповідачем-1 у квитанції зазначено: “Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 1206, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D'"=0.000%, "Рпоточ"=0. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних”.

Позивач отримав від Головного управління ДПС у Дніпропетровській області квитанцію №9349372962 про зупинення реєстрації податкової накладної №3 від 23.10.24 року. Відповідачем-1 у квитанції зазначено: “Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної від в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 1206, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D'"=0.000%, "Рпоточ"=0. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних”.

19.11.2024 року позивач подав повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкової накладної №2 від 22.10.2024 року та №3 від 23.10.2024 року.

21.11.2024 року позивач отримав від Головного управління ДПС у Дніпропетровській області повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питань прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №2, а саме: копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, інших документів, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена в Єдиному реєстрі податкових накладних, первинних документів щодо постачання / придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, первинних документів щодо придбання, послуг, зберігання продукції, транспортування продукції, складських документів, інвентаризаційні описи, рахунків – фактури, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків, інших документів, що підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додаткова інформація: “Відсутні первинні документи складського зберігання, а саме: договори, специфікації, рахунки-фактури, платіжні інструкції або банківські виписки, акти наданих послуг, реєстри тощо. Відсутні документи по придбанню с/г послуг культивації, посіву, збору соняшника або оренді с/г машин (спец.техніки). Відсутні документи підтверджуючі наявність земельних ділянок, а саме: витяги, акти, договори, довідки тощо. Згідно наданих первинних документів та ЄРПН підприємство ТОВ "СХІД-АГРО ПЛЮС" (ЄДРПОУ 45293481) здійснює придбання ТМ не пов?язаних з господарською операцією (діяльністю), а саме: суміш для гіпсокартону, гіпсокартонну плиту, грунтовку, профіль, металопластикові вікна”.

22.11.2024 року позивач отримав від Головного управління ДПС у Дніпропетровській області повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питань прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №3, а саме: копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, інших документів, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена в Єдиному реєстрі податкових накладних, первинних документів щодо постачання / придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, первинних документів щодо придбання, послуг, зберігання продукції, транспортування продукції, складських документів, інвентаризаційні описи, рахунків – фактури, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків, інших документів, що підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додаткова інформація: “Відсутні первинні документи складського зберігання, а саме: договори, специфікації, рахунки-фактури, платіжні інструкції або банківські виписки, акти наданих послуг, реєстри тощо. Відсутні документи по придбанню с/г послуг культивації, посіву, збору соняшника або оренді с/г машин (спец.техніки). Відсутні документи підтверджуючі наявність земельних ділянок, а саме: витяги, акти, договори, довідки тощо. Згідно наданих первинних документів та ЄРПН підприємство ТОВ "СХІД-АГРО ПЛЮС" (ЄДРПОУ 45293481) здійснює придбання ТМ не пов?язаних з господарською операцією (діяльністю), а саме: суміш для гіпсокартону, гіпсокартонну плиту, грунтовку, профіль, металопластикові вікна”.

26.11.2024 року позивач надав відповідачу-1 повідомлення про подання додаткових пояснень та/або документів необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної.

Позивачем отримано від відповідача-1 рішення №12115632/45293481 від 28.11.2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 22.10.2024 року, в якому податковий орган зазначає, що причиною відмови є: ненадання / частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платнику податку.

Позивачем отримано від відповідача-1 рішення №12115631/45293481 від 28.11.2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної №3 від 23.10.2024 року, в якому податковий орган зазначає, що причиною відмови є: ненадання / частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платнику податку.

Не погоджуючись із вказаними рішеннями №12115632/45293481, позивач 06.12.2024 року звернувся зі скаргами до ДПС України.

Рішеннями відповідача-2 від 13.12.2024 року скарги позивача було залишено без задоволення. Підставою відмови відповідач-2 зазначає: “ненадання платником податку копій первинних документів, щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних”.

Вважаючи протиправними рішення про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних №2 від 22.10.2024 та №3 від 23.10.2024, позивач звернувся до суду із позовом про їх скасування.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що зважаючи на виконання платником податку обов`язку щодо підтвердження господарських операцій, а також на те, що, запропонувавши подати підтверджуючі документи, контролюючий орган не вказав їх конкретного переліку, відсутні підстави для відмови в реєстрації податкових накладних.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

В абзаці першому пункту 201.1 статті 201 ПК України зазначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно із абзацами першим, другим пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня (абзац 5 пункту 201.10 статті 201 ПК України).

Відповідно до абз.9-11 пункту 201.10 статті 201 ПК України датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.

Відповідно до абзацу 13 пункту 201.10 статті 201 ПК України, якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних регламентований Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (далі - Порядок №1246).

Відповідно до пункту 2 Порядку № 1246 податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно із пунктами 12-15 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України "Про електронні довірчі послуги", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС.

У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття.

Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 р. № 1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165 та Порядок розгляду скарги, відповідно у редакції на час спірних відносин).

За положенням пункту 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Згідно із пунктом 6 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до пунктів 7 - 9 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет.

Платник податку отримує розраховані показники позитивної податкової історії через електронний кабінет.

