Постанова від 21 липня 2026 р. у справі №560/11597/25 — Сьомий апеляційний адміністративний суд

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 560/11597/25

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Печений Є.В.

Суддя-доповідач - Граб Л.С.

22 липня 2026 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Граб Л.С.

суддів: Сторчака В. Ю. Матохнюка Д.Б. ,

за участю: секретаря судового засідання: Шемчук Ю.А.,

представник позивача: Шурман Я.В.

представник відповідача: Ткачук Н.В.

розглянувши у закритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 09 березня 2026 року у справі за адміністративним позовом Державного підприємства "Шепетівський військовий лісгосп" до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування рішень,

В С Т А Н О В И В :

Державне підприємство "Шепетівський військовий лісгосп" (далі ДП "Шепетівський військовий лісгосп", Підприємство) звернулося до суду із позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області (далі ГУ ДПС у Хмельницькій області, Управління, контролюючий орган, податковий орган), в якому просило:

-визнати протиправними та скасувати винесені ГУ ДПС у Хмельницькій області на підставі Акту «Про результати документальної планової виїзної перевірки від 12.02.2025 року №3017/22-01-07-09/43075760 податкові повідомлення - рішення від 24 березня 2025 року: № 6253/2201-0709; № 6254/2201-0709; № 6252/2201-0709, № 6249/2201-0709, № 6250/2201-0709, № 6255/2201-0709, № 6251/2201-0709, № 6256/2201-0709, № 0062002408; № 0062032408; № 0062052408.

Ухвалою Хмельницького окружного адміністративного суду від 09 березня 2026 року закрито провадження у справі за позовом Державного підприємства "Шепетівський військовий лісгосп" до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування рішень в частині позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування податкового-повідомлення рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області форми «ПС» від 24.03.2025 № 6254/2201-0709.

Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 09.03.2026, з врахуванням ухвали про виправлення описки від 18.03.2026, позов задоволено частково:

-визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області форми «Р» від 24.03.2025 № 6252/2201-0709 в частині збільшення Державному підприємству "Шепетівський військовий лісгосп" суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість: за податковими зобов`язаннями — на 1 309 875 грн; за штрафними (фінансовими) санкціями — на 327 469 грн;

-визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області форми «П» від 24.03.2025 № 6249/2201-0709;

-визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області форми «Р» від 24.03.2025 № 6250/2201-0709;

-визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області форми «Р» від 24.03.2025 №6251/2201-0709.

В решті позову відмовлено.

Відповідач, не погодившись з судовим рішенням в частині задоволення позову, подав апеляційну скаргу, в якій просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги в повному обсязі.

В обґрунтування доводів апеляційної скарги, апелянт посилається на неповне з`ясування судом першої інстанції обставин, що мають значення для розгляду справи, невідповідність висновків обставинам справи та порушення норм матеріального та процесуального права, які призвели до неправильного вирішення правового спору.

В судовому засіданні представник відповідача підтримала апеляційну скаргу та просить її задовольнити. В свою чергу, представник позивача заперечив стосовно задоволення апеляційної скарги і просив рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників судового процесу, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.

Судом першої інстанції встановлено, що ГУ ДПС у Хмельницькій області відповідно до плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2024 рік, на підставі наказів ГУ ДПС у Хмельницькій області від 03.04.2024 №1356-П, від 26.04.2024 №1797-П, від 07.01.2025 №80-П та від 17.01.2025 №318-П проведена документальна планова виїзна перевірка ДП "Шепетівський військовий лісгосп" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи за період з 25.06.2019 по 31.12.2023 та за період з 25.06.2019 по 31.12.2023 з метою правильності обчислення, повноти і своєчасності сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, за результатами якої складено акт від 12.02.2025 №3017/22-01-07-09/43075760 (далі Акт перевірки) та встановлено ряд порушень, які узагальнені у висновку акту перевірки.

Позивачем подано заперечення на акт перевірки листом від 26.02.2025 №117 (в/х №5444/6 від 04.03.2025), у якому останній частково не погодився з висновками, викладеними в акті перевірки від 12.02.2025 №3017/22-01-07-09/43075760, зокрема щодо: 1) проведених операцій з ТОВ «БУДІВЕЛЬНА ФІРМА БУДПРОМІНВЕСТ» (ПН 43388398), що призвело до заниження доходів в сумі 8 678 858 грн та завищення податкового кредиту в сумі 1 309 875 гривень; 2) операцій з реалізації лісопродукції фізичним особам, що призвело до заниження доходів в сумі 536 226 гривень; 3) сум перерахованого податку на дохід фізичної особи (далі - ПДФО), що за даними бухгалтерського обліку не співпадають з сумами за даними інтегрованих карток підприємства; 4) застосування ставки єдиного соціального внеску (далі - ЄСВ) в розмірі 8,41% до доходів працівника, інвалідність якого з 01.06.2023 по 20.11.2023 не могла бути підтверджена завіреною довідкою до акта огляду медико-соціальної експертної комісії про встановлення групи інвалідності копією (оскільки така довідка видана 21.11.2023).

За результатами розгляду заперечення, відповідач листом від 18.03.2025 №673/10/22-01-07-09-09, повідомив позивача про залишення висновків акта перевірки без змін.

