Постанова від 06 липня 2026 р. у справі №160/18522/25 — Третій апеляційний адміністративний суд

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

07 липня 2026 року м. Дніпросправа № 160/18522/25

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Сафронової С.В. (доповідач),

суддів: Чепурнова Д.В., Кальника В.В.,

за участю секретаря судового засідання Ретинської В.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 січня 2026 року

у адміністративній справі № 160/18522/25 за позовом заявою Товариства з обмеженою відповідальністю «АМС ПЛЮС» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області та третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача: Дніпровська міська рада, про скасування податкового повідомлення-рішення,, -

ВСТАНОВИВ:

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 січня 2026 року задоволено адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «АМС ПЛЮС», визнано протиправними та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №0125880701 від 10.03.2025 та стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (49000, м.Дніпро, вул.Сімферопольська, 17-а, код ЄДРПОУ 44118658) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «АМС ПЛЮС» (49000, м.Дніпро, вул.Ливарна, 11; код ЄДРПОУ 35165975) судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 30280,00 грн.

Зазначене рішення оскаржевано в апеляційному порядку Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області по справі з підстав порушення норм матеріального та процесуального права, що на переконання відповідача призвело до неправильного вирішення ініційованого позивачем спору у цій справі, а на обгрунтування своїх доводів, відповідач посилаючись на положення пп.20.1.10 п.20.1 ст.20, пп.75.1.2. п.75.1 ст.75, пп.78.1.1. пп.78.1.2. пп.78.1.4 п.78.1 ст.78, п.81.1 ст.81 Податкового кодексу України наголошує, що перевірку позивача проведено у визначеному законом порядку, з відома директора ТОВ «АМС ПЛЮС» та з урахуванням повноважень контролюючих органів на здійснення адміністрування податків, зборів, платежів, у тому числі шляхом проведення відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків.

При цьому, акцентуючи увагу на положеннях п.1.1. ст.1 пп.4.1.1. п.4.1 ст.4, ст.6, п.8.3 ст.8, пп. 14.1.73. пп.14.1.136. пп.14.1.147 п.14.1 ст.14, пп.16.1.4 п.16.1 ст.16, ст.269, ст.270, пп.271.1.1. п.271.1. ст.271, п.285.1. п.285.2. ст.285, п.286.2. ст.286, п.288.1. п.288.3. п.288.5. п.288.7. ст.288, п.289.1. п.289.2. ст.289 Податкового кодексу України та аналізуючи по тексту апеляційної скарги укладені між ТОВ «АМС ПЛЮС» та Дніпропетровською міською радою договори оренди землі і додаткові договори до вказаного договору, рішення міської ради, витяги із технічної документації про нормативну грошову оцінку спірних земельних ділянок, данні Державного земельного кадастру, відповідач звертає увагу апеляційного суду на те, що відповідно наданих до перевірки документів, ТОВ «АМС ПЮС» не звертався до Дніпропетровської міської ради з пропозицією перегляду ставки орендної плати та внесення змін до договору оренди від 05.10.2007 №б/н і до розрахунку орендної плати відповідно, а в ході розгляду справи позивач не повідомляв суду з яких підстав він уникав обов`язку декларування грошових зобов`язань по орендній платі за землю за період 2022 по 2024 рік та не виконав свій обов`язок за 2025 рік. Разом з тим, відповідач необґрунтованими посилання позивача на недобросовісність поведінки орендодавця та вказує про безпідставність посилання позивача на обставини періоду 2017, 2018 та 2019 р.р., оскільки перевірка проводилась за період 2020-2024 р.

Виходячи з прийнятого для розрахунку розміру орендної плати, який становить 3% нормативної грошової оцінки земельної ділянки, та змін до договору оренди від 05.10.2007 внесених і відображених у додаткових договорах від 13.03.2010 №б/н і від 21.07.2010 №б/н та у розрахунках розміру орендної плати за земельні ділянки комунальної власності, з огляду на положення ст.30 Закону України «Про оренду землі» відповідач підкреслює, що для зміни розміру орендної плати необхідно вносити відповідні зміни до умов договору оренди землі щодо орендної плати та до розрахунку розміру орендної плати за земельну ділянку

комунальної власності, грошову оцінку якої проведено.

Зокрема, описуючи по тексту апеляційної скарги обставини декларування ТОВ «АМС ПЛЮС» податкового зобов`язання зі сплати плати за землю по орендованій земельній ділянці з кадастровим номером 1210100000:03:149:0055 площею 10,5700 га, яка знаходиться уздовж вул.Набережної Перемоги будинків №1Б-130, по якій розмір орендної плати становив 3%, а саме, за декларацієями: за 2020 рік - №9082795362 від 18.02.2020 (уточнююча), по якій підприємством застосовано ставку орендної плати у розмірі 2,3% і застосовано пільгу у розмірі 100% за березень 2020 року відповідно до п. 54 прім.4 підрозділу 10 Податкового кодексу України та за 2021 рік - №9028151185 від 17.02.2021 (звітна), по якій підприємством застосовано ставку орендної плати у розмірі 2,3%, з огляду на не подання позивачем декларацій до контролюючого органу за 2022– 2024 роки - відповідач акцентує увагу апеляційного суду, що відхилення між даними декларацій з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) за період з 01.01.2020 по 31.12.2021 (№9082795362 від 18.02.2020 (уточнююча) за 2020 рік, №9028151185 від 17.02.2021 (звітна) за 2021 рік) було встановлено контролюючим органом саме при співставленні задекларованих показників плати за землю (орендної плати за земельну ділянку державної або комунальної власності) з даними Витягів із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки за земельну ділянку площею 10,5700 га (кадастровий номер – 1210100000:03:149:0055) і рішеннями місцевих органів влади про встановлені ставки та іншими документами (як зазначає відповідач).

