Постанова від 21 липня 2026 р. у справі №320/44103/23 — Касаційний адміністративний суд Верховного Суду

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 липня 2026 року

м. Київ

справа № 320/44103/23

касаційне провадження № К/990/24070/25

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Бившевої Л.І.,

суддів: Ханової Р.Ф., Хохуляка В.В.,

розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у місті Києві (далі - Управління) на рішення Київського окружного адміністративного суду від 04.11.2024 (суддя Діска А.Б.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 05.05.2025 (головуючий суддя - Оксененко О.М., судді - Ганечко О.М., Кузьменко В.В.) у справі за позовом Компанії «IPSEN PHARMA» (ІПСЕН ФАРМА) (далі - Компанія) до Головного управління ДПС у місті Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

У С Т А Н О В И В:

У листопаді 2023 року Компанія звернулась до суду із позовом до Управління, у якому просила визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0541132305 від 18.08.2023.

На обґрунтування зазначених позовних вимог Компанія послалася на те, що оскаржуване рішення є безпідставним та таким, що грубо порушує права та законні інтереси позивача, посилаючись на те, що акт перевірки не містить обґрунтування здійснення представництвом комерційної діяльності. Вказує, що представництво не займається виробництвом або продажем фармацевтичної продукції, а виконує функції некомерційного представництва та здійснює виключно допоміжну діяльність на території України по відношенню до діяльності Компанії, яка не призводить до одержання доходу представництвом. А фінансування Компанією постійного місця діяльності не свідчить про набуття статусу «постійного представництва». Зазначав про неврахування податковим органом висновків Верховного Суду, викладених в постановах від 16.03.2020 (справа №826/7675/18), від 24.05.2019 (справа №826/3191/13-а), від 12.02.2019 (справа №826/10603/15).

Київський окружний адміністративний суд рішенням від 04.11.2024, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 05.05.2025, позов задовольнив: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення № 0541132305 від 18.08.2023.

Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суди, з посиланням на висновки, викладені Верховним Судом у постанові від 15.02.2024 у справі № 640/35881/21, виходили з того, що Управлінням не спростовано, що діяльність представництва Компанії на території України носить виключно допоміжний характер для здійснення основної діяльності материнської компанії. За таких обставин, незалежно від тривалості перебування представництва за певним місцем розташування, кількості персоналу та обсягу наявних основних засобів, відсутні підстави для надання такому представництву статусу «постійного», поки його діяльність обмежується функціями суто підготовчого та/або допоміжного характеру. Аналогічний підхід застосовано і в пункті 28 Коментаря до статті 5 Модельної конвенції ОЕСР (в редакції 2014 року), пункті 70 Коментаря до статті 5 Модельної конвенції ОЕСР (в редакції 2017 року).

Управління оскаржило рішення судів першої та апеляційної до Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду, який ухвалою від 08.07.2025 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.

Підставою для відкриття касаційного провадження у скаржник визначив пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України , а саме - суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновків Верховного Суду, викладених у постановах від 29.09.2021 у справі № 640/10685/20 та від 17.10.2019 у справі № 2а-16434/12/267, щодо застосування норми права у подібних правовідносинах.

Зокрема, скаржник посилається на те, що суди не надали належної правової оцінки тому, що Компанія не є виробником фармацевтичної продукції, виходячи з аналітичної інформації щодо витрат представництва Компанії на здійснення діяльності щодо маркетингових витрат, проведенням конференцій та розповсюдження інформації про лікарські засоби, «круглих столів» - встановлено, що представництво здійснювало широкі заходи по розповсюджуванню інформації щодо лікарських засобів, виробником яких не є головна компанія - засновник, а треті особи.

