Постанова від 22 липня 2026 р. у справі №320/52036/24 — Шостий апеляційний адміністративний суд

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа № 320/52036/24 Суддя (судді) першої інстанції: Кочанова П.В.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 липня 2026 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

Судді-доповідача: Терези Ю.О.,

Суддів: Аліменка В.О., Черпака Ю.К.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 27.04.2026 у справі за адміністративним позовом юридичної особи, створеної та зареєстрованої за законодавством Британських Віргінських Островів «Ethical Capital Partners Ltd» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування рішення,

ВСТАНОВИЛА:

Короткий зміст позовних вимог

Юридична особа, створена та зареєстрована за законодавством Британських Віргінських Островів «Ethical Capital Partners Ltd» (далі - Позивач) звернулася до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві, у якому просила скасувати податкове повідомлення особі-нерезиденту, не зареєстрованій як платник податку на додану вартість № 716550413 від 16.11.2023 року та стягнути з ДПС України в особі структурного підрозділу Головного управління ДПС у м. Києві судові витрати на користь Ethical Capital Partners.

В обґрунтування позовних вимог Позивач, зокрема, зазначав наступне:

- податковим органом не доведено порушення Позивачем ст. 208-1 розділу V Податкового кодексу України, а тому застосування штрафних санкцій на підставі п. 117.5 ст. 117 Податкового кодексу є безпідставним та протиправним;

- при складанні оскаржуваного податкового повідомлення допущено процедурні порушення, оскільки рішення не містить належних обґрунтувань та підстав для його складання та нарахування відповідних штрафних санкцій.

Короткий зміст рішення суду першої інстанції

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 27.04.2026 позов задоволено повністю: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у м. Києві № 716550413 від 16.11.2023, винесене особі-нерезиденту Ethical Capital Partners, не зареєстрованій як платник податку на додану вартість.

Ухвалюючи рішення, суд першої інстанції виходив з недоведеності Відповідачем факту надання Позивачем електронних послуг на митній території України і, зокрема, зазначав, що оскаржуване рішення не містить конкретних підстав для висновків щодо фактичного надання електронних послуг на території України та не містить фактичних доказів вчинення зазначеного в спірному рішенні порушення.

Короткий зміст вимог апеляційної скарги

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Відповідач подав апеляційну скаргу, у якій просив скасувати рішення Київського окружного адміністративного суду від 27 квітня 2026 року у справі № 320/52036/24 і прийняти постанову, якою у задоволенні адміністративного позову юридичної особи, створеної та зареєстрованої за законодавством Британських Віргінських Островів Ethical Capital Partners Ltd до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення особі нерезиденту, не зареєстрованій як платник податку на додану вартість, № 716550413 від 16.11.2023 відмовити повністю.

Апеляційну скаргу обґрунтовано, зокрема, таким:

- суд першої інстанції помилково звів спір до питання, чи надано контролюючим органом прямий доказ перерахування коштів саме на користь Позивача;

- предметом доказування у цій справі було не встановлення всього корпоративного, договірного та банківського ланцюга окремої операції, а перевірка правомірності податкового повідомлення, винесеного за результатами встановлення ознак здійснення особою-нерезидентом операцій з постачання електронних послуг;

- суд першої інстанції не врахував, що Відповідач діяв у межах спеціальної процедури, передбаченої Податковим кодексом України (далі - ПК України);

- суд першої інстанції неправильно визначив предмет доказування у справі - суд фактично вимагав від контролюючого органу доведення всього внутрішнього механізму функціонування іноземної цифрової бізнес-моделі, хоча мав перевірити, чи були у контролюючого органу достатні підстави для висновку про наявність ознак здійснення нерезидентом операцій з постачання електронних послуг фізичним особам на митній території України без реєстрації платником податку на додану вартість (далі - ПДВ);

- суд не врахував спеціальну правову природу податкового повідомлення особі-нерезиденту - відповідно до п. 208-1.11 ст. 208-1 ПК України у разі встановлення порушень складається виключно податкове повідомлення без складання акту;

- суд неправильно оцінив довідку про оплату електронної послуги - відсутність у довідці найменування Ethical Capital Partners Ltd сама по собі не спростовує висновків контролюючого органу, оскільки цей доказ мав оцінюватися не як єдиний доказ у справі, а як один з елементів загальної сукупності обставин;

- суд першої інстанції формально послався на положення ст. 90 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), але фактично не оцінив докази у взаємному зв`язку - матеріали справи містили сукупність обставин, які підтверджували правомірність дій Головного управління ДПС у м. Києві і які не були спростовані судом першої інстанції;

- суд неправильно застосував ст. 208-1 та п. 117.5 ст. 117 ПК України.

