Постанова від 23 червня 2026 р. у справі №400/8137/24 — П'ятий апеляційний адміністративний суд

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

————————————————————————

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

24 червня 2026 р.м. ОдесаСправа № 400/8137/24

Перша інстанція: суддя Дерев`янко Л.Л.

Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого судді - Вербицької Н.В.,

суддів - Джабурії О.В.,

- Кравченка К.В.,

при секретарі судового засідання Худику С.А,

за участю представника апелянта – адвоката Макарчука Л.Л.,

представника відповідача – Петренко К.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «ПРОМЕТЕЙ ТОП» на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 25 березня 2026 року по справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ПРОМЕТЕЙ ТОП`до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И Л А :

26.08.2024 року через підсистему «Електронний суд» товариство з обмеженою відповідальністю «ПРОМЕТЕЙ ТОП» звернулось до Миколаївського окружного адміністративного суду з позовною заявою, в якій просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення рішення Головного управління ДПС у Миколаївській області від 27.05.2024 року №1230914290704 та №1236014290704, якими зменшено від`ємне значення з податку на додану вартість та застосовано штрафні санкції з податку на додану вартість.

Позовні вимоги обґрунтовані негодою з висновками акту перевірки про невірність застосування позивачем нульової ставки на суму винагороди у розмірі 5 112 283,07 грн за підвищену олійність насіння соняшника за експертною операцією з нерезидентом PROMETEY AGRI FZCO. Неспроможними є і висновки контролюючого органу про продаж продукції на експорт нижче собівартості, оскільки не враховано коригування ціни в залежності від фактичних якісних показників товару.

Відповідач заперечував проти задоволення позову, зазначаючи, що винагорода на суму 5112283,07 грн за підвищену олійність насіння соняшника (яке було вивезено за межі митної території України на адресу нерезидента PROMETEY AGRI FZCO), на підставі оформлених ТОВ «ПРОМЕТЕЙ-ТОП» документів - повідомлень (дебет-нота), є мотиваційною та стимулюючою винагородою (бонусом, премією, інше) за досягнення певних економічних показників та відповідає визначенню маркетингових послуг відповідно до вимог п.п. 14.1.108 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України. Отже, на думку контролюючого органу, позивач занизив базу оподаткування на суму 5 112 283 грн, що в свою чергу призвело до заниження податкових зобов`язань з ПДВ. На підставі викладеного відповідач просив у задоволенні позову відмовити.

Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 25 березня 2026 року у задоволені адміністративного позову відмовлено.

Не погоджуючись із прийнятим рішенням, позивачем подано апеляційну скаргу, в якій посилаючись на невірне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, просить зазначене рішення скасувати та прийняти нове, яким задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги вказано, що судом не надано належної оцінки доводам позивача про наявність домовленостей сторін за зовнішньоекономічним контрактом щодо коригування ціни товару залежно від його якісних показників, зокрема, олійності на підставі додаткових угод до контракту. Судом не враховано, що сукупність доказів підтверджує коригування ціни товару, а не оплату конкретної послуги.

Крім того, суд, відхиляючи доводи контролюючого органу, якій відніс винагороду за олійність продукції до маркетингових послуг, відмовив у скасуванні ППР з інших мотивів – відсутність коригування митної декларації, що суперечить принципу контролю за рішенням суб`єкта владних повноважень. Суд має перевіряти правомірність оскарженого рішення з огляду на встановлені обставини та правові підстави, що досліджувались у ході перевірки, а не підміняти дефектне мотивування контролюючого органу власною позицією. Отже, висновок суду, що якщо митна декларація не була скоригована, то надбавка за олійність не може розглядатися як частина ціни експортного товару, є помилковим.

Оцінюючи доводи відповідача про продаж товару на експорт за ціною нижче собівартості, як правомірні, судом не враховано, що контролюючий орган порівняв собівартість товару не з остаточною сумою компенсації, а з її первісною частиною, визначеною на дату оформлення митних декларацій.

Головне управління ДПС у Миколаївській області подало відзив на апеляційну скаргу, у якому заперечує проти її задоволення та просить залишити без змін оскаржуване рішення суду першої інстанції у зв`язку із необґрунтованістю доводів апелянта.

Заслухавши доповідача, дослідивши доводи апеляційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права, правової оцінки обставин у справі, оцінивши додатково витребувані документи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з огляду на таке.

Судом першої інстанції встановлені та з матеріалів справи вбачаються наступні обставини.

В період з 22.04.2024 по 26.04.2024 Головним управління ДПС у Миколаївській області здійснено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «ПРОМЕТЕЙ ТОП» (44575226) з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за лютий 2024 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.

За результатами перевірки 07.05.2024 складено акт № 9600/14-29-07-04/44575226, за висновками якого встановлено наступні порушення:

- п. 200.1, абз. «б» п. 200.4 ст. 200 ПК України, в результаті чого виявлено відсутність права на отримання бюджетного відшкодування за лютий 2024 року та відсутність права на врахування такої суми від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку, на суму 38 797 гривень;

- п 2. п.44.1, п.44.2 ст.44, п.185.1 ст.185, п.188.1 ст.188, п.200.1, абз. в) п.200.4 ст.200 ПК України, оскільки ним завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду - лютий 2024 року на 1 436 341 гривень;

п.201.1, п.201.7, п.201.10 ст.201 ПК України, в результаті чого встановлено відсутність реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних за лютий 2024 року на обсяг постачання 8 068 594,04 грн, крім того ПДВ 1 436 340,14 грн.