У відзиві на касаційну скаргу Компанія просить суд відмовити у її задоволенні, а рішення судів попередніх інстанцій залишити без змін з підстав того, що основним видом діяльності Компанії відповідно до її статуту є: розробка, виробництво, купівля, обробка, переробка, збут та продаж будь-якої хімічної, біологічної опотерапевтичної та фітотерапевтичної продукції, направленої на збереження здоров`я людини та забезпечення її гігієни та краси, особливо продуктів харчування, фармацевтичної, стоматологічної, дієтичної, парфумерної, косметологічної продукції; збут та продаж цих продуктів самостійно або через третіх осіб, включаючи використання різних засобів продажу. У той же час, основним видом діяльності представництва Компанії є дослідження кон`юктури ринку та виявлення громадської думки (КВЕД 73.20), а зі змісту Положення про представництво Компанії вбачається, що метою створення представництва на території України є здійснення для Компанії діяльності підготовчого або допоміжного характеру.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 21.07.2026 визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи і призначив попередній розгляд справи на 22.07.2026.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи скаржника та, враховуючи межі касаційної скарги, дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

У справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій встановили, що у 2019 році Управлінням було проведено документальну планову виїзну перевірку представництва Компанії з податкового законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, валютного за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, за результатами якої складено акт від 24.01.2019 № 30/26-15-14-06-04/23379350. Перевіркою повноти декларування та своєчасності сплати податку на прибуток порушень не встановлено.

Для підтвердження правомірності користування пільгами зі сплати податків на території України відповідно до статті5 Конвенції між Урядом України і Урядом Французької Республіки «Про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно», на адресу Департаменту трансфертного ціноутворення та міжнародного оподаткування ДПС на виконання вимог та відповідно до Порядку обміну податковою інформацією за спеціальними письмовими запитами з компетентними органами іноземних країн, затвердженого наказом МФУ від 30.11.2012 № 1247, було направлено запит від 04.11.2020 № 3462/5/99-00-99 для одержання інформації з-за кордону щодо діяльності компанії - нерезидента «IPSEN PHARMA» (Франція).

На підставі направлення від 03.07.2023 № 11373/26-15-23-04-19, виданого Управлінням, наказу Управління від 29.06.2023 № 3279 та згідно листа ДПС України від 17.05.2023 № 11170/7/99-00-16-01-03-07 щодо отриманої інформації та документів від компетентного органу Французької Республіки, які стосуються питань, що були охоплені під час попередньої перевірки представництва «Іпсен Фарма» проведена документальна позапланова виїзна перевірка відповідно до підпункту 78.1.21 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, за результатами якої складено акт від 14.07.2023 № 48776/26-15-23-05-21/23379350, за висновками якого встановлено порушення підпункту 141.4.7 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України, в результаті чого представництвом занижено податок на прибуток на загальну суму 5283060,00 грн., в тому числі: за 2015 рік на суму 1692818,00 грн.; за 2016 рік на суму 1671690,00 грн.; за 2017 рік на суму 1918552,00 грн.

Зокрема, у акті перевірки було вказано, що через свій відокремлений підрозділ в Україні нерезидент здійснює частину своєї основної діяльності з просування лікарських засобів на території України. Виходячи з аналітичної інформації щодо витрат представництва Компанії на здійснення діяльності щодо маркетингових витрат, проведення конференцій та розповсюдження інформації про лікарські засоби, «круглих столів» відповідачем було встановлено, що представництво здійснювало широкі заходи по розповсюдженню інформації щодо лікарських засобів, виробником яких не є головна компанія-засновник, а треті особи. Отримана від компетентного органу Французької Республіки інформація та дані документальної планової виїзної перевірки (акт перевірки від 20.12.2019), на думку контролюючого органу свідчать про здійснення нерезидентом «IPSEN PHARMA» (Франція) частини господарської діяльності через зареєстроване на території України представництво. А тому контролюючий орган дійшов висновку, що діяльність представництва не є підготовчою (допоміжною), а є суттєвою та тотожною (в частині розповсюдження продукції IPSEN на французькому ринку, у рамках своєї рекламної діяльності компанія бере участь та/або організації заходів (конгреси, зустрічі з наукового обміну тощо) безпосередньо або за допомогою постачальників послуг, метою яких є інформування та навчання медичних працівників про навколишнє середовище та продукти IPSEN) по відношенню до головної компанії IPSEN PHARMA» (Франція).

