Постанова від 13 липня 2026 р. у справі №400/6001/25 — П'ятий апеляційний адміністративний суд

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

————————————————————————

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

14 липня 2026 р.м. ОдесаСправа № 400/6001/25

Головуючий в 1 інстанції: Гордієнко Т.О. Місце ухвалення рішення: м. Миколаїв

Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого – Лук`янчук О.В.

суддів – Бітова А.І.

– Ступакової І.Г.

розглянувши у порядку письмового провадження в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 17 квітня 2026 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю “СВІТ ОІЛ” до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування рішення від 10.12.2024, №12177545/45141506, №12177600/45141506, №12177601/45141506 та зобов`язання вчинити певні дії,

В С Т А Н О В И Л А :

ТОВ “СВІТ ОІЛ” звернулось до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України, в якому просить:

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС в Одеській області Рішення від 10.12.2024 № 12177545/45141506, № 12177600/45141506, № 12177601/45141506;

-зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні ТОВ “СВІТ ОІЛ” №40 від 19.12.2023, № 41 від 19.12.2023, № 42 від 20.12.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Позовні вимоги обґрунтовано тим, що позивачем надано усі необхідні документи на підтвердження здійснення господарських операцій, проте відповідачем протиправно відмовлено у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 17 квітня 2026 року позов Товариства з обмеженою відповідальністю “СВІТ ОІЛ” до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС в Одеській області задоволено.

Визнано протиправним та скасовано рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.12.2024 №12177545/45141506, № 12177600/45141506, № 12177601/45141506.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю “СВІТ ОІЛ” № 40 від 19.12.2023 р, № 41 від 19.12.2023 р, № 42 від 20.12.2023р.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю “СВІТ ОІЛ” судовий збір у сумі 3633,60 грн. (три тисячі шістсот тридцять три гривні 60 коп.) сплачений платіжною інструкцією № 269 від 10.06.2025 року.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Одеській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю “СВІТ ОІЛ” судовий збір у сумі 3633,60 грн. (три тисячі шістсот тридцять три гривні 60 коп.) сплачений платіжною інструкцією № 269 від 10.06.2025 року.

Не погоджуючись з таким рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій зазначає про порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин справи, а тому просить рішення суду першої інстанції скасувати та постановити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначено, що серед наданих платником документів були виявлені такі недоліки: до договору надання послуг зі зберігання № 06/10/23 від 06.10.2023 не включено напівпричіп ESTERER НОМЕР_1 , відповідно, він не є предметом договору. Крім того, не надано акту приймання-передачі рухомого майна DAF НОМЕР_2 та напівпричіп ESTERER НОМЕР_1 у користування. У зв`язку із ненаданням до контролюючого органу вищезазначених документів, господарська операція з перевезення палива залишається непідтвердженою, у зв`язку із чим Квитанцією № 1 зазначено, що обсяг постачання товару/послуги 49.41 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, оскільки невстановлена можливість надання позивачем послуг перевезення без наявності транспортних засобів.

Також апелянт посилається на постанови Верховного Суду від 24.03.2025 у справі № 140/32696/23, від 14.05.2019 №825/3990/14, від 06.03.2018 по справі №804/5444/16.

Справу розглянуто судом апеляційної інстанції в порядку письмового провадження на підставі ч.1 ст.311 КАС України.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідача, доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступного.

Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ “СВІТ ОІЛ” є юридичної особою приватного права та здійснює діяльність згідно основним КВЕД 46.71 “Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами”, а також КВЕД: 49.41- “Діяльність вантажного автомобільного транспорту”.

З 17.01.2025 ТОВ “СВІТ ОІЛ” здійснює господарську діяльність за адресою: Миколаївська обл., місто Миколаїв, Внутрішньоквартальний проїзд, будинок 2, про що внесені відповідні реєстраційні зміни до Єдиного державного реєстру юридичних осіб.