На підставі акту перевірки 27.05.2024 року ГУ ДПС у Миколаївській області винесено податкові повідомлення-рішення:

№1230914290704, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, за лютий 2024 року на суму 1 436 341 грн;

№1236014290704, яким нараховано штрафні санкції на суму 718 170 грн.

Не погодившись зі спірними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції погодився з доводами відповідача, що винагорода на суму 5 112 283,07 грн за підвищену олійність насіння соняшника (яке було вивезено за межі митної території України на адресу нерезидента PROMETEY AGRI FZCO), на підставі оформлених ТОВ «ПРОМЕТЕЙ-ТОП» документів - повідомлень (дебет-нота), є мотиваційною та стимулюючою винагородою (бонусом, премією, інше) за досягнення певних економічних показників та відповідає визначенню маркетингових послуг відповідно до вимог п.п. 14.1.108 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України. Віднесення позивачем надбавки за олійність до ціни товару всупереч відомостями про таку ціну, визначену в митних деклараціях, і без внесення змін до таких відомостей, суд вважав безпідставним. Відтак, сума нарахованої винагороди за підвищену олійність насіння соняшника відповідно до п. 188.1 ст. 188 ПК України є базою оподаткування податком на додану вартість. Оскільки суд не врахував суму винагороди у ціні товару, він дійшов висновку про продаж соняшника за ціною, нижче собівартості.

Судова колегія не погоджується з висновками суду, враховуючи наступне.

Ключовим для розв`язання спору у цій справі є питання перевірки відповідності рішень відповідача вимогам законодавства у контексті правомірності формування позивачем вартості товару з урахуванням надбавки за олійність.

Перевіряючи доводи сторін, судова колегія звертає увагу на наступне правове регулювання.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються Податковим кодексом України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до п.188.1 ст.188 ПК України (станом на дату виникнення спірних правовідносин) база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком:

товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;

газу, який постачається для потреб населення;

електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних від простроченої суми та інфляційні витрати, відшкодування шкоди, у тому числі відшкодування упущеної вигоди за рішеннями міжнародних комерційних та інвестиційних арбітражів або іноземних судів, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов`язань.

Узагальнюючи наведену правову норму, слід дійти висновку, що базою оподаткування є договірна ціна з урахування загальнодержавних податків та зборів, яка не може бути нижче ціни придбання товарів (послуг) та до якої включаються будь-які суми коштів, що передаються платнику податків покупцем у зв`язку із компенсацією вартості товарів (послуг).

В ході перевірки встановлено, що в лютому 2024 року позивачем як постачальником, на виконання контрактів, укладених з нерезидентом «PROMETEY AGRI FZCO» як покупцем експортовано 9 887,74 т насіння соняшнику загальною вартістю 109 210 189,18 грн, що підтверджується відповідними митними деклараціями. Позивачем складено податкові накладні на суму поставок в розмірі 109 210 189,18 грн, в яких зазначена нульова ставка ПДВ (стор.41-42).

В подальшому, позивач і ОСОБА_1 склали дебет-ноти від 16.02.2024 та 22.02.2024, в яких визначили надбавку на користь позивача за олійність поставленого соняшника. Вартість такої надбавки склала 5 112 283,00 грн (стор.48 акту перевірки).

На підставі дебет-нот позивач подав розрахунки коригування податкових зобов`язань до податкових накладних, за якими ПДВ з надбавки за олійність визначено за нульовою ставкою; у регістрах бухгалтерського обліку за лютий 2024 року позивач здійснив запис за дебетом рахунку 362 «Розрахунки з іноземними покупцями» в кореспонденції з кредитом рахунку 70 «Доходи від реалізації» у сумі 5 112 283,07 грн.

Згідно висновків акту перевірки позивач мав нарахувати ПДВ на надбавку за олійність у розмірі 1 022 457,00 грн, оскільки вважав, що зазначена сума є стимулюючою виплатою, яка спрямовується на стимулювання та просування продукції на зерновому ринку та підпадає під ознаки маркетингових послуг (пп.14.1.108 п.14.1 ст.14 ПК України). Внаслідок неврахування надбавки за олійність у вартості експортованого товару, контролюючий орган дійшов висновку про реалізацію товару нижче ціни придбання (стор.50-51 акту перевірки).

З цього приводу судова колегія зазначає, що згідно словнику термінів ЗЕД дебет-нота — це офіційне повідомлення, яке одна сторона комерційних відносин надсилає іншій, інформуючи про запис певної суми у дебет її рахунку. Вона виступає вимогою оплати боргу або коригуванням, що збільшує суму, яку покупець винен продавцю, наприклад, через доплату за товар або повернення бракованих позицій.