На підставі висновків вказаного акта перевірки прийняло податкове повідомлення-рішення від18.08.2024 №0541132305, яким збільшило позивачу грошове зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на загальну суму 2398190,00 грн, в тому числі: 1918552,00 грн. - за податковими зобов`язаннями, 479638,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Вказане податкове повідомлення-рішення оскаржувалось в адміністративному порядку, за результатами якого його скарга була залишена без задоволення, а оскаржуване податкове повідомлення-рішення - без змін.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, Верховний Суд виходить із наступного.

Відповідно до положень підпункту 141.4.7 статті 141 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі - ПК України) суми прибутків нерезидентів, які провадять свою діяльність на території України через постійне представництво, оподатковуються в загальному порядку. При цьому таке постійне представництво прирівнюється з метою оподаткування до платника податку, який провадить свою діяльність незалежно від такого нерезидента.

Тобто, саме від факту визнання представництва нерезидента постійним залежить порядок оподаткування його доходів.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.193 пункту 14.1 статті 14 ПК України (в редакції Закону №71-VIII від 28.12.2014), під постійним представництвом слід розуміти постійне місце діяльності, через яке повністю або частково проводиться господарська діяльність нерезидента в Україні, зокрема: місце управління; філія; офіс; фабрика; майстерня; установка або споруда для розвідки природних ресурсів; шахта, нафтова/газова свердловина, кар`єр чи будь-яке інше місце видобутку природних ресурсів; склад або приміщення, що використовується для доставки товарів, сервер.

З метою оподаткування термін «постійне представництво» включає будівельний майданчик, будівельний, складальний або монтажний об`єкт чи пов`язану з ними наглядову діяльність, якщо тривалість робіт, пов`язана з таким майданчиком, об`єктом чи діяльністю, перевищує шість місяців; надання послуг нерезидентом (крім послуг з надання персоналу), у тому числі консультаційних, через співробітників або інший персонал, найнятий ним для таких цілей, але якщо така діяльність провадиться (в рамках одного проекту або проекту, що пов`язаний з ним) в Україні протягом періоду або періодів, загальна тривалість яких становить більш як шість місяців, у будь-якому дванадцятимісячному періоді; резидентів, які мають повноваження: діяти від імені виключно такого нерезидента (проведення переговорів щодо суттєвих умов та/або укладення договорів (контрактів) від імені цього нерезидента), що призводить до виникнення у цього нерезидента цивільних прав та обов`язків; та/або утримувати (зберігати) запаси товарів, що належать нерезиденту, із складу яких здійснюється поставка товару від імені нерезидента, крім резидентів, що мають статус складу тимчасового зберігання або митного ліцензійного складу.

Для цілей податкового обліку постійним представництвом не є: використання будівель або споруд виключно з метою зберігання, демонстрації або доставки товарів чи виробів, що належать нерезиденту; зберігання запасів товарів або виробів, що належать нерезиденту, виключно з метою зберігання або демонстрації; зберігання запасів товарів або виробів, що належать нерезиденту, виключно з метою переробки іншим підприємством; утримання постійного місця діяльності виключно з метою закупівлі товарів чи виробів або для збирання інформації для нерезидента; направлення у розпорядження особи фізичних осіб у межах виконання угод про послуги з надання персоналу; утримання постійного місця діяльності виключно з метою провадження для нерезидента будь-якої іншої діяльності, яка має підготовчий або допоміжний характер.

Об`єктом оподаткування податком на прибуток, згідно із підпунктом 134.1.2 пункту 134.1 статті 134 ПК України, є дохід (прибуток) нерезидента, що підлягає оподаткуванню згідно зі статтею 160 цього Кодексу, з джерелом походження з України.

Дохід з джерелом походження з України - це будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні (підпункт 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

Пункт 160.1 статті 160 ПК України передбачає, що будь-які доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту під доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, розуміються, зокрема, інші доходи від провадження нерезидентом (постійним представництвом цього або іншого нерезидента) господарської діяльності на території України, за винятком доходів у вигляді виручки або інших видів компенсації вартості товарів/виконаних робіт/наданих послуг, переданих/виконаних/наданих резиденту від такого нерезидента (постійного представництва), у тому числі вартості послуг із міжнародного зв`язку чи міжнародного інформаційного забезпечення.

