Постанова від 29 червня 2026 р. у справі №420/25683/23 — П'ятий апеляційний адміністративний суд

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

————————————————————————

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

30 червня 2026 р.м. ОдесаСправа № 420/25683/23

Головуючий в 1 інстанції: Юхтенко Л.Р.

Дата і місце ухвалення 17.02.2026р., м. Одеса

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді: Бойка А.В.,

суддів: Тарновецького І.І.,

Шевчук О.А.,

за участю секретаря – Кніш Д.А.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 17 лютого 2026 року по справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю “АМБРА ГРЕЙН” до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

У вересні 2023 року товариство з обмеженою відповідальністю "АМБРА ГРЕЙН" звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень ГУ ДПС в Одеській області від 05 липня 2023 року:

- №16154/15-32-07-03 форми "ПС" про застосування 1020 грн штрафної санкції за порушення вимог п.121.1 ст. 121 ПК України;

- №16152/15-32-07-03 форми "В4" про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість (далі – ПДВ) на 9 455 592 грн;

- №16150/15-32-07-03 форми "В1" про зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ, задекларованої на рахунок платника у банку у розмірі 290 645 грн та застосування 72 661 грн штрафної санкції.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 12.01.2024 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 16.07.2024 року, позов ТОВ "АМБРА ГРЕЙН" до ГУ ДПС в Одеській області було задоволено частково.

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС в Одеській області форми "В4" від 05 липня 2023 року №16152/15-32-07-03 та форми "В1" від 05 липня 2023 року №16150/15-32-07-03.

В іншій частині позовних вимог відмовлено.

Постановою Верховного Суду від 24 червня 2025 року скасовані рішення Одеського окружного адміністративного суду від 12.01.2024 року та постанова П`ятого апеляційного адміністративного суду від 16.07.2024 року в частині задоволення позову про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 05.07.2023 року №16152/15-32-07-03 і №16150/15-32-07-03 скасовано. У цій частині справу №420/25683/23 передано на новий розгляд до суду першої інстанції.

У решті рішення Одеського окружного адміністративного суду від 12.01.2024 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 16.07.2024 року у справі №420/25683/23 залишено без змін.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 17.02.2026 року позовну заяву товариства з обмеженою відповідальністю «АМБРА ГРЕЙН» задоволено.

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 05.07.2023 року №16152/15-32-07-03 та №16150/15-32-07-03.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій посилалось на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

Апелянт зазначив, що за наслідками проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «АМБРА ГРЕЙН» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за березень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету у податковій декларації з податку на додану вартість від 20.04.2023 року, було встановлено порушення ТОВ «АМБРА ГРЕЙН» вимог Податкового кодексу України, що призвело до завищення суми від`ємного значення суми ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду та суми бюджетного відшкодування, заявленого на рахунок платника у банку.

Податковий орган посилався на те, що вказані порушення допущені ТОВ «АМБРА ГРЕЙН» з огляду на неправомірне віднесення до складу податкового кредиту сум ПДВ у складі отриманих послуг по взаємовідносинам з ТОВ «Гранд Вантаж» та ТОВ «Н-Вектор».

Апелянт посилався на те, що надані до перевірки документи щодо відображення взаємовідносин ТОВ «АМБРА ГРЕЙН» з ТОВ «Гранд Вантаж» та ТОВ «Н-Вектор» складені з порушенням Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року №88 та Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», в результаті чого вони не можуть бути визнані первинними документами, що фіксують та підтверджують господарські операції з вказаними контрагентами щодо придбання транспортно-експедиційних послуг перевезення. Апелянт вважає, що внаслідок зазначеного вони не можуть бути відображені у податковій звітності відповідно до п.44.1 ст.44 Податкового кодексу України.

З огляду на викладене апелянт просить скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 17.02.2026 року та постановити нове, яким відмовити у задоволені позовних вимог у повному обсязі.

Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними в ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів зазначає наступне:

Судом першої інстанції встановлено, що товариство з обмеженою відповідальністю «АМБРА ГРЕЙН» зареєстровано як юридична особа та основним видом економічної діяльності товариства є: 46.21 оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин.

ТОВ «АМБРА ГРЕЙН» є платником податку на додану вартість, що підтверджено витягом № 20155345500573 з реєстру платників податку на додану вартість від 17.08.2020 року.

Також суд встановив, що на підставі направлень, виданих Головним управлінням ДПС в Одеській області: № 6949/15-32-07-03-13 від 22.05.2023 року, № 6947/15-32-07-03-13 від 22.05.2023 року та наказу від 18.05.2023 року №3517-п, відповідно до пп. 191.1.6 п. 191.1 ст. 191, пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, пп. 78.1.8 п. 78.1 ст.78, п.200.11 ст.200, п.п.69.2, п.п.69.11 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України посадовими особами Головного управління ДПС в Одеській області у період з 22.05.2023 року по 30.05.2023 року було проведено документальну позапланову виїзну перевірку товариства з обмеженою відповідальністю «АМБРА ГРЕЙН» (код за ЄДРПОУ 40090901) щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за березень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету у податковій декларації з податку на додану вартість від 20.04.2023 року № 9086579799.

За результатами перевірки складено Акт від 06.06.2023 року № 15512/15-32- 07-03-09/40090901, у висновках якого відображено наступні порушення:

1) п.44.1 ст.44, п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198, абзац «б» п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, ст.1, п.1, п.2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV, п.2.1, п.2.4, п.2.16 ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, у результаті чого ТОВ «АМБРА ГРЕЙН» завищено розмір від`ємного значення суми ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду (рядок 21 декларації з ПДВ за березень 2023 року), на суму 9 455 592 грн.;

2) п.44.1 ст.44, п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198, абзац «б» п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, ст.1, п.1, п.2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV, п.2.1, п.2.4, п.2.16 ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, в результаті чого ТОВ «АМБРА ГРЕЙН» завищено суму бюджетного відшкодування, заявленого на рахунок платника у банку (рядок 20.2.1 декларації з ПДВ за жовтень 2021 року), у розмірі 290 645 грн. (сума відшкодована з бюджету, довідка камеральної перевірки від 08.12.2021 року № 26871/15-32-18-05-12/40090901).

