Постанова від 12 липня 2026 р. у справі №600/5023/25-а — Сьомий апеляційний адміністративний суд

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 600/5023/25-а

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Брезіна Тетяна Миколаївна

Суддя-доповідач - Томчук А.В.

13 липня 2026 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Томчука А.В.

суддів: Драчук Т. О. Савицької Н.В. ,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області на рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 02 квітня 2026 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Карпати Ексім" до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Чернівецькій області про скасування рішення та зобов`язання вчинити дії

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю "Карпати Ексім" звернулось до Чернівецького окружного адміністративного суду із позовною заявою до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Чернівецькій області з вимогами:

- скасувати Рішення комісії з питань реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 17.06.2025 № 25478/45535048/2, № 25479/45535048/2, № 25480/45535048/2, № 25481/45535048/2, № 25482/45535048/2; визнати необґрунтованими, протиправними та такими, що підлягають скасуванню рішення Головного управління ДПС у Чернівецькій області від 26.05.2025 № 12901133/45535048, № 12901131/45535048, № 12901132/45535048, № 12901130/45535048, № 12901134/45535048.

- зобов`язати ГУ ДПС у Чернівецькій області здійснити реєстрацію податкових накладних: № 1 від 27.11.2024, № 2 від 27.11.2024, № 3 від 27.11.2024, № 4 від 27.11.2024, № 5 від 28.11.2024.

Рішенням Чернівецького окружного адміністративного суду від 02.04.2026 позов задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Чернівецькій області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №12901133/45535048, №12901131/45535048, №12901132/45535048, №12901130/45535048, №12901134/45535048 від 26.05.2025 року.

Зобов`язано Державну податкову службу України здійснити реєстрацію податкових накладних №1 від 27.11.2024 року, №2 від 27.11.2024 року, №3 від 27.11.2024 року, №4 від 27.11.2024 року, №5 від 28.11.2024 року датою їх подання на реєстрацію.

В іншій частині позовних вимог відмовлено.

Стягнуто на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Чернівецькій області судові витрати у вигляді сплаченого судового збору у розмірі 7570 грн та за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України судові витрати у вигляді сплаченого судового збору 7570 гривень.

Суд першої інстанції дійшов висновку, що позивачем було надано всі необхідні та достатні документи для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН, а оскаржувані рішення про відмову в реєстрації є протиправними, оскільки не відповідають критерію обґрунтованості та вмотивованості. Водночас суд відмовив у задоволенні вимог щодо скасування рішень комісії центрального рівня ДПС України, оскільки вони не є юридично значимими для позивача та безпосередньо не порушують його права.

Не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС у Чернівецькій області подало апеляційну скаргу, у якій просить скасувати рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 02.04.2026 та ухвалити нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову ТОВ «Карпати Ексім» повністю.

В обґрунтування апеляційної скарги апелянт зазначає, що судом порушено норми процесуального та матеріального права, допущено неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи. Зокрема, апелянт вказує, що при розгляді повідомлення про подання пояснень та копій документів комісією встановлено обставини, які унеможливлюють підтвердження реальності проведених господарських операцій між ТОВ «Карпати Ексім» та ТОВ «Рест Трейд». Апелянт зазначає, що позивачем надано товарно-транспортні накладні із суперечливими відомостями: згідно ТТН від постачальника (ПП «Лєго») перевезення товару здійснювалося з с. Путила до с. Яблуниця, тоді як згідно ТТН на перевезення до покупця пункт навантаження зазначено з с. Конятин до залізничної станції Карапчів, при цьому відсутнє документальне підтвердження переміщення товару з с. Яблуниця до с. Конятин. Крім того, апелянт зазначає, що водії ОСОБА_1 та ОСОБА_2 , зазначені в ТТН як водії ТОВ «Карпати Ексім», у періоді, зазначеному в ТТН, не перебували у трудових відносинах із позивачем, що підтверджується звітністю за формою 4-ДФ за 4 квартал 2024 року. Апелянт також посилається на правову позицію Верховного Суду, викладену в постанові від 29.07.2024 у справі №560/2607/20, згідно з якою наявність товарно-транспортної накладної та належне її оформлення є належним доказом переміщення (транспортування) товару, а відсутність такого документа чи суттєві недоліки в його виготовленні можуть викликати сумніви щодо реальності господарських операцій.

