Рішення від 30 червня 2026 р. у справі №140/14756/24 — Волинський окружний адміністративний суд

ВОЛИНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 липня 2026 року ЛуцькСправа № 140/14756/24

Волинський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого-судді Костюкевича С. Ф.,

при секретарі судового засідання Грицаку П. О.,

за участю представника позивача Білокура В. В.,

представника відповідача Торгун С. В.,

третьої особи ОСОБА_1 ,

розглянувши у відкритому судовому засіданні за результатами розгляду у підготовчому засіданні адміністративної справи за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Головного управління ДПС у Волинській області, третя особа, що не заявляє самостійних вимог на предмет спору, Головне управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_2 (далі – ФОП ОСОБА_2 , позивач) звернувся з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі – ГУ ДПС у Волинській області, відповідач), третя особа, що не заявляє самостійних вимог на предмет спору, Головне управління ДПС в Івано-Франківській області (далі – ГУ ДПС в Івано-Франківській області) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 26.08.2024 №0234730705, №0234720705.

Позовні вимоги обґрунтовано тим, що працівниками ГУ ДПС в Івано-Франківській області з 01.07.2024 по 10.07.2024 проводилась фактична перевірка в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює підприємницьку діяльність ФОП ОСОБА_2 , за результатами якої складено акт від 10.07.2024 №13159/09/07/РРО/ НОМЕР_1 .

На підставі акту фактичної перевірки від 10.07.2024 №13159/09/07/РРО/ НОМЕР_1 , ГУ ДПС у Волинській області прийняло ППР від 26.08.2024 №0234730705, №0234720705, якими до позивача застосовано фінансові санкції за порушення вимог пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР (далі – Закон № 265/95-ВР) та пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України від 02.12.2010№ 2755-VI зі змінами та доповненням (далі-ПКУ) в загальному розмірі 1 812 446,20 грн.

Позивач не погоджується із вказаними ППР та вважає, що воно суперечить нормам чинного законодавства, є протиправним та підлягає скасуванню, тому звернувся з цим позовом до суду.

Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 25.12.2024 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у справі, постановлено судовий розгляд справи проводити за правилами призначено за правилами загального позовного провадження.

У відзиві на позов представник відповідача позовні вимоги не визнала та просить в задоволенні адміністративного позову відмовити. Зазначила, що ГУ ДПС в Івано-Франківській області відповідно до наказу ГУ ДПС в Івано-Франківській області від 28.06.2024 №1998-п «Про проведення фактичних перевірок», направлень на перевірку від 01.07.2024 № 3794, 37973 проведено фактичну перевірку магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 », який знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_2 у сфері торгівлі товарами непродовольчої групи, в тому числі технічно складними побутовими товарами.

Вважає, що фактична перевірка проведена правомірно, наказ про проведення фактичної перевірки відповідає вимогам ПК України, прийнятий з дотриманням визначеної законодавством процедури та за наявності, передбачених ПК України підстав для її проведення.

Вказала, що під час проведення перевірки працівниками Головного управління ДПС в Івано-Франківській області надано вимогу щодо надання первинних документів на товар, що знаходиться в реалізації на господарському об`єкті до перевірки, та форму ведення обліку товарних запасів, однак первинних документів, які підтверджують облік та походження товару, який є в реалізації до перевірки надано не було.

Зауважила, що фактичною перевіркою господарської одиниці позивача встановлено порушення вимог пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операції у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95 та пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України від 02.12.2010№ 2755-VI зі змінами та доповненнями. За результатами розгляду акту перевірки від 10.07.2024 №13159/09/07/РРО/ НОМЕР_1 відповідачем прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 26.08.2024 №0234730705, №0234720705, якими до позивача застосовано штрафні санкції на суму загальну суму 1 812 446,20 грн на підставі статті 20 Закону № 265/95.

У відповіді на відзив позивач підтвердив свої доводи, зазначені у позовній заяві та просив у задовольнити його позовні вимоги.

Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 27.01.2025 клопотання представника ГУ ДПС у Волинській області про залучення третьої особи до участі у справі задоволено та залучено в адміністративній справі за позовом ФОП ОСОБА_2 до ГУ ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових-повідомлень рішень, в якості третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача – ГУ ДПС в Івано-Франківській області.

У поданих до суду додаткових поясненнях представник ГУ ДПС в Івано-Франківській області зазначила, що наказ про проведення фактичної перевірки складений з дотриманням вимог чинного законодавства, а тому посилання представника позивача у позовній заяві на протиправність наказу і як наслідок незаконність проведення такої перевірки є безпідставними.

Крім того, звернула увагу суду на те, що позивач допустив посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки про що свідчить підпис представників позивача у направленнях на проведення перевірки, а наказ на проведення перевірки вже реалізовано та відповідно складено акт та податкове повідомлення-рішення за наслідком його реалізації.