Позивачем були подані заперечення на акт перевірки, які листом Головного управління ДПС в Одеській області № 9292/КПР/15-32-07-03-06 від 30.06.2023 року були залишені без задоволення, а акт перевірки залишено без змін.

На підставі акту перевірки 06.06.2023 року № 15512/15-32- 07-03-09/40090901 Головним управлінням ДПС в Одеській області були прийняті наступні податкові повідомлення-рішення:

№16150/15-32-07-03 від 05.07.2023 року, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану до відшкодування на рахунок платника у банку за звітний період – березень 2023 рік, сума завищення бюджетного відшкодування в розмірі 290645 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) в розмірі 72661 грн.

№16152/15-32-07-03 від 05.07.2023 року, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість, звітний (податковий) період, за який подано декларації (осн. № 9086579799) – березень 2023 року, сума завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в розмірі 9455592 грн.

Не погоджуючись з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями, ТОВ «АМБРА ГРЕЙН» оскаржило їх до суду першої інстанції.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень рішень, з огляду на доведення позивачем факту реального виконання господарських операцій з боку ТОВ «Гранд Вантаж» та ТОВ «Н-Вектор», належного документального підтвердження здійснення господарських операцій, а також доведення факту наявності у контрагентів технічної можливості надавати відповідні послуги транспортного експедирування.

Колегія суддів погоджується з вказаними висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне:

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України.

Положеннями пункту 14.1.36 ПК України передбачено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через відокремлені підрозділи, а також через будь - яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно п. 198.3 ст. 198 ПК України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);

ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг (пункт 198.2 статті 198 ПК України).

Відповідно до п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними і розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків визначено у статті 200 Податкового кодексу України.

Пунктом п.200.1 ст. 200 ПК України встановлено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Відповідно до п. 200.4 ст. 200 ПК України передбачено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з п. 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на відповідний рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Згідно з частинами першою та другою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Згідно зі статтею 1 цього Закону господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій. Сума податку для включення до податкового кредиту повинна бути підтверджена, крім того, податковою накладною, виписаною постачальником на операцію з постачання товару (послуг) і зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум податкового кредиту, врахованих платником під час визначення податкових зобов`язань з податку на додану вартість відповідно, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.

Проте якщо ж господарська операція фактично не відбулась, то платник податків не має права на податкову вигоду у вигляді податкового кредиту.

Ці вимоги однаковою мірою стосуються формування й інших показників податкового обліку, в тому числі, доходу і податкових зобов`язань з ПДВ за господарськими операціями, оскільки податковий облік, як і будь-який облік, обов`язковість якого встановлена законом, не може ґрунтуватися на недостовірних даних.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту та витрат.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема про наявність таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.

На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами і які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником даних податкового обліку.

В ході проведення перевірки позивача контролюючим органом було встановлено, що основними причинами виникнення у ТОВ «АМБРА ГРЕЙН» від`ємного значення з ПДВ є: експортні операції в періодах, наведених в додатку 3 за березень 2023 року, з грудня 2022 по березень 2023 року, від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду) у сумі 36 199 686 грн. Основними причинами виникнення від`ємного значення з ПДВ у Деклараціях за попередні звітні періоди (з листопада 2020 року по лютий 2023 року) є, також, експортні операції на загальну суму фактурної вартості 399 471 020 грн. У додатку №3 до Декларації з ПДВ за березень 2023 року задекларовано до бюджетного відшкодування суми ПДВ по 68 контрагентам постачальникам гороху врожаю 2021 року та 2022 року.

За результатами перевірки визначення податкового кредиту (розділ II Декларації) контролюючим органом встановлено, що за звітний період з 01.03.2023 по 31.03.2023 ТОВ «АМБРА ГРЕЙН» у рядку 17 (колонка Б) Декларації, показник якого враховується при розрахунку показника у рядку 19 Декларації за звітний період березень 2023 року, задекларовано суму податкового кредиту з податку на додану вартість у розмірі 57 947 698 грн. Формування показника рядка 17 (колонка Б) Декларацій, показник якого враховується при розрахунку показника у рядку 19 Декларацій за звітний період березень 2023 року, здійснювалось з урахуванням від`ємного значення з ПДВ, задекларованого у попередніх звітних періодах.

Перевіркою достовірності і правильності визначення суми податкового кредиту (рядок 17 (колонка Б) Декларації) встановлено її завищення на 9746 237 грн., що призвело до завищення показника рядка 19 Декларації за березень 2023 року на 9455 592 грн. та показника рядка 20.2.1 Декларації за жовтень 2021 року - на 290 465 грн.:

1) оскільки було завищено на 6 407 367 грн. показник рядка 16.1 (колонка Б) Декларації з ПДВ за березень 2023 року. Контролюючий орган зазначив, що цьому передувало врахування всупереч вимогам п.44.1 ст.44, п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, ст.1, п.1, п.2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п.2.1, п.2.4, п.2.16 ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 наступних сум у показниках рядків 10.1 та 17 (колонка Б) Декларації з ПДВ відповідних звітних періодів:

- по операціям з придбання робіт (послуг) у ТОВ «Гранд Вантаж» (код за ЄДРПОУ 38478201) - у податкових деклараціях з ПДВ на суму ПДВ 3 677 023 грн.,

- по операціям з придбання робіт (послуг) у ТОВ «Н-Вектор» (код за ЄДРПОУ 43435133) - у податкових деклараціях з ПДВ на суму ПДВ 2 730 344 грн., що в свою чергу призвело до завищення показника рядків 17 (колонка Б), 19, 21 Декларації з ПДВ за березень 2023 року на 6 407 367 грн.