Узагальнені доводи та заперечення інших учасників справи

Позивач проти доводів апеляційної скарги заперечував, подав відзив на апеляційну скаргу, у якому просив залишити апеляційну скаргу Відповідача без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

В обґрунтування своєї правової позиції Позивач, зокрема, зазначав наступне:

- Відповідач не зазначив, у чому конкретно полягає неправильність чи неповнота дослідження судом першої інстанції доказів і встановлення обставин або застосування норм права;

- при прийнятті оскаржуваного податкового повідомлення Відповідач керувався інформацією з автоматизованих баз даних та інтернет-ресурсів без дослідження первинних фінансових документів Позивача, тому такі докази обґрунтовано визнані судом неналежними та недопустимими.

Рух справи в суді апеляційної інстанції

22.05.2026 ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою Відповідача, встановлено строк для подання відзиву на апеляційну скаргу, витребувано матеріали справи № 320/52036/24 з Київського окружного адміністративного суду.

Відповідно до ч. 1 ст. 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі: 1) відсутності клопотань від усіх учасників справи про розгляд справи за їх участю; 2) неприбуття жодного з учасників справи у судове засідання, хоча вони були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання; 3) подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

У цій справі розглядається апеляційна скарга на рішення суду першої інстанції, ухвалене в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), тому колегія суддів вважала за можливе розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження).

Після надходження матеріалів справи до Шостого апеляційного адміністративного суду, ухвалою від 02.07.2026 справу призначено до розгляду у порядку письмового провадження.

Встановлені судом першої інстанції та неоспорені обставини, перевірені судом апеляційної інстанції

16.11.2023 Відповідач склав Податкове повідомлення особі-нерезиденту, не зареєстрованій як платник податку на додану вартість № 716550413 (далі - податкове повідомлення, а.с. 13-15), яким до ETHICAL CAPITAL PARTNERS LTD (ідентифікаційний номер 1000060312) застосовано штраф у розмірі 30 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 01 січня звітного (податкового) року.

Сторонами визнається і не оспорюється, що Позивач є юридичною особою-нерезидентом, створеною та зареєстрованою за законодавством Британських Віргінських Островів.

Податкове повідомлення складене на підставі п. 58-1.1 ст. 58-1 глави 4 розділу ІІ ПК України про виникнення у особи-нерезидента обов`язку зареєструватися як платник податку на додану вартість, відповідно до ст. 208-1 розділу V ПК України.

Додатком до податкового повідомлення є Розрахунок грошових зобов`язань особі-нерезиденту, не зареєстрованій як платник податку на додану вартість (а.с. 16-17).

Згідно з податковим повідомленням, до Позивача застосовано штраф за порушення вимог ст. 208-1 ПК України, передбачений п. 117.5 ст. 117 ПК України, у розмірі 5102,31 євро (еквівалентно 5542,64 доларів США).

Не погоджуючись з податковим повідомленням, Позивач звернувся до суду з відповідним позовом.

Оцінка суду апеляційної інстанції

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції у межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції у межах доводів і вимог апеляційної скарги, перевіривши підстави для апеляційного перегляду, при вирішенні справи колегія суддів виходить з такого.

Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції дійшов висновку про недоведеність факту вчинення Позивачем порушення, за яке до нього застосовано штраф.

Колегія суддів, дослідивши обставини і матеріали справи, погоджується з висновками суду першої інстанції і, оцінюючи доводи апеляційної скарги і заперечення проти таких доводів, наведені у відзиві, виходить з такого.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України.

