Постанова від 19 травня 2026 р. у справі №340/7827/21 — Третій апеляційний адміністративний суд

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

20 травня 2026 року м. Дніпросправа № 340/7827/21

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді Білак С.В. (доповідач), суддів: Юрко І.В., Чабаненко С.В., секретар судового засіданні Буханець І.П., за участю представника позивача Капітоненка А.Ю., представника відповідача Данілова С.О. розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційні скарги Приватного акціонерного товариства «Заваллівський графітовий комбінат», Головного управління ДПС у Кіровоградській області на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 23 лютого 2026 року у справі №340/7827/21 за позовом Приватного акціонерного товариства «Заваллівський графітовий комбінат» до Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:

Приватне акціонерне товариство «Заваллівський графітовий комбінат» (далі – позивач, ПрАТ «ЗГК») звернулось до Кіровоградського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Кіровоградській області (далі – відповідач, ГУ ДПС), в якому просило: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення за №00027790704 від 21.07.2021, № 00027760704 від 21.07.2021, № 00027750704 від 21.07.2021, № 00027740704 від 21.07.2021, № 00027730704 від 21.07.2021

13 жовтня 2022 року представник Товариства подав клопотання про відмову від позову в частині вимог щодо визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень від 21 липня 2021 року, якими:

-зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 1 квартал 2020 року – 1 квартал 2021 року у сумі 14461 грн за кожний квартал;

-визначено грошове зобов`язання з податку на прибуток підприємств у сумі 278145 грн і накладено штраф – 69536 грн, в частині застосування штрафу у сумі 3311 грн (Том 1 а.с.119-121).

Ухвалою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 20 жовтня 2025 року прийнято відмову Приватного акціонерного товариства «Заваллівський графітовий комбінат» від позову в частині оскарження податкових повідомлень-рішень від 21 липня 2021 року, якими:

- зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 1 квартал 2020 року – 1 квартал 2021 року у сумі 14461 грн за кожний квартал;

- визначено грошове зобов`язання з податку на прибуток підприємств у сумі 278145 грн і накладено штраф – 69536 грн, в частині застосування штрафу у сумі 3311 грн.

Закрито провадження у справі в цій частині вимог позову.

Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 23 лютого 2026 року задоволено частково позовні вимоги, а саме суд:

Визнав протиправним і скасував податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області від 21 липня 2021 року, яким Приватному акціонерному товариству «Заваллівський графітовий комбінат» визначено грошове зобов`язання з податку на прибуток підприємств у сумі 278145 грн і накладено штраф – 69536 грн, в частині грошового зобов`язання – 1335,88 грн та штрафу – 333,72 грн.

Визнав протиправним і скасував податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області від 21 липня 2021 року, яким на Приватне акціонерне товариство «Заваллівський графітовий комбінат» накладено штраф з податку на додану вартість у сумі 45482,39 грн.

Визнав протиправним і скасував податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області від 21 липня 2021 року, яким Приватному акціонерному товариству «Заваллівський графітовий комбінат» визначено грошове зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 1918899 грн і накладено штраф – 479725 грн.

Відмовив у задоволенні позову в іншій частині вимог.

Стягнув за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області (43995486; вул.В.Перспективна,55 м.Кропивницький) на користь Приватного акціонерного товариства «Заваллівський графітовий комбінат» (00282056; вул.Соборна,14 селище Завалля Голованівський район Кіровоградська область) судові витрати у сумі 83473,41 грн.

Позивач, не погодившись з рішенням суду першої інстанції в частині відмови у задавлені позовних вимог, подав апеляційну скаргу, в якій з підстав порушення судом норм матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення суду першої інстанції у частині відмови у задоволенні позову у вимогах визнати протиправними і скасувати податкові повідомлення-рішення № 00027740704 від 21.07.2021 та № 00027760704 від 21.07.2021, та прийняти нове, яким задовольнити позовні вимоги.

Обґрунтовано апеляційну скаргу тим, що судом першої інстанції помилково визнано законними податкові повідомлення - рішення, якими:

- визначено грошове зобов`язання з рентної плати за користування надрами у сумі 156844,21 грн і накладено штраф 39211,05 грн; (Рішення № 00027760704).

- визначено грошове зобов`язання з податку на прибуток підприємств у сумі 278145 грн (-1335.88 грн) і накладено штраф 69536 грн (- 333,72 грн.); (Рішення № 00027740704 в частині).

Так, податкове повідомлення - рішення № 00027760704 винесене за те, що в результаті заниження розрахункової вартості руди, відбувається заниження рентної плати за користування надрами.

Судом встановлено відсутність в цілому заниження розрахункової вартості руди позивачем, що означає відсутність заниження рентної плати.

Відносно заниження вартості руди, Відповідач вважає, що так як реалізація руди нижче собівартості не призводить до отримання доходу, то частина (пропорційно отриманого збитку) використаних у виробництві товарів/послуг є використаною у не господарській діяльності платника, тому такий платник має до нарахувати собі податкові зобов`язання за п. 198.5 ПК України.

Відповідно до висновку судово-економічної експертизи, що проведена у даній справі порушення Приватним акціонерним товариством «Заваллівський графітовий комбінат» приписів пункту 189.1 статті 189 та статті 198 ПК України в частині не нарахування податкових зобов`язань на вартість послуг, придбаних з податком на додану вартість та використаних не у господарській діяльності на суму ПДВ 1 918 499 грн. (а. с. 20-27 Акта), не підтверджуються.

Тобто руда продається нижче собівартості, що є нормальним економічним процесом.

Відносно розрахунку собівартості руди та розрахунку рентної плати, зазначає, що на підприємстві при обчисленні рентної плати за корисну копалину «Руда графітова» використовується порядок, передбачений п.252.7.2 Податкового кодексу України.

Відповідно до Акту, ГУ ДПС у Кіровоградській області, розрахунок проведено зворотнім методом.

На думку позивача. розрахунок проведений невірно, а саме допущена математична помилка через неправильний метод розрахунку.

Враховуючи неправильно проведений Відповідачем розрахунок, ППР вже підлягає скасуванню.

Крім того, в розрахунок собівартості включені залишкові суми по рахунку 23 «Виробництво» які на підприємстві утворюються внаслідок того, що підприємство наряду з добуванням продукції проводять розкривні породи для покращення доступу до корисної сировини в подальшому. Тому не всі проведені витрати відносяться на вартість (собівартість) продукції. Відповідач же вважає що всі витрати на видобуток повинні кожний період бути включені в собівартість, не залежно від того яка кількість руди по відношенню до пустих порід була видобута у такому періоді.

При цьому, додаток 15.1 до акту перевірки «Аналіз рахунка 23 «Виробництво» ПрАТ ЗГК за 01.07.2017- 31.12.2017 роки» складений з грубим порушенням діючого законодавства ПКУ України та постанови КМ.

На думку скаржника, фактично донарахована сума рентних платежів це нарахування на суму раніше нарахованих податків.

Також, при перевірці до собівартості були включені витрати які згідно Тлумачення 20 накопичуються на рахунку виробництво 23 «Виробництво», що підтверджується «Висновками експерта за результатами проведення судової економічної експертизи у адміністративній справі №340/7827/21» від 31.03.2023р Київського науково-дослідного інституту судових експертиз (ст.49-50): «.Також Тлумачення 20 не містить прописів щодо зобов`язання підприємства капіталізувати щомісячно витрати на розкривні роботи, а у випадку незастосування- відносити їх на собівартість продукції........ Отже до того часу’ зазначені витрати обгрунтовано відображались підприємством на рахунку 23 «Виробництво».

Приведені розрахунки не пов`язані з бухгалтерським обліком.

Скаржник посилається на невірний розрахунок собівартості продукції.

Також, відповідач посилається одночасно на Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку та Національні стандарти, що є недоречним і являється порушенням Закону про бухгалтерський облік.