На підставі Акта перевірки, контролюючим органом прийнято податкові повідомлення- рішення від 24.03.2025, у тому числі:

№6253/2201-0709 форми «Н», яким застосовано штрафну санкцію за нереєстрацією податкової накладної в ЄРПН в сумі 964 428 гривень;

№6254/2201-0709 форми «ПС», яким застосовано штрафну санкцію за несвоєчасно подані декларації з ПДВ в сумі 3 060 гривень;

№6252/2201-0709 форми «Р», яким донараховано ПДВ в сумі 1 416 475 грн та застосовано штрафну санкцію в сумі 338 129 гривень;

№6249/2201-0709 форми «П», яким зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток (збитки) в сумі 2 238 110 гривень; №6250/2201-0709 форми «Р», яким донараховано податок на прибуток підприємств в сумі 1 255 855 грн та застосовано штрафну санкцію в сумі 304 261 гривень;

№6251/2201-0709 форми «Р», яким донараховано частину чистого прибутку (доходу), дивідендів на державну частку в сумі 6 381 735 грн та застосовано штрафну санкцію в сумі 66 082 гривень;

№6255/2201-0709 форми «ПС», яким застосовано штрафну санкцію за неподання повідомлень про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність форма №20-ОПП в сумі 41 820 гривень;

№6256/2201-0709 форми «Ш», яким застосовано штрафну санкцію за несвоєчасну сплату узгоджених податкових зобов`язань (код платежу 21080900) в сумі 140, 30 гривень;

№ 0062002408 форми «Д», яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 4502831,79 грн (у тому числі, податкове зобов`язання 4 281 930, 43 грн, штрафні санкції 137697,09 грн, пеня 83203,97 грн.);

№ 0062032408 форми «Д» яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на 435488,56 грн (у тому числі, податкове зобов`язання 408626,57 грн., штрафні санкції 16842,79 грн, пеня 10019,2 грн.);

№ 0062052408 (рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску) на суму 8891,56 грн.

Вказані податкові повідомлення-рішення (рішеннями), оскаржені позивачем в адміністративному порядку до ДПС України (в/х ДПС №162621/6 від 10.04.2025).

Згідно рішення ДПС України від 05.06.2025 №16263/6/99-00-06-01-01-06 скасовано податкове повідомлення-рішення від 24.03.2025 №6254/2201-0709 форми «ПС» в частині застосованої штрафної санкції в сумі 2 040 грн.

Інші податкові повідомлення-рішення залишено без змін.

В подальшому зазначені вище податкові повідомлення-рішення оскаржені Підприємством до суду шляхом подання даного позову.

Визначаючись щодо податкових повідомлень-рішень від 24.03.2025 №6249/2201-0709, від 24.03.2025 №6250/2201-0709 та від 24.03.2025 №6251/2201-0709, колегія суддів вказує на таке.

Згідно з частиною другою статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані Податковим кодексом України від 02.12.2010 № 2755-VI (в редакції на момент виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до пункту 14.1.36 статті 14 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, надання послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема, за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Положеннями пункту 44.2 статті 44 Податкового кодексу України передбачено, що для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

За змістом підпункту 134.1.1. пункту 134.1. статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є, зокрема, прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

За приписами Положення (стандарт) бухгалтерського обліку №15 “Доходи”, який затверджено наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290 “Про затвердження Положення (Стандарту) бухгалтерського обліку” та зареєстровано в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за №860/4153 (із змінами та доповненнями) передбачено порядок визначення та відображення у регістрах бухгалтерського обліку доходів підприємства, зокрема: дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена - в даному випадку наявна кредиторська заборгованість списана підприємством та не передана на баланс правонаступника по передавальному акту; сума вказаної заборгованості фактично збільшує активи або зменшує зобов`язання і визнається доходом.

Також, за змістом Положення (стандарт) бухгалтерського обліку №11 “Зобов`язання”, який затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 №20 “Про затвердження Положення (Стандарту) бухгалтерського обліку” та зареєстровано в Міністерстві юстиції України 11.02.2000 за №85/4306 (із змінами та доповненнями), зокрема в п.5, зазначено, що зобов`язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначені Законом України від 16.07.1999 № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» .

Відповідно до статті 2 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (далі – Закон № 996-XIV) цей Закон поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також на представництва іноземних суб`єктів господарської діяльності (далі - підприємства), які зобов`язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством.

Згідно з частиною 2 статті 3 Закону № 996-XIV (тут і далі – у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Одним із основних принципів, на яких ґрунтується бухгалтерський облік та фінансова звітність, відповідно до статті 4 Закону № 996-XIV є принцип превалювання сутності над формою - операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми.

У статті 1 Закону № 996-XIV міститься визначення, що господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Як зазначено у частині першій статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо- безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, бухгалтерської та іншої звітності, що ґрунтується на даних бухгалтерського обліку, підприємствами, їх об`єднаннями та госпрозрахунковими організаціями (крім банків) незалежно від форм власності, установ та організацій, основна діяльність яких фінансується за рахунок коштів бюджету встановлено Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704 (далі – Положення №88).

Відповідно до п.1.3 Положення №88 у господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в регістрах бухгалтерського обліку провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення.

П.2.1 Положення №88 закріплено, що первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.

Пунктом 2.2 Положення №88 передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Згідно із п.2.4 Положення №88 первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у грошовому та за можливості у натуральних вимірниках), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Залежно від характеру операції та технології обробки даних до первинних документів можуть бути включені додаткові реквізити: ідентифікаційний код підприємства, установи з Державного реєстру, номер документа, підстава для здійснення операцій, дані про документ, що засвідчує особу-одержувача тощо.

Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Аналіз наведеного правового регулювання дає підстави для висновку, що визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій. Господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків

В той же час, слід врахувати, що визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені у разі фактичного здійснення господарської операції.

Водночас, нереальність господарських операцій з придбання/постачання платником податку товарів/послуг має підтверджуватися належними, допустимими та достатніми доказами, і головне, не може ґрунтуватися на припущеннях.

Зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети), наведений у підпункті 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, передбачає обов`язкову спрямованість будь-якої операції платника на отримання позитивного економічного ефекту, тобто, на приріст (збереження) активів платника (їх вартість), а так само, створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

При цьому, із визначеного в Податковому кодексі України поняття ділової мети вбачається, що обов`язково повинен бути намір платника податку отримати відповідний економічний ефект, тобто, господарська операція має передбачати можливість приросту або збереження активів чи їх вартості. Якщо ж та чи інша операція не зумовлена розумними економічними причинами (позбавлена ділової мети), то такі операції не є вчиненими в межах господарської діяльності. З`ясування наміру платника податку на отримання економічного ефекту від господарської операції, передбачає аналіз умов та обставин її здійснення. При цьому, економічний ефект не повинен полягати виключно в зменшенні податкового навантаження на хоча б одного з учасників операції. Відповідно, економічний ефект відсутній в операціях, які призводять до збільшення задекларованих витрат платника та зменшують об`єкт його оподаткування без можливості отримання додаткового приросту активів чи збереження їх вартості.

Документальне обґрунтування наявності ділової мети передбачає наявність документів управлінського обліку, первинних документів, які платник податків використовує в господарській діяльності, зокрема, у перспективі, або коли наявна потреба в здійсненні збиткових операцій з огляду на стратегічні цілі чи несприятливі обставини. Такі документи мають містити загальноприйняті реквізити, такі як дата складання та підписи уповноважених осіб, і можуть бути використані під час перевірки або затребувані в установленому Податковим кодексом України порядку

Таким чином, ділова мета може бути відсутня лише в таких операціях: головною ціллю або однією з головних цілей операції є несплата (неповна сплата) суми податків та/або зменшення обсягу оподатковуваного прибутку платника податків; у зіставних умовах особа не була б готова придбати (продати) такі товари, роботи (послуги), нематеріальні активи, інші предмети господарських операцій, відмінні від товарів, у непов`язаних осіб.

Враховуючи принцип превалювання сутності над формою, перевага має надаватися економічній сутності господарських операцій.

Верховний Суд у постанові від 22 жовтня 2020 року у справі № 160/3055/19 звернув увагу та врахував те, що відповідно до сталої судової практики (постанови Верховного Суду від 16 липня 2019 року у справі № 805/686/17-а, від 12 липня 2019 року у справі № 808/109/18, від 09 липня 2019 року у справі № 810/1762/16 тощо) сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, у власному капіталі підприємства у зв`язку з його господарською діяльністю.

Також Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19 (провадження №11-200апп21) підтвердила вже сформовану Верховним Судом правову позицію, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій.

Як вбачається із Акту перевірки, податкові правопорушення, вчинені ДП "Шепетівський військовий лісгосп" ґрунтуються на висновках про відсутність реальності здійснення господарських операцій позивача із контрагентом ТОВ «Будівельна фірма Будпромінвест», що призвело до заниження позивачем інших операційних доходів у сумі 6 440 748 грн, в тому числі в розрізі звітних податкових періодів за: 1 квартал 2021 в сумі 6 440 748 грн, півріччя 2021 в сумі 6 440 748 грн, три квартали 2021 в сумі 6 440 748 грн, рік 2021 в сумі 6 440 748 грн.

В підтвердження своєї позиції контролюючим органом зазначено, що перевіркою встановлено відображення в бухгалтерському та податковому обліках ДП "Шепетівський військовий лісгосп" операцій з придбання комплектів заготовок для виготовлення тари дерев`яної (ґрунтованих, антисептованих, фарбованих з фурнітурою) в кількості 4 638 комплектів, у ТОВ «Будівельна фірма Будпромінвест» 05.01.2021 на загальну суму 10 414 629,00 грн, в т.ч. ПДВ 1 735 771,50 грн (8 678 857,50 грн без ПДВ) згідно видаткових накладних, вказаних на с.18-с.20 акта перевірки. В бухгалтерському обліку ДП "Шепетівський військовий лісгосп" операції з ТОВ «Будівельна фірма Будпромінвест» відображені кореспонденцією рахунків:- 01.04.2021 оприбуткування ТМЦ по видаткових накладних від 05.01.2021: Д-т 22 «Малоцінні та швидкозношувані предмети» – К-т 63.1 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» в сумі 8 678 857,50 гривень;- нараховано податковий кредит з ПДВ: Д-т 64.1.5 «ПДВ» в сумі 1 735 771,50 гривень;- проведена оплата:Д-т 63.1«Розрахунки з вітчизняними постачальниками» – К-т 31.1.8 «Поточні рахунки в національній валюті» в сумі 10 414 629,00 гривень.

Однак, на підтвердження транспортування придбаних ТМЦ від ТОВ «Будівельна фірма Будпромінвест» на адресу ДП "Шепетівський військовий лісгосп" до перевірки не надано та в процесі проведення перевірки не встановлено товарно-транспортних накладних.

Також, на підтвердження якості/відповідності придбаних ТМЦ у ТОВ «Будівельна фірма Будпромінвест», зокрема вимогам, передбачених у додатку 1 до договору на виготовлення та поставку товару від 15.12.2020 №15/12-2020/БФ, до перевірки не надано та в процесі проведення перевірки не встановлено документів (паспортів якості, паспортів виробника, інших документів щодо відповідності заготовок вимогам ТУ тощо). Таких документів не долучено і до поданого заперечення, що на переконання Управління, свідчить про їх відсутність у розмінні у розумінні п.44.6 ст.44 Податкового кодексу України

Відповідач зазначає, що ним, окрім іншого, досліджувалось питання щодо реальності здійснення ТОВ «Будівельна фірма Будпромінвест» господарських операцій з реалізації ТМЦ та наявність у даного суб`єкта господарювання активів, трудових ресурсів для здійснення такого постачання та джерело походження таких активів та встановлено, що свідоцтво платника ПДВ від 18.10.2021 №200666909, видане ТОВ «Будівельна фірма Будпромінвест» анульовано 20.09.2023 у зв`язку з ненаданням декларацій протягом року. Остання звітність з ПДВ подана 14.02.2022 за №9027775037 – декларація з податку на додану вартість за січень 2022. Комісією регіонального рівня прийнято Рішення про те, що ТОВ «Будівельна фірма Будпромінвест» відповідає критеріям ризиковості платника податку від 09.02.2021 за №23951 (п.8 критеріїв ризиковості платника податку – в ході аналізу баз даних ДПС України отримано податкову інформацію: придбаний товар комплект заготовок для виготовлення тари дерев`яної (ґрунтований, антисептований, фарбований без фурнітури) (код УКТЗЕД 4415) не відслідковується по ланцюгу придбання по кількості.