Згідно із пунктом 160.2 статті 160 ПК України резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), крім доходів, зазначених у пунктах 160.3 - 160.6 цієї статті, зобов`язані утримувати податок з таких доходів, зазначених у пункті 160.1 цієї статті, за ставкою в розмірі 15 відсотків їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

03.03.1998 Законом України № 150/98-ВР Верховна Рада України ратифікувала Конвенцію між Урядом України і Урядом Французької Республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно, яка набрала чинності для України з 01.01.1999.

Відповідно до пунктів 1, 2 статті 5 Конвенції Для цілей цієї Конвенції термін «постійне представництво» означає постійне місце діяльності, через яке повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність підприємства. Термін "постійне представництво", зокрема, включає: a) місце управління; b) відділення; c) контору; d) фабрику; e) майстерню; f) шахту, нафтову або газову свердловину, кар`єр або будь-яке інше місце видобутку природних ресурсів; і g) постійне місце, яке використовується як торгова точка.

Згідно п. 3 статті 5 Конвенції будівельний майданчик, або монтажний, або складальний об`єкт вважаються постійним представництвом лише в тому разі, якщо вони існують більше дванадцяти місяців; установка або споруда, що використовується для розвідки природних ресурсів, створюють постійне представництво тільки якщо таке використання триває більше шести місяців.

При цьому пунктом 4 статті 5 Конвенції передбачено, що незважаючи на попередні положення цієї статті, термін «постійне представництво» не включає: а) використання споруд виключно з метою зберігання, демонстрації або поставки товарів чи виробів, що належать підприємству; b) утримання запасів товарів або виробів, що належать підприємству, виключно з метою зберігання, демонстрації або поставки; c) утримання запасів товарів або виробів, що належать підприємству, виключно з метою переробки іншим підприємством; d) утримання постійного місця діяльності виключно з метою закупівлі товарів чи виробів або для збирання інформації для підприємства; е) утримання постійного місця діяльності виключно з метою здійснення для підприємства будь-якої іншої діяльності підготовчого чи допоміжного характеру; f) утримання постійного місця діяльності виключно для здійснення будь-якої комбінації видів діяльності, перелічених у підпунктах від а) до е), за умови, що сукупна діяльність постійного місця діяльності, яка виникає внаслідок такої комбінації, має підготовчий або допоміжний характер.

Отже, як національне, так і міжнародне законодавство встановлює, що одним із випадків, коли господарська діяльність нерезидента, що здійснюється через його представництво в Україні, не підпадає під визначення «постійне представництво» є здійснення таким представництвом комбінації видів діяльності, описаних в інших підпунктах пункту 4 статті 5 Конвенції, якщо наслідком такої комбінації є сукупна діяльність підготовчого чи допоміжного характеру.

Суди врахували, що приведена вище Конвенція розроблена на основі Модельної конвенції Організації економічного співробітництва і розвитку щодо податків на доходи і капітал, яка становить джерело уніфікованих рішень щодо найбільш поширених питань, які виникають у сфері міжнародного оподаткування та усунення подвійного оподаткування. До кожної статті Модельної конвенції розроблені деталізовані Коментарі, які підлягають врахуванню при застосуванні і тлумаченні положень відповідної двосторонньої конвенції, а також при вирішенні відповідних спорів. Слід зазначити, що у 2017 році до Коментарів було внесено низку змін і, зокрема, пункт 3 Коментаря до Статті 5 «Щодо визначення постійного представництва» Модельної конвенції ОЕСР передбачає, що ці зміни слід враховувати для цілей тлумачення конвенцій, укладених до їх прийняття, тому як вони відображають консенсус країн-членів ОЕСР щодо тлумачення існуючих положень та їх застосування до певних ситуацій. Поряд з цим пункт 4 Коментарів до вказаної Статті застерігає, що зміни до цього Коментаря, що стосувались додавання параграфа 4.1 та модифікації параграфів 4, 5, 6 Статті, є лише перспективними і не впливають на тлумачення попередніх положень Модельної конвенції ОЕСР та договорів, до яких включено ці положення. Отже, Коментарі до Модельної конвенції у спірному випадку підлягають застосуванню як в редакції 2014 року, так і в редакції 2017 року (в тій частині, що не суперечить пункту 4 Коментарів до статті 5).