Так, на підтвердження факту порушення позивачем вимог податкового законодавства, відповідач вказує, що у відповідності до вимог чинного законодавства України, сума орендної плати за земельні ділянки державної або комунальної власності, яка повинна бути нарахована ТОВ «АМС ПЛЮС»: за період з 01.01.2020 по 31.12.2020 складає 1 686726,36 грн., але підприємством задекларована сума орендної плати за період з 01.01.2020 по 31.12.2020, що підлягає сплаті за земельну ділянку площею 10,5700 га (кадастровий номер – 1210100000:03:149:0055) за період з 01.01.2020 по 31.12.2020 складає 134225507,32 грн., отже позивачем було занижено орендну плату за земельні ділянки державної або комунальної власності на суму 344 219,04 грн.; за період з 01.01.2021 по 31.12.2021 складає 2 204 521,48 грн., але підприємством задекларована сума орендної плати за період з 01.01.2020 по 31.12.2020, що підлягає сплаті за земельну ділянку площею 10,5700 га (кадастровий номер – 1210100000:03:149:0055) за період з 01.01.2021 по 31.12.2021 складає 1 410 716,59 грн., отже позивачем занижено орендну плату за земельні ділянки державної або комунальної власності на суму 793 804,89 грн.; а за період з 01.01.2022 по 31.12.2024 встановлено заниження орендної плати за земельні ділянки державної або комунальної власності на суму 8 145 706,85 грн., у тому числі за період: з 01.01.2022 по 31.12.2022 – 2 424 973,62 грн., з 01.01.2023 по 31.12.2023 – 2 788 719,67 грн., з 01.01.2024 по 31.12.2024 – 2 932 013,56 грн.

Також відповідач в апеляційній скарзі зазначає, що за допущенні порушення податкового законодавства та за наведення недостовірної інформації у Декларації з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) за період з 01.01.2020 по 31.12.2024 несе директор ТОВ «АМС ПЛЮС» ОСОБА_1 (наказ №3-К від 23.04.2014 згідно протоколу загальних зборів №22/04-14 від 22.04.2014), а наданими ТОВ «АМС ПЛЮС» під час перевірки на запит від 24.12.2024 №1 документами та поясненнями не спростовується вина позивача, тому у даному спірному випадку відповідач вважає доведеним, що саме платник податків створив умови, за яких стало можливе вчинення податкового правопорушення, оскільки ТОВ «АМС ПЛЮС» мало можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких Кодексом передбачена відповідальність, але не вжив достатніх заходів щодо їх дотримання, вчиняючи певні дії та допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність. Виходячи з того, що платник податків ТОВ «АМС ПЛЮС» діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності, такі дії платника податків вважаються винними, а обставин, що пом`якшують відповідальність за вчинення правопорушення відсутні.

Отже, відповідач вважає доведеним перевіркою факт порушення ТОВ «АМС ПЛЮС» вимог: пп.16.1.4 п. 16.1 ст. 16, пп. 271.1.1 п. 271.1 ст. 271, п.285.1 п.285.2 ст.285, п.286.1 п.286.2 ст.286, п.289.1 ст.289 Податкового кодексу України внаслідок заниження орендної плати за земельну ділянку площею 10,5700 га (кадастровий номер – 1210100000:03:149:0055) за період з 01.01.2020 по 31.12.2024 на загальну суму 9 283 730,78 грн, в тому числі за період: з 01.01.2020 по 31.12.2020 на суму 344 219,04 грн, з 01.01.2021 по 31.12.2021 на суму 793 804,89 грн, з 01.01.2022 по 31.12.2022 на суму 2 424 973,62 грн, з 01.01.2023 по 31.12.2023 на суму 2 788 719,67 грн, з 01.01.2024 по 31.12.2024 на суму 2 932 013,56 грн. Оскільки ГУ ДПС у Дніпропетровській області при проведенні перевірки ТОВ «АМС ПЛЮС» діяло на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України, а винесене за результатом перевірки податкове повідомлення-рішення №0125880701 від 10.03.2025 року на суму 11 081 256.54 грн є законним та обґрунтованим, складеним на підставі та у відповідності до норм чинного законодавства, на переконання відповідача у суду першої інстанції не було підстави для його скасування.

На спростування доводів позивача, відповідач також звертає увагу, що запереченнями ТОВ «АМС ПЛЮС» (код ЄДРПОУ 35165975) вих. №б/н від 17.02.2025 (вх. ГУ ДПС від 17.02.2025 №21392/6) до акту перевірки від 10.01.2025 №61/04-36-07-01/35165975 не було спростовано висновків Акту перевірки, оскільки не було надано жодних додаткових первинних документів, не надано пояснень та додаткових документів що пом`якшують відповідальність або звільняють від неї, а надані зауваження були повністю враховані саме тому ГУ ДПС у Дніпропетровській області було визнано висновки акту ТОВ «АМС ПЛЮС» (код ЄДРПОУ 35165975) від 10.01.2025 №61/04-36-07-01/35165975 правомірними, обґрунтованими та такими, що відповідають нормам чинного законодавства.