До того ж п.192.1 ст.192 ПУК України регулює випадки, коли після постачання відбувається перегляд ціни та відповідне коригування податкових наслідків.

Отже, наведені норми права разом із аналізом п.188.1 ст.188 ПК України щодо договірної ціни, за якою формується база оподаткування, свідчить про можливість коригування ціни товару після його постачання, а саме: включення до ціни товару будь-яких сум коштів, що передаються платнику податків покупцем у зв`язку із компенсацією вартості товарів (послуг), за умови відповідного податкового коригування.

Погоджуючись з доводами апелянта, що надбавка за олійність є складовою ціни експортованого товару, а не оплата окремої послуги, судова колегія врахує:

контракти із базовими показниками якості сільгосппродукції,

додаткові угоди до контрактів про коригування якісних показників (олійності) продукції,

сертифікати якості (SCS),

дебет-ноти, якими чітко скоригована ціна продукції залежно від олійності продукції,

розрахунки коригування до податкових накладних.

Враховуючи викладене, судова колегія приходить до висновку, що позивач у відповідності до вимог ПК України врахував надбавку за олійність поставленого соняшника на суму 5 112 283,00 грн як складову ціни експортованого товару та застосував до цієї надбавки нульову ставку ПДВ. Тому доводи контролюючого органу про заниження податкових зобов`язань з ПДВ на суму 1 022 457,00 грн є непідтвердженими.

Доводи відповідача, якій порівняв надбавку за олійність з маркетинговими послугами, судова колегія вважає безпідставними та такими що не ґрунтуються на жодному доказі.

Поняття маркетингових послуг надано у пп.14.1.108 п.14.1 ст.14 ПК України, відповідно до якого - це послуги, що забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчання ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), політики цін, організації та управлінні руху продукції (робіт, послуг) до споживача та післяпродажного обслуговування споживача в межах господарської діяльності такого платника податків. До маркетингових послуг належать, у тому числі: послуги з розміщення продукції платника податку в місцях продажу, послуги з вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, внесення продукції (робіт, послуг) платника податку до інформаційних баз продажу, послуги зі збору та розповсюдження інформації про продукцію (роботи, послуги).

Доказів надання позивачем послуг на суму 5 112 283,00 грн відповідачем не надано та висновки контролюючого органу, що сума 5 112 283,00 грн є стимулюючою винагородою, на думку судової колегії, є вигадкою, яка ґрунтується на припущеннях.

Оскільки позивач помилково визначив базу оподаткування вартістю товару за митними деклараціям, без урахування подальшого коригування ціни залежно від фактичних якісних показників, його висновок про заниження ПДВ на 413 884,00 грн внаслідок продажу товару нижче собівартості, також є необґрунтованим.

Відтак ППР №1230914290704, яким зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ за лютий 2024 року у розмірі 1 436 341 грн (1 022 457,00 грн + 413 884,00 грн), є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо ППР №1236014290704, яким нараховано штрафні санкції на суму 718 170 грн за нереєстрацію податкових накладних на суму постачання 8 068 594,04 грн та ПДВ 1 436 340,14 грн (стор.52 акту перевірки) судова колегія зазначає наступне.

Враховуючи, що доводи контролюючого органу про необхідність нарахування ПДВ на суму надбавки за олійність та факт продажу товару на експорт за ціною нижче ціни придбання не знайшли свого підтвердження в ході апеляційного перегляду, відсутні підстави для висновку про необхідність складання податкових накладних на вказану суму різниці.

На підставі викладеного ППР №1236014290704 також є протиправним та підлягає скасуванню.

Суд першої інстанції надав невірну правову оцінку обставинам справи, не врахував наведені норми права, у зв`язку із чим дійшов помилкового висновку про відсутність підстав для задоволення позову.

Відповідно до п.п.3,4 ч.1 ст.317 КАС України рішення суду підлягає скасуванню з ухваленням постанови про задоволення позовних вимог.

Згідно з ч.1 ст.139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Як вбачається з матеріалів справи, позивач поніс витрати на сплату судового збору у розмірі 30 280,00 грн при подачі позову, а також 36 336,00 грн – при подачі апеляційної скарги, загалом – 66 616,00 грн, які підлягають стягненню за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Керуючись ст.ст.308,310,315,317,321,322,325,328,329 КАС України, судова колегія

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «ПРОМЕТЕЙ ТОП» – задовольнити.

Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 25 березня 2026 року – скасувати, прийнявши нове про задоволення позовних вимог.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Миколаївській області від 27.05.2024 року №1230914290704 та №1236014290704 у повному обсязі.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Миколаївській області (54005, м. Миколаїв, вул. Героїв Рятувальників, 6, код ЄДРПОУ 44104027) на користь товариства з обмеженою відповідальністю «ПРОМЕТЕЙ ТОП» (ЄДРПОУ 44575226) сплачений судовий збір у сумі 66 616,00 (шістдесят шість тисяч шістсот шістнадцять) грн.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення.

Повний текст постанови складений та підписаний колегією суддів 10 липня 2026 року.

Головуючий: Н.В.Вербицька

Суддя: О.В.Джабурія

Суддя: К.В.Кравченко