2) оскільки було завищено на 3 048 225 грн. показник рядків 10.1 (колонка Б) Декларації з ПДВ за березень 2023 року у зв`язку із неправомірним врахуванням всупереч вимогам п.44.1 п.44.1 ст. 44, п. 198.1, п.198.2, п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, ст.1, п.1, п.2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п.2.1, п.2.4, п.2.16 ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 наступних сум у показниках рядків 10.1 та 17 (колонка Б) Декларації з ПДВ за березень 2023 року:

- по операціям з придбання робіт (послуг) у ТОВ «Н-Вектор» (код за ЄДРПОУ 43435133) - у податкових деклараціях з ПДВ на суму ПДВ 3 048 225 грн., що, в свою чергу, призвело до завищення показника рядків 17 (колонка Б), 19, 21 Декларації з ПДВ за березень 2023 року на 3 048 225 грн.

3) оскільки було завищено на 290 645 грн. показник рядка 16.1 (колонка Б) Декларації з ПДВ за жовтень 2021 року на 275 985 грн. (цьому передувало врахування всупереч вимогам п.44.1 ст. 44, п.198.1, п. 198.2, п. 198.3 ст.198 Податкового кодексу України, ст.1, п.1, п.2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV, п.2.1, п.2.4, п.2.16 ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 сум ПДВ у показниках рядків 10.1 та 17 (колонка Б) Декларації з ПДВ відповідних звітних періодів, а, саме, за серпень 2021 року – на 223 146 грн. та за вересень 2021 року – на 52 839 грн.) та показник рядка 10.1 (колонка Б) Декларації з ПДВ за жовтень 2021 року - на 14 660 грн., а, саме:

- по операціям з придбання робіт (послуг) у ТОВ «Гранд Вантаж» (код за ЄДРПОУ 38478201) - у податкових деклараціях з ПДВ на суму ПДВ 290 645 грн., у т.ч. по періодам: серпень 2021 року - на 223 146 грн.; вересень 2021 року – на 52 839 грн.; жовтень 2021 року – на 14 660 грн.

В акті вказано, що зазначені суми ПДВ у загальному розмірі 290 645 грн. за вказані періоди включені до показників Додатка 3 до Декларації за жовтень 2021 року від 22.11.2021 № 9353116259 (з урахуванням уточнюючого розрахунку). Тобто, це призвело до завищення показника рядка 20.2.1 Декларації з ПДВ за жовтень 2021 року на 290 645 грн. (сума відшкодована з бюджету, довідка камеральної перевірки від 08.12.2021 № 26871/15-32-18-05-12/40090901).

В ході документальної перевірки податковий орган встановив, що ТОВ «АМБРА ГРЕЙН» в ході провадження господарської діяльності у періодах виникнення від`ємного значення з ПДВ, задекларованого у попередніх звітних періодах та поточному звітному періоді (періоди безперервного виникнення від`ємного значення - 3 листопада 2020 року по березень 2023 року), відображало взаємовідносини з:

- ТОВ «Гранд Вантаж» (код за ЄДРПОУ 38478201) - на суму ПДВ 3 967 668 грн. (з липня 2021 року по січень 2023 року),

- ТОВ «Н-Вектор» (код за ЄДРПОУ 43435133) - на суму ПДВ 5 778 569 грн. (з січня 2023 року по березень 2023 року).

Як зазначив контролюючий орган, по вказаним операціям встановлено неправомірне віднесення до складу податкового кредиту сум ПДВ у складі отриманих послуг всупереч вимогам п.44.1 ст. 44, п. 198.1, п.198.2, п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, ст.1, п.1, п.2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV, п.2.1, п.2.4, п.2.16 ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 у загальній сумі 9 746 237 грн., у т.ч. по взаємовідносинах з:

ТОВ «Гранд Вантаж» (код за ЄДРПОУ 38478201) - на суму ПДВ 3 967 668 грн. (з липня 2021 року по січень 2023 року),

ТОВ «Н-Вектор» (код за ЄДРПОУ 43435133) - на суму ПДВ 5 778 569 грн. (з січня 2023 року по березень 2023 року).

По взаємовідносинам позивача з ТОВ «Гранд Вантаж» контролюючий орган встановив, що згідно договору про надання транспортно-експедиційних послуг від 27.07.2021 року №2707-1, укладеному ТОВ «АМБРА ГРЕЙН» (Замовник) з ТОВ «Гранд Вантаж» (Виконавець), Виконавець зобов`язується надати Замовнику послуги по перевезенню або організації перевезення Вантажу на умовах, визначених цим Договором, автомобільним транспортом, а Замовник прийняти й оплатити виконані Виконавцем послуги по перевезенню.

На виконання умов вищезазначеного договору контрагентом-постачальником ТОВ «Гранд Вантаж» протягом періоду липень 2021 року - січень 2023 року виписано (оформлено) на адресу ТОВ «АМБРА ГРЕЙН» акти про надання транспортно-експедиційних послуг перевезення та зареєстровані податкові накладні (розрахунки коригування) на поставку товарів (робіт, послуг) (Транспортно-експедиційні послуги перевезення (далі -ТЕПП)).

Суми ПДВ за вищевказаними податковими накладними включено ТОВ «АМБРА ГРЕЙН» до складу податкового кредиту з ПДВ у додаток 1 «Відомості про суми податку на додану вартість, зазначені у податкових накладних/розрахунках коригування до податкових накладних, не зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, та про податковий кредит з урахуванням його коригування» до Декларацій у періодах з липня 2021 року по січень 2023 року.

По взаємовідносинам позивача з ТОВ «Н-Вектор» контролюючий орган встановив, що згідно договору про надання транспортно-експедиційних послуг від 18.01.2023 року №18012023, укладеному ТОВ «АМБРА ГРЕЙН» (Замовник) з ТОВ «Н-Вектор» (Перевізник/Експедитор), Замовник доручає, а (Перевізник/Експедитор) приймає на себе зобов`язання по перевезенню вантажів автомобільним транспортом.