На підсумок, відповідач вказуючи, що судом першої інстанції в порушення вимог ст.72, ч.1 ст.77 і ст.242 КАС України не повною мірою досліджено наявні в матеріалах справи докази та проігноровано доводи відповідача, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити у справі інше рішення про відмову у задоволені вимог позивача враховуючи практику Європейського суду з прав людини з питань застосування принципу правової визначеності, що прописаний у справах BRUMARESCU v. ROMANIA, № 28342/95, § 61, ЄСПЛ, від 28 жовтня 1999 року, LUPENI GREEK CATHOLIC PARISH AND OTHERS v. ROMANIA, № 76943/11, § 123, ЄСПЛ, від 29 листопада 2016 року та S.W.v.THE UNITED KINGDOM, № 20166/92, § 36, ЄСПЛ, від 22 листопада 1995 року.

У відзиві на апеляційну скаргу позивач вказує на безпідставність та необґрунтованість доводів відповідача і на законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, яким у повному обсязі та всебічно досліджено матеріали справи враховуючи норми чинного законодавства з урахуванням рішень органу місцевого самоврядування у сфері земельного законодавства прийнятих в межах компетенції, з дослідженням первинних та правовстановлюючих документів позивача на земельну ділянку, та порядку нарахування плати за землю, тому просить залишити без задоволення апеляційну скаргу, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Мотивуючи обгрунтованність та законність рішення суду першої інстанції позивач вказує на те, що ним в дійсності не оскаржувався обов`язок справляння плати за оренду землі згідно договору оренди, а звернення до суду з позовом у цій справі обумовлено сам невірним розрахунком сум нарахування за оренду землі за період що був предметом перевірки відповідачем та став підставою прийняття податкового повідомлення-рішення №0125880701 від 10 лютого 2025 року виходячи зі ставок оренди землі згідно рішень органу місцевого самоврядування.

Посилаючись на положення ст.73 Закону України «Про місцеве самоврядування в Україні», п.12.3, абз.1 п.288.1 ст.288, ст.269 Податкового кодексу України, позивач акцентує увагу на те, що: згідно з рішенням Дніпровської міської ради від 21.02.2018 року №8/30 «Про внесення змін до рішення міської ради від 06.12.2017 року № 13/27 «Про ставки земельного податку, розмір орендної плати за землю, пільги зі сплати земельного податку на території міста» чітко встановлено ставки податку на землю для земельних ділянок що мають цільове

призначення 07.02: для будівництва об`єктів фізичної культури і спорту як фізичних так і для юридичних осіб - 2,300; Для обслуговування об`єктів фізичної культури і спорту як фізичних так і для юридичних осіб – 3,000; а згідно з рішенням Дніпровської міської ради від 13.07.2022 року №3/24 Про внесення змін до рішення міської ради від 06.12.2017 № 13/27 «Про ставки земельного податку, розмір орендної плати за землю, пільги зі сплати земельного податку на території міста" з 1 січня 2023 року встановлено ставки податку на землю для земельних ділянок що мають цільове призначення 07.02: для будівництва об`єктів фізичної культури і спорту як фізичних так і для юридичних осіб - 0,500; Для обслуговування об`єктів фізичної культури і спорту як фізичних так і для юридичних осіб – 3,000.

Оскільки зазначені рішення Дніпровської міської ради прийняті на підставі Закону

України «Про місцеве самоврядування в Україні», Податкового кодексу України, з урахуванням Закону України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні», Закону України від 12.05.2022 № 2259-ІХ «Про внесення змін до деяких законів України щодо функціонування державної служби та місцевого самоврядування у період дії воєнного стану», Постанови Кабінету Міністрів України від 17.10.2012 № 1051 «Про затвердження Порядку ведення Державного земельного кадастру» у зв`язку зі зверненнями суб`єктів господарювання–юридичних осіб щодо зменшення ставок плати за землю та відповідно до листа департаменту по роботі з доходами місцевого бюджету Дніпровської міської ради від 27.06.2022 вх. № 8/2467, яким встановлено, що це рішення набуває чинності з 01.01.2023 та діє тимчасово, протягом дії воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України від 24.02.2022 № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні», зі змінами, затвердженим Законом України «Про затвердження Указів Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» та 12 місяців після місяця, в якому буде припинено або скасовано воєнний стан на території України, враховуючи положення пп.288.1 і 288.4 ст.288, п.12.3 ст.12, п.284.6 ст.284, абз.2 п.288.1 ст.288 Податкового кодексу і зміст Договору оренди землі від 05.10.2007 року та умов додаткових угод якими не встановлено обов`язку сторін внесення змін до договору у разі зміни ставок орендної плати за користування земельною ділянкою – позивач наголошує, що приймаючі рішення про визначення розміру ставки податку на землю та оприлюднюючи їх у визначеному законом порядку, Орендодавець у своїх рішеннях надає всі підстави застосування визначених ставок податку на землю при обчисленні розміру орендної плати Орендарем у порядку визначеним Податковим кодексом.

Разом з тим, на переконання позивача при проведенні перевірки відповідачем не враховувались чинні ставки оренди землі прийняті та оприлюдненні органом місцевого

самоврядування в межах владних повноважень, що саме і призвело до невірного донарахування сум орендної плати, та стало цілком законною підставою для прийняття судом першої інстанції у цій справі рішення про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №0125880701 від 10.03.2025.