Щодо податкового повідомлення - рішення № 00027740704 яке винесене за завищення собівартості реалізованої продукції, що пов`язано з роботами по об`єкту «Земляні роботи по підняттю дамби з пошарою укаткою в смт. Завалля, Гайворонського району Кіровоградської області», скаржник зазначає, що позивачем віднесено до складу собівартості готової продукції витрати на здійснення земляних робіт по підняттю дамби з пошаровою укаткою, які, на думку Відповідача - не є витратами понесеними для видобування готової продукції.

Відповідач вирішив, що роботи по підняттю дамби є збільшенням балансової вартості основного засобу, а не складовою вартістю готової продукції.

Відповідно до висновку судово-економічної експертизи, що проведена у даній справі зважаючи на специфічність виробничого процесу ПрАТ «Заваллівський графітовий комбінат», пов`язаного з розробкою кар`єру та видобутком корисних копалин (готової продукції у вигляді руди графітової та скельної породи), а також зважаючи на те, що з урахуванням обсягу наданих матеріалів, ідентифікувати до якого саме об`єкту відносяться роботи по підняттю дамби з пошаровою укаткою, проведені у березні та квітні 2018 не видається можливим, а тому і підтвердити або спростувати висновки Акта не видається за можливе.

На думку позивача, якщо експерт по наданим матеріалам не може встановити правильність чи не правильність дій Позивача через специфічність виробничого процесу ПрАТ «Заваллівський графітовий комбінат», пов`язаного з розробкою кар`єру та видобутком корисних копалин з урахуванням обсягу наданих матеріалів, то податковий орган не міг це встановити під час перевірки.

Відповідач, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій з підстав порушення судом норм матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити в задоволені позовних вимог.

Обґрунтовано апеляційну скаргу тим, що відповідно вимог Тлумачення КТМФЗ 20 «Витрати на розкривні роботи на етапі видобутку в кар`єрі» товариство повинно або капіталізувати затрати на розкривні роботи і включати до витрат у вигляді амортизаційних відрахувань, або відразу всю вартість таких робіт списувати на витрати звітного періоду та відображати у собівартості видобутих запасів.

В той же час, перевіркою регістрів бухгалтерського обліку встановлено, що ПрАТ «ЗГК» не здійснює капіталізацію затрат на розкривні роботи у кар`єрі, видобуток руди, з якого буде здійснюватись у майбутніх звітних періодах. Отже, усі витрати (Дт рахунка 23), понесені товариством у звітних періодах, відповідно вимог Тлумачення 20, повинні відображатися у собівартості запасів (Кт рахунка 23), видобутих протягом таких звітних періодів.

Відповідно даних бухгалтерського обліку ПрАТ «ЗГК», з кредиту рахунка 23 на дебет рахунка 26 «Готова продукція» здійснюється оприбуткування готової продукції (руди графітової та скельної породи), проте станом на кінець кожного звітного (податкового) періоду (місяця) на рахунку 23 накопичується сальдо – нерозподілена сума витрат (вартість отриманих підрядних робіт по гірничому цеху, сума нарахованої амортизації, суми нарахованих податків (рентна плата та екологічний податок)), понесених товариством для видобутку такої продукції, яка не віднесена до собівартості готової продукції.

Таким чином, ПрАТ «ЗГК» здійснюється штучне заниження собівартості реалізованої продукції, що призводить до продажу готової продукції (руди графітової та скельної породи) нижче собівартості.

Указана операція у розумінні П(С)БО №15 «Дохід» та МСБО 18 «Дохід» не призводить до отримання доходу та, як наслідок, не відповідає поняттю “господарська діяльність”, визначеному Податковим кодексом України.

З урахуванням викладеного, частка матеріалів та послуг в загальній сумі отриманих збитків від реалізації готової продукції за цінами, нижчими за собівартість, є такою, що використана не у господарській діяльності товариства.

Відповідно даних бухгалтерського обліку ПрАТ «ЗГК» по рахунку 26 «Готова продукція» оприбутковано готову продукцію, а саме руду графітову та скельну породу.

Відповідно даних по рахунку 26 та видаткових накладних на реалізацію, товариством реалізовано руду графітову та скельну породу. В той же час, перевіркою встановлено заниження собівартості готової продукції.

У звітних періодах (місяцях), де оприбуткування продукції (руди графітової та скельної породи) відсутнє, проте понесено витрати на розробку кар`єру, такі витрати розподіляються пропорційно залишку вартості готової продукції на початок такого звітного періоду (місяця). А у звітних періодах (місяцях), в яких був видобуток та оприбуткування продукції (руди графітової та скельної породи), понесені витрати розподіляються пропорційно залишку вартості готової продукції на початок такого звітного періоду (місяця) та вартості видобутої готової продукції за звітний місяць (відповідно п.14 МСБО 2 «Запаси»).

Таким чином, на порушення п.189.1 ст.189, п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України ПрАТ «ЗГК» не нараховано податкові зобов`язання на вартість послуг, придбаних з податком на додану вартість та використаних не у господарській діяльності, на загальну суму ПДВ 1918499грн.

Крім того, оскільки перевіркою встановлено порушення п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI (із змінами та доповненнями) в частині не нарахування податкових зобов`язань на матеріальну складову собівартості готової продукції, що була використана не у господарській діяльності товариства, за результатами перевірки винесено податкове повідомлення – рішення від 21.07.2021 №00027790704 з податку на додану вартість на суму штрафної санкції за відсутність реєстрації податкових накладних у ЄРПН у розмірі 45482,39грн. (форми «ПН»).

Також скаржник зазначає, що усі роботи, здійснені ТОВ «БАШТАНСЬКА ПТАХОФАБРИКА» для ПрАТ «ЗГК», виконувались по об`єкту – дамба в смт Завалля Гайворонського району Кіровоградської області.

Витрати на підняття дамби, понесені товариством у липні – вересні 2018 року віднесено на збільшення балансової вартості основних засобів за інвентарними номерами №1049, №1050 та №1051 (Дт рахунка 10 «Основні засоби»).

А, витрати, понесені ПрАТ «ЗГК» у березні та квітні 2018 року віднесено не на збільшення балансової вартості об`єктів основних засобів (Дт рахунка 10 «Основні засоби») за інвентарними номерами №1049, №1050 та №1051 (з подальшим віднесенням сум амортизації по цим об`єктам до складу витрат товариства), а на збільшення собівартості готової продукції (Дт рахунка 23 «Виробництво»), тобто до складу витрат березня та квітня 2018 року в повному обсязі.

Роботи, отримані від ТОВ «БАШТАНСЬКА ПТАХОФАБРИКА» у березні та квітні 2018 року за своїм змістом не відрізняються від робіт, отриманих від зазначеного суб`єкта господарювання у липні, серпні та вересні 2018 року.

Аналізом наданих до перевірки актів виконаних робіт (форма КБ-2в), підсумкових відомостей ресурсів по об`єкту «Земляні роботи по підняттю дамби з пошаровою укаткою в смт Завалля Гайворонського району Кіровоградської області», довідок договірної ціни, не встановлено пов`язаність зазначених витрат із безпосередньою розробкою кар`єру та видобутком готової продукції (руди графітової та скельної породи).

Отже, вартість робіт по підняттю дамби, понесені товариством у березні та квітні 2018 року на роботи по підняттю дамби мають бути віднесені товариством не до складу вартості виготовленої продукції (рахунок 23 «Виробництво»), а на збільшення балансової вартості таких об`єктів основних засобів по рахунку 10 «Основні засоби».

Таким чином, на порушення пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI (із змінами та доповненнями), п.11 Положення (Стандарту) бухгалтерського обліку 16 “Витрати”, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року №318 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 року за №27/248, п.2, п.10, п.12 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 2 «Запаси» ПрАТ «ЗГК» завищено показник рядка 2050 Звіту про фінансові результати «собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» на загальну суму 1464268,42грн.