Пункт 24 Коментарів до статті 5 Модельної конвенції ОЕСР (в редакції 2014 року) роз`яснює, що часто буває важко відрізнити діяльність, яка має підготовчий або допоміжний характер, від тієї, яка не має. Вирішальним критерієм є те, чи діяльність представництва сама по собі є істотною та значною частиною діяльності підприємства в цілому. Кожен випадок слід розглядати окремо. У будь-якому випадку постійне місце діяльності, головна мета якого ідентична головній меті всього підприємства, не здійснює підготовчу або допоміжну діяльність. Такі ж за змістом положення знайшли відображення і у пункті 59 Коментарів до статті 5 Модельної конвенції ОЕСР (в редакції 2017 року).

Пункт 60 Коментарів до статті 5 Модельної конвенції ОЕСР (в редакції 2017 року) також додатково деталізує, що діяльність, яка має допоміжний характер, як правило, відповідає діяльності, яка здійснюється для підтримки, але не є суттєвою та істотною частиною діяльності підприємства в цілому. Це малоймовірно, що діяльність, яка вимагає значної частки активів та працівників підприємства, може розглядатись як така, що має допоміжний характер.

Таким чином, для розмежування «постійного» представництва від «непостійного» (некомерційного) слід виділити ключові характеристики, які слугують базою для їх розмежування. Насамперед, діяльність некомерційного представництва має виключно підготовчий або допоміжний характер щодо діяльності материнської компанії і має бути відмінною від статутних функцій материнської компанії.

Наведений правовий висновок був викладений Верховним Судом у постановах від 24.05.2019 у справі №826/3191/13-а, від 16.03.2020 у справі №826/7675/18.

У справі, що розглядається, суди установили, що позивач наполягав, що представництво здійснює на території України виключно допоміжну діяльність, яка полягає, якщо узагальнити, у здійсненні представницьких функцій в інтересах Компанії на території України, виявленні кон`юнктури ринку та виявленні громадської думки, поширенні інформації про товари Компанії на українському ринку, збиранні інформації та наданні порад Компанії щодо здійснення діяльності на ринку України, зокрема щодо правового регулювання фармацевтичного ринку, оподаткування імпорту та продажу лікарських засобів, валютного регулювання діяльності іноземних компаній в України.

Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, відповідно до пункту 2 статуту Компанії, основним видом діяльності Компанії є розробка, виробництво купівля, обробка, переробка, збут та продаж будь-якої хімічної, біологічної, опотерапевтичної та фітотерапевтичної продукції, направленої на збереження здоров`я людини та забезпечення її гігієни та краси, особливо продуктів харчування, фармацевтичної, стоматологічної, дієтичної, парфумерної, косметологічної продукції; збут та продаж цих продуктів самостійно або через третіх осіб, включаючи використання різних засобів продажу продуктів.

Натомість, основним видом діяльності представництва є дослідження кон`юнктури ринку та виявлення громадської думки (КВЕД 73.20).

Так, представництво було зареєстроване 29.04.2009 в Міністерстві економіки України, свідоцтво про державну реєстрацію № ПІ-0156.