Наголошуючи на тому, що згідно витягу від 6 лютого 2020 року з Державного земельного кадастру (який є єдиним джерелом інформації про земельну ділянку та підтверджує внесення даних земельної ділянки до державного земельного кадастру) земельна ділянка з кадастровим номером 1210100000:03:149:0055 має цільове призначення 07.02 для будівництва та обслуговування об`єктів фізичної культури і спорту, категорія землі: землі рекреаційного призначення. Вид використання: для проектування та будівництва спортивно-оздоровчого комплексу (без об`єктів торгівельного призначення), що повністю відповідає правовстановлюючим документам на земельну ділянку та містобудівній документації: рішенню Дніпропетровської міської ради №203/19 від 19 вересня 2007 року; договору оренди землі від 5 жовтня 2007 року; додатковій угоді від 19 березня 2010 року до договору оренди землі, містобудівній документації (лист Головного архітектурно планувального управління департаменту по роботі з активами Дніпровської міської ради від 16.12.2019 р. №7/20-1083). При цьому, матеріалами справи та встановленими під час судового розгляду справи обставинами повністю підтверджено, що об`єкти нерухомого майна на орендованій земельній ділянці відсутні, зокрема, це підтверджується інформацією з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна щодо суб`єкта №411831561 від 06.02.2025.

Оскільки при проведенні перевірки відповідачем відповідно до вимог п.56.21. Податкового кодексу України не враховувались чинні ставки оренди землі прийняті та оприлюдненні органом місцевого самоврядування в межах владних повноважень, що і призвело до невірного донарахування сум орендної плати, з метою відновлення прав та інтересів позивача щодо сплати податків і збори в порядку і розмірах, встановлених законом та з метою дотримання судом гарантій суд першої інстанції дійшов законного висновку про задоволення позовних вимог і тим самим вирішив виниклий між сторонами спір остаточно.

У відзиві на апеляційну скаргу відповідача, міською радою підтримано доводи та вимоги Головного управління ДПС у Дніпропетровській області. Третя особа просить задовольнити апеляційну скаргу відповідача посилаючись на обставини проведеної податковим органом перевірки та на положення: ст.67 Конституції України; ст.206 Земельного Кодексу України; пп.4.1.1. п.4.1 ст.4, ст.6, п.8.3 ст.8, п.1.1 ст.1, пп.14.1.73. пп.14.1.136. пп.14.1.147. п.14.1 ст.14, пп.16.1.4 п.16.1 ст.16, ст.269, ст.270, п.288.1. п.288.3 п.288.4. п.288.7. ст.288 Податкового кодексу України, п.3 ч.1 ст.3, ст.626, ст.627, ст.628, ст.629, ст.632, ст.638, ст.648 ЦК України, ст.15 і ст.30 Закону України "Про оренду землі", а також на те, що згідно укладеного між Дніпровською міською радою та ТОВ «АМС ПЛЮС» договору оренди земельної ділянки від 05.10.2007, для земельної ділянки площею 10, 5700 га (кадастровий номер - 1210100000:03:149:0055), яка знаходиться уздовж вул.Набережної Перемоги будинків № 1Б-130 наданої для проектування та будівництва спортивно-оздоровчого комплексу (без об`єктів торгівельного призначення) було прийнято для розрахунку розмір орендної плати 3% нормативної грошової оцінки земельної ділянки, і така ж ставка орендної плати у розмірі 3% НГО відображена у додаткових договорах від 13.03.2010 №б/н та від 21.07.2010 №б/н, а ТОВ «АМС ПЛЮС» в свою чергу не зверталося до Дніпровської міської ради з пропозицією перегляду ставки орендної плати і про внесення змін до договору оренди від 05.10.2007 та до розрахунку орендної плати відповідно.

Виходячи з положень п.5.2 ст.5 і ст.288 Податкового кодексу України та того, що Рішення Дніпровської міської ради № 13/27 від 06.12.2017 «Про ставки земельного податку, розмір орендної плати за землю, пільги зі сплати земельного податку на території міста» є основним рішенням щодо визначення розмірів ставки земельного податку та розмірів орендної плати на території міста Дніпра, третя особа звертає увагу апеляційного суду, що навіть якщо орган місцевого самоврядування ухвалив рішення про зміну орендної ставки, це не дає підстав для автоматичного зменшення орендної плати без внесення змін до укладеного договору оренди, що узгоджується з позицією Верховного Суду викладеною в постанові від 06.03.2025 року у справі № 160/5643/23, а тому вважає, що суд першої інстанції невірно інтерпретував у даному випадку підстави для застосування іншого відсотку від НГО земельної ділянки ніж 3 %.

Підтримуючи результати та висновки документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «АМС ПЛЮС» під час якої встановлено порушення: пп.16.1.4 п.16.1 ст.16, пп.271.1.1 п.271.1 ст.271, п.285.1 п.285.2 ст.285, п.286.1 п.286.2 ст.286, п.289.1 ст.289 ПК України внаслідок чого було занижено орендну плату за земельну ділянку площею 10, 5700 га (кадастровий номер – 1210100000:03:149:0055) за період з 01.01.2020 по 31.12.2024 на загальну суму 9 283 730, 78 грн., виходячи з положень ст.20 Закону України «Про оцінку земель» та використаних під час перевірки позивача наданих відділом у м. Дніпро ГУ Держгеокадастру у Дніпропетровській області витягів із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки, а також з огляду на правову позицію Верховного Суду висловленою у постановах від 18.01.2021 року по справі №540/2244/19, від 27.11.2018 року по справі №817/1819/17, від 17.10.2019 року по справі №817/1814/17, від 28.07.2020 по справі № 817/1789/17, третя особа вважає податкове повідомлення-рішення № 0125880701 від 10.03.2025 року на суму 11 081 256, 54 грн. законним та обґрунтованим.