Для здійснення своєї діяльності ТОВ “СВІТ ОІЛ” має матеріально-технічну базу та трудові ресурси. Так, на час здійснення господарських операцій і реєстрації оскаржуваних податкових накладних, для розміщення офісу на момент складення накладних товариство орендувало приміщення - офіс, площею 13.9кв.м. за адресою: м. Одеса. Приморський р-н, вул. Середньофонтанська, буд. 19.А, прим. 229, на підставі Договору суборенди частини нежитлового приміщення №06.07.23-01 від 06.07.2023, укладеного з орендодавцем Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 . Відомості про вище зазначений об`єкт оподаткування відображені у формі №20- ОПП, яка подана до контролюючого органу.

ТОВ “СВІТ ОІЛ” для здійснення своєї діяльності 14.08.2023 отримано ліцензію на право оптової торгівлі пальним за відсутності місця оптової торгівлі реєстраційний номер 990614202300744 та з 23.08.2023 року була розпочата фактична діяльність за видом діяльності - КВЕД 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами.

ТОВ “СВІТ ОІЛ” власних автотранспортних засобів не має, тому уклало Договір оренди транспортних засобів з ТОВ “СЕАЛ НЕФТЬ” (ЄДРПОУ: 38961108) без екіпажу - одна одиниця транспорту, Договір суборенди транспортних засобів (з екіпажем) з ТОВ “ТРАНСНЕФТЬ ГРУПИ” (ЄДРПОУ:430651803) - п`ять одиниць. Договір оренди транспортних засобів з ТОВ “ТК “ЛОГІТЕК” (ЄДРПОУ: 39881453) без екіпажу- одна одиниця. Всі автомобілі, які використовуються в господарській діяльності - зазначені у формі 20-ОПП.

Автомобілі гаражуються за адресою: м. Одеса, вул.7-ма Пересипська, буд.19. Підприємство уклало Договір на надання паркомісця № 06/10/23 від 06.10.2023. з ТОВ “ДЕМЕТРА РЕНТ” (ЄДРПОУ: 39018455).

Між ТОВ “СВІТ ОІЛ ” та ТОВ “Гранд Лоджистік Компані” був укладений Договір- заявка на ТЕО в міжміському сполученні автотранспортом №М/1612-2 від 16.12.2023 на послуги перевезення нафтопродуктів.

Відповідно до умов укладеного Договору, ТОВ “Гранд Лоджистік Компані” замовило у ТОВ “СВІТ ОІЛ” послуги з перевезення пального, а саме: дизельне пальне (код УКТ ЗЕД 2710194300) у кількості 30395 літрів.

Для підтвердження даної операції були складені наступні документи:

- Рахунок на оплату №166 від 19.12.2023 на суму 41360 грн.;

- Акт надання послуг №185 від 19.12.2023 на суму - 41360 грн;

- Товарно-транспортна накладна на відпуск нафтопродуктів (нафти) №СО00-000185 від 18.12.2023 (складена для перевізника відвантажувачем пального).

Для послуг перевезення пального (в пункті навантаження за адресою: Одеська обл., м. Ізмаїл), був поданий транспортний засіб марки MERCEDES-BENZ ACTROS 1843 LS BH 7854 РС з напівпричепом WILLIG SANA 40.0 BH6728XF, на який було завантажено

дизельне пальне. Водій автотранспортного засобу - Кішинський С. О. Пальне доставлено до місця обумовленого розвантаження: Кіровоградська обл., м. Голованівськ.

Послуги перевезення надавались в період з 18 по 19 грудня 2023 року. Претензій до послуг перевезення сторони не мають. Вантаж доставлено вчасно.

Таким чином, ТОВ “СВІТ ОІЛ”, як перевізник, виконав перед ТОВ “Гранд Лоджистік Компані” взяті на себе зобов`язання в повному обсязі. В свою чергу ТОВ “Гранд Лоджистік Компані”, як замовник транспортних послуг, вчасно сплатив послуги, що підтверджується відповідними банківськими виписками від 27.12.2023 та інформаційним повідомленням про зарахування коштів №1085 від 27.12.2023.

По першій події (надання послуг перевезення), на підставі Акта надання послуг №185 від 19.12.2023 складена та своєчасно відправлена на реєстрацію податкова накладна за №40 від 19.12.2023 на суму 41360 грн. 00 коп. у т. ч. ПДВ-20% - 6893,33 грн.

Також, на підтвердження господарської операції з перевезення вантажу додається картка бухгалтерського рахунку №361 “Розрахунки з вітчизняними покупцями” за період з 01.12.2023 по 31.12.2023, що операція вчасно та в повному обсязі відображена у бухгалтерських регістрах.