Відповідно до статті 2 Положення про представництво Компанії в Україні, затвердженого Компанією, метою створення Представництва на території України є здійснення для Компанії діяльності підготовчого або допоміжного характеру. Предметом діяльності Представництва є вчинення всіх законних дій та представництво інтересів Компанії в Україні шляхом здійснення для Компанії діяльності підготовчого або допоміжного характеру на території України, а саме: дослідження економічної кон`юнктури з точки зору можливості просування та застосування товарів Компанії; виявлення суспільної думки; розробка маркетингових рекомендацій для Компанії щодо просування та застосування товарів Компанії; збирання інформації про семінари, конференції, виставки та інші заходи, підготовка, організація, проведення та участь у таких заходах з метою популяризації Компанії та її товарів; проведення інших заходів, спрямованих на популяризацію Компанії та її товарів; проведення попередніх переговорів з потенційними партнерами Компанії; збирання, підготовка та подання документів для державної реєстрації та перереєстрації лікарських засобів Компанії в Україні, а також представництво Компанії у зв`язку з процедурою державної реєстрації та перереєстрації таких лікарських засобів з метою подальшого просування та застосування лікарських засобів Компанії на території України; - організація реклами Компанії та її товарів.

Отже, Представництво самостійно не здійснювало на території України підприємницької діяльності, воно не здійснювало розробку, виробництво, купівлю, обробку, переробку, збут чи продаж будь-якої хімічної, біологічної, опотерапевтичної та фітотерапевтичної продукції, направленої на збереження здоров`я людини та забезпечення її гігієни та краси, збуту та продажу цих продуктів самостійно або через третіх осіб, включаючи використання різних засобів продажу продуктів. Тобто, представництво не здійснювало видів статутної діяльності, які зазначені у пункті 2 статуту Компанії. Доказів протилежного контролюючим органом не надано.

Крім того, Компанія (нерезидент - «Ipsen Pharma») є частиною Групи ком паній «Іпсен», до якої входять ще 55 афілійованих компаній по всьому світу. Компанія у межах Групи здійснює загальне управління Групою та її активами, що не виключає те, що інші афілійовані компанії Групи можуть виготовляти лікарські засоби для Компанії та за її патентами, діючи в межах однієї Групи компаній.

За своїм характером зазначені обов`язки щодо реєстрації лікарських засобів та їх реклама носять підготовчий та допоміжний характер, адже їх вчинення покликане забезпечити законність застосування відповідного лікарського засобу на території України, розповсюдження інформації про нього.

Матеріали справи свідчать про те, що представництво не мало господарських відносин з виробниками лікарських засобів перелік яких наведений на 10-11 аркушах акту перевірки, тобто представництво не мало відносин доручення (представництва), про наявність яких наполягає Управління. Для того, щоб вони виникли, в силу Закону України «Про зовнішньоекономічну діяльність» та Господарського кодексу України (чинного на час виникнення спірних правовідносин) повинен був бути укладений у письмовій формі зовнішньоекономічний договір, але в акті перевірки не міститься посилання на існування таких договорів.

Усі лікарські засоби, зазначені контролюючим органом на 10-11 аркушах акту перевірки, зареєстровані за заявками Компанії. При цьому, в акті перевірки не вказано, що Компанія як заявник при реєстрації вказаних лікарських засобів діяла у статусі «уповноваженого представника» згідно статті 9-1 Закону України «Про лікарські засоби».

На підставі вищевикладеного можна зробити висновок що суб`єктом взаємовідносин із наведеними в акті перевірки нерезидентами-виробниками є Компанія, а позивач лише здійснювало в інтересах головної компанії підготовчі дії, пов`язані із розповсюдженням інформації про такі лікарські засоби.

Таким чином, судами установлено, що діяльність представництва не була пов`язана з реалізацією товарів або наданням послуг, а здійснювало дії, пов`язані із розповсюдженням інформації про лікарські засоби; такі дії не спрямовані на отримання доходу, їх здійснення не призводить до виникнення доходу, представництво лише зазнає витрати.

Касаційний суд у даному випадку не може не погодитись, що дублювання представництвом функцій та видів діяльності Компанії не мало місця. Представництво не виробляло, не закуповувало та не розповсюджувало лікарські засоби, що виробляються або закуповуються Компанією. Судами встановлено, що за своїм характером дії щодо рекламування лікарських засобів носили підготовчий та допоміжний характер, адже їх вчинення було покликане забезпечити можливість реалізації відповідного лікарського засобу на території України. Будь-яких доказів на підтвердження того, що позивач діяв в інтересах виробників лікарських засобів, рекламування яких здійснював, та отримував від цього дохід, відповідач не надав. Позивач виконував підготовчі та/або допоміжні функції для забезпечення основної діяльності Компанії, що відповідало видам його діяльності.