ТОВ «Карпати Ексім» подало відзив на апеляційну скаргу, в якому заперечило щодо доводів і мотивів такої скарги та просило залишити оскаржуване судове рішення без змін. Позивач зазначає, що в апеляційній скарзі відсутні конкретні доводи щодо неправильності чи неповноти дослідження доказів і встановлення обставин у справі та/або застосування норм права судом першої інстанції. Позивач вказує, що Чернівецьким окружним адміністративним судом повно та всебічно встановлено обставини справи, зокрема щодо переміщення товару з с. Яблуниця до с. Конятин з метою пакування відповідно до умов договору купівлі-продажу від 11.11.2024 №10112024/1, а також щодо перебування водіїв ОСОБА_3 та ОСОБА_4 у господарських відносинах з ФОП ОСОБА_5 , який є орендодавцем транспортних засобів, наданих у тимчасове платне володіння та користування ТОВ «Карпати Ексім» за договорами оренди транспортного засобу з екіпажем (водієм) № 02 від 20.11.2024 та № 04 від 22.11.2024.

Інших заяв від учасників справи до суду не надходило.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла наступних висновків.

Встановлено, що ТОВ «КАРПАТИ ЕКСІМ» з 16 квітня 2024 року перебуває на обліку в ГУ ДПС у Чернівецькій області, код ЄДРПОУ 45535048.

Видами економічної діяльності підприємства, зокрема, є: 52.29 - інша допоміжна діяльність у сфері транспорту (основний); 46.73 - оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням; 16.10 - лісопильне та стругальне виробництво та ін.

У межах здійснення власної господарської діяльності ТОВ «КАРПАТИ ЕКСІМ» подало на реєстрацію податкові накладні № 1 від 27.11.2024, № 2 від 27.11.2024, № 3 від 27.11.2024, № 4 від 27.11.2024, № 5 від 28.11.2024 на адресу ТОВ «Рест Трейд», проте згідно квитанцій № 9385647608, № 9385647345, № 9385643479, № 9385639770, № 9385640698 від 18.12.2024 реєстрацію податкових накладних було зупинено відповідно п. 201.16 ст. 201 ПКУ на підставі Постанови Кабінету міністрів України №1165 від 11.12.2019, а саме: податкові накладні складені та подані платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку). Запропоновано подати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.

13.05.2025 ТОВ «КАРПАТИ ЕКСІМ» через «Електронний кабінет платника податків» направлено повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по відмовленим ПН/РК, пояснення на підтвердження інформації зазначеної у податковій накладній, договір оренди лісопильного цеху від 25.10.2024 № 01, штатний розпис від 11.03.2025 № 2, видаткову накладну від 28.11.2024 № 05, договір купівлі-продажу від 11.11.2024 року № 10112024/1, договір купівлі-продажу від 21.11.2024 № 03/11, видаткову накладну від 27.11.2024 № 5.

19.05.2025 року Комісією з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Чернівецькій області направлено повідомлення за № 12877771/45535048, № 12877774/45535048, № 12877769/45535048, № 12877770/45535048, № 12877764/45535048 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів (копія додається), необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Відповідно до вищевказаних повідомлень запропоновано подати копії первинних документів щодо транспортування товару від постачальників та до покупця, а також копії первинних документів щодо оплати за товар постачальникам та покупцю.

23.05.2025 позивачем подано повідомлення про надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково направлено копії документів щодо транспортування товару від постачальника ТОВ «КАРПАТИ ЕКСІМ» та до покупця ТОВ «РЕСТ ТРЕЙД», а саме ТТН від 28.11.2024 № 05, копії документів щодо транспортування товару від постачальника ПП «ЛЄГО» та до покупця ТОВ «КАРПАТИ ЕКСІМ», а саме ТТН від 27.11.2024 № 5, копії первинних документів щодо оплати за товар постачальникам та покупцю (платіжна інструкція від 28.11.2024 року №2617, платіжне доручення від 21.01.2025 №30).