Крім того, перевіркою встановлено порушення в частині розрахунку амортизації основних засобів та в частині заниження доходу від реалізації товарів, в результаті чого донараховано основного платежу з податку на прибуток в сумі 14577грн. (278145грн. - 263568грн.), крім того винесено податкове повідомлення - рішення від 21.07.2021 №00027750704 з податку на прибуток на зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування на загальну суму 72305грн. (форми «П»).

Зазначені порушення товариством не заперечуються.

Крім того, щодо часткового скасування податкового повідомлення - рішення від 21.07.2021 № 00027740704 в частині основного платежу 1335,88грн. та штрафної (фінансової) санкції 333,72 грн., зазначаємо, що скасовані суми не є арифметичною помилкою, як вказано в судовому рішенні.

Зазначені суми визначені перевіряючими, виходячи з порушення товариством пп. 134.1.1 п. 134.1 ст.134 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №275 5-VI (із змінами та доповненнями), Положення (Стандарт) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затверджений наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 року №290 в частині не віднесення вартості реалізованого зварювального апарату АДД та електропечі СУОЛ на суму 7425,00 грн. до складу доходів товариства (7425 грн. х 18 % = 1336,50 грн. основного платежу та 1336,50 грн. х 25 % = 344,13грн. штрафної санкції).

Детального розрахунку штрафних санкції по ППР від 21.07.2021 № 00027740704 не оскаржувалось.

Щодо безпідставності стягнення з відповідача витрат за експертизу, у розмірі 79 283,40 грн., зазначає, що судовий експерт Борисенко О.Б. не змогла спростувати чи підтвердити висновок податкового органу в частині завищення витрат, оскільки не ідентифікувала до якого саме об`єкту (дамби № 1049, № 1050, № 1051) відносяться роботи по їх підняттю з пошаровим трамбуванням, які провели у березні-квітні 2018 року.

Також судом першої інстанції зазначено про те, що, судовий експерт Борисенко О.Б., формуючи висновок щодо відсутності обов`язку позивача скласти і зареєструвати податкові накладні, якими повинні були нарахувати податкові зобов`язання з податку на додану вартість (том 2 а.с.159-166) не оперує виробничими показниками, які розробив позивач на виконання приписів пункту 13 КТМФЗ 20.

Тому, фактично судовий експерт не перевірила правильність зарахування до собівартості продукції або на рахунок 23 «Виробництво» бухгалтерського обліку витрати на розкривні роботи щодо кожного податкового періоду (місяць).

Тобто, висновок експерта є неповним та не відображає всіх обставин спірних правовідносин, а тому покладення на відповідача необґрунтовано завищеної оплати вартості експертизи (із урахуванням того, що сторона відповідача заперечувала проти її проведення) та урахуванням приписів статті 139 КАС України щодо правильності розподілу судових витрат є безпідставним та необґрунтованим.

Від відповідача надійшов відзив на скаргу позивача.

В обґрунтування зазначено, зокрема, що ПрАТ «ЗГК» здійснюється штучне заниження собівартості реалізованої продукції, що призводить до продажу готової продукції (руди графітової та скельної породи) нижче собівартості.

Перевіркою встановлено заниження собівартості готової продукції.

За даними перевірки показники розраховано виходячи з наступного:

У звітних періодах (місяцях), де оприбуткування продукції (руди графітової та скельної породи) відсутнє, проте понесено витрати на розробку кар`єру, такі витрати розподіляються пропорційно залишку вартості готової продукції на початок такого звітного періоду (місяця). А у звітних періодах (місяцях), в яких був видобуток та оприбуткування продукції (руди графітової та скельної породи), понесені витрати розподіляються пропорційно залишку вартості готової продукції на початок такого звітного періоду (місяця) та вартості видобутої готової продукції за звітний місяць (відповідно п.14 МСБО 2 «Запаси»).

Таким чином, на порушення п.189.1 ст.189, п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України ПрАТ «ЗГК» не нараховано податкові зобов`язання на вартість послуг, придбаних з податком на додану вартість та використаних не у господарській діяльності, на загальну суму ПДВ 1918499грн.

Крім того, оскільки перевіркою встановлено порушення п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI (із змінами та доповненнями) в частині не нарахування податкових зобов`язань на матеріальну складову собівартості готової продукції, що була використана не у господарській діяльності товариства, за результатами перевірки винесено податкове повідомлення – рішення від 21.07.2021 №00027790704 з податку на додану вартість на суму штрафної санкції за відсутність реєстрації податкових накладних у ЄРПН у розмірі 45482,39грн. (форми «ПН»).

Також, перевіркою встановлено порушення пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI (із змінами та доповненнями), Положення (Стандарту) бухгалтерського обліку 16 “Витрати”, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року №318 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 року за №27/248, Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 2 «Запаси» в частині віднесення до складу собівартості готової продукції витрат по здійснених ТОВ «БАШТАНСЬКА ПТАХОФАБРИКА» (код 36074464) земляних роботах по підняттю дамби з пошаровою укаткою на суму 1464268,42грн., які фактично не є витратами, понесеними для видобування готової продукції (руди графітової та скельної породи).

Перевіркою первинних бухгалтерських документів, податкових накладних, регістрів бухгалтерського обліку по рахунках 10, 15, 23, 631 встановлено, що у 2018 році ПрАТ «ЗГК» придбано у ТОВ «БАШТАНСЬКА ПТАХОФАБРИКА» роботи по підняттю дамби з пошаровою укаткою на суму 2 849 566,42грн., крім того ПДВ 569 913,28грн. (роботи виконані у березні, квітні, липні, серпні та вересні 2018 року).

Згідно наданих до перевірки актів виконаних робіт (форма КБ-2в), довідок договірної ціни, ТОВ «БАШТАНСЬКА ПТАХОФАБРИКА» по об`єкту «Земляні роботи по підняттю дамби з пошаровою укаткою в смт Завалля Гайворонського району Кіровоградської області» здійснено загальнобудівельні роботи по дамбі, зокрема:

розроблення ґрунту з навантаженням на автомобілі-самоскиди екскаваторами одноковшовими дизельними ЮМЗ-8271, МТЗ-82126, навантажувачем Manitou;

перевезення ґрунту; зведення пригрузки дамби в смт Завалля Гайворонського району з пошаровою укаткою насухо з зв`язних ґрунтів.

Відповідно наданих до перевірки довідок про вартість виконаних робіт та витрати (форма КБ-2), вартість послуг складає суму заробітної плати та вартість експлуатації будівельних машин та механізмів.

Так, витрати на підняття дамби, понесені товариством у липні – вересні 2018 року віднесено на збільшення балансової вартості основних засобів за інвентарними номерами №1049, №1050 та №1051 (Дт рахунка 10 «Основні засоби»).

А, витрати, понесені ПрАТ «ЗГК» у березні та квітні 2018 року віднесено не на збільшення балансової вартості об`єктів основних засобів (Дт рахунка 10 «Основні засоби») за інвентарними номерами №1049, №1050 та №1051 (з подальшим віднесенням сум амортизації по цим об`єктам до складу витрат товариства), а на збільшення собівартості готової продукції (Дт рахунка 23 «Виробництво»), тобто до складу витрат березня та квітня 2018 року в повному обсязі.

Роботи, отримані від ТОВ «БАШТАНСЬКА ПТАХОФАБРИКА» у березні та квітні 2018 року за своїм змістом не відрізняються від робіт, отриманих від зазначеного суб`єкта господарювання у липні, серпні та вересні 2018 року.

Також, аналізом наданих до перевірки актів виконаних робіт (форма КБ-2в), підсумкових відомостей ресурсів по об`єкту «Земляні роботи по підняттю дамби з пошаровою укаткою в смт Завалля Гайворонського району Кіровоградської області», довідок договірної ціни, не встановлено пов`язаність зазначених витрат із безпосередньою розробкою кар`єру та видобутком готової продукції (руди графітової та скельної породи).