Ствердила, що ФОП ОСОБА_2 провадить діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а відповідно зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу.

Згідно з п. 85.2 ст. 82 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Також вказала, що пункт 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР зобов`язує суб`єктів господарювання (як юридичних осіб, так і фізичних осіб-підприємців (за виключенням перелічених в абзаці 3 цієї норми осіб)) вести облік товарних запасів і у разі проведення перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), при цьому такий обов`язок має бути виконаним саме на початок її проведення.

Зауважила, що в ході проведення фактичної перевірки супровідні документи на отримані товари для комісійної торгівлі, які передбачені Правилами комісійної торгівлі непродовольчими товарами позивачем не надано. На товари, які виставлені для продажу в торговому залі магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 », не встановлено товарні ярлики та цінники відповідно до вимог Інструкції та Правил, зокрема, не надано квитанції (другі примірники - комітентська картка), які виписуються на товар, прийнятий на комісію, а також на товарах, які виставлені для продажу в торговому залі магазину, не встановлено товарні ярлики та цінники, немає ознак комісійної торгівлі товарами в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 ».

Вважає, що факт порушення вимог Закону в ході перевірки позивача було належним чином зафіксовано, а тому податкове повідомлення рішення прийнято у відповідності до норм чинного законодавства.

Інших заяв по суті справи, передбачених КАС України до суду не надходило.

Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 24.02.2025 провадження у справі №140/14756/24 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Головного управління ДПС у Волинській області, третя особа, що не заявляє самостійних вимог на предмет спору, Головне управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, зупинити до набрання законної сили рішенням Великої Палати Верховного Суду у справі № 500/2276/24.

Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 19.01.2026 поновлено провадження у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Головного управління ДПС у Волинській області, третя особа, що не заявляє самостійних вимог на предмет спору, Головне управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 19.01.2026 в задоволенні клопотання представника позивача про визнання поважними причин пропуску строку на звернення до суду та поновлення строку на звернення до суду з позовом – відмовлено, клопотання представника Головного управління ДПС у Волинській області про залишення позову у адміністративній справі №140/14756/24 без розгляду – задоволено; позовну заяву фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Головного управління ДПС у Волинській області, третя особа, що не заявляє самостійних вимог на предмет спору, Головне управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №140/14756/24 - залишено без розгляду.

Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 06.05.2026 апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 задоволено; ухвалу Волинського окружного адміністративного суду від 19 січня 2026 року про залишення позовної заяви без розгляду у справі № 140/14756/24 – скасовано та направлено справу для продовження розгляду до суду першої інстанції.

Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 09.06.2026 прийнято до провадження адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Головного управління ДПС у Волинській області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору, Головне управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

У судових засіданнях представник позивача, адвокат Білокур В. В. позовні вимоги підтримав з підстав, наведених у позовній заяві, просив позов задовольнити у повному обсязі.

Представник відповідача в судових засіданнях позовні вимоги заперечила та просила відмовити у їх задоволенні в повному обсязі.

Представник третьої особи у задоволенні позовних вимог просила відмовити з підстав, викладених у поясненнях.

Суд, перевіривши доводи сторін у заявах по суті справи, дослідивши письмові докази на предмет належності, допустимості, достовірності кожного доказу окремо, а також достатності і взаємозв`язку доказів у їхній сукупності, встановив такі обставини.

ГУ ДПС в Івано-Франківській області на підставі наказу від 28.06.2024 №1998-п «Про проведення фактичних перевірок» та направлень на перевірку від від 01.07.2024 № 3794, 37973 проведено 10.07.2024 фактичну перевірку магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_2 у сфері торгівлі товарами непродовольчої групи, в тому числі, технічно складними побутовими товарами за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 10.07.2024 реєстраційний №13159/09/07/РРО/ НОМЕР_1 (далі – акт перевірки).

Даним актом перевірки встановлено порушення:

- пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР, а саме: не забезпечено ведення у порядку встановленому законодавством обліку товарних запасів за місцем їх реалізації в загальній сумі 1 810 406,20 грн;

- пункту 85.2. статті 85 Податкового кодексу України (далі – ПК України), а саме: не подано до органів ДПС в повному обсязі документів що відносяться до перевірки, відповідно до ПКУ.

26.08.2024 на підставі вказаного акту перевірки від 10.07.2024 реєстраційний №13159/09/07/РРО/ НОМЕР_1 ГУ ДПС у Волинській області прийнято податкові повідомлення-рішення №0234720705, №0234730705, якими до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 1 810 406,20 грн та 2 040,00 грн (відповідно).