Суди констатували, що відповідач не надав будь-яких доказів на підтвердження характеру діяльності позивача як постійного представництва нерезидента та отримання ним доходу (прибутку) нерезидента, що оподатковується в загальному порядку.

Разом з тим, відповідно до норми абзацу першого частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішення, дії чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Отже, твердження контролюючого органу щодо необхідності застосування підпункту 14.1.193 пункту 14.1 статті 14 ПК України є безпідставними.

Суд касаційної інстанції звертає увагу на те, що касаційне провадження у справах залежить виключно від доводів та вимог касаційної скарги, які наведені скаржником і стали підставою для відкриття касаційного провадження.

Суд вважає правильним вказати, що постійним представництвом визнається особа, яка загалом здійснює діяльність, аналогічну материнській компанії, або якщо така діяльність є переважною. У разі здійснення представництвом нерезидента видів або виду діяльності, яка є тотожною основній діяльності нерезидента, таке представництво набуває статусу постійного представництва, а його діяльність на території України оподатковується в загальному порядку.

У справі №2а-16434/12/2670, на неврахування висновку Верховного Суду у якій, посилається у касаційній скарзі відповідач, суд установив, що оскільки за своєю сутністю діяльність, що здійснювало представництво, співпадає із видами діяльності самого нерезидента, і така діяльність представництва була спрямована на надання послуг не для нерезидента, а для третіх осіб, мала на меті отримання прибутку, діяльність представництва не може розглядатись як така, що має допоміжний чи підготовчий характер. З урахуванням встановлених обставин щодо здійснення позивачем діяльності з пошуку інформації не для нерезидента, а для третіх осіб, яка не носить допоміжного та підготовчого характеру, спрямованості такої діяльності на отримання доходу, а також, зважаючи на наявність певного місця діяльності у представництва, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли обґрунтованого висновку про відповідність вимогам чинного законодавства податкового повідомлення-рішення.

Таким чином, податковий орган посилається на висновок Верховного Суду, який сформульовано за інших встановлених обставин. Формальне посилання на постанови Верховного Суду щодо оцінки того чи іншого аргументу, який до того ж зроблено на підставі встановлених фактичних обставин конкретної справи і наявних у матеріалах справи доказів, не є засвідченим застосуванням судами норм матеріального права без урахування висновків Верховного Суду щодо їх застосування.

Щодо постанови Верховного Суду від 29.09.2021 у справі № 640/10685/20, на яку також посилається скаржник, То у даній справі суд касаційної інстанції скасував рішення судів попередніх інстанцій і направив справу на новий розгляд до суду першої інстанції.

Касаційний суд відзначає, що подібність правовідносин означає, зокрема, подібність суб`єктного складу учасників відносин, об`єкта та предмета правового регулювання, а також умови застосування правових норм (зокрема, часу, місця, підстави виникнення, припинення та зміни відповідних правовідносин). Зміст правовідносини з призначенням з`ясування їх подібності в різних рішеннях суду (судів) є результатами кожної конкретної справи. При цьому, констатації, які формують зміст таких правовідносин і впливають на застосування норм матеріального права, самі по собі не формують подібності правовідносин, групою факторів є також аргументи сторін, які складають межі судового розгляду справи.

Таким чином, суд касаційної інстанції не знаходить у касаційній скарзі обґрунтованих доводів у підтвердження наявності підстав для скасування оскаржуваного рішення. Доводи й аргументи заявника касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, не знайшли свого підтвердження під час касаційного перегляду справи.

Як унормовано пунктом 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Керуючись статтями 343, 349, 350, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у місті Києві залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 04.11.2024 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 05.05.2025 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

СуддіЛ.І. Бившева Р.Ф. Ханова В.В. Хохуляк