Вартість робіт по підняттю дамби, понесені товариством у березні та квітні 2018 року на роботи по підняттю дамби мають бути віднесені товариством не до складу вартості виготовленої продукції (рахунок 23 «Виробництво»), а на збільшення балансової вартості таких об`єктів основних засобів по рахунку 10 «Основні засоби».

Таким чином, на порушення пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-VI (із змінами та доповненнями), п.11 Положення (Стандарту) бухгалтерського обліку 16 “Витрати”, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року №318 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 року за №27/248, п.2, п.10, п.12 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 2 «Запаси» ПрАТ «ЗГК» завищено показник рядка 2050 Звіту про фінансові результати «собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» на загальну суму 1464268,42грн.

Крім того, за результатами перевірки винесено податкове повідомлення – рішення від 21.07.2021 №00027760704 з рентної плати за користування надрами на загальну суму 196055,26грн., в т.ч. основного платежу 156844,21грн. (форми «Р»).

За результатами перевірки штрафні (фінансові) санкції застосовано у розмірі 25%. Слід зазначити, що вина ПрАТ «ЗГК» підтверджується тим, що платник податків мав можливість дотриматись норм чинного законодавства, зокрема в частині встановлених перевіркою порушень:

- щодо заниження собівартості реалізованої продукції, що призвело до продажу готової продукції (руди графітової та скельної породи) нижче собівартості, в результаті чого донараховано ПДВ в загальній сумі 1918499грн. та рентну плату за користування надрами в загальній сумі 156844,21грн.;

- щодо завищення витрат за рахунок віднесення до складу собівартості готової продукції вартості робіт, які фактично є витратами на поліпшення основних засобів та мають бути віднесені до складу рахунка бухгалтерського обліку 10 «Основні засоби», в результаті чого донараховано податок на прибуток в загальній сумі 263568грн. (інші порушення, що призвели до заниження податку на прибуток, товариство не заперечувало), однак не вжив достатніх заходів для цього через те, що діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.

Отже дії платника податків (ПрАТ «ЗГК») є умисними, оскільки він удавано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених Податковим кодексом, зокрема в частині дотримання норм чинного законодавства.

Представник позивача в судовому засіданні доводи апеляційної скарги позивача підтримав, проти задоволення апеляційної скарги відповідача заперечував.

Представник відповідача в судовому засіданні доводи апеляційної скарги відповідача підтримав, проти задоволення апеляційної скарги позивача заперечував.

Суд, заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, дослідивши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, здійснюючи апеляційний перегляд у межах доводів та вимог апеляційної скарги, відповідно до частини 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України, встановив наступне.

Так, документальна планова виїзна перевірка податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, проведена відповідно до підпункту 15.1.2 пункту 75.1 статті 75, пункту 17.1, пункту 11.4 статті 17 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-УІ (зі змінами та доповненнями), на підставі плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків та наказу ТУ ДПС у Кіровоградській області від 30.04.2021 № 519-п. Планова виїзна документальна перевірка приватного акціонерного товариства «Заваллівський графітовий комбінат» (далі ПрАТ «ЗГК») предметно проведена з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.07.2017 по 31.03.2021 року, валютного законодавства за період з 01.07.2017 по 31.03.2021 року, з питань правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2013 по 31.03.2021 року, іншого законодавства за період з 01.07.2017 по 31.03.2021 року, відповідно до затвердженого плану (переліку питань) документальної перевірки.

Перевіркою встановлено порушення ПрАТ «ЗГК»:

1. пп. 134.1.1 п.134.1 ст. 134. н. 138.2. пп. 138.3.3 п. 138.3 ст.138 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-УІ (із змінами та доповненнями). п. 5 Положення (Стандарту) бухгалтерського обліку 15 «дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.19 за №860/4153, п. 10 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку, 18 «Дохід», п. 11 Положення (Стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року №318 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за № 27/248, п.2, п.10, п.12 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 2 «Запаси», в результаті чого занижений податок на прибуток на загальну суму 278145грн. в т.ч. за 1 квартал 2018 року на суму 190196грн., 2 квартал 2018 року на суму 74422грн. 3 квартал 2018 року на суму 144 грн. 4 квартал 2018 року на суму 635грн. 1 квартал 2019 року на суму 11748грн.;

2. пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 138.3, пп. 138.3.3 п. 138.5 ст.138 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-УІ (із змінами та доповненнями), п. 5 Положення (Стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за №860/4155, п. 10 Міжнародного стандарт, бухгалтерського обліку 18 «Дохід», п. 11 Положення (Стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27 248, п.2. п.10 п.12 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 2 «Запаси», в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на загальну суму 72305грн., в т.ч. за 1 квартал 2020 року на суму 14461грн., 2 квартал 2020 року на суму 14461 грн., 3 квартал 2020 року на суму 14461грн., 4 квартал 2020 року на суму 14461 грн. 1 квартал 2020 року на суму 14461грн.;

3. п. 189,1 ст. 139, п. 198.5 ст. 198, пп. "в" п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України від 12.12.2010 № 2755-УІ (із змінами та доповненнями), в результаті чого занижений податок на додану вартість на загальну суму 191 8899 грн., в тому числі за липень 2017 року на суму 29211 грн., серпень 2017 року на суму 40720грн., вересень 2017 року на суму 148689 грн., жовтень 2017 року на суму 148142грн.. листопад 2017 року на суму 129210грн., грудень 2017 року на суму 95532грн., липень 2018 року на суму 335грн., грудень 2018 року на суму 400грн., червень 2019 року на суму 273991 грн., серпень 2019 року на суму 37964грн., вересень 2017 року на суму 140505грн., жовтень 2017 року на суму 295 39 грн., грудень 2019 року на суму 1293 83 грн., січень 2020 року на суму 2.19740 рн., лютий 2020 року на суму 109927грн., квітень 2020 року на суму 1851 грн.

4. п. 198.5 ст. 198. п.201, 10 ст. 201 Податкового кодексу України №2755-УІ від 02.12.2010 (і змінами та доповненнями) в частині не реєстрації податкових накладних на операції придбання послуг з податком на додану вартість та використаних не у господарській діяльності, на загальну суму ПДВ 1919498,06 грн.;

5. п.246.4, п. 246.5 ст. 246 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. N 2755-УІ (зі змінами та доповненнями), в результаті чого занижений екологічний податок на загальну суму 3613883,76 грн.. в т.ч. за 3 квартал 2017 року на суму 816132,24 грн., 4 квартал 2017 року на суму 800009,76 грн., 1 квартал 2018 року на суму 632976,12 грн., 2 квартал 2018 року на суму 680324,82 грн., 3 квартал 2018 року на суму 503992.41 грн., 4 квартал 2018 року на суму 180448.38 грн.

7. пп. 252.1.1 п. 252.1, п. 252.2. 252.6. п.252.7. п.252. 14 ст. 252 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. № 2755-VI (із змінами та доповненнями), в результаті чого занижена рентна плата за користування надрами для видобування корисних копалин на загальну суму 156844,21 грн., в т.ч. за 3 квартал 2017 року на суму 82221,78грн., 4 квартал 2017 року на суму 74622.45грн.;

8. п.3.1 розділу 3 «Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», в частині несвоєчасного подання звіту за травень 2016 року граничний термін подання 21.06.2016 фактично по дано 17.08.2016:

Приватне акціонерне товариство «Заваллівський графітовий комбінат» направило заперечення на акт до Головного управління ДПС у Кіровоградській області, у відповідь ГУ ДПС у Кіровоградській області прийнято податкові повідомлення рішення, які отримані Приватним акціонерним товариством «Заваллівський графітовий комбінат» від 27.07.2021.

Приватне акціонерне товариство «Заваллівський графітовий комбінат» в порядку ст. 56 ПК України, оскаржило податкові повідомлення рішення до ДПС України.