Не погодившись із оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями ФОП ОСОБА_2 подано скаргу до ДПС. Рішенням за результатами розгляду скарги від 11.11.2024 №33774/6/99-00-06-03-02-06 оскаржувані податкові повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу позивача – без задоволення.

Вважаючи протиправними прийняті контролюючим органом податкові повідомлення-рішення, ФОП ОСОБА_2 звернувся із даним позовом до суду.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд керується таким.

Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства визначає ПК України.

Положеннями статті 62 ПК України встановлено, що податковий контроль здійснюється шляхом, зокрема, перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Згідно з пунктом 80.1 статті 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу (пункт 80.5 статті 80 ПК України).

Відповідно до пункту 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Слід зазначити, що в даному випадку контролюючий орган був допущений до проведення перевірки за наслідками якої ним було складено акт, а в подальшому на підставі його висновків винесено оскаржуване податкове повідомлення-рішення.

Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 21.02.2020 у справі №826/17123/18 відступив від висновків про застосування норми права у подібних правовідносинах у частині того, що саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного здійснення податкового контролю щодо себе; а також що допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні та проведенні відповідної документальної виїзної або фактичної перевірки, які викладено в постановах Верховного Суду від 13.03.2018 (справа №804/1113/16), від 24.05.2019 (справа №826/16221/15), від 03.10.2019 (справа №820/850/16), від 16.10.2019 (справа №820/11291/15), від 22.11.2019 (справа №815/4392/15) тощо. Водночас, судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду сформулювала правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

З врахуванням наведеного, суд у цій справі надає оцінку доводам позивача щодо неправомірності проведення фактичної перевірки, а саме: контролюючий орган ініціював проведення фактичної перевірки за відсутності законодавчо обґрунтованих підстав для її проведення; наказ про проведення перевірки складений з порушенням статті 81 ПК України.

У постанові від 26.03.2024 у справі №420/9909/23, підтриманою постановою Верховного Суду від 06.02.2025 у справі №120/11036/23, Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду висловив правову позицію з питань правомірності призначення та проведення перевірки з підстав визначених підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Зокрема, у ній зазначено, що попри відсутність необхідності попередження платника про проведення фактичної перевірки закон встановлює підстави та обов`язкові умови (обставини), що є необхідною передумовою для її здійснення. Перелік підстав, які зумовлюють проведення фактичної перевірки, окреслений у відповідних підпунктах пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Слід зазначити, що правове формулювання пункту 80.2 статті 80 ПК України, контекст якої передбачає (встановлює) можливість проведення перевірки, як за наявності виключно (хоча б) однієї підстави, указаної в цій нормі, так і за наявності одночасно декількох таких підстав у їх сукупності, що є мірою достатності для виникнення у контролюючого органу права на призначення перевірки. Водночас запроваджене законодавцем правове регулювання у цій нормі зумовлює і певні особливості її застосування контролюючим органом, оскільки абзацом третім пункту 81.1 статті 81 ПК України закріплені обов`язкові вимоги до змісту наказу про призначення перевірки, зокрема, необхідність відображення у ньому підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом.

Підставою для проведення перевірки відповідно до наказу від 28.06.2024 №1998-п «Про проведення фактичної перевірки» є підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

За приписами підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Отже, єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.

Відповідно, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.

Підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України містить перелік сфер об`єктів податкового контрою, інформація про можливі порушення в яких має бути перевірена на предмет її підтвердження/спростування, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

У постанові 26.03.2024 у справі №420/9909/23 Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду сформулював наступний правовий висновок, щодо застосування вказаної норми ПК України.

Застосована законодавцем у цій нормі конструкція щодо наявної/отриманої інформації – «яка свідчить про можливі порушення» – дає підстави для висновку, що вона має вказувати саме на можливі порушення платником податків законодавства у визначеній сфері, тобто ті ймовірні, засновані на обґрунтованих припущеннях, порушення, які підлягають перевірці на підставі цієї інформації.

Водночас аналіз абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов`язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником.

Аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме – наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.

У випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення податковим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України з підстав не зазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, доказів цього, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.

Застосовними у спорах цієї категорії також є висновки Великої Палати Верховного Суду від 08.09.2021 у справі №816/228/17, відповідно до яких неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Застосування таких висновків Великої Палати Верховного Суду знайшло своє відображення у низці постанов Верховного Суду, зокрема, від 29.11.2021 у справі № 280/1367/20; від 01.12.2021 у справі №400/1646/20; від 06.07.2022 у справі №815/5551/14, від 24.04.2023 у справі №560/2210/19, від 22.02.2022 у справі №420/12859/21, від 15.04.2022 у справі № 160/5267/21, від 27.04.2022 у справі №140/1846/21, від 28.10.2022 у справі №600/1741/21-а, від 28.12.2022 у справі №160/14248/21, від 28.12.2022 у справі №420/22374/21, від 23.02.2023 у справі №160/20112/21, від 23.02.2023 у справі №600/1402/22-а, тощо.

