Постанова від 09 липня 2026 р. у справі №160/27074/25 — Третій апеляційний адміністративний суд

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

10 липня 2026 року м. Дніпросправа № 160/27074/25

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Добродняк І.Ю. (доповідач),

суддів: Семененка Я.В., Суховарова А.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Дніпрі апеляційну скаргу Державної податкової служби України

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 листопада 2025 року (суддя С. В. Прудник)

у справі № 160/27074/25

за позовом Приватного акціонерного товариства «Інгулецький гірничо-збагачувальний комбінат»

до Державної податкової служби України

про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації,-

ВСТАНОВИВ:

Приватне акціонерне товариство «Інгулецький гірничо-збагачувальний комбінат» звернулось до суду з адміністративним позовом до Державної податкової служби України, в якому просило визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію Державної податкової служби України від 08.09.2025 №4805/ІПК/99-00-24-03-0.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що контролюючим органом порушено право позивача на отримання повної інформації про практичне застосування норм податкового законодавства.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 листопада 2025 року адміністративний позов задоволено.

Суд першої інстанції виходив з того, що в основу оскаржуваної податкової консультації ДПС України поклало висновок про те, що відповідно до п.п. «а» п.п.164.2.14 п.164.2 ст. 164 ПК України суми моральної шкоди стягнуті за рішенням суду у відшкодування шкоди життю та здоров`ю, внаслідок отриманого професійного захворювання або травми на виробництві, підлягають оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб та військовим збором в розмірі, які перевищують розмір 4-х мінімальних заробітних плат.

Суд встановив, що спірним у цій ситуації є ототожнення відшкодування моральної шкоди, завданої життю та здоров`ю, з іншим відшкодуванням моральної шкоди, яке підлягає оподаткуванню в разі перевищення її розміром чотирикратного розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 01 січня звітного (податкового) року.

Суд звернув увагу, що шкода, завдана життю та здоров`ю, може бути як майновою, так і немайновою (моральною) та до цієї частини пункту «а» підпункту 164.2.14 пункту 164.2 статті 164 ПК України зміни законодавцем не внесені, зокрема не зазначено, що лише відшкодування майнової шкоди, завданої життю та здоров`ю, не підлягає включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, тому немає підстав для ототожнення відшкодування моральної шкоди, завданої життю та здоров`ю, з іншим відшкодуванням моральної шкоди, яке підлягає оподаткуванню в разі перевищення її розміром чотирикратного розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 01 січня звітного (податкового) року.

Суд дійшов висновку, до спірних правовідносин не підлягають застосуванню доповнення до пункту «а» підпункту 164.2.14 пункту 164.2 статті 164 ПК України, внесені Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві», який набрав чинності 23 травня 2020 року, зазначив, що індивідуальна податкова консультація Державної податкової служби України від 08.09.2025 №4805/ІПК/99-00-24-03-0, не повною мірою ґрунтується на положеннях ПК України, тому її належить визнати протиправною та скасувати.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Державна податкова служба України подала апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом норм матеріального та процесуального права, просить рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.

Скаржник вказує, що його висновки у спірній індивідуальній податковій консультації є обґрунтованими та не суперечать приписам ПК України. Наполягає, що він виконав вимоги ст.52 ПК України, надав позивачу податкову консультацію, яка містить посилання на норми ПК України, що регулюють відносини, та не суперечить їх змісту.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому просить рішення суду першої інстанції залишити без змін, як законне та обґрунтоване.

Адміністративна справа розглянута апеляційним судом відповідно до ст.311 Кодексу адміністративного судочинства України в порядку письмового провадження.

Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити таке.