Контролюючим органом встановлено, що податковий кредит (ліміт) сформовано від СГ, які здійснюють ризикову діяльність, а саме: ТОВ «АЛЮГЗ-ГРУП» (43053600), ТОВ «ТЕСЛАБУДСТРОЙ» (43697193), ТОВ «СІТІЛАЙН АРТО» (43532307), ТОВ «АЛЮГЗ ГРУП» (43053600), ТОВ «КАМЕНС-ПРОМГРУПП» (43696488), ТОВ «АРЕНА ПРОМТОРГ» (43488630), ТОВ «ТРІАЛ ПРАЙМ» (43402904), ТОВ «БФ БУДПРОМІНВЕСТ» (43388398). Згідно поданого податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма №1ДФ) за 4 квартал 2020 року (в/х № 9371632845 від 05.02.2021) кількість працівників у 4 кварталі 2020 року склала 1 особа (прийнято на роботу 01.12.2020). Згідно поданого податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску за 1 квартал 2021 року (в/х №9108099236 від 30.04.2021) кількість працівників у січні 2021 року (додаток №4ДФ) склала 1 особа (крім того, 5 працівників прийняті на роботу 22.01.2021, 2 працівники – 26.01.2021). Інформація про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність відповідно до форми 20-ОПП - відсутня. Згідно з довідкою з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна щодо суб`єкта від 05.02.2025 №411567878 за ТОВ «Будівельна фірма Будпромінвест» права власності, інші речові права, іпотеки, обтяження відсутні. Аналізом даних ЄРПН за період з 01.01.2020 (дата реєстрації платником ПДВ) по 05.01.2021 (дата, вказана у видаткових накладних) не встановлено придбання послуг з перевезень до м. Шепетівка. У поданому додатку №4ДФ до податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску за 1 квартал 2021 року (в/х №9108099236 від 30.04.2021) не встановлено виплат доходів фізичним особам-підприємцям. В той же час, п.1.1 та 2.1 укладеного Договору на виготовлення та поставку товару від 15.12.2020 №15/12-2020/БФ передбачено, що постачальник зобов`язаний: виготовити та передати товар покупцю в кількості та якості відповідно до умов Договору; передати покупцю всі необхідні документи на товар.

Тобто, як зазначає відповідач, виходячи з умов укладеного договору ТОВ «Будівельна фірма Будпромінвест» мало б самостійно виготовити та передати для ДП "Шепетівський військовий лісгосп" товар, оскільки придбання таких ТМЦ у сторонніх організацій умовами укладеного договору не передбачено.

Перевіркою встановлено, що відповідно до податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, постачання комплектів заготовок для виготовлення тари дерев`яної (ґрунтованих, антисептованих, фарбованих без фурнітури) (код УКТ ЗЕД 4415) на адресу ТОВ «Будівельна фірма Будпромінвест» за період з 01.01.2020 (дати реєстрації платником ПДВ) по 05.01.2021 (дати поставки) оформили 04.01.2021 наступні суб`єкти господарювання: ТОВ «АЛЮГЗ-ГРУП», ТОВ «ТРІАЛ ПРАЙМ», ТОВ «АРЕНА ПРОМТОРГ», ТОВ «СІТІЛАЙН АРТО», ТОВ «КАМЕНС-ПРОМГРУПП» та ТОВ «ТЕСЛАБУДСТРОЙ».

Отже, відповідачем встановлено ряд обставин, які на його думку виключають реальність господарських операцій між позивачем та контрагентом ТОВ «Будівельна фірма Будпромінвест». Зокрема, це відсутність у контрагента найманих працівників; відсутність земельних ділянок / складських приміщень, що свідчить про відсутність необхідних приміщень для виготовлення / зберігання комплектів заготовок; відсутність підтвердження факту перевезення у зв`язку з відсутністю товарно-транспортних накладних та придбання послуг з перевезення; відсутність документів щодо підтвердження виробника (якості, ТУ) комплектів заготовок; наявність Рішення про відповідність ТОВ «Будівельна фірма Будпромінвест» критеріям ризиковості платника податку від 29.11.2021 №119644.

В свою чергу, здійснюючи перевірку обгрунтованості доводів сторін у даних правовідносинах та надаючи оцінку висновкам суду першої інстанції, колегія суддів зазначає, що дійсно, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами і які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником даних податкового обліку.

Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом в постановах від 28.02.2023 року у справі № 420/3226/19, від 28 грудня 2022 року у справі № 520/1284/19, від 15 травня 2020 року у справі №823/1538/16.

В той же час, щодо посилання відповідача на нереальність господарських операцій між ДП "Шепетівський військовий лісгосп" та ТОВ «Будівельна фірма Будпромінвест», в зв`язку відсутністю у контрагента позивача найманих працівників, земельних ділянок /складських приміщень, документів щодо підтвердження виробника (якості, ТУ) комплектів заготовок, документів щодо підтвердження виробника (якості, ТУ) комплектів заготовок та факту перевезення у зв`язку з відсутністю товарно-транспортних накладних та придбання послуг з перевезення, а також наявність Рішення про відповідність ТОВ «БУДІВЕЛЬНА ФІРМА БУДПРОМІНВЕСТ» критеріям ризиковості платника податку від 29.11.2021 №119644, то колегія суддів вказує на те, що норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування об`єкта оподаткування податком на прибуток, витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.

Доводи податкового органу про отримання платником необґрунтованої податкової вигоди мають ґрунтуватись на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які виключають право платника, зокрема на формування валових витрат та податкового кредиту.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій суди повинні враховувати, що відповідно до вимог статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень.