Якщо систематизувати цю судову практику щодо виявлених під час розгляду справи порушень норм податкового законодавства, допущених контролюючим органом під час призначення і проведення перевірки і обрання їх наслідків, вона полягає в тому, що кожне заявлене в межах конкретної справи порушення оцінюється судом на предмет його «істотності» чи «не істотності». Виявлення під час розгляду справ допущення контролюючим органом істотних порушень норм податкового законодавства (до прикладу, встановлення факту відсутності законних підстав для призначення перевірки), це за висновками Верховного Суду може спричиняти наслідки у вигляді скасування наказу про призначення перевірки та/або рішень, прийнятих за її наслідками. Водночас, ті процедурні порушення, які за своїм змістом не є істотними за практикою Верховного Суду таких наслідків не спричиняють.

З огляду на викладене, Судова палата акцентувала увагу на наявності істотної різниці у критеріях оцінки правомірності наказу на предмет його підставності та/або оформлення, як наслідок, необхідності відмежування у спорах цієї категорії питання «наявності підстав для проведення перевірки» від питання «достатності відображення підстав для проведення перевірки у наказі» та/або «недоліків в оформленні рішення про проведення перевірки». Підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормах ПК України, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло. Безумовно, формалізація підстави для проведення перевірки у наказі має відповідати вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.

Отже, у спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним.

Відтак, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.

У даному випадку суд виходить з того, що інформацією, у зв`язку з якою прийнято спірний наказ, стала підготовлена доповідна записка заступника начальника управління податкового аудиту від 01.05.2024 №135/09-19-07-06-26.

Зокрема в ній зазначено, що відповідно до вимог наказу ДПС України від 04.09.2020 470 «Про затвердження Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної податкової служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, щодо проведення фактичних перевірок господарських одиниць у яких при проведенні обстежень чи за результатами проведеного аналізу встановлено ймовірні порушення вимог чинного законодавства, зокрема магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 .

Судом не встановлено, що доповідна записка управління податкового аудиту 01.05.2024 №135/09-19-07-06-26 мала істотні недоліки, не утримувала в собі достатньої інформації, що була в наявності/отримана відповідачем в установленому законодавством порядку від державного органу, що може свідчити про можливі порушення платником податків законодавства, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій та не могла слугувати підставою та достатнім обґрунтуванням для призначення фактичної перевірки відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Суд зазначає, що в наказі від 28.06.2024 №1998-п «Про проведення фактичної перевірки» підстави для призначення перевірки сформульовані таким чином: «З метою здійснення контролю за дотриманням суб`єктами господарювання прядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій та дозвільних документів, вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки), дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, та відповідно до п.п. 80.2.2, п.п 80.2.7, п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI, із змінами та доповненнями» вирішено провести фактичну перевірку магазину ОСОБА_3 за адресою: АДРЕСА_1 , з 01.07.2024.

Тобто, зі змісту цього наказу вбачається як правова підстава для призначення перевірки (посилання на підпункт 80.2.2 ПК України), так і фактична. Обсяг зазначеної у наказі інформації у повному обсязі відповідає вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України.

Отже, вищевказані доводи позивача щодо неправомірності проведення ГУ ДПС в Івано-Франківській області фактичної перевірки не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду справи, та судом не встановлено таких порушень вимог податкового законодавства під час призначення фактичної перевірки, що мають наслідком протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Як слідує з матеріалів справи, в магазині (торговій точці) « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , здійснював підприємницьку діяльність ФОП ОСОБА_2 у сфері торгівлі товарами непродовольчої групи, в тому числі, технічно складними побутовими товарами

За результатами фактичної перевірки податковим органом складено акт фактичної перевірки від 10.07.2024 реєстраційний №13159/09/07/РРО/ НОМЕР_1 , яким встановлено порушення: - пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР, а саме: не забезпечено ведення у порядку встановленому законодавством обліку товарних запасів за місцем їх реалізації в загальній сумі 1 810 406,20 грн; - пункту 85.2. статті 85 Податкового кодексу України (далі – ПК України), а саме: не подано до органів ДПС в повному обсязі документів що відносяться до перевірки, відповідно до ПКУ.

26.08.2024 на підставі вказаного акту перевірки від 10.07.2024 реєстраційний №13159/09/07/РРО/ НОМЕР_1 ГУ ДПС у Волинській області прийнято податкові повідомлення-рішення №0234730705, №0234720705, якими до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 1 810 406,20 грн та 2 040,00 грн (відповідно).