Також відповідно до умов укладеного Договору №М/1612-2 від 16.12.2023, ТОВ “Гранд Лоджистік Компані” замовило у ТОВ “СВІТ ОІЛ” послуги з перевезення пального, а саме: дизельне пальне (код УКТ ЗЕД 2710194300) у кількості 29832 літрів.

Для підтвердження даної операції були складені наступні документи:

- Рахунок на оплату №167 від 19.12.2023 на суму 72240 грн.;

- Акт надання послуг №186 від 19.12.2023 на суму - 72240 грн;

- Товарно-транспортна накладна на відпуск нафтопродуктів (нафти) №СО00-000186 від 18.12.2023 (складена для перевізника відвантажувачем пального).

Для послуг перевезення пального (в пункті навантаження за адресою: Одеська обл., м. Ізмаїл), був поданий транспортний засіб марки DAF XF 450 FT НОМЕР_3 з напівпричепом LAG GSA-24 BH8511XF, на який було завантажено дизельне пальне. Водій автотранспортного засобу - ОСОБА_2 .

Пальне доставлено до місця обумовленого розвантаження: Хмельницька обл., м. Шепетівка.

Послуги перевезення надавались в період з 18 по 19 грудня 2023 року. Претензій до послуг перевезення сторони не мають. Вантаж доставлено вчасно.

Таким чином, ТОВ “СВІТ ОІЛ”, як перевізник, виконав перед ТОВ “Гранд Лоджистік Компані” взяті на себе зобов`язання в повному обсязі. В свою чергу ТОВ “Гранд Лоджистік Компані”, як замовник транспортних послуг, вчасно сплатив послуги, що підтверджується відповідними банківськими виписками від 27.12.2023 та інформаційним повідомленням про зарахування коштів №1086 від 27.12.2023.

По першій події (надання послуг перевезення), на підставі Акта надання послуг №186 від 19.12.2023 складена та своєчасно відправлена на реєстрацію податкова накладна за №41 від 19.12.2023 на суму 72240 грн. 00 коп. у т. ч. ПДВ-20% - 12040 грн.

Також, на підтвердження господарської операції з перевезення вантажу додається картка бухгалтерського рахунку №361 “Розрахунки з вітчизняними покупцями” за період з 01.12.2023 по 31.12.2023, що операція вчасно та в повному обсязі відображена у бухгалтерських регістрах.

Відповідно до умов укладеного Договору, ТОВ “Гранд Лоджистік Компані” замовило у ТОВ “СВІТ ОІЛ” послуги з перевезення пального, а саме: дизельне пальне (код УКТ ЗЕД 2710194300) у кількості 30632 літрів.

Для підтвердження даної операції були складені наступні документи:

- Рахунок на оплату №168 від 20.12.2023 на суму 72240 грн.;

- Акт надання послуг №187 від 20.12.2023 на суму - 72240 грн;

- Товарно-транспортна накладна на відпуск нафтопродуктів (нафти) №СО00-000186 від 18.12.2023 (складена для перевізника відвантажувачем пального).

Для послуг перевезення пального (в пункті навантаження за адресою: Одеська обл., м. Ізмаїл), був поданий транспортний засіб марки DAF XF 460 BH4592PC з напівпричепом Schwingenschlogel FST 38 BH6982XF, на який було завантажено дизельне пальне. Водій автотранспортного засобу - ОСОБА_3 . Пальне доставлено до місця обумовленого розвантаження: Хмельницька обл., м. Шепетівка.

Послуги перевезення надавались в період з 19 по 20 грудня 2023 року. Претензій до послуг перевезення сторони не мають. Вантаж доставлено вчасно.

Таким чином, ТОВ “СВІТ ОІЛ”, як перевізник, виконав перед ТОВ “Гранд Лоджистік Компані” взяті на себе зобов`язання в повному обсязі. В свою чергу ТОВ “Гранд Лоджистік Компані”, як замовник транспортних послуг, вчасно сплатив послуги, що підтверджується відповідними банківськими виписками від 27.12.2023 та інформаційним повідомленням про зарахування коштів №1084 від 27.12.2023.