У разі надання контролюючим органом доказів, які і свідчать, що платником податків не було відображено у податковому обліку та задекларовано отриманий прибуток, або документи, на підставі яких платник податків задекларував свої податкові зобов`язання, у тому числі сформував податковий кредит, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, підприємство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, та, які в сукупності з встановленими обставинами справи мають свідчити про беззаперечний факт реального їх вчинення з належним відображенням у бухгалтерському та податковому обліку підприємства, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

Такий висновок викладено у постанові Верховного Суду від 08.04.2021 у справі №0240/2168/18-а.

В свою чергу, Верховний Суд у постанові від 24.06.2020 (справа №826/23538/15) вказав, що податкова інформація, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагента позивача носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону. Крім того, така інформація сама по собі не доводить наявності податкових правопорушень на які посилається контролюючий орган.

Разом з цим, Верховний Суд у постанові від 01.02.2023 у справі № 300/1753/21 зазначив, що правовідносини контрагента з третіми особами в ланцюгах постачання, з якими платник не вступав у господарські відносини, за відсутності інших об`єктивних та підтверджених даних про порушення податкового законодавства, не можуть бути самостійною та достатньою підставою для висновку про нереальність господарських взаємовідносин з безпосередніми контрагентами.

У постанові від 23.05.2023 у справі № 360/1283/20 Верховний Суд зауважив, що покликання на недотримання контрагентами податкового законодавства не може слугувати одноосібною підставою для позбавлення платника податкової вигоди, оскільки відповідальність настає лише в разі доведення податковим органом недобросовісності дій платника, наміру останнього отримати необґрунтовану податкову вигоду шляхом змови та здійснення узгоджених, взаємозалежних, необумовлених ринковими механізмами дій суб`єктів (юридичних або фізичних осіб), які керовані єдиним органом або особою з метою досягнення вигідних результатів для одного з суб`єктів оподаткування.

За змістом постанови Верховного Суду від 19.06.2023 у справі № 813/4501/13-а узагальнена податкова інформація, зроблена за результатами податкового контролю щодо господарської діяльності контрагентів платника в контексті оцінки реальності господарських операцій не відповідає критерію юридичної значущості та не є допустимим і достовірним доказом у розумінні процесуального закону.

Верховний Суд у постанові від 06.02.2018 у справі №804/4940/14 зазначив, що відсутність у контрагентів позивача матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки зокрема залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу).

Водночас, відсутність достатніх (саме на думку контролюючого органу) матеріальних та трудових ресурсів не може беззаперечно свідчити про невиконання цими суб`єктами договірних зобов`язань.

Відсутність у контрагента добросовісного платника податку матеріальних та трудових ресурсів, не виключає можливості реального виконання таким платником господарської операції, та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем (постанова Верховного Суду від 01.10.2019 у справі №804/9072/16).

Колегія суддів вважає, що судом першої інстанції правомірно відхилено доводи відповідача про нереальність господарських операцій позивача та його контрагента з огляду лише на податкову інформацію щодо його контрагентів (відсутність достатніх трудових ресурсів, основних засобів, необхідних складських, виробничих приміщень та обладнання у періоді, що перевірявся тощо; дослідження ланцюга постачання), оскільки відомості, наявні в інформаційно-аналітичних базах як відносно контрагентів позивача, так і за ланцюгами постачання ТМЦ (виконання робіт, надання послуг), носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального закону.

Аналогічна правова позиція викладена і в постанові Верховного Суду від 12 серпня 2024 року у справі № 640/36803/21 (адміністративне провадження № К/990/20458/24).

Більше того, колегія суддів вважає за необхідне звернути увагу на те, що відсутність у контрагента матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.

Вказане узгоджується з висновками Верховного Суду, викладених у постановах від 12 серпня 2024 року у справі № 640/36803/21 та від 16 лютого 2026 року у справі № 320/10702/24.

За наведених вище обставин, не є беззаперечною підставою для висновку про безтоварність господарських операцій, включення контрагента позивача до переліку ризикових платників податків, платник податків (покупець) не повинен зазнавати негативних наслідків через можливі порушення контрагента, якщо не встановлено обізнаність та/або узгодженість їх дій.

Аналогічна правова позиція міститься, зокрема, у постанові Касаційного адміністративного суду Верховного Суду від 14.05.2024 у справі №826/2066/18, а також у постанові Великої палати Верховного Суду від 07.07.2022 у справі №160/3364/19.

Поряд з цим, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07 липня 2022 року у справі №160/3364/19 дійшла висновку, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Самі по собі такі обставини, як-от: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів чи відсутність деяких із них - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Так, судом першої інстанції в рамках розгляду даної справи встановлено, що у п.1.1 та 2.1 укладеного між позивачем та ТОВ «Будівельна фірма Будпромінвест» Договору на виготовлення та поставку товару від 15.12.2020 №15/12-2020/БФ передбачено, що постачальник зобов`язаний виготовити та передати товар покупцю в кількості та якості відповідно до умов Договору, передати покупцю всі необхідні документи на товар.

При цьому, в матеріалах справи наявні копії видаткових накладних, складених постачальником ТОВ «Будівельна фірма Будпромінвест» на адресу покупця ДП "Шепетівський військовий лісгосп", в яких міститься інформація про поставлені товари, зокрема, їх кількість і вартість.

Зазначені видаткові накладні мають всі обов`язкові реквізити первинного документа, визначені ст. 9 Закону №996, підписані уповноваженими особами сторін та засвідчені печатками сторін.

З огляду на зазначене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що вказані видаткові накладні є первинними документами, які документально підтверджують здійснення операцій з постачання ТОВ «Будівельна фірма Будпромінвест» товарів ДП "Шепетівський військовий лісгосп".