На виконання умов вищезазначеного договору контрагентом постачальником ТОВ «Н-Вектор» протягом періоду січень 2023 року - березень 2023 року виписано (оформлено) на адресу ТОВ «АМБРА ГРЕЙН» акти про надання транспортно-експедиційних послуг перевезення та зареєстровані податкові накладні (розрахунки коригування) на поставку товарів (робіт, послуг) (Транспортно-експедиційні послуги перевезення (далі -ТЕПП)).

Суми ПДВ за вищевказаними податковими накладними включено ТОВ «АМБРА ГРЕЙН» до складу податкового кредиту з ПДВ у додаток 1 «Відомості про суми податку на додану вартість, зазначені у податкових накладних/розрахунках коригування до податкових накладних, не зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, та про податковий кредит з урахуванням його коригування» до Декларацій у періодах з січня 2023 року по березень 2023 року.

Щодо виявлених порушень по взаємовідносинам з ТОВ «Гранд Вантаж» та ТОВ «Н-Вектор» контролюючий орган зазначив, за результатами аналізу актів надання транспортно-експедиційних послуг перевезення, товарно-транспортних накладних, податкових накладних встановлено, що в усіх актах виконаних робіт по ТОВ «Гранд Вантаж» та ТОВ «Н-Вектор» не відображено місце складання, зміст господарської операції, а саме у кожному із зазначених актів при відображенні найменування послуг (транспортно-експедиційних послуг перевезення) не розкрито їх маршрут (не зазначена конкретна адреса початкового та кінцевого місця маршруту, а зазначена лише назва населеного пункту без визначення вулиці та номерів будинків), що унеможливлює ідентифікувати повний зміст господарської операції.

Також зазначено, що в усіх товарно-транспортних накладних до актів виконаних робіт по ТОВ «Гранд Вантаж» та ТОВ «Н-Вектор», всупереч вимогам Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 № 363 (із змінами та доповненнями), не відображено: марка, модель, тип автомобіля та причепа напівпричепа; в розділі «пункт навантаження» зазначено лише назва населеного пункту без вказання конкретної адреси (вулиці та номер будинку); не відображено обов`язкові реквізити супроводжуваних документів на вантаж (назва, номер, дата); у розділі «відомості про вантаж» не відображено ціну без ПДВ та загальну суму з ПДВ за одиницю вантажу, у розділі «вантажно-розвантажувальні операції» по позиціях «навантаження» та «розвантаження» відсутня інформація щодо часу прибуття, вибуття, простою; відсутні підписи водіїв щодо отримання вантажу.

З огляду на зазначене контролюючий орган дійшов висновку, що надані до перевірки документи щодо відображення взаємовідносин ТОВ «Амбра Грейн» з ТОВ «Гранд Вантаж» та ТОВ «Н-Вектор» складені з порушеннями Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 (із змінами та доповненнями), зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704; Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV (зі змінами та доповненнями), в результаті чого вони не можуть бути визнаними як первинні документі, що фіксують та підтверджують господарські операції ТОВ «Гранд Вантаж» та ТОВ «Н-Вектор» з ТОВ «Амбра Грейн» щодо придбання транспортно-експедиційних послуг перевезення. Внаслідок зазначеного вони не можуть бути відображені у податковій звітності відповідно до п.44.1 ст. 44, Податкового кодексу України.

На підставі вищевикладеного контролюючий орган дійшов висновку, що ТОВ «Амбра Грейн»» порушено п.44.1 ст. 44, п.198.1, п.198.2, п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, ст.1, п.1, п.2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п.2.1, п.2.4, п.2.16 ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, що призвело до неправомірного формування платником податків податкового кредиту на загальну суму 9 746 237 грн. по взаємовідносинам з ТОВ "Гранд Вантаж" та ТОВ "Н-Вектор", що призвело до завищення показника рядка 19 Декларації за березень 2023 року на 9 455 592 грн. та показника рядка 20.2.1 Декларації за жовтень 2021 року - на 290 465 грн.

Заперечуючи висновки акту перевірки позивач посилався на те, що первинні документи, що були складені в процесі господарської діяльності з контрагентами ТОВ "Гранд Вантаж" та ТОВ "Н-Вектор" повністю відповідають вимогам законодавства.

Скасовуючи рішення Одеського окружного адміністративного суду від 12.01.2024 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 16.07.2024 року в частині задоволення позову про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 05.07.2023 року №16152/15-32-07-03 і №16150/15-32-07-03, Верховний Суд у постанові від 24 червня 2025 року вказав на те, що предметом судового розгляду у цій адміністративній справі є правомірність формування платником податків податкового кредиту з податку на додану вартість за наслідком отримання транспортно-експедиційних послуг, отже до предмета доказування відноситься обставини, які доводять факт отримання таких послуг.

Вказана група обставин має бути встановлена судом та підтверджена належними, допустимими, достовірними і достатніми доказами, серед яких, товарно-транспортні накладні на конкретні транспортно-експедиційні послуги.

Крім того, Верховний Суд вважає за необхідне вказати, що у справі залишилися недослідженими обставини про те, чи контрагенти позивача були спроможним виконати умови правочинів; чи могли фактично виконати обсяг послуг в обумовлені сторонами строки; чи мали контрагенти технологічний й кадровий потенціал для досягнення результатів відповідної підприємницької діяльності.

З огляду на зазначене Верховний Суд вказав на те, що для з`ясування обставин реальності вчинення господарської операції судам належить ретельно перевіряти доводи податкового органу про фактичне нездійснення господарської операції, викладених в акті перевірки та підтверджених доказами.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, слід зазначити наступне:

Так з матеріалів справи встановлено, що 27.07.2021 року ТОВ «АМБРА ГРЕЙН» (Замовник) укладено з ТОВ "Гранд Вантаж" (Виконавець) договір №2707-1 про надання транспортно-експедиційних послуг за умовами якого виконавець зобов`язався надати замовнику послуги по перевезенню вантажу на умовах, визначених цим Договором автомобільним транспортом, а замовник зобов`язався прийняти та оплатити виконання послуги по перевезенню.