Пунктом 10 Порядку №1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Аналіз вказаних норм свідчить, що контролюючий орган після надходження податкової накладної до ДПС для реєстрації в ЄРПН, в автоматизованому режимі здійснює її розшифрування та проводить відповідну перевірку, зокрема щодо наявності підстав для зупинення реєстрації податкової накладної через відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або через відповідність відображених у ній операції критеріям ризиковості здійснення операцій. Автоматизований моніторинг відповідності платника податку, яким складено податкову накладну, критеріям оцінки ступеня ризиків здійснюється відповідно до ознак, наведених у пунктах 1-8 критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість (додаток 1 до Порядку №1156). Автоматизований моніторинг відповідності господарської операції, відображеної у податковій накладній, критеріям оцінки ступеня ризиків здійснюється відповідно до ознак, наведених у пунктах 1-6 критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 до Порядку №1156). У разі, якщо за результатами моніторингу визначено, що цей платник податку відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація податкової накладної зупиняється, про що платнику протягом операційного дня надсилалася відповідна квитанція. У разі, коли за результатами моніторингу господарська операція, відображена у податковій накладній, відповідає критеріям ризиковості здійснення операції (крім податкової накладної, складеної платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку) реєстрація такої податкової накладної також зупиняється.

Як встановлено судом, реєстрацію спірних податкових накладних зупинено з підстав того, що обсяг постачання товару/послуги 1206, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Показник "D'"=0.000%, "Рпоточ"=0.

Водночас, контролюючим органом порушено принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень, оскільки спірні рішення про відмову в реєстрації податкової накладної від 28.11.2024 року містять лише загальне посилання на ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію якої зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.

Зупинення реєстрації податкової накладної за п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання вказаних у ньому умов.

Однак, з рішень відповідача-1 не вбачається обґрунтувань підстав та причин віднесення відповідної операції за податковими накладними №2 від 22.10.2024 року, №3 від 23.10.2024 року до п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

При цьому, в силу положень пункту 11 Порядку №1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної в обов`язковому порядку зазначається не лише сам критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, а й вказується розрахований показник за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.

У квитанціях про зупинення реєстрації податкової накладної №2 від 22.10.2024 року, №3 від 23.10.2024 року даних про розрахунковий показник критерію ризиковості здійснення операцій не наведений. Натомість, в якості додаткового показника зазначені такі показники, як: "D та "Р". Однак, такі показники не є прийнятними, оскільки розрахункові величини D та P - є ознаками, відповідно до яких перевіряються подані на реєстрацію податкові накладні саме до початку проведення моніторингу, за результатами якого можливе зупинення їх реєстрації. Тобто, ці величини за жодних умов не можуть вважатися показниками критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Окрім того, контролюючим органом у квитанціях про зупинення реєстрації податкової накладної №2 від 22.10.2024 року та №3 від 23.10.2024 року не було вказано, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація цієї податкової накладної стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованих квитанцій вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.

Контролюючий орган має конкретизувати перелік документів, необхідних для виконання покладених на нього функцій, для того, щоб платник податку чітко розумів адресовану йому вимогу.

Пред`явлення контролюючим органом до платника податків загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації та без посилання на відповідну норму права виключає можливість такого органу в подальшому застосовувати до такого платника податків негативні наслідки, пов`язані із ненаданням певного документу.

У випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Недотримання контролюючим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, яке прийняте на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації такої податкової накладної, є протиправним.

Суд встановив, що з метою реєстрації податкових накладних №2 від 22.10.2024 року, №3 від 23.10.2024 року до контролюючого органу 19.11.2024 року ТОВ “Схід-Агро Плюс” подало повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, а 26.11.2024 року - повідомлення про подання додаткових пояснень та/або документів необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Однак, оспорювані рішення №12115632/45293481 від 28.11.2024 року, №12115631/45293481 від 28.11.2024 року не містять мотивів відхилення наданих позивачем пояснень та документів.

У постанові від 10.04.2024 року у справі № 420/728/23 Верховний Суд зазначив, що саме по собі посилання на ненадання певних документів без конкретизації їх переліку та без аналізу вже наданих платником податків документів, свідчить про необґрунтованість рішення контролюючого органу.

Зі змісту спірних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних вбачається, що відповідач-1 жодної оцінки поданим позивачем документам не надав, жодної інформації щодо їх невідповідності вимогам законодавства не навів.

Колегія суддів погоджується з висновками суду, що спірні рішення комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області не відповідають вимогам та принципам управлінської діяльності, закріпленим у частині 2 статті 2 КАС України, позаяк прийняті необґрунтовано, без урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення. Відтак, такі рішення є протиправними та підлягали скасуванню.

Щодо вимог про зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладених днем її фактичного подання, колегія суддів зазначає наступне.

Положенням підпункту 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 ПК України встановлено, що єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Згідно з п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Згідно з пунктами 19, 20 Порядку №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Враховуючи встановлену судом протиправність прийнятих відповідачем-1 рішень про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних та відсутність законодавчо закріплених перешкод для їх реєстрації, належним та ефективним способом захисту порушеного права позивача в даному випадку є саме зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні №2 та №3 датою їх подання на реєстрацію.

В даному випадку, зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та належним способом захисту порушеного права.

Колегія суддів вважає, що суд першої інстанції під час розгляду цієї справи об`єктивно, повно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення справи, дав їм правильну юридичну оцінку і ухвалив законне, обґрунтоване рішення без порушень норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, тому рішення суду першої інстанції у цій справі необхідно залишити без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.

Розподіл судових витрат не здійснюється у відповідності до норм ст.139 КАС України.

Керуючись ст.311, п.1 ч.1 ст.315, ч.1 ст.316, ст.ст.322, 325, 329 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області - залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29 жовтня 2025 року у справі № 160/20239/25 - залишити без змін.

Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, відповідно до п.2 ч.5 ст.328 КАС України.

Головуючий - суддя Н.П. Баранник

суддя Н.І. Малиш

суддя А.А. Щербак