Заслухавши пояснення представників сторін по справі, обговоривши доводи апеляційної скарги відповідача та відзиву позивача і Дніпровської міськради, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин та правильність їх юридичної оцінки і застосування до них норм матеріального права, колегія суддів не знаходить підстав для задоволення вимог апеляційної скарги відповідача виходячи з нижченаведеного

Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що земельна ділянка загальною площею 10,5700 га, яка згідно витягу з Державного земельного кадастру від 06.02.2020 року має кадастровий номер 1210100000:03:149:0055 і цільове призначення 07.02 для будівництва та обслуговування об`єктів фізичної культури і спорту, категорія землі: землі рекреаційного призначення, з визначеним видом використання: для проектування та будівництва спортивно-оздоровчого комплексу (без об`єктів торгівельного призначення) TOB «АМС ПЛЮС» є орендарем на підставі правовстановлюючих документів на земельну ділянку та містобудівної документації, зокрема: рішення Дніпропетровської міської ради №203/19 від 19.09.2007 року яким затверджено проект землеустрою щодо відведення земельної ділянки, відповідно до п.2 якого земельну ділянку віднесено до земель рекреаційного призначення; Договору оренди землі від 05.10.2007 року, згідно якого позивач прийняв у строкове платне користування земельну ділянку загальною площею 10,5700га, що знаходиться за адресою: уздовж вул.Набережна Перемоги будинків №№1Б-130 (Жовтневий район) яка зареєстрована в Державному реєстрі земель за кадастровим номером 1210100000:03:149:0055; Додаткової угоди від 19.03.2010 року до договору оренди землі, з умов якої вбачається продовження терміном дії договору оренди землі; витягу з державного земельного кадастру про земельну ділянку від 03.02.2020 року; і листа Головного архітектурно-планувального управління департаменту по роботі з активами Дніпровської міської ради від 16.12.2019 року №7/20-1083 в якому зазначено, що «згідно з Планом зонування м.Дніпропетровська, затвердженого рішенням міської ради від 22.07.2015 №54/66, земельна ділянка знаходиться в рекреаційній зоні активного відпочинку (Р-2)»; рішення Дніпровської міської ради від 21.02.2018 року №8/30 «Про внесення змін до рішення міської ради від 06.12.2017 № 13/27 «Про ставки земельного податку, розмір орендної плати за землю, пільги зі сплати земельного податку на території міста»; рішення Дніпровської міської ради від 13.07.2022 року №3/24 Про внесення змін до рішення міської ради від 06.12.2017 № 13/27 «Про ставки земельного податку, розмір орендної плати за землю, пільги зі сплати земельного податку на території міста».

Також судом першої інстанції встановлено і сторонами по справі не спростовується, що ставки податку на землю для земельних ділянок що мають цільове призначення 07.02 було встановлено:

- рішенням Дніпровської міської ради від 21.02.2018 року №8/30 «Про внесення змін до рішення міської ради від 06.12.2017 року № 13/27 «Про ставки земельного податку, розмір орендної плати за землю, пільги зі сплати земельного податку на території міста», а саме, як для фізичних так і для юридичних осіб, так і для обслуговування об`єктів фізичної культури і спорту встановлено: для будівництва об`єктів фізичної культури і спорту - 2,300; а для обслуговування об`єктів фізичної культури і спорту– 3,000;

- рішенням Дніпровської міської ради від 13.07.2022 року №3/24 Про внесення змін до рішення міської ради від 06.12.2017 № 13/27 «Про ставки земельного податку, розмір орендної плати за землю, пільги зі сплати земельного податку на території міста» з 1 січня 2023 року, а саме, як для фізичних так і для юридичних осіб встановлено: для будівництва об`єктів фізичної культури і спорту - 0,500; а для обслуговування об`єктів фізичної культури і спорту – 3,000

Документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «АМС ПЛЮС» було призначено наказом ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 20.12.2024 № 6726-п та проведено на підставі виданих ГУ ДПС у Дніпропетровській області направлень на перевірку, оформлених відповідно до вимог п.19-1.1 ст.19-1, пп.20.1.4 п.20.1 ст.20,пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, пп.78.1.1, пп.78.1.2, пп.78.1.4 п.78.1 ст.78, п.82.2 ст.82 Податкового кодексу України щодо перевірки позивача у зв`язку з документальним не підтвердженням виявлених недостовірних даних у податковій звітності за період 2020-2021 році та не подання звітності за період 2022-2024 роки ТОВ «АМС ПЛЮС».

Отже, перевірку ТОВ «АМС ПЛЮС» проведено з питань повноти нарахування плати за землю (орендна плата та або земельний податок) на земельну ділянку, що перебуває в користуванні ТОВ «АМС ПЛЮС» на підставі укладеного договору оренди землі площею 10,5700 га (кадастровий номер – 1210100000:03:149:0055) за період з 2020 року по 2024 рік, а згідно оформленого за результатами перевірки Акту від 10.01.2025 №61/04-36-07-01/35165975 (а.с.16-36 т.1) документальною позаплановою виїзною перевіркою ТОВ «АМС ПЛЮС» відповідач визнав встановленим порушення позивачем вимог: пп.16.1.4 п.16.1 ст.16, пп.271.1.1 п.271.1 ст.271, п.285.1 п.285.2 ст.285, п.286.1 п.286.2 ст.286, п.289.1 ст.289 Податкового кодексу України внаслідок заниження орендної плати за земельну ділянку площею 10,5700 га (кадастровий номер – 1210100000:03:149:0055) за період з 01.01.2020 по 31.12.2024 на загальну суму 9 283 730грн. 78коп., в тому числі за період: з 01.01.2020 по 31.12.2020 на суму 344 219 грн. 04 коп., з 01.01.2021 по 31.12.2021 на суму 793 804 грн. 89 коп., з 01.01.2022 по 31.12.2022 на суму 2 424 973 грн. 62 коп., з 01.01.2023 по 31.12.2023 на суму 2 788 719 грн. 67 коп., з 01.01.2024 по 31.12.2024 на суму 2 932 013 грн. 56 коп.