Щодо порушення пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР, суд зазначає наступне.

Відповідно до п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані: вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому, суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

В п. 177.10 ст. 177, п. 296.1 ст. 296 ПК України зазначено, що фізичні особи - підприємці на загальній системі та фізичні особи - підприємці - платники єдиного податку, які є платниками податку на додану вартість, зобов`язані вести облік доходів і витрат за типовими формами та в порядку, що встановлені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді.

Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у т.ч. платників єдиного податку, який затверджений наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 №496, що зареєстрований в Міністерстві юстиції України 02.11.2021 за №1411/37033 (далі - Порядок № 496).

Цей Порядок № 496 розроблено відповідно до Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", Податкового кодексу України, Положення про Міністерство фінансів України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20.08.2014 № 375, та він визначає правила ведення обліку товарних запасів та поширюється на фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку (далі - ФОП), які відповідно до Закону зобов`язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському обліку) такого ФОП.

Пунктом 2 Порядку № 496 визначено, що терміни вживаються в таких значеннях:

- документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи;

- первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб`єкта господарювання, серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.

Опис залишку товарів на початок обліку складається в довільній формі та має містити інформацію про: найменування товарів, наявних у такої ФОП на дату набуття ним обов`язку щодо ведення обліку товарних запасів, кількості таких товарів (із зазначенням одиниці виміру) та їх вартості, самостійно визначеної ФОП.

У первинних документах, що засвідчують знищення, втрату або використання товарів на власні потреби, зазначається вартість товару за ціною придбання, підтвердженою обліком товарів, визначеним цим Порядком, та не зазначаються реквізити постачальника і отримувача товару;

- місце продажу (господарський об`єкт) - стаціонарний або будь-який пересувний об`єкт, у тому числі транспортний засіб, частина пересувного чи стаціонарного об`єкта, у тому числі транспортного засобу, де здійснюються розрахункові операції під час продажу товарів (надання послуг);

- місце зберігання - стаціонарний або будь-який пересувний об`єкт, у тому числі транспортний засіб, частина пересувного чи стаціонарного об`єкта, у тому числі транспортного засобу, земельна ділянка, де зберігаються товарні запаси, що належать ФОП;

- товарні запаси - сукупність товарів, що утримуються ФОП для подальшого продажу (надання послуг).

Згідно з п. 1 Порядку № 496 облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку.

ФОП, яка здійснює діяльність у декількох місцях продажу (господарських об`єктах), веде облік товарних запасів також за кожним окремим місцем продажу (господарським об`єктом) на підставі первинних документів, які підтверджують отримання товарів такою ФОП або окремим місцем продажу (господарським об`єктом), та/або первинних документів на внутрішнє переміщення товарів між ФОП та його окремими місцями продажу (господарськими об`єктами). Первинні документи на внутрішнє переміщення товарів є невід`ємною частиною такого обліку.

Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов`язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.

Пунктом 2 Порядку № 496 передбачено, що форма обліку ведеться за вибором ФОП у паперовій або в електронній формі.

Форма обліку має містити зазначені в довільному порядку дані ФОП: прізвище, ім`я та по батькові (за наявності), реєстраційний номер облікової картки ФОП або серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті, податкова адреса, назва та адреса місця продажу (господарського об`єкта) або місця зберігання, в межах якого ведеться облік. Для паперової форми обліку зазначені дані мають міститися на титульному аркуші.

ФОП вносить до Форми обліку відомості в такому порядку:

1) у графі 1 зазначається порядковий номер рядка, в якому здійснено відповідний запис;

2) у графі 2 - дата здійснення запису;

3) у графах 3-6 - реквізити первинного документа (вид первинного документа, дата його складання, номер первинного документа (за наявності), найменування суб`єкта господарювання - постачальника або отримувача, його РНОКПП або код згідно з ЄДРПОУ / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті);

4) у графі 7 - загальна вартість товару відповідно до первинного документа про надходження товару;

5) у графі 8 - загальна вартість товару відповідно до первинного документа про вибуття товарів (крім даних щодо продажу через реєстратор розрахункових операцій / програмний реєстратор розрахункових операцій).

Вибуттям товарів для цілей цього Порядку вважається:

- продаж товарів з розрахунком в безготівковій формі, який здійснено у встановлених законодавством випадках без застосування реєстраторів розрахункових операцій / програмних реєстраторів розрахункових операцій;

- внутрішнє переміщення товару між належними одній ФОП місцями продажу (господарськими об`єктами) та/або місцями зберігання;

- знищення або втрата товару;

- повернення товару постачальнику;

- використання товарів на власні потреби;

6) у графі 9 зазначаються примітки, передбачені цим Порядком.