Як встановлено судом та підтверджено матеріалами справи, 16.09.2025 на адресу ПРАТ «ІНГЗК» надійшов лист Державної податкової служби України про надання індивідуальної податкової консультації від 08.09.2025 №4805/ІПК/99-00-24-03-03. Наведена індивідуальна податкова консультація надана на запит позивача в порядку ст. 52 ПК України з метою роз`яснення практичного застосування норм Податкового кодексу України щодо порядку виконання податкових обов`язків, що виникають під час виконання рішень суду про стягнення моральної шкоди, завданої смертю фізичної особи (працівника підприємства), що відшкодовується чоловікові (дружині), батькам (усиновлювачам), дітям (усиновленим) загиблого працівника, а також особам, які проживали з нею однією сім`єю, яка відшкодовується підприємством на користь близького родича.

У запиті на податкову консультацію ПРАТ «ІНГЗК» було постановлено такі питання:

1. Чи підлягає включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу фізичної особи-резидента, визначеного п. п. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 ПК України, сума моральної шкоди, стягнута за рішенням суду з підприємства на користь фізичної особи, завданої внаслідок загибелі працівника (близького родича стягувача) на підприємстві під час виконання трудових обов`язків, з урахуванням положення п. п. «а» п. п. 164.2.14 п. 164.2 ст. 164 ПК України.

2. Чи виникає у підприємства-роботодавця обов`язок податкового агента відповідно до п. п. 14.1.180, п. п. 168.1.1 ПКУ у разі добровільного виконання судового рішення про стягнення моральної шкоди, завданої внаслідок загибелі працівника (близького родича стягувача) на підприємстві під час виконання трудових обов`язків, з урахуванням того, що п. п. «а» п. п. 164.2.14 ПК України.

3. Чи зобов`язане підприємство як податковий агент нараховувати та сплачувати ПДФО і військовий збір згідно з п. 168.1.1 ст. 168 ПК України у випадку, коли виконання судового рішення про стягнення моральної шкоди на користь фізичній особі, внаслідок загибелі працівника (близького родича стягувача) на підприємстві під час виконання трудових обов`язків, здійснюється не підприємством, а приватним виконавцем у примусовому порядку шляхом примусового списання коштів з рахунку підприємства з урахуванням правових висновків, викладених у рішенні Інгулецького районного суду міста Кривого Рогу Дніпропетровської області від 04.02.2025 по справі №213/4952/24.

4. Чи зобов`язана фізична особа, яка отримала в примусовому порядку (через органи виконавчої служби чи приватного виконавця) суму моральної шкоди, стягнуту за рішенням суду з підприємства-роботодавця, подавати податкову декларацію про майновий стан і доходи відповідно до п. п. 168.2.1 п. 168.2 ст. 168 ПК України та самостійно сплачувати ПДФО і військовий збір.

В наданій відповідачем індивідуальній податковій консультації, яка зареєстрована в єдиному реєстрі податкових консультацій від 08.09.2025 №4805/ІПК/99-00-24-03-03, зазначено таке: «Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом ІV Кодексу.

Відповідно до п. 162.1 ст. 162 Кодексу платником податку на доходи фізичних осіб є, зокрема, фізична особа - резидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні.

Згідно з пп. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 Кодексу об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.

Статтею 165 Кодексу встановлено перелік доходів, які не включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.

Крім того, відповідно до п.п. 1.7 п. 16 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу звільняються від оподаткування військовим збором доходи, що згідно з розділом IV Кодексу та підрозділом 1 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичних осіб (не підлягають оподаткуванню, оподатковуються за нульовою ставкою), крім доходів, зазначених у п.п. 165.1.36 п. 165.1 ст. 165, п.п. 3 і 4 п. 170.13 ст. 170 Кодексу та п. 14 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Водночас п. 164.2 ст. 164 Кодексу визначено перелік доходів, що включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, зокрема, дохід у вигляді відшкодування матеріальної або немайнової (моральної) шкоди, крім: сум, що за рішенням суду спрямовуються на відшкодування збитків, завданих платнику податку внаслідок заподіяння йому матеріальної шкоди, а також шкоди життю та здоров`ю, а також відшкодувань моральної шкоди в розмірі, визначеному рішенням суду, але не вище чотирикратного розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 01 січня звітного (податкового) року, або в розмірі, визначеному законом (п.п. «а» п.п. 164.2.14 п. 164.2 ст. 164 Кодексу).