По першій події (надання послуг перевезення), на підставі Акта надання послуг №187 від 20.12.2023 складена та своєчасно відправлена на реєстрацію податкова накладна за №42 від 20.12.2023р на суму 72240 грн. 00 коп. у т. ч. ПДВ-20% - 12040 грн. 00 коп.

Також, на підтвердження господарської операції з перевезення вантажу додається картка бухгалтерського рахунку №361 “Розрахунки з вітчизняними покупцями” за період з 01.12.2023 по 31.12.2023, що операція вчасно та в повному обсязі відображена у бухгалтерських регістрах.

Зазначені податкові накладні виписані ТОВ “СВІТ ОІЛ” були сформовані та направлені на реєстрацію до ЄРПН через електронний кабінет платника податків, проте їх реєстрація була зупинена.

Підставою їх зупинення зазначено, що обсяг постачання товару/послуги 49.41, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

04.12.2024 та 05.12.2024 ТОВ “СВІТ ОІЛ” було направлено до Комісії ГУ ДПС в Одеській області повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, з копіями первинних документів, на підтвердження реальності надання послуг з перевезення вантажу (нафтопродуктів) - дизельне пальне.

На виконання вимог Порядку та на підтвердження реальності здійснення господарської операції, ТОВ “СВІТ ОІЛ” було подано на розгляд комісії скановані копії документів, що підтверджують здійснення господарських операцій.

10.12.2024 Комісією ГУ ДПС в Одеській області прийнято рішення: № 12177545/45141506 про відмову у реєстрації в ЄРПН податкової накладної від 19.12.2023 № 40, № 12177600/45141506 про відмову у реєстрації в ЄРПН податкової накладної від 19.12.2023 № 41, № 12177601/45141506 про відмову у реєстрації в ЄРПН податкової накладної № 42 від 20.12.2023 у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання- передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції прийшов до висновку, що посилання на вказані підстави в обґрунтування прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, за умови не наведення комісією доказів того, що подані документи є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності зазначеної у них інформації, свідчить про протиправність такого рішення.

Вивчивши матеріали справи, переглянувши рішення суду першої інстанції в межах вимог та доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступного.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України.

Відповідно до п.201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Аналогічні за своїм змістом положення визначено п.201.10 ст.201 ПК України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою КМУ від 11.12.2019р. №1165 (далі Порядок №1165).

На момент формування квитанцій, якими зупинено реєстрацію податкових накладних, Критерії ризиковості здійснення операцій визначені додатком 3 до Порядку №1165.

Пункт 1 додатку 3 до Порядку №1165 відносить до ознак ризиковості здійснення операцій наступне: Обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/ розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку.

Згідно п.3 Порядку №1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.

Відповідно до п.4, п.5 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі. Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.

Згідно п.7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до п.10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Пунктом 11 Порядку №1165 передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

У постановах від 03.06.2021р. по справі №822/2095/18, від 24.06.2021р. по справі №140/2034/19 Верховний Суд вказав, що первинним об`єктом судового дослідження у справі, предметом якої є визнання протиправним та скасування рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, є обставини, за яких відповідач вчинив дії щодо зупинення реєстрації податкової накладної та приймав рішення про відмову у її реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.

З огляду на зазначене, враховуючи правові висновки Верховного Суду, в межах предмету розгляду даної адміністративної справи, суд апеляційної інстанції надає оцінку як правомірності дій податкового органу по зупиненню реєстрації податкових накладних та наявності підстав для витребування від позивача пояснень та копій документів, так і законності та обґрунтованості прийнятих Комісією рішень про відмову в їх реєстрації.

Як вже зазначалося колегією суддів, підставою для зупинення реєстрацій податкових накладних, надісланих ТОВ “СВІТ ОІЛ”, стало те, що обсяг постачання товару/послуги 49.41, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку).

Також позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

Варто зазначити, що в мотивувальній частині оскаржуваного судового рішення суд першої інстанції надавав правову оцінку діям Комісії щодо зупинення реєстрації податкової накладної з посиланням на п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Разом з тим, колегія суддів також зазначає, що в порушення п.11 Порядку №1165, в квитанціях відсутній обґрунтований розрахунок за п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, а також вона містить вимогу про надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття відповідного рішення.