Законом України № 1525-IX від 03.06.2021 ПК України доповнено статтею 208-1, яка регулює питання оподаткування електронних послуг, що постачаються нерезидентами фізичним особам, місце постачання яких розташоване на митній території України.

Цією статтею встановлюються правила оподаткування електронних послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, у разі постачання таких послуг фізичній особі, у тому числі фізичній особі - підприємцю, яку не зареєстровано як платника податку (далі у цій статті - фізична особа), особою-нерезидентом, яка визначена підпунктом "д" підпункту 14.1.139 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу і яку зареєстровано як платника податку відповідно до пункту 208-1.2 цієї статті (абз. 1 п. 208-1.1 ст. 208-1 ПК України).

Згідно з пп. "д" пп. 14.1.139 п. 14.1 ст. 14 ПК України особа-нерезидент, яка не має постійного представництва та постачає на митній території України фізичним особам, у тому числі фізичним особам - підприємцям, не зареєстрованим платниками податку на додану вартість, електронні послуги, у тому числі шляхом надання доступу до електронних послуг через електронний інтерфейс, надання технічних, організаційних, інформаційних та інших можливостей, які здійснюються з використанням інформаційних технологій і систем, для встановлення контактів та укладення угод між продавцями і покупцями та/або постачає такі електронні послуги за посередницькими договорами від власного імені, але за дорученням надавача електронних послуг є особою для цілей розділу V ПК України.

Якщо електронні послуги на митній території України постачаються фізичній особі через посередника, то для цілей оподаткування цим податком вважається, що посередник є постачальником таких електронних послуг. На такого посередника, якщо він є особою-нерезидентом, поширюються правила оподаткування, встановлені цією статтею. Положення цього абзацу не поширюються на осіб-нерезидентів, які постачають електронні послуги за посередницькими договорами у разі, якщо у рахунках (квитанціях), наданих замовникам електронних послуг, визначено перелік таких електронних послуг та їх фактичного постачальника (абз. 2 п. 208-1.1 ст. 208-1 ПК України).

Реєстрація як платника податку особи-нерезидента, який постачає електронні послуги фізичним особам, місце постачання яких розташовано на митній території України, здійснюється на підставі заяви про реєстрацію як платника податку такої особи-нерезидента (абз. 1 ч. 208-1.2 ст. 208-1 ПК України).

Особа-нерезидент зобов`язана подати заяву про реєстрацію як платника податку, якщо за результатами попереднього календарного року загальна сума від здійснення нею операцій з постачання фізичним особам електронних послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, сукупно перевищує суму, еквівалентну 1000000 гривень, яка обчислюється за офіційним курсом валюти України до іноземної валюти, встановленим Національним банком України, що діє на 0 годин 1 січня відповідного року. Така заява подається до 31 березня включно відповідного календарного року, наступного за роком, у якому така особа-нерезидент досягла передбаченого у цьому пункті обсягу (абз. 2 ч. 208-1.2 ст. 208-1 ПК України).

Відповідно до п. 117.5 ст. 117 ПК України здійснення особою-нерезидентом операцій з постачання на митній території України електронних послуг фізичним особам, у тому числі фізичним особам - підприємцям, не зареєстрованим як платники податку на додану вартість, без реєстрації такої особи-нерезидента як платника податку на додану вартість відповідно до статті 208-1 цього Кодексу - тягне за собою накладення штрафу на таку особу-нерезидента у 30 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року.

Системний аналіз вказаних норм ПК України дозволяє дійти висновку, що для підтвердження правомірності застосування до особи-нерезидента штрафу, передбаченого п. 117.5 ст. 117 ПК України, необхідно встановити одночасну відповідність цієї особи наступним критеріям:

- така особа-нерезидент постачає фізичній особі на митній території України електронні послуги без залучення посередника або через посередника-нерезидента, якщо у рахунках (квитанціях), наданих замовникам електронних послуг, визначено перелік таких електронних послуг та їх фактичного постачальника (абз. 2 п. 208-1.1 ст. 208-1 ПК України) (абз. 2 п. 208-1.1 ст. 208-1 ПК України);

- за результатами попереднього календарного року загальна сума від здійснення такою особою-нерезидентом операцій з постачання фізичним особам електронних послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, сукупно перевищує суму, еквівалентну 1000000 гривень (абз. 2 ч. 208-1.2 ст. 208-1 ПК України);

- така особа-нерезидент не подала заяву про реєстрацію як платника податку на додану вартість.