Матеріалами справи підтверджено, що висновки перевірки оскаржувалися позивачем в адміністративному порядку, яким 17.02.2025 подавалися заперечення (вх. ГУ ДПС від 17.02.2025 №21392/6 – а.а.37-47 т.1), за результатом розгляду яких ГУ ДПС у Дніпропетровській області було визнано висновки Акту від 10.01.2025 №61/04-36-07-01/35165975 правомірними, обґрунтованими та такими, що відповідають нормам чинного законодавства (а.с.48-53 т.1), а контролюючим органом 10.03.2025 року було винесено оспорюване у цій справі податкове повідомлення-рішення № 0125880701 на суму 11 081 256 грн. 54 коп. (а.с.54-55 т.1) з розрахунком застосування штрафних (фінансових) санкцій (а.с.56-59 т.1), що саме і є предметом оскарження позивачем в судовому порядку у цій справі.

Як з`ясовано апеляційним судом, надаючи правову оцінку спірним правовідносинам суд першої інстанції проаналізувавши норми Податкового кодексу, якими врегульовано повноваження податкового органу проведення відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків та процедуру призначення і проведення документальних перевірок предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, у тому числі і на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків – суд правильно акцентував уваги, що у цій справі позивачем не оскаржується ні повноваження податкового органу ні обов`язок справляння ним самим плати за оренду землі згідно договору оренди, а натомість спір у справі ініційовано позивачем з підстав невірного розрахунку контролюючим органом сум нарахування за оренду землі за період що був предметом перевірки та став підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення №0125880701 від 10 лютого 2025 року виходячи зі ставок оренди землі згідно рішень органу місцевого самоврядування.

Відповідно, спираючись на положення п.34 і п.35 ч.1 ст.26, ст.73 Закону України «Про місцеве самоврядування в Україні та п.12.3, абз.1 п.288.1 ст.288, ст.269 Податкового кодексу України, суд першої інстанції цілком обґрунтовано наголосив на визначених для фізичних та для юридичних осіб ставках податку на землю для земельних ділянок що мають цільове призначення 07.02:

- як рішенням Дніпровської міської ради від 21.02.2018 року №8/30 «Про внесення змін до рішення міської ради від 06.12.2017 року № 13/27 «Про ставки земельного податку, розмір орендної плати за землю, пільги зі сплати земельного податку на території міста» для будівництва об`єктів фізичної культури і спорту - 2,300 та для обслуговування об`єктів фізичної культури і спорту– 3,000;

- так і рішенням Дніпровської міської ради від 13.07.2022 року №3/24 Про внесення змін до рішення міської ради від 06.12.2017 № 13/27 «Про ставки земельного податку, розмір орендної плати за землю, пільги зі сплати земельного податку на території міста» з 1 січня 2023 року, яким встановлено для будівництва об`єктів фізичної культури і спорту - 0,500, а для обслуговування об`єктів фізичної культури і спорту – 3,000, яке прийнято на підставі Закону України «Про місцеве самоврядування в Україні», Податкового кодексу України, з урахуванням Закону України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні», Закону України від 12.05.2022 № 2259-ІХ «Про внесення змін до деяких законів України щодо функціонування державної служби та місцевого самоврядування у період дії воєнного стану», Постанови Кабінету Міністрів України від 17.10.2012 № 1051 «Про затвердження Порядку ведення Державного земельного кадастру» у зв`язку зі зверненнями суб`єктів господарювання–юридичних осіб щодо зменшення ставок плати за землю та відповідно до листа департаменту по роботі з доходами місцевого бюджету Дніпровської міської ради від 27.06.2022 вх. № 8/2467, та яким встановлено, що це рішення набуває чинності з 01.01.2023 та діє тимчасово, протягом дії воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України від 24.02.2022 № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні», зі змінами, затвердженим Законом України «Про затвердження Указуй Президента України «Про введення воєнного стану в Україні», та 12 місяців після місяця, в якому буде припинено або скасовано воєнний стан на території України.

Враховуючи положення п.288.1 і п.288.4 ст.288 Податкового кодексу України за змістом яких у разі встановлення рішенням ради, в межах своїх повноважень, на період дії воєнного стану пониженого розміру (ставки) орендної плати, такий розмір (ставка) застосовується суб`єктами господарювання після внесення відповідних змін до діючих договорів оренди земель державної і комунальної власності. До внесення змін до договорів оренди земель державної і комунальної власності щодо нового розміру (ставки) орендної плати та періоду його застосування, суб`єкти господарювання не можуть застосовувати зменшений розмір (ставку) орендної плати на підставі прийнятого рішення ради,крім випадків, якщо на період дії воєнного стану орган місцевого самоврядування, в межах своїх повноважень, на підставі положень п.12.3 ст.12, п.284.6 ст.284 ПКУ, прийняв рішення про встановлення зменшеного розміру (ставки) орендної плати з визначенням терміну дії таких ставок.