Рішенням ДПС України про результати розгляду скарги від 28.08.2021 за № 19577/6/99-00-06-02-01-06, скасоване податкове повідомлення рішення № 00028110710 від 21.07.2021.

Рішенням про результати розгляду скарги від 06.10.2021 за № 22722/6/99-00-06- 02-01-06, скасоване податкове повідомлення рішення № 00027780704 від 21.07.2021, на суму 4 517 3 54,70 грн.

Таким чином, після процедури адміністративного досудового оскарження, чинними залишилися податкові повідомлення рішення - рішення № 00027790704 від 21.07.2021, № 00027760704 від 21.07.2021, № 00027750704 від 21.07.2021, № 00027740704 від 21.07.2021, № 00027730704 від 21.07.2021.

Так, предметом спірних рішень є

-податкове повідомлення - рішення № 00027790704 від 21.07.2021 за відсутність складення та/або реєстрації податкових накладних протягом граничного строку.

-податкове повідомлення - рішення № 00027760704 від 21.07.2021 за заниження рентної плати за користуванням надрами.

-податкове повідомлення - рішення № 00027750704 від 21.07.2021 за завищення показників рядка 03 «Різниці, які виникають відповідно до ПКУ» Декларацій з податку на прибуток, що підлягає наступному виправленню платником податку.

-податкове повідомлення - рішення № 00027740704 від 21.07.2021 за порушення віднесення до складу доходів вартість реалізованих ТМЦ, за порушення віднесення витрат до складу собівартості готової продукції.

-податкове повідомлення - рішення № 00027730704 від 21.07.2021 за не нарахування податкових зобов`язань на вартість послуг придбаних з податком на додану вартість та використаних не у господарській діяльності та завищення суми від`ємного значення, що включається до складу податкового кредиту.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та фактам, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

За положенням підпункту 14.1.51 пункту 14.1 статті 14 ПК України, добування корисних копалин - сукупність технологічних операцій з вилучення, у тому числі з покладів дна водойм, та переміщення, у тому числі тимчасове зберігання, на поверхню частини надр (гірничих порід, рудної сировини тощо), що вміщує корисні копалини;

Згідно підпункту 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 ПК України, постачання товарів - будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.

З метою застосування терміна "постачання товарів" електрична та теплова енергія, газ, пар, вода, повітря, охолоджене чи кондиційоване, вважаються товаром.

Постачанням товарів також вважаються:

а) фактична передача матеріальних активів іншій особі на підставі договору про фінансовий лізинг (повернення матеріальних активів згідно з договором про фінансовий лізинг) чи іншої домовленості, відповідно до якої оплата відстрочена, але право власності на матеріальні активи передається не пізніше дати здійснення останнього платежу;

б) передача права власності на матеріальні активи за рішенням органу державної влади або органу місцевого самоврядування чи відповідно до законодавства;

в) будь-яка із зазначених дій платника податку щодо матеріальних активів, якщо платник податку мав право на віднесення сум податку до податкового кредиту у разі придбання зазначеного майна чи його частини (безоплатна передача майна іншій особі; передача майна у межах балансу платника податку, що використовується у господарській діяльності платника податку для його подальшого використання з метою, не пов`язаною із господарською діяльністю такого платника податку; передача у межах балансу платника податку майна, що планувалося для використання в оподатковуваних операціях, для його використання в операціях, що звільняються від оподаткування або не підлягають оподаткуванню);

г) передача (внесення) товарів (у тому числі необоротних активів) як вклад у спільну діяльність без утворення юридичної особи, а також їх повернення;

д) ліквідація платником податку за власним бажанням необоротних активів, які перебувають у такого платника;

е) передача товарів згідно з договором, за яким сплачується комісія (винагорода) за продаж чи купівлю.

Не є постачанням товарів випадки, коли основні виробничі засоби або невиробничі засоби ліквідуються у зв`язку з їх знищенням або зруйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили, а також в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, у тому числі в разі викрадення необоротних активів, або коли платник податку надає контролюючому органу відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення необоротних активів в інший спосіб, внаслідок чого необоротний актив не може використовуватися за первісним призначенням.

Відповідно до пп.14.1.231 п.14.1 ст.14 ПК України, розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Підпунктом 14.1.138 п. 4.1 ст. 14 ПК України визначено, що основні засоби - матеріальні активи, у тому числі запаси корисних копалин наданих у користування ділянок надр (крім вартості землі, незавершених капітальних інвестицій, автомобільних доріг загального користування, бібліотечних і архівних фондів, матеріальних активів, вартість яких не перевищує 6000 гривень, невиробничих основних засобів і нематеріальних активів), що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку, вартість яких перевищує 6000 гривень і поступово зменшується у зв`язку з фізичним або моральним зносом та очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких з дати введення в експлуатацію становить понад один рік (або операційний цикл, якщо він довший за рік).

Згідно з пунктом 44.1, 44.2, 44.6 ст. 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.

Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Платники податку, які відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" застосовують міжнародні стандарти фінансової звітності, ведуть облік доходів і витрат та визначають об`єкт оподаткування з податку на прибуток за такими стандартами з урахуванням положень цього Кодексу. Такі платники податку при застосуванні положень цього Кодексу, в яких міститься посилання на положення (стандарти) бухгалтерського обліку, застосовують відповідні міжнародні стандарти фінансової звітності.

Юридичні особи - платники єдиного податку, які відповідають критеріям, визначеним підпунктом 3 пункту 291.4 статті 291 цього Кодексу, ведуть спрощений бухгалтерський облік доходів та витрат з метою обрахунку об`єкта оподаткування за методикою, затвердженою центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

У разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу (пункт 135.1 статті 135 ПК України).

За положенням п. 138.1 ст. 138 ПК України, фінансовий результат до оподаткування зменшується: на суму розрахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до пункту 138.3 цієї статті; на суму залишкової вартості окремого об`єкта основних засобів або нематеріальних активів, визначеної з урахуванням положень цієї статті Кодексу, у разі ліквідації або продажу такого об`єкта; на суму дооцінки основних засобів або нематеріальних активів у межах попередньо віднесених до витрат уцінки відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності; на суму вигід від відновлення корисності основних засобів або нематеріальних активів у межах попередньо віднесених до витрат втрат від зменшення корисності основних засобів або нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності; на суму первісної вартості придбання або виготовлення окремого об`єкта невиробничих основних засобів або невиробничих нематеріальних активів та витрат на їх ремонт, реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення, у тому числі віднесених до витрат відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, у разі продажу такого об`єкта невиробничих основних засобів або нематеріальних активів, але не більше суми доходу (виручки), отриманої від такого продажу.

Підпункт 138.3.3 пункту 138.3 статті 138 ПК України визначає мінімально допустимі строки амортизації основних засобів та інших необоротних активів.

За приписами п. 185.1 ст. 185 ПК України, об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений Митним кодексом України.

Відповідно до п.187.1 ст.187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

За операціями з виконання підрядних будівельних робіт суб`єкти підприємницької діяльності можуть застосовувати касовий метод податкового обліку відповідно до підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.

За приписами п. 189.1 статті 189 ПК України, у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання..

Відповідно до положень пункту 198.1 статті 198 ПК України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Згідно пункту 198.3 статті 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За положенням 198.5 статті 198 ПК України, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України; б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Згідно пункту 198.6 статті 198 ПК України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

За положенням пп. "в" п.200.4 ст.200 ПК України, при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

У пункті 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до п. 201.7 ст. 201 зазначеного Кодексу, податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 цього Кодексу, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV (далі – Закон № 996-XIV), активи - ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, приведе до отримання економічних вигод у майбутньому; господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; економічна вигода - потенційна можливість отримання підприємством грошових коштів від використання активів; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію; витрати - зменшення економічних вигод у вигляді зменшення активів або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками); доходи - збільшення економічних вигод у вигляді збільшення активів або зменшення зобов`язань, яке призводить до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників); власний капітал - різниця між активами і зобов`язаннями підприємства.