Наведені критерії, на переконання колегії суддів, визначають предмет доказування у цій справі, обов`язок якого, згідно з абз. 1 ч. 2 ст. 77 КАС України, лежить на суб`єкті владних повноважень, тобто на Відповідачі.

Пункт 58-1.3 ст. 58-1 ПК України визначає, що податкове повідомлення особі-нерезиденту повинно містити:

- підставу для його складання та/або нарахування грошового зобов`язання;

- суму грошового зобов`язання, що повинна сплатити особа-нерезидент;

- граничні строки та порядок сплати такого грошового зобов`язання;

- реквізити валютного рахунка, відкритого центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в уповноваженому банку, на який сплачується грошове зобов`язання;

- попередження про необхідність подання спрощеної податкової декларації;

- граничні строки та порядок оскарження такого податкового повідомлення.

Форма податкового повідомлення особі-нерезиденту і розрахунку грошового зобов`язання встановлюються державною та англійською мовами та затверджуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Наказом Міністерства фінансів України від 10.12.2021 № 657 затверджено форми податкових повідомлень особі-нерезиденту та розрахунків грошових зобов`язань, у тому числі форму податкового повідомлення особі-нерезиденту, не зареєстрованій як платник податку на додану вартість (далі - Форма повідомлення).

Форма повідомлення передбачає заповнення контролюючим органом тільки окремих її розділів:

- 01 «Дата»;

- 02 «Номер»;

- 03 «Найменування контролюючого органу, що направляє податкове повідомлення особі-нерезиденту, та його місцезнаходження»;

- 04 «Повне найменування особи-нерезидента»;

- 05 «Ідентифікаційний (реєстраційний, обліковий) номер (код) нерезидента у країні реєстрації»;

- 09 «Відповідальність за здійснення особою-нерезидентом операцій з постачання на митній території України електронних послуг фізичним особам, без реєстрації такої особи нерезидента як платника податку на додану вартість відповідно до статті 2081 розділу Податкового кодексу України, передбачена пунктом 117.5 статті 117 глави 11 розділу ІІ Податкового кодексу України, та тягне за собою накладення штрафу на таку особу-нерезидента у 30 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 01 січня звітного (податкового) року»;

- 10 «Реквізити валютного рахунку для сплати штрафу».

Розділи 06, 07, 08 мають незмінний зміст, передбачений Формою повідомлення.

У розділі 06 наведено текст такого змісту: «Податкове повідомлення складено на підставі пункту 581.1 статті 581 глави 4 розділу ІІ Податкового кодексу України про виникнення у особи-нерезидента обов`язку зареєструватися як платник податку на додану вартість, відповідно до статті 2081 розділу Податкового кодексу України».

У розділі 07 наведено текст такого змісту: «За даними контролюючого органу, загальна сума від здійснення особою-нерезидентом операцій з постачання фізичним особам електронних послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, за результатами попереднього календарного року сукупно перевищила суму, еквівалентну 1 000 000 гривень».

У розділі 08 наведено текст такого змісту: «Відповідно до пункту 2081.2 статті 2081 розділу Податкового кодексу України особа-нерезидент зобов`язана подати заяву про реєстрацію як платника податку, якщо за результатами попереднього календарного року загальна сума від здійснення нею операцій з постачання фізичним особам електронних послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, сукупно перевищує суму, еквівалентну 1 000 000 гривень, яка обчислюється за офіційним курсом валюти України до іноземної валюти, встановленим Національним банком України, що діє на 0 годин 1 січня відповідного року.

Заява про реєстрацію як платника податку на додану вартість особи-нерезидента подається до 31 березня включно відповідного календарного року, наступного за роком, у якому така особа-нерезидент досягла передбаченого у пункті 2081.2 статті 2081 розділу Податкового кодексу України обсягу.

У разі відсутності підстав для відмови у реєстрації особи як платника податку центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, протягом трьох робочих днів після надходження заяви повинен зареєструвати особу-нерезидента платником податку.