Рішеннями комісії регіонального рівня про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 12901131/45535048, № 12901130/45535048, № 12901132/45535048, № 12901133/45535048, № 12901134/45535048 від 26.05.2025 відмовлено в реєстрації податкових накладних № 1 від 27.11.2024, № 2 від 27.11.2024, № 3 від 27.11.2024, № 4 від 27.11.2024 та № 5 від 28.11.2024 у зв`язку із наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. Додаткова інформація: платником надано на розгляд комісії первинні документи щодо транспортування товару із суперечливими відомостями. Зокрема, згідно наданих на розгляд комісії товарно-транспортних накладних від постачальника (ПП "Лєго"), перевезення товару здійснювалося з с. Путила до с.Яблуниця, а вже згідно товарно-транспортних накладних на перевезення до покупця зазначено пункт навантаження з с. Конятин до залізничної станції Карапчів (тобто невідомо яким чином товар (відсутнє документальне підтвердження), зазначений в податковій накладній перемістився з с. Яблуниця до с. Конятин). Крім цього, згідно наданих товарно-транспортних накладних, перевезення товару до покупця (ТОВ "Рест Трейд") здійснювалося за рахунок ТОВ "Карпати Ексім" (про що зазначено безпосередньо в ТТН) та вказано водіїв ОСОБА_3 та ОСОБА_4 як водіїв ТОВ "Карпати Ексім". Однак в періоді, зазначеному в ТТН, жоден із зазначених працівників не перебував у господарських відносинах із ТОВ "Карпати Ексім", що підтверджується поданою до контролюючого органу звітністю за формою 4-ДФ за 4 кв. 2024 року.

Не погоджуючись із вищевказаними рішеннями комісії регіонального рівня про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ТОВ «КАРПАТИ ЕКСІМ» 06.06.2025 подано скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, за результатом розгляду яких Комісією з питань реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних винесено рішення № 25479/45535048/2, № 25481/45535048/2, № 25480/45535048/2, № 25478/45535048/2, № 25482/45535048/2 від 17.06.2025, якими скарги позивача залишено без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін. Підставою для прийняття рішень вказано: ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання- передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

Вважаючи такі рішення протиправними, а свої права та інтереси порушеними, Товариство звернулось до суду із цим позовом.

Приписами частин першої - третьої статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.

Суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.

Колегія суддів, перевіривши доводи апеляційної скарги та виходячи з меж апеляційного перегляду, визначених статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України, виходить з наступного.

Статтею 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Податковий кодекс України від 02.12.2010 № 2755-VI (далі - ПК України від 02.12.2010 № 2755-VI) є спеціальним законом з питань оподаткування та установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків, визначені заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу.

Згідно з пп."а, б" пункту 185.1 статті 185 ПК України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України та постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно приписів норми пункту 187.1 статті 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до пункту 188.1 статті 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.

Згідно з пунктом 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Як передбачено пунктом 74.3 статті 74 ПК України зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.

Відповідно до вимог пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пункту 2 постанови Кабінету Міністрів України "Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних" від 29 грудня 2010 № 1246 (далі - Порядок № 1246, далі в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин), податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно з пунктом 12 Порядку від 29.12.2010 № 1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192, пунктом 201.10 статті 201 та пунктом 97 підрозділу 2 розділу XX “Перехідні положення” Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України “Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги”, “Про електронні документи та електронний документообіг” та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Мінфіну від 6 червня 2017 р. № 557.

Відповідно до пункту 13 Порядку № 1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС (п. 14 Порядку № 1246).

На виконання цієї норми Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 11.12.2019 № 1165, якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165, в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Згідно з пунктом 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування (крім податкової накладної/розрахунку коригування, у яких відображена операція з вивезення за межі митної території України товарів, до яких застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України “Про зовнішньоекономічну діяльність”) встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (п. 7 Порядку № 1165).