Отже, контролюючим органом, не наведено переконливих доводів, що грунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності засвідченої наданими позивачем документами, а також не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості вказані в цих документах неповні, недостовірні чи суперечливі.

Висновки відповідача в основному ґрунтуються на припущеннях та податковій інформації стосовно контрагента позивача, а не на аналізі суті та наслідків господарських операцій, які мали місце у перевіряємому періоді позивача з останнім, що, в свою чергу не є безумовною підставою вважати про відсутність фактичного виконання спірних операцій за умови наявності первинних документів, які спростовують такі доводи.

Враховуючи вищенаведене, контролюючим органом не доведено належними та допустимими доказами заниження позивачем інших операційних доходів у сумі 6 440 748 грн в результаті не віднесення до їх складу безоплатно отриманих активів – комплектів заготовок для виготовлення тари дерев`яної.

Щодо проведення господарських операцій позивача з реалізації лісопродукції фізичним особам, колегія суддів вказує не наступне.

Із розділу ІІ Акта перевірки слідує, що в процесі проведення перевірки встановлено, що слідчими СУ ГУНП в Хмельницькій області, за процесуального керівництва Хмельницької спеціалізованої прокуратури у сфері оборони Західного регіону здійснюється досудове розслідування у кримінальному провадженні №42024242310000003 від 01.02.2024, за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч.5 ст.191, ч.4 ст.246 КК України.

У відповідності до вимог ст.222 КПК України, ГУ ДПС у Хмельницькій області направлено до ГУ НП у Хмельницькій області лист від 10.01.2025 №326/5/22-01-07-01-08 з проханням надати дозвіл на розголошення відомостей досудового розслідування №42024242310000003 від 01.02.2024 та документи/ копії документів (матеріалів, доказів), здобуті під час розслідування вказаного кримінального провадження, якими підтверджується порушення вимог податкового законодавства службовими особами ДП "Шепетівський військовий лісгосп".

Листом від 15.01.2025 №9460-2025 СУ ГУ НП в Хмельницькій області надано дозвіл на розголошення відомостей та повідомлено про забезпечення доступу до матеріалів кримінального провадження, внесеного до Єдиного реєстру досудових розслідувань за №42024242310000003 від 01.02.2024, за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч.5 ст.191, ч.4 ст.246 КК України в межах проведення документальної планової виїзної перевірки ДП "Шепетівський військовий лісгосп" (ПН 43075760).

В процесі проведення податкової перевірки використано протоколи допитів громадян покупців деревини, а саме ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 , ОСОБА_6 , ОСОБА_7 , ОСОБА_8 , ОСОБА_9 , ОСОБА_10 , ОСОБА_10 , ОСОБА_11 , ОСОБА_12 , ОСОБА_13 , ОСОБА_14 , ОСОБА_15 , ОСОБА_16 , ОСОБА_17 , які пояснили, що не укладали договорів на постачання деревини з ДП "Шепетівський військовий лісгосп". Також згідно протоколів допиту ОСОБА_18 (мати ОСОБА_19 ), ОСОБА_20 (дружина ОСОБА_21 ), ОСОБА_22 (мати ОСОБА_23 ) та ОСОБА_24 (мати ОСОБА_25 ), останні стверджували, що ОСОБА_19 , ОСОБА_21 , ОСОБА_23 та ОСОБА_25 ніяких відносин, пов`язаних з придбанням деревини із ДП "Шепетівський військовий лісгосп" не мали.

Матеріали кримінального провадження у справі внесеного до Єдиного реєстру досудових розслідувань за №42024242310000003 від 01.02.2024 фактично є основним доказом, на який посилається відповідач, оскільки як слідує з Акту перевірки, перевіркою встановлено відображення за даними бухгалтерського обліку ДП "Шепетівський військовий лісгосп" операцій з реалізації лісопродукції (дров та ділової деревини) згідно товарно-транспортних накладних при перевезенні деревини автомобільним транспортом (ТТН-ліс). Відповідачем не заперечується, що до перевірки позивачем надано банківські виписки та прибуткові касові ордери, згідно яких, в якості оплати за поставлену лісопродукцію фізичним особам ДП "Шепетівський військовий лісгосп" отримано грошові кошти в загальній сумі 536 226 гривень. Контролюючий орган також визнає той факт, що лісопродукція була реалізована ДП "Шепетівський військовий лісгосп", враховуючи її відсутність за даними бухгалтерського обліку (бухгалтерський рахунок 26 «Готова продукція») на балансі підприємства.

Надаючи правову оцінку матеріалам кримінального провадження, як доказу порушення ДП "Шепетівський військовий лісгосп", які зафіксовані відповідачем в процесі документальної планової виїзної перевірки, колегія суддів виходить зі слідуючого.

Питання можливості врахування матеріалів досудового розслідування кримінального провадження, під час вирішення адміністративних справ означеної категорії теж вже неодноразово розглядалося Верховним Судом.

Так, Великою Палатою Верховного Суду у постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19 наголошено на тому, що до постановлення вироку в межах кримінального провадження протокол допиту під час досудового розслідування не може вважатися належним доказом в адміністративному судочинстві. При цьому апеляційний суд урахував висновок Верховного Суду в указаній вище постанові, що частиною четвертою статті 95 Кримінального процесуального кодексу України передбачено, що суд може обґрунтувати свої висновки лише на показаннях, які він безпосередньо отримав під час судового засідання або отриманих у порядку, передбаченому статтею 255 цього Кодексу; суд не вправі обґрунтовувати судові рішення показаннями, наданими слідчому, прокурору, або посилатися на них.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постановах від 11 грудня 2025 року (справа № 320/32019/23), від 16 грудня 2025 року (справа № 640/14850/20) та від 23 червня 2026 року (справа № 0540/9345/18-а).