З огляду на вищенаведене та на те, що Договором оренди землі від 05.10.2007 року і умовами додаткових угод до нього не встановлено обов`язку сторін внесення змін до договору у разі зміни ставок орендної плати за користування земельною ділянкою, хоча відображати зміни щодо розрахунку орендної плати за землю у існуючих договорах зобов`язані згідно абз.2 п.288.1 ст.288 Податкового кодексу України мають саме органи місцевого самоврядування як орендодавці, а орендарі як платники податку на землю можуть повідомляти контролюючі органи про зміни розрахунку плати за землю, оскільки саме орендарі є, особами, відповідальними за своєчасну та у повному обсязі сплату орендної плати, суд першої інстанції обґрунтовано підкреслюючи, що приймаючі рішення про визначення розміру ставки податку на землю та оприлюднюючи їх у визначеному законом порядку, Орендодавець у своїх рішеннях надає всі підстави застосування визначених ставок податку на землю при обчисленні розміру орендної плати Орендарем у порядку визначеним Податковим кодексом, а відповідно, колегія суддів визнає, що суд першої інстанції цілком правильно виснував про безпідставність аргументів відповідача та третьої особи стосовно того, що для зміни розміру орендної плати необхідно вносити відповідні зміни до умов договору оренди землі щодо орендної плати та до розрахунку розміру орендної плати за земельну ділянку комунальної власності, грошову оцінку якої проведено.

Колегія суддів у повному обсязі погоджується з наведеними у попередньому абзаці висновками суду першої інстанції, оскільки виходячи з положень ст.30 Закону України «Про оренду землі» та умов Типового договору питання зміни до договору оренди щодо розміру орендної плати за землі комунальної власності за загальними правилами саме Орендодавцем (міська/селищна рада) ініціюються зміни після затвердження нової нормативної грошової оцінки (НГО) або зміни ставок податку для приведення умов договору до вимог Податкового кодексу України, а орендар в свою чергу може ініціювати перегляд умов договору лише якщо нова НГО зменшилася, або для приведення договору у відповідність до чинного законодавства.

Дійсно, відносини щодо оренди сторонами закріплюються у цивільно-правовому договорі, але підставою для перегляду умов договору оренди в частині розміру орендної плати є саме зміни розміру земельного податку, чого у даному спірному випадку не відбулося, оскільки на законодавчому рівні у перевіряємому періоді не вносилися зміни в частині, яка стосується річного розміру орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, який підлягає перерахуванню до бюджету та має відповідати вимогам підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 цього Кодексу і є підставою для перегляду встановленого розміру орендної плати земельного податку.

Переглядаючи рішення суду першої інстанції з урахуванням доводів відповідача та третьої особи по справі, аналізуючи норми Податкового кодексу України та вже сформульовану сталу правову судову позицію щодо зміни ставок орендної плати

за землю сталу судову практику стосовно того, що норми законодавства у сфері справляння податків мають пріоритет перед положеннями договору оренди, а також безпосередньо зміст рішення Дніпровської міської ради від 06.12.2017 року № 13/27, яким встановлено ставки земельного податку, розмір орендної плати за землю, пільги зі сплати земельного податку на території міста, і рішення Дніпровської міської ради від 21.02.2018 року №8/30 та від 13.07.2022 року №3/24, якими внесено зміни до раніше встановлених ставок земельного податку, розміру орендної плати за землю і пільг зі сплати земельного податку на території міста на підставі Закону України «Про місцеве самоврядування в Україні», Податкового кодексу України і з урахуванням Закону України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні», Закону України від 12.05.2022 № 2259-ІХ «Про внесення змін до деяких законів України щодо функціонування державної служби та місцевого самоврядування у період дії воєнного стану», Постанови Кабінету Міністрів України від 17.10.2012 № 1051 «Про затвердження Порядку ведення Державного земельного кадастру» і листа департаменту по роботі з доходами місцевого бюджету Дніпровської міської ради від 27.06.2022 вх. № 8/2467 (стосовно спірного питання, вирішеного у зв`язку зі зверненнями суб`єктів господарювання–юридичних осіб щодо зменшення ставок плати за землю) - колегія суддів дійшла висновку, що зі зміною ставки податку (як це відбулося у спірному випадку) орендна плата має змінюватися автоматично, навіть якщо сторони не внесли змін до відповідного договору.

Тим, більш, що у цій справі беззаперечно встановленим є факт того, що орендована позивачем земельна ділянка з кадастровим номером 1210100000:03:149:0055 має цільове призначення 07.02 для будівництва та обслуговування об`єктів фізичної культури і спорту, категорія землі: землі рекреаційного призначення. вид використання: для проектування та будівництва спортивно-оздоровчого комплексу (без об`єктів торгівельного призначення), що підтверджується Витягом з ДЗК від 03.02.2020 року (т.1 а.с.103-108) та іншими правовстановлюючим документам на земельну ділянку і містобудівною документацією, в тому числі і: рішенням Дніпропетровської міської ради №203/19 від 19 вересня 2007 року; договором оренди землі від 5 жовтня 2007 року, пунктом 4.1 якого було встановлено що «річна орендна плата за землю встановлюється у грошовій формі у розмірі 1,5 відсотків її НГО (а.с.76-84 т.1); додатковою угодою від 19 березня 2010 року до вказаного договору оренди землі від 5 жовтня 2007 року (підставою укладення якого згідно п.9 цієї додаткової угоди стало рішення міської ради від 28.12.2009 № 381/53) та пунктом 4 якої викладено в іншій редакції п.4.1 Договору « 4.1. річна орендна плата за землю встановлюється у грошовій формі у розмірі мінімальної ставки орендної плати, встановленої Законом України «Про плату за Землю» (а.с.85-88 т.1), і листом Головного архітектурно-планувального управління департаменту по роботі з активами Дніпровської міської ради від 16.12.2019 р. №7/20-1083.