У постановах від 03.11.2021р. у справі №360/2460/20, від 29.06.2022р. у справі №380/5383/21, від 27.07.2022р. у справі №520/15348/2020, від 16.09.2022р. у справі №380/7736/21, від 25.11.2022р. №320/3484/21 Верховний Суд зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Апелянт вказує, що товариству запропоновано надати копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних/розрахунках коригування.

Колегія суддів вважає, що зупинення реєстрації податкових накладних без переліку документів, необхідних для прийняття рішення про їх реєстрацію в ЄРПН, не надало позивачу можливості надати достатній, на думку податкового органу, обсяг підтверджуючих документів.

Колегія суддів звертає увагу на те, що зупинення реєстрації ПН/РК за п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Таким чином, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.

Аналогічного правового висновку дійшов Верховний Суд у постанові у справі №380/2365/21 від 27 січня 2022 року.

При цьому, Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019р. №520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520).

Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

При цьому, у відповідності до п.6 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Згідно з вимогами пунктів 9, 10 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

На виконання п. 11 Порядку № 1165, та у відповідності п.4 порядку № 520, ТОВ «СВІТ ОІЛ» було подано до контролюючого органу Повідомлення № 120 від 04.12.2024 про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/ розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено № 40 від 19.12.2024, разом з яким ТОВ направило до контролюючого органу додаткові документи, в загальній кількості – 26;

Повідомлення №121 від 05.12.2024 про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено № 41 від 19.12.2024, разом з яким ТОВ направило до контролюючого органу додаткові документи, в загальній кількості – 26;

Повідомлення № 122 від 05.12.2024 про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено № 42 від 20.12.2024, разом з яким ТОВ направило до контролюючого органу додаткові документи, в загальній кількості – 26.

Разом з тим, відповідачем за наслідками розгляду пояснень та доданих до них первинних документів було прийнято оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

При цьому, матеріали справи не містять відомостей про дослідження Комісією наданих позивачем первинних документів та надання їм оцінки, а контролюючий орган, після отримання від позивача письмових пояснень з доданими документами, на адресу позивача жодних запитів щодо недостатності документів або їх невідповідності чинному законодавству України для прийняття рішення в рамках розглядуваних пояснень не надав.

Колегія суддів зазначає, що вищенаведені доводи щодо недоліків певних документів наведені лише у відзиві на позовну заяву та не були відомі платнику податків під час зупинення реєстрації ПН та прийняття відповідачем рішень про відмову реєстрації ПН.

Також, вказуючи про ненадання певних документів податковий орган не враховує , що причиною відмови у реєстрації ПН, зазначеною у рішеннях, є “надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства”, адже саме навпроти цього проставлена відповідна відмітка.

Між тим, суд акцентує, що кожна господарська операція має свою специфіку і в ході її здійснення складається певний пакет документів, визначений умовами договору, законодавством.

Відповідно до викладеного та враховуючи встановлені обставини цієї справи суд дійшов висновку про те, що подані позивачем документи для реєстрації спірних податкових накладних підтверджують зазначені у них дані та є достатніми для прийняття рішень про її реєстрацію в ЄРПН.

Колегія суддів зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Також колегія суддів зазначає, що незважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1 - 8 критеріїв ризиковості платника податку, це не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України

Оскаржувані рішення податкового органу не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії, та породжує їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Зазначений висновок суду узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини (далі ЄСПЛ), рішення якого відповідно до статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» від 23.02.2006 рокує джерелом права.

У рішенні від 13 грудня 2001 року у справі «Церква Бесарабської Митрополії проти Молдови» ЄСПЛ зазначив, що закон має бути доступним та передбачуваним, тобто вираженим з достатньою точністю, щоб дати змогу особі в разі необхідності регулювати його положеннями свою поведінку (пункт 109).

На державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок ("Лелас проти Хорватії", заява № 55555/08, п. 74, від 20 травня 2010 року; "Тошкуце та інші проти Румунії", заява №36900/03, п. 37, від 25 листопада 2008 року) і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах.

Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків ("Лелас проти Хорватії", п. 74).