Записи у Формі обліку ведуться в хронологічному порядку надходження або вибуття товарів (п. 4 Порядку № 496).

Як вбачається з акту перевірки та не заперечується сторонами у справі, на початок проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_2 надав контролюючому органу наступні документи: договір комісії від 01.05.2024 №ВД-0-05-24-ДК; - акт приймання-передачі товарів до Договору комісії від 01.05.2024 №ВД-0- 05-24-ДК в загальній кількості одиниць 799 товарів на загальну суму 1 810 406,20 грн; - договір про співпрацю із ФОП ОСОБА_4 від 15.04.2024.

Суд зазначає, що посадовими особами ГУ ДПС в Івано-Франківській області було складено акт від 10.07.2024 про ненадання документів для проведення фактичної перевірки, де зазначено, що на письмову вимогу про надання до перевірки документів, що стосуються фінансово-господарської діяльності ФОП ОСОБА_2 (РНОКПП НОМЕР_1 ) від 01.07.2024, зазначених документів, а саме: накладних, товарно-транспортних накладних, щодо отриманих товарів, які знаходяться в реалізації, банківська виписка, форма ведення обліку товарних запасів станом на 01.07.2024 о 18 год 00 хв не надано.

Позивач стверджує, що під час проведення фактичної перевірки ним надані усі документи, які підтверджують облік та походження товарів, які перебували на реалізації на час проведення фактичної перевірки.

Проте, суд з такими твердженнями не погоджується та вважає правильними доводи контролюючого органу про те, що ФОП ОСОБА_2 на час проведення перевірки не надав належних первинних документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться в місці продажу з огляду на наступне.

Як вказано у Постанові Верховного Суду від 19.05.2026 у справі №380/14185/24, «Форма ведення обліку товарних запасів це обов`язковий документ, який ведеться підприємцями, зокрема тими, які здійснюють реалізацію технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, та в якій (Формі) відображає рух товарів на основі первинних документів. Облік товарних запасів має здійснюватися Підприємцем шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку. При цьому Суд ще раз наголошує, що суб`єкт господарювання зобов`язаний надати документи, які підтверджують облік та походження товарних запасів, тобто Форму ведення обліку товарних запасів та первинні документи, на підстав яких зроблені відповідні записи в такій Формі, саме на початок проведення перевірки у паперовій або електронній формі».

Верховний Суд у постанові від 11.02.2026 у справі №300/7407/24 наголосив, що належними документами, які б достовірно могли б підтвердити облік та походження товарів згідно Порядку ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців могли б бути накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару, дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.

Як слідує з матеріалів справи, позивачем копія форми обліку товарних запасів була надіслана листом від 01.07.2024 контролюючому органу, який проводив фактичну перевірку, а не надана на початок проведення перевірки, при цьому, надана позивачем копія форми ведення обліку товарних запасів за травень-липень 2024 року, наданої під час проведення спірної фактичної перевірки, в якій окрім актів прийому-передачі товарів до договору комісії за № ВД-01-05-24-ДК від 01.05.2024, відсутні відомості про будь які інші первинні документи про надходження товару.

Водночас, суд зазначає, що документами, що є підставою для внесення записів до форми обліку, є накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи тощо.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності визначені Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV.

Відповідно до ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені. Відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи.

Як вже зазначено вище, ФОП ОСОБА_2 надав до перевірки податковому органу наступні документи: договір комісії від 01.05.2024 №ВД-0-05-24-ДК; - акт приймання-передачі товарів до Договору комісії від 01.05.2024 №ВД-0- 05-24-ДК в загальній кількості одиниць 799 товарів на загальну суму 1 810 406,20 грн; - договір про співпрацю із ФОП ОСОБА_4 від 15.04.2024.

Однак, належних первинних документів, які свідчать про надходження товару, позивач не надав контролюючому органу під час проведення перевірки та в ході розгляду справи в суді.

Так, зокрема, не надано документів про походження товару, транспортування товару, вартість товару (як-то, накладні, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки тощо).

Отже, позивачем не надано доказів та жодним чином не підтверджено того, на підставі яких саме документів ним вносились дані до форм обліку товарних запасів станом на травень-липень 2024 року.

При цьому, суд вказує, що ні договори комісії, ні акти приймання-передачі товарів не є саме тими документами, на підставі яких мають вноситись дані до форм обліку товарних запасів.

Крім того, слід звернути увагу на той факт, що у позивача на реалізації були технічно складні побутові товари, що підлягають гарантійному ремонту, - мобільні телефони, які повинні бути ідентифіковані серійним номером (IMEI) (п`ятнадцятизначним числом), який встановлюється заводом-виробником та є унікальним для кожного мобільного телефона. Саме такий номер дає змогу ідентифікувати мобільний телефон.