Згідно з п.1.2 Договору заявка на організацію перевезення повинна бути складена в письмовій формі і скріплена печатками та підписами Замовника та Виконавця та є невід`ємною частиною даного Договору. Сторони визнають юридичну силу заявки на організацію перевезення, переданої шляхом факсимільного або електронного зв`язку. До кожної заявки оформлюється Реєстр наданих послуг (додаток 31 до Договору) за встановленою формою, який скріплюється печатками та підписами сторін, та є невід`ємною частиною даного Договору.

Відповідно до п.3.3 Договору сторони визнають, що достатнім та належним доказом надання послуг з перевезення виконавцем та відповідно їх прийняття замовником є або підписаний сторонами акт виконаних робіт, або товарна-транспортний документ, або інший документ, що може підтвердити факт надання та прийняття послуг за цим Договором.

На виконання умов вищевказаного договору після отримання послуг виконавцем на позивача виписувались податкові накладні, суми ПДВ за якими були включені ТОВ «АМБРА ГРЕЙН» до складу податкового кредиту з ПДВ у додаток 1 «Відомості про суми податку на додану вартість, зазначені у податкових накладних/розрахунках коригування до податкових накладних, не зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, та про податковий кредит з урахуванням його коригування» декларацій у відповідних періодах: липень 2021 року - січень 2023 року на суму ПДВ 3 967 668грн. та станом на 31.03.2023 заборгованість по розрахунках з ТОВ «Гранд Вантаж» відсутня.

Крім того 18.01.2023 року ТОВ «АМБРА ГРЕЙН» (Замовник) укладено з ТОВ «Н-Вектор», (Перевізник/експедитор) договір №18012023 про доручення перевізнику перевезення вантажів автомобільним транспортом згідно заявок (що є невід`ємною частиною Договору) і накладних замовника.

Згідно з п.3.1, 3.2 Договору підтвердженням факту надання послуги є оригінал товарно-транспортної накладної встановленого зразка відносно перевезення з відмітками вантажовідправника, перевізника та вантажоодержувача. Підставою для здійснення оплати послуг перевізника є оригінал рахунку-фактури, наданої перевізником в одному екземплярі, оригінал підписаного замовлення, оригінал товарно-транспортної накладної з відміткою вантажоодержувача про прийняття вантажу, зареєстрована податкова накладна і оригінал Акту виконаних робіт.

На виконання умов вищевказаного договору після отримання послуг виконавцем на позивача виписувались податкові накладні, суми ПДВ за якими були включені ТОВ «АМБРА ГРЕЙН» до складу податкового кредиту з ПДВ у додаток 1 «Відомості про суми податку на додану вартість, зазначені у податкових накладних/розрахунках коригування до податкових накладних, не зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, та про податковий кредит з урахуванням його коригування» декларацій у відповідних періодах: січень 2023 року по березень 2023 року на суму ПДВ 5 778 569 грн. та станом на 31.03.2023 року заборгованість по розрахунках з ТОВ «Н-Вектор» становить 8 796 845,23 грн.

У підтвердження реальності здійснюваних з ТОВ "Гранд Вантаж" та ТОВ «Н-Вектор» господарських операцій та правомірності формування податкового кредиту, позивач надав до суду заявки на виконання перевезення вантажів автомобільним транспортом (додаток № 1 до договору перевезення вантажів № 2707-1 від 27.07.2021р. та додаток до договору про надання транспортно-експедиційних послуг з перевезення вантажу № 18012023 від 18.01.2023 року), в яких зазначено відомості про відправника вантажу та його місцезнаходження, місце завантаження (адреса складу відправника), дату завантаження автотранспорту, найменування вантажу, вагу вантажу, маршрут перевезення (доставки), найменування одержувача вантажу та його місцезнаходження, місце розвантаження (адреса складу одержувача вантажу), дату розвантаження, а також вартість перевезення.

У підтвердження факту перевезення вантажу позивачем також були надані товарно-транспортні накладні, акти надання послуг, складені та підписані виконавцем - ТОВ "Гранд Вантаж" та ТОВ «Амбра Грейн», реєстри до актів виконаних робіт. Також були надані видаткові накладні у підтвердження придбання у постачальників товару (гороху), перевезення якого в подальшому здійснювалось контрагентами позивача - ТОВ "Гранд Вантаж" та ТОВ "Н-Вектор".

Слід звернути увагу на те, що главою 1 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, що затверджені наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 № 363, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 20 лютого 1998 року за № 128/2568 (далі - Правила № 363) визначено, що товарно-транспортна документація - комплект юридичних документів, на підставі яких здійснюють облік, приймання, передавання, перевезення, здавання вантажу та взаємні розрахунки між учасниками транспортного процесу.

Товарно-транспортна накладна - єдиний для всіх учасників транспортного процесу документ, призначений для обліку товарно-матеріальних цінностей на шляху їх переміщення, розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи, та є одним із документів, що може використовуватися для списання товарно-матеріальних цінностей, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, що може бути складений у паперовій та/або електронній формі та має містити обов`язкові реквізити, передбачені цими Правилами.

Пунктом 11.1 Правил № 363 встановлено, що основним документом на перевезення вантажів є товарно-транспортна накладна, форму якої наведено в додатку 7 до цих Правил.

Товарно-транспортну накладну суб`єкт господарювання може оформлювати без дотримання форми, наведеної в додатку 7 до цих Правил, за умови наявності в ній інформації про назву документа, дату і місце його складання, найменування (прізвище, ім`я, по батькові) Перевізника та/або експедитора, замовника, вантажовідправника, вантажоодержувача, найменування та кількість вантажу, його основні характеристики та ознаки, які дають можливість однозначно ідентифікувати цей вантаж, автомобіль (марка, модель, тип, реєстраційний номер), причіп/напівпричіп (марка, модель, тип, реєстраційний номер), пункти навантаження та розвантаження із зазначенням повної адреси, посади, прізвища та підписів відповідальних осіб вантажовідправника, вантажоодержувача, водія та/або експедитора.