Таким чином, Головним управлінням ДПС в Одеській області не спростовано висновок суду першої інстанції щодо наявності підстав для скасування оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних.

Верховний Суд у постанові від 07.12.2022 року у справі №500/2237/20 вказав, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним судом у постановах від 21.03.2024 року по справі №400/3927/22, від 22.05.2024 року по справі №640/26298/21.

При цьому, колегія суддів також вважає за можливе зазначити, що деякі неточності у оформленні документів, не є підставою для висновків про відсутність господарських операцій, щодо яких було складено спірну податкову накладну, а податковий орган під час її реєстрації не позбавлений права витребувати додаткові документи зазначивши які саме та які недоліки встановлено, а не обмежуючись загальними посиланнями.

Отже, зважаючи на наявність у позивача передбачених чинним законодавством документів, необхідних для складання податкової накладної та беручи до уваги, що реальність господарської операції може бути перевірена контролюючим органом під час проведення перевірки платника податків, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскаржувані рішення податкового органу підлягають скасуванню.

Стосовно позовної вимоги про зобов`язання зареєструвати податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до пунктів 19, 20 Порядку №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій, зокрема, як набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому, вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Згідно з вказаними нормами, податковий орган реєструє податкову накладну, у тому числі, на підставі рішення суду датою набрання ним законної сили або іншою датою, вказаною у рішенні.

Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкових накладних, в Єдиному реєстрі податкових накладних, судами не встановлено і відповідачами не доведено.

Відповідно до абзацу 1 частини 4 статті 245 КАС України у випадку, визначеному пунктом 4 частини другої цієї статті, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.

За таких обставин, в контексті наведених норм, колегія суддів вважає, що для прийняття рішення про реєстрацію зазначених податкових накладних виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення у даному випадку не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.

Колегія суддів зазначає, що задоволення позовної вимоги про зобов`язання ДПС зареєструвати в ЄРПН податкову накладну, подану позивачем є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.

На підставі наведеного, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про наявність підстав для задоволення позовної вимоги про зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних днем її подання на реєстрацію.

Колегія суддів відхиляє посилання апелянта на постанови Верховного Суду від 14 травня 2019 року у справі №825/3990/14 та від 6 березня 2018 року у справі №804/5444/16, оскільки обставини даної справи не є подібними.

Зокрема, предметом розгляду вказаних справ є скасування податкового повідомлення-рішення прийнятого за результатами певного виду перевірок, а отже свідчить про дослідження судом господарських операцій платника податків на підставі первинних документів наданих до справи.

При реєстрації ж податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому під час розгляду справи суд не робить висновків щодо реальності операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.

Стосовно посилання апелянта на постанову Верховного Суду від 21.10.2019 у справі №640/4480/Г9, апеляційний суд зазначає, що за даними ЄДРСР відсутня інформація щодо справи № 640/4480/Г9 та щодо ухвалення Верховним Судом 21.10.2019 будь-якого рішення в справі за таким номером.

Посилання апелянта на постанову Верховного Суду від 24.03.2025 у справі № 140/32696/23 колегія суддів також відхиляє з огляду на відмінність фактичних обставин у справах.

За таких обставин, суд першої інстанції правильно встановив обставини справи, порушень матеріального та процесуального права при вирішенні справи не допустив, а наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують.

Отже, апеляційна скарга задоволенню не підлягає.

За приписами пункту 1 частини першої статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвали судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Оскільки судове рішення в межах доводів апеляційної скарги є обґрунтованим, ухваленим з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому підстав для її задоволення та скасування рішення суду першої інстанції не вбачається.

Враховуючи, що дана справа правомірно віднесена судом першої інстанції до категорії незначної складності та розглядалась за правилами спрощеного провадження, постанова суду апеляційної інстанції може бути оскаржена до Верховного Суду лише з підстав, передбачених пп. "а"- "г" п.2 ч.5 ст.328 КАС України.

Керуючись ст. ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення.

Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 17 квітня 2026 року залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку до Верховного Суду не підлягає, за винятком випадків, перелічених у пункті 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Повний текст судового рішення виготовлений 14 липня 2026 року.

Головуючий суддя: О.В. Лук`янчук

Суддя: А.І. Бітов

Суддя: І.Г. Ступакова