За частиною 1 та 2 статті 3 Закону № 996-XIV, метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан та результати діяльності підприємства.

Бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Інформація, яка міститься в документах первинного обліку, в силу норми частини 2 статті 3 Закону № 996-XIV, є підставою для податкового обліку лише за умови, що вона відповідає дійсності.

Відповідно до частини 1, 5, 7, 8 статі 9 цього Закону, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.

Підприємство вживає всіх необхідних заходів для запобігання несанкціонованому та непомітному виправленню записів у первинних документах і регістрах бухгалтерського обліку та забезпечує їх належне зберігання протягом встановленого строку.

Відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи.

Відповідно до пунктів 1.2, 2.1, 2.2, 2.4, 2.5, 2.14, 2.15 Положення про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 88 від 24.05.1995, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704 (далі – Положення № 88), господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення.

Первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.

Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. При реалізації товарів за готівку допускається складання первинного документа не рідше одного разу на день на підставі даних касових апаратів, чеків тощо. Для контролю та впорядкування обробки інформації на основі первинних документів можуть складатися зведені документи (далі первинні документи).

Первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Залежно від характеру операції та технології обробки даних до первинних документів можуть бути включені додаткові реквізити: ідентифікаційний код підприємства, установи з Державного реєстру, номер документа, підстава для здійснення операцій, дані про документ, що засвідчує особу-одержувача тощо.

Документ має бути підписаний особисто, а підпис може бути скріплений печаткою. Електронний підпис накладається відповідно до законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Використання при оформленні первинних документів факсимільного відтворення підпису допускається у порядку, встановленому законом, іншими актами цивільного законодавства.

Повноваження на здійснення господарської операції особи, яка в інтересах юридичної особи або фізичної особи - підприємця одержує основні засоби, запаси, нематеріальні активи, грошові документи, цінні папери та інші товарно-матеріальні цінності згідно з договором, підтверджуються відповідно до законодавства. Такі повноваження можуть бути підтверджені, зокрема, письмовим договором, довіреністю, актом органу юридичної особи тощо.

Відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці первинні документи.

Первинні документи підлягають обов`язковій перевірці (в межах компетенції) працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов`язкових реквізитів та відповідність господарської операції чинному законодавству у сфері бухгалтерського обліку, логічна ув`язка окремих показників.

Отже, підставою для відображення господарських операцій у податковому обліку є фактичне здійснення таких операцій у межах господарської діяльності та наявність первинних документів, оформлених у відповідності з вимогами чинного законодавства, які розкривають суть та зміст операцій та відображають їх реальне вчинення. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування. Доводи податкового органу про отримання платником необґрунтованої податкової вигоди мають ґрунтуватись на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які виключають право платника, зокрема, на декларування показників податків. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит, сформував витрати тощо, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, суб`єкт підприємницької діяльності повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

За положенням п. 240.1 ст. 240 ПК України, платниками податку є суб`єкти господарювання, юридичні особи, що не провадять господарську (підприємницьку) діяльність, бюджетні установи, громадські та інші підприємства, установи та організації, постійні представництва нерезидентів, включаючи тих, які виконують агентські (представницькі) функції стосовно таких нерезидентів або їх засновників, під час провадження діяльності яких на території України і в межах її континентального шельфу та виключної (морської) економічної зони здійснюються:

240.1.1. викиди забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами забруднення;

240.1.2. скиди забруднюючих речовин безпосередньо у водні об`єкти;

240.1.3. розміщення відходів (крім розміщення окремих видів (класів) відходів як вторинної сировини, що розміщуються на власних територіях (об`єктах) суб`єктів господарювання);

240.1.4. утворення радіоактивних відходів (включаючи вже накопичені);

240.1.5. тимчасове зберігання радіоактивних відходів їх виробниками понад установлений особливими умовами ліцензії строк.

Згідно пункту 246.4 статті 246 ПК України, за розміщення відходів на звалищах, які не забезпечують повного виключення забруднення атмосферного повітря або водних об`єктів, ставки податку, зазначені у пунктах 246.1-246.3 цієї статті, збільшуються у 3 рази.

Пункт 246.5 статті 246 ПК України визначає коефіцієнт до ставок податку, який встановлюється залежно від місця (зони) розміщення відходів у навколишньому природному середовищі.

За пп. 252.1.1 п. 252.1 ст. 252 ПК України, платниками рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин є суб`єкти господарювання, у тому числі громадяни України, іноземці та особи без громадянства, зареєстровані відповідно до закону як підприємці, які набули права користування об`єктом (ділянкою) надр на підставі отриманих спеціальних дозволів на користування надрами (далі - спеціальний дозвіл) в межах конкретних ділянок надр з метою провадження господарської діяльності з видобування корисних копалин, у тому числі під час геологічного вивчення (або геологічного вивчення з подальшою дослідно-промисловою розробкою) в межах зазначених у таких спеціальних дозволах об`єктах (ділянках) надр.

Відповідно до п. 252.2 ст. 252 ПК України, платники рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин здійснюють для цілей оподаткування окремий (від інших видів операційної діяльності) бухгалтерський та податковий облік витрат і доходів за кожним видом мінеральної сировини за кожним об`єктом надр, на який надано спеціальний дозвіл.

Відповідно до п.252.6 ст. 252 ПК України базою оподаткування рентною платою за користування надрами для видобування корисних копалин є вартість обсягів видобутих у податковому (звітному) періоді корисних копалин (мінеральної сировини), яка окремо обчислюється для кожного виду корисної копалини (мінеральної сировини) для кожної ділянки надр на базових умовах поставки (склад готової продукції гірничого підприємства).

Відповідно до п.252.7 ст. 252 ПК України вартість відповідного виду товарної продукції гірничого підприємства - видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) у податковому (звітному) періоді обчислюється платником для кожної ділянки надр на базових умовах поставки (склад готової продукції гірничого підприємства) за більшою з таких її величин:

252.7.1. за фактичними цінами реалізації відповідного виду товарної продукції гірничого підприємства - видобутої корисної копалини (мінеральної сировини);

252.7.2. за розрахунковою вартістю відповідного виду товарної продукції гірничого підприємства - видобутої корисної копалини (мінеральної сировини), крім вуглеводневої сировини.

Відповідно до п.252.14 ст. 252 ПК України сума витрат, понесених на провадження господарської діяльності з видобування корисних копалин, щодо яких у податковому (звітному) періоді завершено комплекс технологічних операцій (процесів) з видобування, повністю включається до розрахункової вартості видобутих корисних копалин за відповідний податковий (звітний) період.

У разі якщо після виникнення податкових зобов`язань з рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин за обсяг (кількість) відповідного виду товарної продукції гірничого підприємства - видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) платник рентної плати у будь-якому наступному податковому (звітному) періоді прийняв рішення про застосування до неї (відповідного виду товарної продукції гірничого підприємства - видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) або її частини) інших операцій первинної переробки, в результаті чого виник новий вид товарної продукції гірничого підприємства, що відрізняється від продукції, за якою платником рентної плати визнані та виконані відповідні зобов`язання з рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин, платник рентної плати у такому податковому (звітному) періоді визначає розмір податкових зобов`язань з рентної плати для нового відповідного виду товарної продукції гірничого підприємства - видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) з урахуванням виконаних податкових зобов`язань за обсяг (кількість) відповідного виду товарної продукції гірничого підприємства - видобутої корисної копалини (мінеральної сировини), що був використаний на створення нової товарної продукції гірничого підприємства, за вирахуванням сум податкових зобов`язань, які виникали за попередніми операціями з даним видом корисної копалини.

Щодо завищення задекларованої різниці, яка виникла відповідно до ПК України, у сумі 145865 грн за період з 01 січня 2018 року по 31 березня 2021 року (завищення амортизаційних нарахувань у зв`язку з помилкою у визначенні строків амортизації), колегія суддів зазначає наступне.