Водночас, надані ФОП ОСОБА_2 до перевірки документи не місять жодної інформації про серійні номера (IMEI) телефонів, що перебували на реалізації.

Так само як і не містять інших будь-яких реквізитів, які б дозволяли ідентифікувати постачальника та отримувача товару, дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару тощо.

Щодо наданого до перевірки договору комісії, то суд зазначає таке.

Наказом Міністерства зовнішніх економічних зав`язків і торгівлі України від 08.07.1997 № 343, який зареєстрований в Міністерстві юстиції України 19.08.1997 за № 324/2128, затверджено Інструкцію про порядок оформлення суб`єктами господарювання операцій при здійсненні комісійної торгівлі непродовольчими товарами, яка на момент виникнення спірних правовідносин є чинною.

Ця Інструкція регламентує порядок оформлення операцій суб`єктами господарювання, які здійснюють комісійну торгівлю непродовольчими товарами (далі - комісійні товари) та поширюється на всіх суб`єктів господарювання на території України незалежно від форм власності, які зареєстровані в установленому порядку.

Відповідно до п. 3 цієї Інструкції при прийманні товарів на комісію комісіонер на кожну одиницю товару виписує квитанцію у двох примірниках і товарний ярлик. Перший примірник квитанції видається комітенту, другий (комітентська картка) - залишається у комісіонера і з товарним звітом передається у бухгалтерію. Якщо комітент здає на комісію кілька одиниць одного товару, то комісіонер виписує на ці товари одну квитанцію у двох примірниках, а на кожну одиницю цих товарів виписується товарний ярлик. Товарний ярлик повинен мати той же номер, що і квитанція.

Вказані норми кореспондують з нормами Правил комісійної торгівлі непродовольчими товарами, затвердженими наказом Міністерства зовнішніх економічних зв`язків України 13.03.1995 № 37 та зареєстрованими в Міністерстві юстиції України 22.03.1995 за № 79/615, які регламентують порядок комісійної торгівлі непродовольчими товарами і поширюються на відносини, що виникають між суб`єктами господарювання будь-якої організаційно-правової форми та форми власності (комісіонер), які укладають з фізичними особами (комітент) договори комісії та здійснюють продаж прийнятих від них нових та вживаних товарів, і споживачами.

У справі, що розглядається, позивачем не надано супровідних документів на отримані товари для комісійної торгівлі, які передбачені Інструкцію про порядок оформлення суб`єктами господарювання операцій при здійсненні комісійної торгівлі непродовольчими товарами - квитанцій, товарних ярликів, товарних звітів тощо.

Отже, суд погоджується з твердженням контролюючого органу, що у ФОП ОСОБА_2 , який провадить діяльність з реалізації технічно складних товарів, які підлягають гарантійному ремонту, облік товарних запасів за місцем їх реалізації та зберігання не ведеться, оскільки ним не надано ні податковому органу ні суду відповідні первинні документи, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу, на загальну суму 1 810 406,20 грн.

Вказаними діями позивач порушив вимоги п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР та ст. 44 ПК України.

Щодо порушення пункту 85.2. статті 85 ПК України, суд зазначає таке.

Згідно з пунктом 85.2. статті 85 Податкового кодексу України, платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

А згідно з пунктами 85.4-85.9 статті 85 Податкового кодексу України, при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

Забороняється вилучення оригіналів первинних, фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів за винятком випадків, передбачених кримінальним процесуальним законодавством.

У разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.

Отримання копій документів оформляється описом. Копія опису, складеного посадовими (службовими) особами контролюючого органу, вручається під підпис платнику податків або його законному представнику. Якщо платник податків або його законний представник відмовляється від засвідчення опису або від підпису про отримання копії опису, то посадові (службові) особи контролюючого органу, які отримують копії, роблять відмітку про відмову від підпису.

Посадова (службова) особа контролюючого органу, яка проводить перевірку, у випадках, передбачених цим Кодексом, має право отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, що належать до предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

У разі коли до початку або під час проведення перевірки оригінали первинних документів, облікових та інших регістрів, фінансової та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів, а також виконання вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, були вилучені правоохоронними та іншими органами, зазначені органи зобов`язані надати для проведення перевірки контролюючому органу копії зазначених документів або забезпечити доступ до перевірки таких документів.

Такі копії, засвідчені печаткою та підписами посадових (службових) осіб правоохоронних та інших органів, якими було здійснено вилучення оригіналів документів, або яким було забезпечено доступ до перевірки вилучених документів, повинні бути надані протягом трьох робочих днів з дня отримання письмового запиту контролюючого органу.

Отже, в силу вказаних приписів Податкового кодексу України, платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки, а контролюючий орган в свою чергу має право (не обов`язок) отримувати у платників податків належним чином завірені копії відповідних документів шляхом оформлення запиту.