Таким чином, документи, які передбачені Правилами № 363, у тому числі товарно-транспортна накладна, є документами, які підтверджують факт передавання, перевезення придбаних та/або продаж товарно-матеріальних цінностей (товару). Товарно-транспортна накладна призначена для обліку руху товарно-матеріальних цінностей та розрахунків за їх перевезення автомобільним транспортом.

Відповідно до п. 8.25 глави 8 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 № 363, час прибуття автомобіля для завантаження встановлюється у пункті вантаження з моменту проставляння в товарно-транспортній накладній відмітки про фактичний час прибуття автомобіля для завантаження, а час прибуття автомобіля для розвантаження - з моменту пред`явлення водієм товарно-транспортної накладної в пункті розвантаження.

Згідно п. 8.26 глави 8 Правил, вантаження і розвантаження вважаються закінченими після надання водієві належним чином оформлених товарно-транспортних накладних, оформлених у паперовій та/або електронній формі, на навантажений або вивантажений вантаж.

Пунктом 10 Правил передбачено, що перевізники приймають вантажі для перевезення на підставі укладених Договорів із Замовниками згідно з заявками (додаток 1) або за разовими договорами (додаток 2).

Відповідно до п. 11.4 Правил, після прийняття вантажу згідно з товарно-транспортною накладною водій (експедитор) підписує всі її примірники.

Пунктом 11.6 Правил передбачено, що у тих випадках, коли в товарно-транспортній накладній немає можливості зазначити всі найменування вантажу, підготовленого для перевезення, до такої накладної Замовник додає документ довільної форми з обов`язковим зазначенням відомостей про вантаж (графи 1– 10 товарно-транспортної накладної).

У таких випадках в товарно-транспортній накладній зазначається, що до неї додається як товарний розділ документ у паперовій або електронній формі, без якого товарно-транспортна накладна вважається недійсною і не може використовуватись для розрахунків із Замовником.

Згідно п. 11.7 Правил, час прибуття (вибуття) автомобіля для завантаження і розвантаження Замовник зобов`язаний зазначати відповідно до пунктів 8.25, 8.26 глави 8 цих Правил.

В акті перевірки контролюючий орган посилався на те, що в усіх товарно-транспортних накладних до актів виконаних робіт по ТОВ «Гранд Вантаж» та ТОВ «Н-Вектор», не відображено: марка, модель, тип автомобіля та причепа напівпричепа; в розділі «пункт навантаження» зазначено лише назва населеного пункту без вказання конкретної адреси (вулиці та номер будинку); не відображено обов`язкові реквізити супроводжуваних документів на вантаж (назва, номер, дата); у розділі «відомості про вантаж» не відображено ціну без ПДВ та загальну суму з ПДВ за одиницю вантажу, у розділі «вантажно-розвантажувальні операції» по позиціях «навантаження» та «розвантаження» відсутня інформація щодо часу прибуття, вибуття, простою; відсутні підписи водіїв щодо отримання вантажу.

Дослідивши надані позивачем товарно-транспортні накладні, суд встановив, що в них містяться дані щодо марки автомобіля, яким здійснювалось перевезення вантажу, та його державний номер, державний номер причепу, вказані прізвища, ім`я та по батькові водіїв та номери посвідчень водія. Також у поданих ТТН містяться дані щодо замовника, вантажовідправника, перевізника, вантажоодержувача, адреси пунктів навантаження та розвантаження вантажу, назва товару, маса бруто, ціна товару, підписи водія, який прийняв вантаж та здав, та ПІБ посадових осіб вантажовідправника та вантажоодержувача їх підписи, та печатки.

Таким чином за наслідком дослідження копій наявних товарно-транспортних накладних, складених за результатом здійснення господарських операцій позивача з ТОВ “ГРАНД ВАНТАЖ” та ТОВ "Н-Вектор", суд встановив, що товарно-транспортні накладні містять необхідну інформацію для ідентифікації транспортного засобу, замовника перевезень, автомобільного перевізника, вантажовідправника та вантажоодержувача; відомості про адреси пунктів навантаження та розвантаження вантажу, у розділі “відомості про вантаж” відображено ціну без ПДВ та загальну суму з ПДВ за одиницю вантажу; у розділі “вантажно-розвантажувальні операції” по позиціях “навантаження” та “розвантаження” наявна інформація про час прибуття та вибуття, та підпис відповідальної особи, та підпис водія про прийняття вантажу.

Наданими позивачем доказами спростовано висновок контролюючого органу щодо відсутності визначеної Правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 № 363, інформації в усіх товарно-транспортних накладних.

Щодо не відображення у ТТН обов`язкових реквізитів супроводжуваних документів на вантаж (назва, номер, дата), слід звернути увагу на те, що у досліджених судом товарно-транспортних накладних наявна інформація про супровідні документи на вантаж, а саме містяться відомості про накладні (видаткові накладні), із зазначенням їх номерів та дат.

Щодо актів наданих послуг, то в них містяться відомості про найменування послуги - транспортно-експедиційна послуга, зазначено маршрут перевезення та вид вантажу. Також містяться дані про кількість вантажу, його ціну з ПДВ та без ПДВ, загальна вартість послуги.

Таким чином у поданих актах відображено зміст господарських операцій, які обумовили їх складання.

У реєстрах до актів виконаних робіт вказана дата завантаження, марка та номер транспортного засобу, ПІБ водія, кількість завантаженого товару, кількість вивантаженого товару, тариф, та вартість виконаних робіт (наданих послуг).