Так, платник податків відмовився від позову щодо оскарження податкового повідомлення-рішення, яким зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток, і податкового повідомлення-рішення, котрим визначено грошове зобов`язання і штрафна санкція з податку на прибуток, в частині штрафу у сумі 3311 грн.

Платник податків не відмовився від оскарження грошового зобов`язання у сумі 13240,80 грн з податку на прибуток підприємств

При цьому, позивач визнав, що вчинив порушення і законність накладення штрафу, котрий обчислено з урахуванням суми зобов`язання.

Позовна заява не містить жодного обґрунтування з цього питання.

З огляду на викладене колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про відмову у задоволенні позову в частині визначення грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств у сумі 13240,80 грн, оскільки платник податків визнав порушення.

Щодо завищення собівартості реалізованої продукції за 1-2 квартали 2018 року на загальну суму 1464268,42 грн (віднесення витрат на збільшення балансової вартості основних засобів до витрат собівартості продукції), колегія суддів зазначає наступне.

Матеріали справи свідчать, що у 2018 році ПрАТ «ЗГК» придбано у ТОВ «БАШТАНСЬКА ПТАХОФАБРИКА» роботи по підняттю дамби з пошаровою укаткою на суму 2 849 566,42грн., крім того ПДВ 569 913,28грн. (роботи виконані у березні, квітні, липні, серпні та вересні 2018 року).

Згідно актів виконаних робіт (форма КБ-2в), довідок договірної ціни, ТОВ «БАШТАНСЬКА ПТАХОФАБРИКА» по об`єкту «Земляні роботи по підняттю дамби з пошаровою укаткою в смт Завалля Гайворонського району Кіровоградської області» здійснено загальнобудівельні роботи по дамбі, зокрема: розроблення ґрунту з навантаженням на автомобілі-самоскиди екскаваторами одноковшовими дизельними ЮМЗ-8271, МТЗ-82126, навантажувачем Manitou; перевезення ґрунту; зведення пригрузки дамби в смт Завалля Гайворонського району з пошаровою укаткою насухо з зв`язних ґрунтів.

Відповідно до довідок про вартість виконаних робіт та витрати (форма КБ-2), вартість послуг складає суму заробітної плати та вартість експлуатації будівельних машин та механізмів.

В бухгалтерському обліку зазначені господарські операції відображено наступним чином:

Дт 23 Кт 631 – 1464268,42грн. - обсяг господарських операцій, отриманих ПрАТ «ЗГК» у березні та квітні 2018 року, Дт 15 Кт 631 – 1385298,00грн. - обсяг господарських операцій, отриманих ПрАТ «ЗГК» у липні - вересні 2018 року, Дт 64 Кт 631 – 569913,28грн. - відображено ПДВ у складі податкового кредиту, Дт 631 Кт 31 – 3419479,70грн. - відображено сплату контрагенту за надані послуги.

Перевіркою журналів-ордерів по рахунку 10 «Основні засоби», головних книг встановлено, що на балансі товариства у складі основних засобів по субрахунку 103 станом на 01.01.2018 рахувалися наступні об`єкти:

інвентарний № 1049, дамба першого обвалу 1-ї черги хвостосховища;

інвентарний № 1050, дамба першого обвалу хвостосховища;

інвентарний № 1051, дамба противовалу водних хвостосховища.

Станом на 31.12.2018 первісна вартість зазначених об`єктів збільшилася на загальну суму 1385298,00грн.:

- по об`єкту «Інв. № 1049, Дамба першого обвалу 1-ї черги хвостосховища» - збільшилася на 412551,00грн. (відповідно акту виконаних робіт (форма КБ-2в) за липень 2018 року);

- по об`єкту «Інв. № 1050, Дамба першого обвалу хвостосховища» - збільшилася на 410718,00грн. (відповідно акту виконаних робіт (форма КБ-2в) за серпень 2018 року);

- по об`єкту «Інв. № 1051, Дамба противовалу водних хвостосховищ» - збільшилася на 562029,00грн. (відповідно акту виконаних робіт (форма КБ-2в) за вересень 2018 року).

Позивачем у березні-квітні 2018 року сплачено кошти у сумі 1093285,50 грн і 370982,92 (без врахування податку на додану вартість) за виконання земляних робіт з підняття дамб з пошаровим трамбуванням .

За договором виконані види робіт: розроблення ґрунту з навантаженням на автомобілі; перевезення ґрунту; зведення приґрузки дамби з пошаровим трамбуванням насухо зі зв`язаних ґрунтів.

Будівельні роботи проводились згідно науково-технічного висновку стану стійкості бортів кар`єру і технічного проекту розробки Заваллівського родовища (не розробляли нової проектної документації).

Платник податків кошти зарахував до витрат собівартості готової продукції.

На 01 січня 2018 року балансова вартість 3-ох дамб становила 125000 грн, 100000 грн, 125000 грн.

Так, балансову вартість дамб не переоцінювали з часу коли їх звели.

Згідно наказу Товариства від 30 грудня 2016 року №11 (про облікову політику) платник податків визнав необхідним впровадження методології поширення інформації згідно з Міжнародними стандартами фінансової звітності для забезпечення відкритості, прозорості та зіставлення показників фінансової звітності суб`єктів господарювання.

Приписами пункту 6 МСБО 16 «Основні засоби» розділ «Визначення» (далі – МСБО 16) встановлено, що основні засоби – це матеріальні об`єкти, що їх: а) утримують для використання у виробництві або постачанні товарів чи наданні послуг для надання в оренду або для адміністративних цілей; б) використовуватимуть, за очікуванням, протягом більше одного періоду.

Дамби відносяться до основних засобів, що свідчить про утримання їх для використання у виробництві (видобуток).

Приписами пунктів 7 і 10 МСБО 16 розділу «Визнання» передбачено, що собівартість об`єкта основних засобів слід визнавати активом, якщо і тільки якщо: а) є ймовірність, що майбутні економічні вигоди, пов`язані з об`єктом, надійдуть до суб`єкта господарювання; б) собівартість об`єкта можна достовірно оцінити.

Суб`єкт господарювання оцінює згідно з цим принципом визнання всі свої витрати на основні засоби на час їх виникнення. Ці витрати складаються з витрат, понесених спочатку на придбання або спорудження об`єкта основних засобів, та витрат, понесених у подальшому на його збільшення, заміну його частини або на обслуговування.

Ремонт дамб обумовлений отриманням майбутньої економічної вигоди, яка пов`язана зі забезпеченням можливості продовження видобутку і отриманням доходу від продажу графітової руди й скельної породи.

Відповідно п.11 П(С)БО №16 «Витрати», собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат.

До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати; змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати.

Приписами пункту 12 МСБО 16 розділу «Подальші витрати» визначено, що згідно з принципом визнання в параграфі 7, суб`єкт господарювання не визнає в балансовій вартості об`єкта основних засобів витрати на щоденне обслуговування об`єкта. Навпаки, ці витрати визнаються в прибутку чи збитку, коли вони понесені. Витрати на щоденне обслуговування об`єкта, як правило, - це витрати на заробітну плату та витратні матеріали, а також це можуть бути витрати на незначні деталі. Призначення цих видатків часто визначають як «ремонти та технічне обслуговування» об`єкта основних засобів.

Відповідно п.1 МСБО 2 «Запаси», стандарт надає рекомендації щодо визначення собівартості та подальшого визначення витрат.

Згідно п.6 МСБО 2 «Запаси», запаси - це активи, які: утримується для продажу у звичайному ході бізнесу; перебувають у процесі виробництва для такого продажу; існують у формі основних чи допоміжних матеріалів для споживання у виробничому процесі або при наданні послуг.

Собівартість запасів повинна включати всі витрати на придбання, витрати на переробку та інші витрати, понесені під час доставки запасів до їх теперішнього місцезнаходження та приведення їх у теперішній стан (п.10 МСБО 2 «Запаси»).