Суд наголошує, що перевіркою встановлено порушення (висновок перевірки) пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»; пункту 85.2 статті 85 Податкового Кодексу України.

ГУ ДПС в Івано-Франківській області сформовано запит до ФОП ОСОБА_2 про надання документів, зокрема: форму ведення обліку товарних запасів, накладні на товар, що знаходиться в реалізації тощо. Зазначено надати документи в термін до 18:00 01.07.2024.

Однак, доказів подання вищевказаних документів позивачем не надано. При цьому, як слідує із дослідженого судом акту, який засвідчує факт ненадання у визначений у запиті термін (надання не в повному обсязі, відмови від надання) платником податків документів для перевірки від 10.07.2024, не пред`явлено до перевірки визначені запитом документи, а саме: накладних, товарно-транспортних накладних, щодо отриманих товарів, які знаходяться в реалізації, банківська виписка, форма ведення обліку товарних запасів.

Отже, мало місце порушення статті 44, пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України.

Ненадання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться в місці продажу (господарському об`єкті), є також самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР.

Отже, матеріалами справи підтверджується, що в ході перевірки правомірно встановлено порушення вимог пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР за яке застосовано штрафні санкції на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР.

Відповідно до статті 20 Закону №265/95-ВР, до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Крім того, пунктом 121.1 статті 121 Податкового кодексу України передбачено, що незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1 020 гривень.

Контролюючим органом сформовано розрахунок штрафних (фінансових) санкцій ФОП ОСОБА_2 по акту фактичної перевірки від 10.07.2024: за порушення п. 12 статті 3 Закону №265/95-ВР визначено фінансові санкції у сумі 1 810 406,20 грн; за порушення статті 44, п. 85.2 статті 85 Податкового кодексу України в сумі 2 040,00 грн, всього: 1 812 446,20 грн.

Судом не встановлено порушень щодо такого розрахунку штрафних (фінансових) санкцій.

У сукупності вищенаведеного, суд наголошує, що в даному випадку порушення пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України знайшло своє підтвердження в ході розгляду даної справи.

Отже, податкові повідомлення-рішення від 26.08.2024 №0234730705, №0234720705 прийнято контролюючим органом відповідно до норм чинного законодавства.

При цьому, суд не бере до уваги твердження позивача про неправильне нарахування штрафних санкцій за порушення пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України, адже як вбачається із дослідженого судом податкового повідомлення-рішення від 01.08.2024 №0209420705 на суму 1 020,00 грн, оскаржуване ППР від 26.08.2024 №0234730705 винесене за вчинення того ж порушення норм податкового законодавства повторно, доказів скасування первинного стороною позивача не надано.

Зважаючи на наведене вище, суд дійшов висновку, що податкові повідомлення-рішення від 26.08.2024 №0234730705, №0234720705 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) в загальній сумі 1 812 446,20 грн. прийняті контролюючим органом відповідно до норм чинного законодавства, тому відсутні підстави для задоволення позовних вимог.

Схожа позиція щодо оцінки дотримання вимог податкового законодавства при реалізації товарів не облікованих у визначеному законодавством порядку в іншому магазині «Ябко» в аналогічних правовідносинах викладена в постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: від 19.05.2026 у справі №380/14185/24.

Відповідно до ст.77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23.07.2002 в справі "Компанія Вестберґа таксі Актіеболаґ та Вуліч проти Швеції" Суд визначив, що …адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління.

Суб`єкт владних повноважень повинен надати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.

На виконання цих вимог відповідач, як суб`єкт владних повноважень, надав суду належні докази, які спростовують заперечення позивача щодо неправомірності винесеного податковим органом та оскаржуваного позивачем рішення, а відтак, виконав вимоги процесуального Закону та довів правомірність своєї поведінки.

Натомість, наведені позивачем заперечення, не підкріплені належними та допустимими доказами, а також встановлені судом обставини справи, повністю спростовують його доводи та в цілому.

Відтак, системно проаналізувавши приписи законодавства України, що були чинними на момент виникнення спірних правовідносин між сторонами, зважаючи на взаємний та достатній зв`язок доказів у їх сукупності, суд дійшов висновку, що в задоволенні позову слід відмовити.

Правові підстави для застосування статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України відсутні.

Керуючись статтями 243, 245, 246, 262, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, на підставі Податкового кодексу України, суд

ВИРІШИВ:

У задоволенні адміністративного позову фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Головного управління ДПС у Волинській області, третя особа, що не заявляє самостійних вимог на предмет спору, Головне управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - відмовити.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо таку апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду. Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий-суддя С.Ф. Костюкевич

Повний текст рішення виготовлено 10 липня 2026 року.