Відповідно до п. 167.1 ст. 167 Кодексу ставка податку становить 18 відс. Бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику (крім випадків, визначених у п.п. 167.2 - 167.5 цієї статті).

Також вказаний дохід є об`єктом оподаткування військовим збором для платників, зазначених у п.п. 1 п.п. 1.1 п. 16 1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу (п.п. 1 п.п. 1.2 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Ставка військового збору становить, зокрема, для платників, зазначених у п.п. 1 п.п. 1.1 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, - 5 відсотків від об`єкта оподаткування, визначеного п.п. 1 п.п. 1.2 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, крім доходів, які оподатковуються за ставкою, визначеною п.п. 4 п.п. 1.3 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу (п.п. 1 п.п. 1.3 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) податку на доходи фізичних осіб та військового збору до бюджету здійснюється у порядку, встановленому ст. 168 Кодексу та п.п. 1.4 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Отже, у разі якщо відшкодування немайнової (моральної) шкоди виплачується юридичною особою на підставі рішення суду платнику податків - фізичній особі (близькому родичу загиблого працівника), то сума такої шкоди оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах.

При цьому юридична особа зобов`язана виконати усі функції податкового агента, встановлені Кодексом, зокрема, в частині нарахування, утримання та сплати (перерахування) податку на доходи фізичних осіб і військового збору до бюджетів.

Крім цього, така юридична особа як податковий агент прирівнюється до платників податку і має права та виконує обов`язки, встановлені Кодексом для платників податків.

Зауважуємо, що обов`язок з нарахування, утримання та сплати податку на доходи фізичних осіб і військового збору, з доходу, нарахованого фізичній особі на підставі рішення суду, виникає у юридичної особи (боржника), незалежного від того, що виплата зазначеного доходу здійснюється через виконавчу службу.

Порядок подання річної декларації про майновий стан і доходи (податкової декларації) передбачено ст. 179 Кодексу.

Так, відповідно до п. 179.2 ст. 192 Кодексу обов`язок платника податку щодо подання податкової декларації вважається виконаним і податкова декларація не подається, якщо такий платник податку отримував доходи, зокрема, виключно від податкових агентів незалежно від виду та розміру нарахованого (виплаченого, наданого) доходу, крім випадків, прямо передбачених розділом ІV Кодексу.

Таким чином, оскільки фізична особа отримує дохід у вигляді відшкодування моральної шкоди від податкового агента, то обов`язку щодо подання декларації про майновий стан і доходи у фізичної особи не виникає».

Не погоджуючись із означеною індивідуальною податковою консультацією Державної податкової служби України від 08.09.2025 №4805/ІПК/99-00-24-03-0, позивач звернувся до суду за захистом своїх прав.

Переглядаючи рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції виходить із такого.

Приписами пп. 14.1.172-1 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України визначено, що індивідуальна податкова консультація - роз`яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.

Згідно ст.52 ПК України за зверненням платників податків у паперовій або електронній формі контролюючий орган, визначений підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, надає їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на такий контролюючий орган, протягом 25 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.

За вибором платника податків індивідуальна податкова консультація надається в усній, у паперовій або електронній формі. Індивідуальна податкова консультація, надана у паперовій або електронній формі, обов`язково повинна містити назву - індивідуальна податкова консультація, реєстраційний номер в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій, опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, зазначених у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання таких норм законодавства.

Відповідно до ст.53 ПК України платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому у паперовій або електронній формі індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.

По суті наданої податкової консультації суд зазначає таке.

Згідно ст.162 ПК України платниками податку на доходи фізичних осіб є зокрема фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; податковий агент.

Податковим агентом щодо податку на доходи фізичних осіб підпункт 14.1.180 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначає, зокрема, юридичну особу (її філію, відділення, інший відокремлений підрозділ), яка незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язана нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.