Відповідно до пункту 2081.8 статті 2081 розділу Податкового кодексу України особа нерезидент, зареєстрована як платник податку відповідно до пункту 2081.2 статті 2081 розділу Податкового кодексу України, складає спрощену податкову декларацію і подає її в електронній формі через спеціальне портальне рішення для користувачів нерезидентів, які надають електронні послуги, шляхом електронної ідентифікації протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) періоду».

Досліджуючи зміст затвердженої Форми повідомлення, колегія суддів зауважує, що цей документ не містить окремого розділу, у якому може бути зазначено конкретизовану підставу для складання податкового повідомлення та/або нарахування грошового зобов`язання.

На переконання колегії суддів, зазначення у розділах 07 і 08 податкового повідомлення загальної інформації, закріпленої у Формі повідомлення наказом Міністерства фінансів України від 10.12.2021 № 657, не дозволяє встановити обґрунтованість такого рішення за відсутності підтвердження відповідної інформації належними і допустимими доказами.

Згідно з п. 3 ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, зокрема, чи прийняті вони обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).

З урахуванням норм, які регулюють спірні правовідносини, колегія суддів надає оцінку доводам апеляційної скарги.

Відповідач стверджує, що суд першої інстанції помилково звів спір до питання про те, чи надано контролюючим органом прямий доказ перерахування коштів саме на користь Позивача.

Колегія суддів вважає таке твердження безпідставним. Як зазначалося, згідно з п. 3 ч. 2 ст. 2 КАС України, у справах цієї категорії суд перевіряє обґрунтованість оскаржуваного рішення суб`єкта владних повноважень.

З матеріалів справи встановлено, що про детальну інформацію щодо підстав складення оскаржуваного податкового повідомлення представник Позивача був поінформований за результатами звернення до Відповідача з адвокатським запитом, а саме - листом Відповідача від 03.01.2025 № 232/6/26-15-04-11-06 (а.с. 77-80).

У листі від 03.01.2025 № 232/6/26-15-04-11-06 (а.с. 79) зазначено:

«…Головним управлінням ДПС у м. Києві здійснено аналіз інформації з інтернет-ресурсів, зокрема, в частині виявлення потенційних платників податку на додану вартість, що відповідають критеріям, визначеним підпунктом 14.1.139 пункту 14.1 статті 14 Кодексу. За результатами моніторингу встановлено, що на офіційному інтернет-сайті PornHub («Звіт про прозорість «PornHub») зазначено, що в ТОР-20 країн, які є споживачами даного контенту, Україна посідає не останнє місце.

Крім того, протягом 2 кварталу 2023 року проводився аналіз інтернет-ресурсів та визначено, що материнською компанією найбільш відомих сайтів/сервісів, таких як PornHub, Blazzers, RedTube, PlayBoy і т.д. є компанія MindGeek (тепер Aylo), яку у березні 2023 року купила канадська інвестиційна компанія ETHICAL CAPITAL PARTNERS.

Контролюючим органом була перевірена можливість отримання послуг шляхом реєстрації на одному з сайтів особи-нерезидента ETHICAL CAPITAL PARTNERS. Під час цього була здійснена оплата електронних послуг, що стало підставою для висновку про надання особою-нерезидентом електронних послуг фізичним особам, місце постачання яких розташовано на митній території України».

Виходячи з наведеного, висновку про постачання Позивачем електронних послуг фізичним особам на території України Відповідач дійшов на підставі:

- рейтингу споживачів контенту сайту PornHub у розрізі країн, опублікованому на цьому сайті;

- факту реєстрації працівника Відповідача на одному з сайтів, перелічених вище;

- факту оплати електронних послуг на такому сайті.

Колегія суддів звертає увагу, що у листі від 03.01.2025 № 232/6/26-15-04-11-06 сам Відповідач наголошує, що «материнською компанією найбільш відомих сайтів/сервісів, таких як PornHub, Blazzers, RedTube, PlayBoy і т.д. є компанія MindGeek (тепер Aylo)», яку у березні 2023 придбав Позивач.

Отже, Відповідач встановив, що власником відповідних інтернет сайтів/сервісів є інша юридична особа - компанія Aylo, а не Позивач.