Крім того, як зазначив Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду у постанові від 31 травня 2024 року у справі № 826/9244/16, «…лише вирок суду у кримінальній справі, який набрав законної сили, може встановлювати факти, що впливають на визначення податкових зобов`язань, і можуть бути використані податковим органом при наданні оцінки фінансово-господарським операціям платників податків. Протокол допиту свідка у кримінальній справі, по якій немає обвинувального вироку, не може впливати на визначення податкових зобов`язань, що, зокрема, слідує із системного аналізу положень Податкового кодексу України. Правову оцінку свідченням свідка, які викладені у протоколі допиту свідка, має давати суд в порядку кримінального судочинства, а не податковий орган у своїх актах. За таких обставин, протокол допиту свідків, на які податковий орган посилається в акті перевірки, не є належними доказами, які свідчить про допущення порушень позивачем при формуванні даних податкового обліку».

В свою чергу, Верховний Суд у постанові від 24.07.2024 (справа № 600/1052/20-а) звернув увагу на частину шосту статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України та вказав, що обов`язковими для врахування адміністративним судом є факти, наведені у вироку суду в кримінальному провадженні, ухвалі про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанові суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, щодо часу, місця та об`єктивного характеру відповідного діяння тієї особи, правові наслідки, дій чи бездіяльності якої є предметом розгляду в адміністративній справі. При цьому матеріали кримінального провадження згідно приписів Кодексу адміністративного судочинства України не є обов`язковими для адміністративного суду. Протоколи слідчих дій, допитів (надання пояснень) можуть бути визнані як докази лише в разі їх відображення під час розгляду кримінальної справи в суді. До винесення вироку в рамках кримінального провадження протоколи не можуть вважатись належним доказом в адміністративному судочинстві, оскільки саме при розгляді кримінального провадженні в суді, суд робить висновок про допустимість/недопустимість та врахування/неврахування зібраних доказів у встановленому КПК України порядку (статті 86-87 КПК України), а показанням свідка суд має надавати правову оцінку в сукупності з іншими встановленим фактичним обставинам справи.

Враховуючи вищевказане, колегія суддів вважає доводи апелянта в цій частині необґрунтованими та такими, що не спростовують встановлених судом першої інстанції обставин справи.

Разом з тим, колегія суддів звертає увагу на те, що як слідує із Акту перевірки, проведеною перевіркою встановлено, відображення за даними бухгалтерського обліку ДП "Шепетівський військовий лісгосп" операцій з реалізації лісопродукції (дров та ділової деревини) згідно товарно-транспортних накладних при перевезенні деревини автомобільним транспортом (ТТН-ліс).

При цьому, відповідачем не заперечується, що до перевірки позивачем надано банківські виписки та прибуткові касові ордери, згідно яких, в якості оплати за поставлену лісопродукцію фізичним особам ДП "Шепетівський військовий лісгосп" отримано грошові кошти в загальній сумі 536 226 гривень.

Відповідачем визнається і той факт, що лісопродукція була реалізована ДП "Шепетівський військовий лісгосп", враховуючи її відсутність за даними бухгалтерського обліку (бухгалтерський рахунок 26 «Готова продукція») на балансі підприємства.

В свою чергу, судом першої інстанції встановлено, що даними бухгалтерського обліку позивача, банківські виписками та прибутковими касовими ордерами підтверджується документально відвантаження лісопродукції ДП "Шепетівський військовий лісгосп" фізичним особам: ОСОБА_26 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_22 , ОСОБА_5 , ОСОБА_18 , ОСОБА_24 , ОСОБА_25 , ОСОБА_6 , ОСОБА_7 , ОСОБА_8 , ОСОБА_9 , ОСОБА_10 , ОСОБА_11 , ОСОБА_12 , ОСОБА_13 , ОСОБА_14 , ОСОБА_15 , ОСОБА_16 , ОСОБА_17 у загальній сумі 536 226 грн. без ПДВ та відображення зазначеної виручки від реалізації у складі доходів позивача (дохід від реалізації, субрахунок 701 «Дохід від реалізації продукції»).

Операції з постачання лісопродукції зазначеним вище фізичним особам відображені у регістрах бухгалтерського обліку ДП "Шепетівський військовий лісгосп" по рахунку 36.1 «Розрахунки з вітчизняними покупцями та замовниками», вартість реалізації лісопродукції включена до складу витрат позивача у загальній сумі 536 226 грн.

Судом першої інстанції звернуто увагу, а відповідачем не спростовано, що вказані вище дані бухгалтерського обліку позивача, банківські виписки та прибуткові касові ордери були доступні посадовим особам контролюючого органу, які проводили перевірку ДП "Шепетівський військовий лісгосп", за результатами якої складений Акт №3017/22-01-07-09/43075760 «Про результати документальної планової виїзної перевірки від 12 лютого 2025 року відносно державного підприємства «Шепетівський військовий лісгосп».

Відповідно до принципу презумпції правомірності рішень платника податків, який випливає зі змісту норм податкового законодавства та усталеної судової практики, усі сумніви щодо тлумачення прав та обов`язків платника податків повинні тлумачитись на його користь, якщо інше прямо не встановлено законом та не доведено належними і допустимими доказами контролюючим органом.

Водночас, як вбачається з матеріалів справи, відповідачем не надано суду належних, достатніх та беззаперечних доказів, які б у своїй сукупності свідчили про заниження позивачем інших операційних доходів у сумі 536 226 грн, в тому числі в розрізі звітних податкових періодів за: три квартали 2021 в сумі 22 081 грн, рік 2021 в сумі 64 031 грн, 1 квартал 2022 в сумі 29 749 грн, півріччя 2022 в сумі 41 148 грн, три квартали 2022 в сумі 137 213 грн, рік 2022 в сумі 174 230 грн, 1 квартал 2023 в сумі 15 673 грн, півріччя 2023 в сумі 45 782 грн, три квартали 2023 в сумі 180 812 грн, рік 2023 в сумі 297 965 грн, в результаті не віднесення до їх складу безоплатно отриманих активів – грошових коштів, отриманих від фізичних осіб в якості оплати лісопродукції, яка фактично не здійснювалась.