Витрати на переробку запасів охоплюють витрати, прямо пов`язані з одиницями виробництва, наприклад оплата праці виробничого персоналу. Вони також включають систематичний розподіл постійних та змінних виробничих накладних витрат, що виникають при переробці матеріалів у готову продукцію.

Постійні виробничі накладні витрати – це ті непрямі витрати на виробництво, які залишаються порівняно незмінними незалежно від обсягу виробництва, такі як амортизація, утримання будівель і обладнання заводу, а також витрати на управління та адміністративні витрати. Змінні виробничі накладні витрати – це такі непрямі витрати на виробництво, які змінюються прямо (або майже прямо) пропорційно обсягу виробництва, такі як витрати на допоміжні матеріали та непрямі витрати на оплату праці (п. 12 МСБО 2 «Запаси»).

Отже, витрати на ремонт двох дамб (№1049 і №1051) у сумі 370982,92 грн і 1093285,50 грн (без врахування податку на додану вартість) не можна вважати витратами на щоденне обслуговування об`єктів.

З огляду на викладене, витрати на ремонт двох дамб платник податків мав віднести на збільшення їх балансової вартості.

Отже, Товариство не дотрималось сукупності згаданих приписів Закону і МСБО 16, так як віднесло такі витрати на збільшення собівартості готової продукції.

Витрати на ремонт дамб у інших періодах 2018 року платник податків відніс на збільшення їх балансової вартості.

Таким чином, Товариство завищило витрати і, як наслідок, занизило грошове зобов`язання з податку на прибуток підприємств.

З огляду на викладене., відповідачем грошове зобов`язання у сумі 264904,20 грн і штраф – 66225,80 грн обчислено неправильно, а саме 18% від 1464268,42 грн становить 263568,32 грн, 25% (порушення вчинено вперше) від 263568,32 грн становить 65892,08 грн.

Отже, податковий орган надмірно визначив грошове зобов`язання і штраф з податку на прибуток підприємств у сумі 1335,88 грн і 333,72 грн.

З огляду на викладене, податкове повідомлення-рішення з податку на прибуток підприємств в частині надмірного визначення зобов`язань, підлягає скасуванню.

Щодо заниження рентної плати за 3-4 квартали 2017 року на загальну суму 156844,21 грн (заниження собівартості продукції) (порушення мало і такий наслідок – прийняття і двох податкових повідомлень-рішень з податку на додану вартість), колегія суддів зазначає наступне.

Згідно наказу Товариства від 30 грудня 2016 року №11 (про облікову політику) платник податків визнав необхідним впровадження методології поширення інформації згідно з Міжнародними стандартами фінансової звітності для забезпечення відкритості, прозорості та зіставлення показників фінансової звітності суб`єктів господарювання .

Облікова політика розроблена так, щоб уся фінансова звітність відповідала вимогам кожного Міжнародного Стандарту фінансової звітності (МСФЗ) та Міжнародного Стандарту бухгалтерського обліку (МСБО), що застосовується.

Приписами пункту 13 КТМФЗ 20 встановлено, що якщо вартість активу розкривних робіт та створення запасів не можна ідентифікувати окремо, то суб`єкт господарювання розподіляє витрати на розкривні роботи на етапі добування між створеними запасами та активом розкривних робіт; розподіл здійснюється на підставі відповідного виробничого показника. Цей виробничий показник обчислюється для ідентифікованого компонента покладу руди і використовується як орієнтир для визначення обсягів виконаних додаткових робіт зі створення майбутньої вигоди.

Прикладом такого показника є обсяг видобутої порожньої породи порівняно з очікуваним обсягом, для даного обсягу видобутку руди .

Товариство двічі замовило розрахунок виробничого показника (Том 4 а.с.39-76).

Свідок ОСОБА_1 (бухгалтер Товариства) не зміг пояснити, чому під час перевірки не надали доказів розрахунку виробничого показника.

Свідок показав, що відповідно до приписів пункту 13 КТМФЗ 20 до витрат поточного періоду (місяць) мали зараховувати витрати на розкривні роботи, якщо співвідношення видобутої порожньої породи порівняно з обсягом видобутку руди було меншим виробничого показника.

Якщо співвідношення було більшим, то витрати обліковували на рахунку 23 «Виробництво» бухгалтерського обліку.

Матеріали справи свідчать, що позивач не дотримувався приписів пункту 13 КТМФЗ 20.

Отже, податковий орган правомірно розрахував витрати на підставі приписів пункту 252.14 статті 252 ПК України.

Колегія суддів зазначає, що як вбачається з матеріалів справи, на підставі висновку про заниження податкового зобов`язання з рентної плати за користування надрами за рахунок заниження собівартості продукції (заниження витрат виробництва) податковий орган встановив два порушення.

Так, колегія суддів вважає помилковим посилання відповідача, що у позивача виник обов`язок скласти і зареєструвати податкові накладні, якими нарахувати податкові зобов`язання з податку на додану вартість щодо сум, котрі безпідставно не включили до витрат поточних періодів, оскільки такі операції не стали господарською діяльністю платника податків.

Відповідач обґрунтовує висновки приписами підпункту «г» пункту 198.5 статті 198 ПК України (в редакції на час спірних правовідносин).

Так, відповідачем визнано, що такі операції пов`язані з господарською діяльністю.

Податковий орган визнав право платника податків на формування податкового кредиту за рахунок понесених витрат на розкривні роботи.

Порушення порядку зарахування витрат до собівартості продукції не породжує підстав для висновку, що такі операції не стали господарською діяльністю платника податків.

Так, відповідач включив до собівартості продукції витрати, які не врахували.

Отже. висновки відповідача щодо наявності вищевказаних порушень є помилковими.

З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновками першої інстанції щодо:

Визнання протиправним і скасування податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області від 21 липня 2021 року, яким Приватному акціонерному товариству «Заваллівський графітовий комбінат» визначено грошове зобов`язання з податку на прибуток підприємств у сумі 278145 грн і накладено штраф – 69536 грн, в частині грошового зобов`язання – 1335,88 грн та штрафу – 333,72 грн.

Визнання протиправним і скасування податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області від 21 липня 2021 року, яким на Приватне акціонерне товариство «Заваллівський графітовий комбінат» накладено штраф з податку на додану вартість у сумі 45482,39 грн.

Визнання протиправним і скасування податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області від 21 липня 2021 року, яким Приватному акціонерному товариству «Заваллівський графітовий комбінат» визначено грошове зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 1918899 грн і накладено штраф – 479725 грн.

Також, суд апеляційної інстанції зазначає, що фактично доводи апеляційної скарги ґрунтуються на поясненнях та обставинах які надавались апелянтом суду першої інстанції в ході розгляду справи, які судом було досліджено та надано їм оцінку. Апелянтом в скарзі не наведено жодного доводу та доказів в спростування або помилковість висновків суду першої інстанції, не зазначено в чому саме полягає порушення судом першої норм матеріального права або помилковість оцінки обставин в справі.

Доводи апеляційної скарги не дають підстав для висновку про те, що при розгляді справи судом першої інстанції було неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.

Статтею 316 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Колегія суддів вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому при таких обставинах апеляційні скарги необхідно залишити без задоволення, а рішення суду - без змін.

Керуючись статями 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційні скарги приватного акціонерного товариства «Заваллівський графітовий комбінат», Головного управління ДПС у Кіровоградській області на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 23 лютого 2026 року у справі №340/7827/21 залишити без задоволення.

Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 23 лютого 2026 року у справі №340/7827/21 залишити без змін.

Вступна та резолютивна частини постанови складені 20 травня 2026 року, в повному обсязі постанова складена 10 липня 2026 року.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дати складання повного тексту постанови.

Головуючий - суддя С.В. Білак

суддя І.В. Юрко

суддя С.В. Чабаненко