Згідно ст.164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.

Підпункт «а» підпункту 164.2.14 пункту 164.2 статті 164 ПК України визначає, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається зокрема дохід у вигляді неустойки (штрафів, пені), відшкодування матеріальної або немайнової (моральної) шкоди, крім сум, що за рішенням суду спрямовуються на відшкодування збитків, завданих платнику податку внаслідок заподіяння йому матеріальної шкоди, а також шкоди життю та здоров`ю, а також відшкодувань моральної шкоди в розмірі, визначеному рішенням суду, але не вище чотирикратного розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року, або в розмірі, визначеному законом.

Суд апеляційної інстанції зауважує, що Законом України від 16.01.2020 № 466-IX пп. «а» підпункту 164.2.14 пункту 164.2 статті 164 ПК України доповнено словами «а також відшкодувань моральної шкоди в розмірі, визначеному рішенням суду, але не вище чотирикратного розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року, або в розмірі, визначеному законом», однак застосування сполучника «а також» підтверджує, що згаданий перелік був доповнений новою нормою права, яка не змінює зміст інших складових частин пп. «а» підпункту 164.2.14 пункту 164.2 статті 164 ПК України.

Таким чином, шкода, завдана життю та здоров`ю, може бути як майновою, так і немайновою (моральною) та до цієї частини пп. «а» підпункту 164.2.14 пункту 164.2 статті 164 ПК України зміни законодавцем не внесені, зокрема не зазначено, що лише відшкодування майнової шкоди, завданої життю та здоров`ю, не підлягає включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, тому немає підстав для ототожнення відшкодування моральної шкоди, завданої життю та здоров`ю, з іншим відшкодуванням моральної шкоди, яке підлягає оподаткуванню в разі перевищення її розміром чотирикратного розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 01 січня звітного (податкового) року.

Судом враховано, що спірна індивідуальна податкова консультація надана на запит позивача в порядку ст. 52 ПК України з метою роз`яснення практичного застосування норм Податкового кодексу України щодо порядку виконання податкових обов`язків, що виникають під час виконання рішень суду про стягнення моральної шкоди, завданої смертю фізичної особи (працівника підприємства), що відшкодовується чоловікові (дружині), батькам (усиновлювачам), дітям (усиновленим) загиблого працівника, а також особам, які проживали з нею однією сім`єю, яка відшкодовується підприємством на користь близького родича.

Отже, спірний випадок стосується стягнення моральної шкоди, завданої смертю фізичної особи, що відшкодовується чоловікові (дружині), батькам (усиновлювачам), дітям (усиновленим) загиблого працівника, а також особам, які проживали з нею однією сім`єю, а тому сума такого стягнення не підлягає оподаткуванню.

Суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що в спірному випадку не підлягають застосуванню доповнення до пп. «а» підпункту 164.2.14 пункту 164.2 статті 164 ПК України, внесені Законом України від 16 січня 2020 року № 466-ІХ.

Аналогічний висновок міститься у постанові Верховного Суду від 25.01.2023 у справі № 598/438/21.

Відтак, суд першої інстанції обґрунтовано вказав, що спірна індивідуальна податкова консультація Державної податкової служби України від 08.09.2025 №4805/ІПК/99-00-24-03-0 суперечить приписам ПК України, а отже є протиправною та підлягає скасуванню.

Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції.

Передбачені ст. 317 КАС України підстави для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового рішення відсутні.

Керуючись ст. 311, 315, 316, 321, 322, 327, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу Державної податкової служби України залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 листопада 2025 року у справі № 160/27074/25 - залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили відповідно до ст.325 КАС України, може бути оскаржена до касаційного суду у випадках та строки, встановлені ст.ст.328, 329 КАС України.

Головуючий - суддя І.Ю. Добродняк

суддя Я.В. Семененко

суддя А.В. Суховаров