Посилання відповідача на відсутність в актах наданих послуг інформації про їх місце складання, не може слугувати підставою для не визнання факту перевезення товару від цих контрагентів, оскільки неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції. Виявлений недолік не перешкоджає можливості ідентифікувати осіб, які брали участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Щодо доводів контролюючого органу про те, що у поданих актах при відображенні найменування послуг (транспортно-експедиційних послуг перевезення) не розкрито їх маршрут (не зазначена конкретна адреса початкового та кінцевого місця маршруту, а зазначена лише назва населеного пункту без визначення вулиці та номерів будинків), що унеможливлює ідентифікувати повний зміст господарської операції, слід звернути увагу на те, що у наданих актах містяться відомості про послуги, які надавались, та зазначено маршрут, однак дійсно, без вказання конкретних вулиць. В свою чергу позивачем у підтвердження реальності здійснення господарських операцій з ТОВ "Гранд Вантаж" та ТОВ "Н-Вектор" були надані окрім актів наданих послуг, також заявки на перевезення, товарно-транспортні накладні, складені до актів надання послуг реєстри, які у своїй сукупності дають можливість ідентифікувати господарську операцію, розкривають її зміст та суть, містять відомості про маршрут перевезення, пункти навантаження та розвантаження товару із зазначенням точних адрес їх розташування, відомості про вантаж (його кількість, вартість), відомості про транспортні засоби, якими здійснювалось перевезення вантажу та водіїв.

Таким чином у своїй сукупності надані позивачем документи, зокрема, заявки на перевезення, товарно-транспортні накладні, акти надання послуг разом із реєстрами до актів виконаних робіт, містять необхідні відомості про господарські операції, здійснювані позивачем з його контрагентами, а наявність товарно-транспортних накладних, в яких міститься інформація, необхідна для ідентифікації конкретної поставки, є належним доказом переміщення (транспортування) товару.

Разом з тим, Верховний Суд неодноразово звертав увагу на те, що наявність первинних документів є обов`язковою, але не єдиною достатньою умовою для формування податкового кредиту, оскільки виконання зобов`язання за правочином зумовлює складання й інших документів. Формальне складення лише первинного документа не є беззаперечним доказом реальності конкретної господарської операції, якщо контролюючий орган наводить доводи, які ставлять під сумнів її здійснення, зокрема доводи щодо неможливості здійснення поставок контрагентом з огляду на відсутність у нього матеріальних, трудових ресурсів для здійснення підприємницької діяльності.

В ході розгляду справи позивачем надано копії первинних документів щодо технічної можливості контрагентів - ТОВ “Гранд Вантаж” та ТОВ "Н-Вектор" зідйснювати надання послуг з перевезення.

Так, відповідно до виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань ТОВ “Гранд Вантаж” (код ЄДРПОУ 38478201) зареєстрована як юридична особа та основний вид економічної діяльності: 49.41 вантажний автомобільний транспорт.

Судом встановлено, що ТОВ “Гранд Вантаж” видано ліцензію на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки (переоформлення), реєстраційний номер: 15030414202001607, термін дії: з 07.08.2020 року до 07.08.2025 року.

Також в ході розгляду справи позивачем були надані довіреності, видані ТОВ “Гранд Вантаж” на експлуатацію транспортних засобів типу контейнеровоз-С, спеціалізованих вантажних – спеціалізованих сідловин тягачів, договори оренди транспортних засобів, у тому числі спеціалізовані вантажні самоскиди, напівпричепи, передані у тимчасове користування вантажний транспортний засіб ТОВ “ГРАНД ВАНТАЖ”; договір № 14 від 31.03.2021 року короткострокової оренди території (під стоянку вантажних авто), укладеного між ТОВ “КОЛГОСПНИЙ ДВІР” та ТОВ “ГРАНД ВАНТАЖ”.

Також позивачем надано договір № 3 від 03.02.2023 року короткострокової оренди території (під стоянку вантажних авто), укладеного між ТОВ “КОЛГОСПНИЙ ДВІР” та ТОВ “Н-Вектор”, договори оренди машин, договір № Б17 від 19.01.2023 року поставки нафтопродуктів, укладений ТОВ “Н-Вектор” з ТОВ “ОІЛ ПІВДЕНЬ”, договір поставки нафтопродуктів № 354-06/04/2023 від 06.04.2023 року, укладений ТОВ “Н-Вектор” з ТОВ “ЮКАС ПЕТРОЛІУМ”.

Позивачем надано повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність ТОВ «Н-Вектор» Форми № 20-ОПП, в якому відображено об`єкти оподаткування товариства, зокрема, і транспортні засоби і причепи/напівпричепи, які використовуються у діяльності з перевезення вантажів.

Також надані видаткові накладні у підтвердження придбання та ТОВ “Н-Вектор” палива.

Дослідивши подані позивачем документи, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції стосовно доведення позивачем факту наявності у контрагентів адміністративно-господарських можливостей на виконання господарських зобов`язань за укладеними договорами транспортного експедирування.

Додатково в суді апеляційної інстанції позивачем були надані до суду докази наявності у ТОВ «Амбра Грейн» належної матеріально-технічної бази, кадрового забезпечення та виробничо-логістичної інфраструктури, необхідної для здійснення господарської діяльності у сфері закупівлі, накопичення, зберігання, перевалки, транспортування та реалізації сільськогосподарської продукції.

Позивач вказав на те, що у період здійснення розглядуваних в цій справі господарських операцій товариство використовував складську інфраструктуру на підставі договору оренди нежитлового приміщення №0710/20-01 від 07.10.2020 року, укладеного з ТОВ «АЛІСАН», відповідно до якого позивачу було передано у строкове платне користування частину складського об`єкта нерухомого майна, розташованого за адресою: Одеська область, м. Одеса, Старокиївська дорога, 21 км, буд. 41-А. У підтвердження факту використання позивачем складської інфраструктури надані акти надання послуг, а також платіжні доручення щодо сплати орендних платежів на користь ТОВ «АЛІСАН».

Позивач також зазначив, що для забезпечення здійснення поточної господарської діяльності, управління підприємством, ведення договірної роботи, бухгалтерського, юридичного та логістичного супроводу ТОВ «АМБРА ГРЕЙН» використовувало адміністративні приміщення, розташовані за адресою: м. Одеса, вул. Пушкінська, буд. 36 на підставі Договору оренди нежитлового приміщення №13 від 24.06.2020 року, укладеного між ПП «РОЗАН БРОКСЕРВІС» та ТОВ «АМБРА ГРЕЙН».