Абзац 1 п. 208-1.1 ст. 208-1 ПК України, якою у спірних правовідносинах керувався Відповідач, визначає, що цією статтею встановлюються правила оподаткування електронних послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, у разі постачання таких послуг фізичній особі, у тому числі фізичній особі - підприємцю, яку не зареєстровано як платника податку (далі у цій статті - фізична особа), особою-нерезидентом, яка визначена підпунктом "д" підпункту 14.1.139 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу і яку зареєстровано як платника податку відповідно до пункту 208-1.2 цієї статті.

Згідно з пп. "д" пп. 14.1.139 п. 14.1 ст. 14 ПК України особа-нерезидент, яка не має постійного представництва та постачає на митній території України фізичним особам, у тому числі фізичним особам - підприємцям, не зареєстрованим платниками податку на додану вартість, електронні послуги, у тому числі шляхом надання доступу до електронних послуг через електронний інтерфейс, надання технічних, організаційних, інформаційних та інших можливостей, які здійснюються з використанням інформаційних технологій і систем, для встановлення контактів та укладення угод між продавцями і покупцями та/або постачає такі електронні послуги за посередницькими договорами від власного імені, але за дорученням надавача електронних послуг є особою для цілей розділу V ПК України.

У цій справі Відповідач, всупереч наведеним нормам, не надав доказів того, що саме Позивач є постачальником відповідних електронних послуг на митній території України. Більш того, у листі від 03.01.2025 № 232/6/26-15-04-11-06 Відповідач вказав, що власником сервісів є інша юридична особа.

Колегія суддів зауважує, що Довідка про видачу готівкових коштів від 10.01.2024 № K4FACRFIDOS2DOG2 (а.с. 62), надана Відповідачем на підтвердження факту оплати послуг на сайті, який, за твердженням Відповідача, належить Позивачу, містить інформацію про деталі операції такого змісту: «PROBILLER.COM, 8552329555». Згідно з загальнодоступною інформацією, розміщеною на сайті PROBILLER.COM, ProBiller є платіжною платформою.

Отже, за результатами «контрольної закупки» Відповідач одержав платіжний документ, де отримувачем коштів визначено PROBILLER.COM і який свідчить про те, що реалізація предмету (товарів/робіт/послуг), за який сплатив Відповідач, здійснюється PROBILLER.COM.

За відсутності у матеріалах справи доказів пов`язаності вказаної оплати з будь-якими електронними послугами, немає підстав вважати платіж таким, що стосується предмету спору. Відтак, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що Довідка про видачу готівкових коштів від 10.01.2024 № K4FACRFIDOS2DOG2 (а.с. 62) не підтверджує перерахування коштів саме на користь Позивача.

Водночас, якщо, як стверджує Відповідач, вказана оплата стосується придбання електронних послуг, з Довідки про видачу готівкових коштів від 10.01.2024 № K4FACRFIDOS2DOG2 (а.с. 62) випливає, що така операція здійснюється із залученням посередника і відповідає вимогам абз. 2 п. 208-1.1 ст. 208-1 ПК України, згідно з яким «якщо електронні послуги на митній території України постачаються фізичній особі через посередника, то для цілей оподаткування цим податком вважається, що посередник є постачальником таких електронних послуг. На такого посередника, якщо він є особою-нерезидентом, поширюються правила оподаткування, встановлені цією статтею. Положення цього абзацу не поширюються на осіб-нерезидентів, які постачають електронні послуги за посередницькими договорами у разі, якщо у рахунках (квитанціях), наданих замовникам електронних послуг, визначено перелік таких електронних послуг та їх фактичного постачальника».

Таким чином, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що Відповідач не довів факт постачання електронних послуг фізичним особам на митній території України саме Позивачем. Про правильність такого висновку свідчить також лист Відповідача від 03.01.2025 № 232/6/26-15-04-11-06, з якого слідує, що відповідні електронні послуги на території України надає інша особа - компанія Aylo.

В апеляційній скарзі Відповідач стверджує, що суд першої інстанції не спростував сукупність обставин, які підтверджують правомірність дій Відповідача.