Пунктами 10-11 Порядку № 1165 визначено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. № 520.

Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за № 1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 520 в редакції чинній на дату виникнення спірних правовідносин), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пунктів 2-4 Порядку № 520 рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку на додану вартість (далі - платник податку) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» і «Про електронні довірчі послуги».

У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку № 520 встановлено, що платник податку, який склав податкову накладну / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи:

договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;

інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

У разі, коли у квитанції до податкової накладної / розрахунку коригування зазначено код товару/ послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності / умовним кодом товару / Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.

Подання письмових пояснень та копій документів до розрахунків коригування, у яких передбачено зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, має право ініціювати отримувач (покупець), для чого:

отримувач (покупець) надсилає такі пояснення та копії документів постачальнику (продавцю) через електронний кабінет в електронній формі з накладенням кваліфікованого електронного підпису;

постачальник (продавець) подає такі пояснення та копії документів з накладенням кваліфікованого електронного підпису до контролюючого органу;

отримувачу (покупцю) надходить в електронний кабінет інформація щодо дати подання пояснень та копій документів постачальником (продавцем) і результату розгляду комісією регіонального рівня таких пояснень та копій документів.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку (пункт 7 Порядку № 520).

Колегія суддів зауважує, що пункт 5 Порядку № 520 визначає перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, однак, такий перелік не є вичерпним.

Відповідно до пункту 44 Порядку № 1165 комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні).

Згідно з пунктом 9 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку: або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку; або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування; або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Пунктом 10 Порядку № 520 передбачено, що Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Колегія суддів наголошує, що предметом доказування при вирішенні питання про скасування рішення комісії про відмову в реєстрації податкових накладних, є обставини щодо подання платником достатнього обсягу документів, які в подальшому свідчать про можливість зареєструвати податкову накладну.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, 13.05.2025 ТОВ «КАРПАТИ ЕКСІМ» через «Електронний кабінет платника податків» направлено повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по відмовленим ПН/РК, пояснення на підтвердження інформації зазначеної у податковій накладній, договір оренди лісопильного цеху від 25.10.2024 № 01, штатний розпис від 11.03.2025 № 2, видаткову накладну від 28.11.2024 № 05, договір купівлі-продажу від 11.11.2024 року № 10112024/1, договір купівлі-продажу від 21.11.2024 № 03/11, видаткову накладну від 27.11.2024 № 5.

19.05.2025 року Комісією з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Чернівецькій області направлено повідомлення за № 12877771/45535048, № 12877774/45535048, № 12877769/45535048, № 12877770/45535048, № 12877764/45535048 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів (копія додається), необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Відповідно до вищевказаних повідомлень запропоновано подати копії первинних документів щодо транспортування товару від постачальників та до покупця, а також копії первинних документів щодо оплати за товар постачальникам та покупцю.

23.05.2025 позивачем подано повідомлення про надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково направлено копії документів щодо транспортування товару від постачальника ТОВ «КАРПАТИ ЕКСІМ» та до покупця ТОВ «РЕСТ ТРЕЙД», а саме ТТН від 28.11.2024 № 05, копії документів щодо транспортування товару від постачальника ПП «ЛЄГО» та до покупця ТОВ «КАРПАТИ ЕКСІМ», а саме ТТН від 27.11.2024 № 5, копії первинних документів щодо оплати за товар постачальникам та покупцю (платіжна інструкція від 28.11.2024 року №2617, платіжне доручення від 21.01.2025 №30).

Колегія суддів зазначає, що податкові накладні № 1 від 27.11.2024, №2 від 27.11.2024, № 3 від 27.11.2024, № 4 від 27.11.2024, № 5 від 28.11.2024 виписані за першою подією, що відповідачами не заперечується.

Аналізуючи зміст і перелік наданих позивачем пояснень та документів колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що позивач, з огляду на зміст господарської операції, подав всі необхідні документи для реєстрації ПН за цією господарською операцією.