Надаючи правову оцінку податковому повідомленню-рішенню від 24.03.2025 №6252/2201-0709 в частині збільшення Державному підприємству "Шепетівський військовий лісгосп" суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість: за податковими зобов`язаннями — на 1 309 875 грн; за штрафними (фінансовими) санкціями — на 327 469 грн, колегія суддів зазначає таке.

Перевіркою повноти визначення податку на додану вартість встановлено порушення п.44.1 ст.44, п.п. «а» п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI, зі змінами та доповненнями, за рахунок завищення податкового кредиту у сумі 1 309 875 грн, в тому числі в розрізі звітних податкових періодів за: січень 2021 в сумі 1 309 875 грн, в результаті віднесення до його складу сум податку на додану вартість по нереальних господарських операціях з поставки ТОВ «БУДІВЕЛЬНА ФІРМА БУДПРОМІНВЕСТ» (ПН 43388398) на адресу ДП "Шепетівський військовий лісгосп" комплектів заготовок для виготовлення тари дерев`яної (ґрунтованих, антисептованих, фарбованих з фурнітурою).

Відповідно до пункту 177.2 статті 177 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування фізичної особи-підприємця є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом та документально підтвердженими витратами, пов`язаними із господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця.

Згідно з підпунктом 177.4.1 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів фізичною особою-підприємцем, належать, зокрема, витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів та інших товарно-матеріальних цінностей, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат.

Підпунктом 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України встановлено, що не включаються до складу витрат витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності фізичної особи-підприємця, а також документально не підтверджені витрати.

Положеннями пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України визначено, що об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів та послуг.

Пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України передбачено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені або нараховані у разі здійснення операцій з придбання товарів та послуг.

За змістом пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної вартості товарів та складається із сум податку, нарахованих (сплачених) платником податку у зв`язку з придбанням товарів та послуг для їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності.

П. 198.5 ст.198 Податкового кодексу України (у редакції у спірний період) закріплено, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України; б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З метою застосування цього пункту податкові зобов`язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах: придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання; придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні.

У разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

У пункті 201.1 статті 201 Податкового кодексу України зазначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі.

Згідно з пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України платник податку зобов`язаний у встановлені строки зареєструвати податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних.

В матеріалах справи наявні копії податкових накладних, складених ТОВ «БУДІВЕЛЬНА ФІРМА БУДПРОМІНВЕСТ» по взаємовідносинах ДП "Шепетівський військовий лісгосп" за результатами здійснення операцій з постачання матеріальних цінностей (комплект заготовок для виготовлення тари дерев`яної (ґрунтований, антисептований, фарбований з фурнітурою)).

Судом першої інстанції встановлено, що ці податкові накладні належним чином зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, про що свідчать відповідні квитанції.

Отже, зазначеними податковими накладними підтверджується наявність документальних підстав для включення позивачем зазначеної в них суми податку на додану вартість до складу податкового кредиту (в частині податкових накладних, зареєстрованих у ЄРПН) у загальній сумі 1 309 875 грн.

При цьому судом першої інстанції не встановлено, а відповідачем під час розгляду справи в суді апеляційної інстанції не доведено, що придбані позивачем матеріальні цінності (комплект заготовок для виготовлення тари дерев`яної (ґрунтований, антисептований, фарбований з фурнітурою) у постачальника ТОВ «БУДІВЕЛЬНА ФІРМА БУДПРОМІНВЕСТ» не використовувались у господарській діяльності підприємства, а відтак колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що в даному випадку не підлягає застосуванню норма п. 198.5 ст.198 ПК України щодо необхідності нарахування ДП "Шепетівський військовий лісгосп" компенсуючих податкових зобов`язань з ПДВ у сумі податкового кредиту, раніше визнаного при придбанні товарів у постачальника ТОВ «БУДІВЕЛЬНА ФІРМА БУДПРОМІНВЕСТ».

Щодо посилань податкового органу на нереальність господарських операцій між ТОВ «БУДІВЕЛЬНА ФІРМА БУДПРОМІНВЕСТ» і ДП "Шепетівський військовий лісгосп", то правова оцінка даному питанню вже надана вище.

За вказаних обставин, колегія суддів вважає недоведеною правомірність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 24.03.2025 №6252/2201-0709 в частині збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість: за податковими зобов`язаннями — на 1 309 875 грн; за штрафними (фінансовими) санкціями — на 327 469 грн.

Відповідно до частини 2 статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Такий підхід узгоджується з практикою Європейського Суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі Компанія Вестберґа таксі Актіеболаґ та Вуліч проти Швеції суд визначив, що …адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління.

Враховуючи вищенаведене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції в тій частині, що ГУ ДПС у Хмельницькій області, як суб`єктом владних повноважень, не надано суду достатніх та належних доказів на спростування тверджень позивача та не наведено обґрунтованих мотивів прийняття податкових повідомлень-рішень від 24.03.2025 №6249/2201-0709, від 24.03.2025 №6250/2201-0709 та від 24.03.2025 №6251/2201-0709 та податкового повідомлення-рішення від 24.03.2025 №6252/2201-0709 в частині збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість: за податковими зобов`язаннями — на 1 309 875 грн; за штрафними (фінансовими) санкціями — на 327 469 грн

Відповідно до ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Колегія суддів також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах "Салов проти України" (заява № 65518/01; пункт 89), "Проніна проти України" (заява № 63566/00; пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

Підсумовуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, а доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають правових підстав для скасування оскаржуваного судового рішення.

Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Колегія суддів вважає, що за з`ясованих та встановлених обставин, апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області залишити без задоволення, а рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 09 березня 2026 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Головуючий Граб Л.С.

Судді Сторчак В. Ю. Матохнюк Д.Б.