Такими обставинами Відповідач вважає:

- проведення аналізу інтернет-ресурсів і встановлення інформації щодо споживання відповідного контенту українськими користувачами;

- перевірку можливості отримання електронної послуги шляхом реєстрації на одному із сайтів особи-нерезидента Ethical Capital Partners Ltd, здійснення оплати електронної послуги, відсутність реєстрації позивача платником ПДВ відповідно до статті 208-1 Податкового кодексу України;

- складання податкового повідомлення за спеціальною формою, визначення штрафної санкції відповідно до пункту 117.5 статті 117 Податкового кодексу України та передачу податкового повідомлення до ДПС України для подальшого опрацювання.

Оцінюючи цей довід, колегія суддів звертає увагу на наступне.

Проведення аналізу інтернет-ресурсів, на яке посилається Відповідач, згідно з матеріалами цієї справи, полягає у дослідженні Відповідачем сайту PornHub, на якому, за твердженням Відповідача, «зазначено, що в ТОР-20 країн, які є споживачами даного контенту, Україна посідає не останнє місце». Ця інформація міститься у листі Відповідача від 03.01.2025 № 232/6/26-15-04-11-06, який надано Позивачем. Відповідач не надав до суду жодних доказів факту проведення аналізу інтернет-ресурсів, на який посилається, і результати такого аналізу.

Факт перевірки можливості отримання електронної послуги шляхом реєстрації на одному із сайтів особи-нерезидента Позивач підтверджує Довідкою про видачу готівкових коштів від 10.01.2024 № K4FACRFIDOS2DOG2 (а.с. 62), зміст якої належним чином проаналізовано судом першої інстанції. Довідка про видачу готівкових коштів від 10.01.2024 № K4FACRFIDOS2DOG2, як вже зазначалося, не відповідає критерію належності, оскільки Відповідач не довів, що цей документ містить інформацію щодо предмета доказування і підтверджує обставини, на які Відповідач посилається на підтвердження правомірності податкового повідомлення.

Вказані обставини і зміст податкового повідомлення були належним чином проаналізовані і оцінені судом першої інстанції, відтак суд першої інстанції дійшов правильного висновку про недоведення Відповідачем правомірності оскаржуваного податкового повідомлення.

Відповідачем у цій справі не доведено факт постачання Позивачем фізичній особі на митній території України електронних послуг без залучення посередника або через посередника-нерезидента, якщо у рахунках (квитанціях), наданих замовникам електронних послуг, визначено перелік таких електронних послуг та їх фактичного постачальника (абз. 2 п. 208-1.1 ст. 208-1 ПК України) (абз. 2 п. 208-1.1 ст. 208-1 ПК України) , а також не підтверджено, що за результатами попереднього календарного року загальна сума від здійснення такою особою-нерезидентом операцій з постачання фізичним особам електронних послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, сукупно перевищує суму, еквівалентну 1000000 гривень (абз. 2 ч. 208-1.2 ст. 208-1 ПК України).

Колегія суддів за результатами апеляційного перегляду дійшла висновку, що у межах цієї справи Відповідач не довів виникнення у Позивача обов`язку зареєструватися як платник податку на додану вартість, а отже факт вчинення порушення, за яке на Позивача накладено штраф.

Інші доводи апеляційної скарги не спростовують правильність висновків суду першої інстанції.

Таким чином, доводи апеляційної скарги не знайшли підтвердження, відтак суд першої інстанції дійшов правильного висновку про задоволення позову.

Колегія суддів враховує, що згідно з п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту.

Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Висновки за результатами розгляду апеляційної скарги

Відповідно до ч. 1-3 ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Зважаючи, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи на підставі належних і допустимих доказів і ухвалив рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження під час апеляційного розгляду справи, колегія суддів залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Підстави для розподілу судових витрат відсутні.

Керуючись статтями 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів

ПОСТАНОВИЛА:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 27.04.2026 у справі № 320/52036/24 залишити без задоволення.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 27.04.2026 у справі № 320/52036/24 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до вимог ст. 327, ч. 1 ст. 329 Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя-доповідач Ю.О. Тереза

Судді В.О. Аліменко

Ю.К. Черпак