Також позивачем надані докази наявності виробничо-технічної бази, яка використовувалась при здійсненні господарської діяльності, а саме: докази наявності спеціалізованої техніки і обладнання, необхідних для забезпечення процесів приймання, накопичення, переміщення, очищення, навантаження, фасування та супроводу сільськогосподарської продукції: телескопічного навантажувача JCB 540V140, 2017 року випуску, у підтвердження чого надано свідоцтво про реєстрацію технологічного транспортного засобу, навантажувача SUMITOMO моделі 11FD20PAXIII24S, 2017 року випуску, зареєстрованого за ТОВ «АМБРА ГРЕЙН», зерноочисного комплексу та спеціалізованого виробничого обладнання, придбаного у ФОП ОСОБА_1 на підставі Договору поставки №10/02- 1-3А від 10.02.2021 року (зерноочищувальний агрегат «ЗАВ НИВА-50Б», розроблений згідно Робочого проекту ТОВ « Виробничо- комерційна фірма «Золотий перетин» (замовлення №01.15-00 від 2015 року), до складу якого входило також спеціалізоване обладнання, а саме: завальна яма; норія НЗ-50; сепаратор повітряний ВЗС-80; ситовий сепаратор ЗСО-75; транспортер скребковий ТСО-50; транспортер скребковий ТСО-20; циклон 4БЦШ-550; вентилятор ВЦ-14-46-4; клапани перехідні з електроприводом КПО-22-2; бункери відходів та відкаліброваного зерна; бункер чистого зерна; засувка шиберна; засувка шиберна з приводом ЗШО; переходи; самоточні труби та інші складові комплексу.

Позивач надав докази того, що між ним та ТОВ «Оріхівський завод сільськогосподарських машин «Агротех» був укладений Договір купівлі-продажу №2110/1 від 21.10.2020 року, відповідно до якого Позивачем придбано спеціалізоване обладнання — метальник зерна самопересувний МЗС-120 «Давид» у кількості 1 одиниця. Крім цього, між ФОП ОСОБА_1 та ТОВ «АМБРА ГРЕЙН» укладено Договір поставки №11/02-1-ММ від 11.02.2021 року, відповідно до якого позивачем було придбано додаткове виробниче обладнання: мішкозашивні машини К4-БУВ з швацькою головкою - 2 одиниці; дозатори вагові напівавтоматичні «Норма-СЛ» - 2 одиниці. У підтвердження чого надав платіжні доручення про оплату, а також акт приймання-передачі від 18.02.2021 року.

Щодо організації зберігання товару позивач вказав на те, що після доставки перевізниками товар зберігався у складських приміщеннях, які використовувались позивачем у межах здійснення господарської діяльності, зокрема: — Одеська область, м. Одеса, Старокиївська дорога, 21 км, буд. 41-А.

В свою чергу підставою для передачі товару були укладені між ТОВ «АМБРА ГРЕЙН» та постачальниками договори поставки сільськогосподарської продукції, відповідно до умов яких постачальники зобов`язувались передати товар, а позивач — прийняти та оплатити його. Як зазначив позивач, умовами договорів поставки передбачалось, що поставка товару здійснюється на умовах FCA відповідно до Інкотермс, тобто шляхом передачі товару перевізнику, залученому Покупцем.

Саме для організації перевезення товарів позивачем укладались договори транспортно-експедиційного обслуговування із такими перевізниками, як ТОВ «ГРАНД-ВАНТАЖ» та ТОВ «Н-ВЕКТОР», за умовами яких перевізники забезпечували подачу транспортних засобів під завантаження, надавали інформацію про транспортні засоби та водіїв для оформлення товарно-транспортних накладних, а також здійснювали безпосереднє перевезення вантажу.

Як вказав позивач, фактична передача товару здійснювалась у місцях завантаження товару представниками постачальників шляхом передачі сільськогосподарської продукції водіям та представникам перевізників, залучених позивачем, а прийняття вантажу до перевезення підтверджувалось оформленням товарно-транспортних накладних, які підписувались вантажовідправником та водієм (експедитором) відповідно до Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом.

Позивачем були надані оборотно-сальдові відомості по рахунку 201 за період з січня 2021 року по грудень 2023 року, у підтвердження обліку сільськогосподарської продукції із відображенням початкових залишків, надходження товару, його вибуття та кінцевих залишків по кожному виду продукції, тобто руху товарно-матеріальних цінностей у бухгалтерському обліку підприємства.

Таким чином, у своїй сукупності надані позивачем документи, зокрема, заявки на перевезення, товарно-транспортні накладні, акти надання послуг разом із реєстрами до актів виконаних робіт, підтверджують реальність господарських операцій між позивачем та його контрагентами, у повній мірі відображають зміст господарських операцій, їх вартісні та кількісні показники. Позивачем були надані суду докази наявності у його контрагентів можливості здійснювати обумовлені укладеними договорами господарські операції, зокрема, докази наявності матеріально-технічної бази.

Враховуючи все вище наведене у сукупності, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції стосовно того, що господарські операції між позивачем та ТОВ «Гранд Вантаж» та ТОВ «Н-Вектор» документально підтверджені та мали реальний характер.

В свою чергу відповідачем не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені наданими позивачем документами, а також не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться у цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.

Відповідачем не надано доказів, які б свідчили про невідповідність господарських операцій цілям та завданням діяльності позивача, які б окремо або в сукупності вказували на те, що вчинення таких операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру).

Таким чином, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про наявність правових підстав для визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень ГУ ДПС в Одеській області від 05.07.2023 року №16152/15-32-07-03 та №16150/15-32-07-03.

Доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують та не свідчать про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права.

Згідно ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до ст. 316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін.

Колегія суддів вважає, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та постановлено судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а тому, відповідно до ст. 316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін.

Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд апеляційної інстанції, -

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 17 лютого 2026 року залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення.

Суддя-доповідач: А.В. Бойко

Суддя: І.І. Тарновецький

Суддя: О.А. Шевчук