Крім того, апелянтом не доводиться, що ці документи мають дефект форми, змісту або походження, які в силу ст. 198, ст. 201 ПК України, ч. 2 ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність", п.2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, спричиняють втрату первинними документами юридичної сили і доказовості.

Апеляційний суд наголошує, що суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючого органу щодо легальності відповідної операції, щодо якої складено ПН, направлену для реєстрації в ЄРПН, хоч і визначений у Порядку № 520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між ними, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів, наданих на підтвердження інформації, зазначеної в ПН, можливим є прийняття рішення щодо реєстрації ПН в ЄРПН, реєстрація якої була зупинена. За відсутності чіткої вимоги щодо документів, які контролюючий орган вважав необхідними для реєстрації ПН, на позивача не може бути перекладена відповідальність у вигляді відмови в реєстрації ПН.

Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 27.07.2022 у справі №520/15348/20, від 07.12.2022 у справі №500/2237/20.

Крім того, колегія суддів зауважує, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій платника податків на предмет їх реальності.

Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.

Предметом розгляду у спорах про реєстрацію податкових накладних є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між платником та його контрагентом.

Подібні висновки викладені Верховним Судом у постановах від 29.06.2022 у справі №380/5383/21, від 18.05.2022 у справі № 440/170/20.

Колегія суддів наголошує, що на етапі дослідження процедури правомірності зупинення/відмови реєстрації податкових накладних суд не може досліджувати фактичне виконання господарської операції та не може надавати оцінку її реальності/фіктивності, оскільки це є предметом документальної перевірки правильності формування податкових зобов`язань, яка відповідачем не проводилась.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 17.01.2023 у справі № 816/2218/18.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що переміщення товару з с. Яблуниця до с. Конятин було зумовлено необхідністю пакування товару відповідно до умов договору купівлі-продажу від 11.11.2024 №10112024/1 між ТОВ «Карпати Ексім» та ТОВ «Рест Трейд», пунктом 2.1 якого передбачено, що ціна товару включає вартість пакування, яке здійснюється за адресою: с. Конятин, вул. Центральна 53, Вижницького р-ну, Чернівецької обл. Факт переміщення товару з с. Яблуниця до с. Конятин підтверджується товарно-транспортною накладною від 27.11.2024 № 5. Таким чином, суперечності у маршрутах перевезення, на які посилається апелянт, знайшли своє пояснення в матеріалах справи та були належним чином досліджені судом першої інстанції.

Щодо доводів апеляційної скарги про те, що водії ОСОБА_1 та ОСОБА_2 не перебували у трудових відносинах із ТОВ «Карпати Ексім», колегія суддів зазначає, що судом першої інстанції встановлено, що зазначені водії перебували у господарських відносинах з ФОП ОСОБА_5 , який є орендодавцем транспортних засобів, наданих у тимчасове платне володіння та користування ТОВ «Карпати Ексім» за договорами оренди транспортного засобу з екіпажем (водієм) № 02 від 20.11.2024 та № 04 від 22.11.2024. Отже, водії здійснювали перевезення не як працівники ТОВ «Карпати Ексім», а як працівники орендодавця транспортних засобів ФОП ОСОБА_5 в рамках договорів оренди з екіпажем, що є законним способом організації перевезень. Зазначені обставини підтверджуються наявними у матеріалах справи доказами, які не були спростовані апелянтом.

Колегія суддів також враховує, що судом першої інстанції встановлено відсутність у контролюючого органу доказів прийняття по відношенню до позивача на час подачі на реєстрацію податкових накладних рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості за п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку, оскільки рішення № 2335 від 16.12.2024 про відповідність за п. 8 було скасовано рішенням №2366 від 23.12.2024 про невідповідність, а реєстрація податкових накладних була зупинена 18.12.2024, тобто у період, коли діяло рішення про відповідність за п. 5 Критеріїв ризиковості, яке також було скасовано рішенням № 2334 від 16.12.2024.