Оскільки рішення Дніпровської міської ради від 21.02.2018 року №8/30 і від 13.07.2022 року №3/24 та від 13.07.2022 року №3/24 про визначення розміру ставки податку на землю були оприлюдненні у визначеному законом порядку, а укладеним між позивачем та міськрадою Договором оренди землі від 05.10.2007 року і умовами додаткових угод до нього не встановлено обов`язку сторін внесення змін до договору у разі зміни ставок орендної плати за користування земельною ділянкою, виходячи з приписів пп.288.1 і 288.4 ст.288 Податкового кодексу України, якими чітко визначено, що суб`єкти господарювання не можуть застосовувати зменшений розмір (ставку) орендної плати на підставі прийнятого рішення ради крім випадків, якщо на період дії воєнного стану орган місцевого самоврядування, в межах своїх повноважень, на підставі положень п.12.3 ст.12, п.284.6 ст.284 Податкового кодексу України прийняв рішення про встановлення зменшеного розміру (ставки) орендної плати з визначенням терміну дії таких ставок, колегія суддів у повному обсязі погоджується з позицією позивача у цій справі та з висновками суду першої інстанції про те, що відповідач зобов`язаний був у спірному випадку враховувати чинні ставки оренди землі прийняті та оприлюдненні органом місцевого самоврядування в межах владних повноважень.

Вказана позиція суду у цій справі повністю узгоджується з остаточно сформованою Верховним Судом правовою позицією щодо зміни ставок орендної плати за землю (постанови від 02.12.2014 у справі № 21-274а14, від 07.04.2015 у справі № 21-117а15 та від 14.04.2015 у справі № 21-165а15) за змістом якої Верховний суд відійшов від раніше сформульованої позиції з цього питання виходячи з детально проаналізованих норм «докодексного» податкового законодавства та Податкового кодексу України, оскільки норми законодавства у сфері справляння податків мають пріоритет перед положеннями договору оренди, а відповідно і орендна плата має змінюватися автоматично у зв`язку зі зміною ставки податку, навіть якщо сторони не внесли змін до договору. Така ж позиція підтримується і державними органами, зокрема, Мінфіном у листі від 26.05.2015 № 31-05130-03-3/17068 пропононувалося зазначати у договорах не абсолютний розмір орендної плати, а у відсотках чинної НГО земельної ділянки внаслідок чого не буде потреби переглядати умови договору оренди (що саме і було зроблено у додатковій угоді від 19 березня 2010 року до договору оренди землі від 5 жовтня 2007 року) та тим самим буде усунуто елемент певного адміністративного тиску на платників податків-орендарів.

На переконання колегії суддів не можуть бути підставою для відмови у задоволені вимог позивача у цій справі посилання відповідача та третьої особи по справі на положення ст.15 і ст.30 Закону України «Про оренду землі», а також на те, що ставка орендної плати у розмірі 3% НГО була відображена для ТОВ «АМС ПЛЮС» у додаткових договорах від 13.03.2010 №б/н та від 21.07.2010 №б/н, оскільки наведені норми права передбачають, що зміна договору оренди землі допускається якщо інше не встановлено договором або законом, а рішеннями Дніпровської міської ради від 21.02.2018 року №8/30 та від 13.07.2022 року №3/24 були внесені зміни до рішення міської ради від 06.12.2017 року № 13/27 «Про ставки земельного податку, розмір орендної плати за землю, пільги зі сплати земельного податку на території міста», яким було визначено ставку податку на землю для земельних ділянок що мають цільове призначення 07.02 для будівництва об`єктів фізичної культури і спорту (що безпосередньо стосується позивача): з 2018 року - 2,300; і з 2022 року - 0,500, що в свою чергу свідчить про безпідставність врахування відповідачем при визначенні позивачу орендної плати за земельну ділянку площею 10,5700 га (кадастровий номер – 1210100000:03:149:0055) за період з 01.01.2020 по 31.12.2024 виходячи саме з розміру орендної плати 3% нормативної грошової оцінки земельної ділянки (яка не діяла на території міста після прийнятих Дніпровською міськрадою рішень від 21.02.2018 року №8/30 та від 13.07.2022 року №3/24).

Отже, виходячи з того, що норми законодавства у сфері справляння податків (до яких у спірному випадку відносяться і рішення Дніпровської міської ради, які стосуються встановлення ставок земельного податку, розміру орендної плати за землю, пільг зі сплати земельного податку на території міста), які є важливішими навіть за умови договору оренди та мають пріоритет перед нормами інших законів (ст.5 ПК), підсумовуючи вищевикладене у сукупності та вважаючи, що зміна ставок податку зумовлює автоматичну зміну положень договору оренди комунальної (державної) земельної ділянки який слід вважати зміненим з моменту, коли набрало чинності рішення місцевої влади - колегія суддів визнає цілком законним та обґрунтованим рішення суду першої інстанції про задоволення заявлених у цій справі вимог позивача, а з огляду на те, що доводами апеляційної скарги відповідача та відзиву третьої особи висновки суду першої інстанції не спростовуються, колегія суддів вважає правильним спосіб захисту судом прав та інтересів позивача щодо сплати податків і збори в порядку і розмірах, встановлених законом шляхом визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області № 0125880701 від 10.03.2025 року, тому апеляційна скарга відповідача має бути залишена без задоволення, а рішення суду першої інстанції – без змін.

Керуючись ст.ст. 242, 315, 316, 319, 321, 322, 325 КАС України, суд, -

П о с т а н о в и в:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області – залишити без задоволення

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 січня 2026 року у адміністративній справі № 160/18522/25 – залишити без змін.

Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення.

Головуючий - суддя С.В. Сафронова

суддя Д.В. Чепурнов

суддя В.В. Кальник