Крім того, суд зазначає, що у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не було зазначено конкретний перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію, що свідчить про невідповідність сформованих квитанцій вимогам пунктів 10, 11 Порядку № 1165. Можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного переліку цих документів.

Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Отже, з урахуванням вказаного вище, а саме достатньої документації для реєстрації податкових накладних, відсутності конкретизації документів необхідних для вирішення питання щодо реєстрації накладної та підстави в рішенні про зупинення реєстрації, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку щодо задоволення позовних вимог.

Щодо посилання апелянта на правову позицію Верховного Суду, викладену в постанові від 29.07.2024 у справі № 560/2607/20, колегія суддів зазначає, що у зазначеній постанові Верховний Суд дійсно вказав, що наявність товарно-транспортної накладної та належне її оформлення є належним доказом переміщення (транспортування) товару, а відсутність такого документа чи суттєві недоліки в його виготовленні можуть викликати сумніви щодо реальності господарських операцій. Проте у даній справі позивачем було надано товарно-транспортні накладні, які підтверджують як переміщення товару від постачальника, так і його подальше транспортування до покупця, а також ТТН, що підтверджує переміщення товару з с. Яблуниця до с. Конятин для пакування. Суперечності, на які посилається апелянт, знайшли своє пояснення в матеріалах справи. Отже, зазначена правова позиція Верховного Суду не спростовує висновків суду першої інстанції у цій справі.

Враховуючи наведене та зважаючи на наявність достатніх документів для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкових накладних, апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції про обґрунтованість та наявність підстав для задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування рішення комісії про відмову в реєстрації ПН в Єдиному реєстрі податкових накладних №12901133/45535048, №12901131/45535048, №12901132/45535048, №12901130/45535048, №12901134/45535048 від 26.05.2025.

Зважаючи на те, що судом встановлено протиправність рішень відповідача щодо відмови у реєстрації спірних податкових накладних, то, відповідно вимога позивача про зобов`язання ДПС України зареєструвати такі в Єдиному реєстрі податкових накладних датою їх фактичного надходження до ДПС України є обґрунтованою.

Щодо доводів апелянта про втручання суду в дискреційні повноваження контролюючого органу шляхом зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні, колегія суддів зазначає, що відповідно до частин третьої — четвертої статті 245 КАС України у разі скасування індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду. Суд може зобов`язати відповідача — суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.

Пунктами 19, 20 Порядку № 1246, передбачено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється, зокрема, у разі набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування. Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку.

Наведена позиція не суперечить правовим висновкам Верховного Суду, викладеним у постановах від 03 листопада 2021 у справі № 360/2460/20, від 27 квітня 2020 у справі № 360/1050/19, від 18 лютого 2020 у справі № 360/1776/19.

Таким чином, колегія суддів вважає, що з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, а також з метою дотримання судом гарантій того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про необхідність зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 1 від 27.11.2024, № 2 від 27.11.2024, №3 від 27.11.2024, № 4 від 27.11.2024, № 5 від 28.11.2024 датою їх первинного подання платником податків на реєстрацію, оскільки це узгоджується як з положеннями Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246, так і з статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту).

Згідно з частиною другою статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Також, ЄСПЛ у п. 36 по справі "Суомінен проти Фінляндії" (Suominen v. Finland), №37801/97 від 1 липня 2003 року зазначив, що хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

Рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя (див. п.30. Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Hirvisaari v. Finland" від 27 вересня 2001 року).

Судова колегія зазначає, що згідно з практикою ЄСПЛ, зокрема, в рішенні по справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, відповідно до п. 58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (Ruiz Torija v. Spain) від 9 грудня 1994 року, п. 29).

Оскільки доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції ухвалив оскаржуване рішення відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а тому підстави для його скасування або зміни відсутні.

Відповідно до приписів пункту 1 частини 1 статей 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. Таким чином, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Керуючись статтями 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області залишити без задоволення, а рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 02 квітня 2026 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає, крім випадків передбачених підпунктами "а"-"г" пункту 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Головуючий Томчук А.В.

Судді Драчук Т. О. Савицька Н.В.