Постанова від 01 липня 2026 р. у справі №560/1186/26 — Сьомий апеляційний адміністративний суд

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 560/1186/26

Суддя-доповідач Яремчук К.О.

02 липня 2026 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

судді-доповідача Яремчукa К.О., суддів - Гнап Д.Д., Сушка О.О.,

за участі секретаря судового засідання Криворучко А.С.,

представниці апелянта Ткачук Н.І.,

представниці позивача Бабчук О.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційні скарги Головного управління ДПС у Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 23 березня 2026 року та на додаткове рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 01 квітня 2026 року у справі за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Короткий зміст позовних вимог та рішень суду першої інстанції

У січні 2026 року до Хмельницького окружного адміністративного суду з позовною заявою звернувся ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Хмельницькій області, у якій просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення №№ 0011052407, 0011102407, 0011062407, 0011002407, що прийняті Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області 14 січня 2026 року.

В обґрунтування позовних вимог позивав зазначав, що підставою для винесення згадуваних вище податкових повідомлень-рішень слугували висновки контролюючого органу про порушення фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 у 2022 році умов перебування на 2 групі спрощеної системи оподаткування у зв`язку із здійсненням діяльності, що не дає права на перебування на спрощеній системі оподаткування, а саме діяльності у сфері фінансового посередництва (надання поворотної фінансової допомоги на постійній основі).

Позивач вказував, що у спірний період ним дійсно надавалася поворотна фінансова допомога зокрема й фізичній особі-підприємцю ОСОБА_2 , проте надання ним коштів за договорами про поворотну фінансову допомогу іншій особі не свідчить про здійснення діяльності у сфері фінансового посередництва, адже такі кошти надавалися без нарахування відсотків.

На думку позивача, твердження податкового органу про порушення ним умов перебування на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності та необхідність застосування загальних умов оподаткування є безпідставними.

Відтак, не погодившись із прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями, позивач оскаржив їх в судовому порядку.

За результатами розгляду такого позову Хмельницький окружний адміністративний суд 23 березня 2026 року ухвалив рішення, яким задовольнив позовні вимоги ОСОБА_1 та визнав протиправними і скасував податкові повідомлення-рішення №№ 0011052407, 0011102407, 0011062407, 0011002407, що прийняті Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області 14 січня 2026 року.

Ухвалюючи судове рішення про задоволення позову, суд першої інстанції виходив із того, що протягом 2022 року між позивачем та фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 укладено договори про надання поворотної фінанової допомоги, за умовами яких така допомога надавалася ОСОБА_1 на безоплатній основі, тобто плата за користування коштами на користь ОСОБА_1 не стягувалася.

Окружний адміністративний суд дійшов висновку, що укладення таких договорів не мало на меті отримання позивачем доходу, а тому не може розцінюватись як надання позивачем послуг з фінансового посередництва.

При цьому під час перевірки не встановлено випадків отримання позивачем плати за надання поворотної фінансової допомоги, так само, як і не виявлено випадків порушення ОСОБА_2 строків повернення коштів, отриманих як поворотна фінансова допомога.

Отже, суд виснував, що доводи відповідача про порушення позивачем умов перебування на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності та необхідність застосування ним загальних умов оподаткування є безпідставними, а тому визнав протиправними та скасував прийняті податкові повідомлення-рішення.

Окрім того, за результатами розгляду заяви позивача щодо стягнення витрат на правничу допомогу адвоката Хмельницький окружний адміністративний суд 01 квітня 2026 року ухвалив додаткове рішення, яким подану заяву задовольнив частково та стягнув на користь ОСОБА_1 судові витрати на професійну правничу допомогу в сумі 5000 гривень за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Хмельницькій області.

Короткий зміст апеляційної скарги та відзиву на таку скаргу

Не погодившись із рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 23 березня 2026 року та додатковим рішенням цього ж суду від 01 квітня 2026 року, представник відповідача подав апеляційну скаргу, у якій, посилаючись на неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм матеріального права, просить їх скасувати та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог та заяви про стягнення витрат на правову допомогу відмовити.

Апеляційна скарга обґрунтована тим, що фізична особа-підприємець ОСОБА_1 у період з 01 березня 2018 року по 30 вересня 2023 року перебував на спрощеній системі оподаткування (був платником єдиного податку ІІ групи), ставка податку - 16 відсотків та відповідно до поданих податкових декларацій платника єдиного податку за вказаний період отримав дохід від здійснення підприємницької діяльності в загальній сумі 20 276 700 гривень.

Представник відповідача стверджує, що не можуть бути платниками єдиного податку першої - третьої груп суб`єкти господарювання, які здійснюють діяльність у сфері фінансового посередництва, крім діяльності у сфері страхування, яка здійснюється страховими агентами, визначеними Законом України від 07 березня 1996 року № 85/96-ВР "Про страхування" зі змінами та доповненнями, сюрвейєрами, аварійними комісарами та аджастерами, визначеними у розділі III Податкового кодексу України (підпункт 6 підпункту 291.5.1 пункту 291.5 статті 291 Податкового кодексу України).

Водночас документальною плановою виїзною перевіркою щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати позивачем обов`язкових платежів встановлено, що фізична особа-підприємець ОСОБА_1 у 2020 році порушив умови перебування на спрощеній системі оподаткування, а саме здійснював діяльність у сфері фінансового посередництва (надавав поворотну фінансову допомогу на постійній основі), а тому відповідно до приписів абзацу 5 підпункту 298.2.3 пункту 298.2 статті 298, абзацу 2 пункту 294.1 статті 294 Податкового кодексу України платник податків повинен був з 01 січня 2021 року перейти на загальну систему оподаткування, обліку та звітності.

Апелянт окрему увагу звернув на те, що представниця позивача в ході розгляду справи в суді першої інстанції визнала допущення її довірителем порушення податкового законодавства в частині завищення податкового кредиту на суму 389,26 гривень, в тому числі за лютий 2024 року - на суму 345,93 гривень, за квітень 2024 року - на суму 43,33 гривень, що було підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення № 0011102407, проте при прийнятті рішення судом першої інстанції таких обставин не враховано.

Окрім того, представник апелянта зазначив, що суд першої інстанції, врахувавши складність справи, визнав обґрунтованими понесені позивачем витрати на професійну правничу допомогу в розмірі 5000 гривень. Проте, на думку апелянта, такий висновок суду є суперечливим та належним чином не мотивованим, оскільки, визнавши, що справа не є складною, суд не навів переконливих мотивів, чому понесені позивачем витрати на професійну правничу допомогу в розмірі 5000 гривень відповідає критеріям співмірності та розумності.

На думку представника скаржника, наведене в сукупності свідчить про те, що як рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 23 березня 2026 року, так і додаткове рішення цього ж суду від 01 квітня 2026 року прийняті без урахування всіх обставин справи та без об`єктивного дослідження наявних у справі доказів, що є підставою для їх скасування та прийняття нового рішення на користь суб`єкта владних повноважень.

У встановлений судом строк представницею позивача подано відзив на апеляційну скаргу, у якому просила апеляційні скарги залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції від 23 березня 2026 року та додаткове рішення від 01 квітня 2026 року - без змін.

Стислий виклад встановлених обставин

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 протягом періоджу з 16 лютого 2018 року по 31 грудня 2024 року перебував спочатку на спрощеній системі оподаткування, а згодом перейшов на загальну систему податкування, обліку і звітності.

Протягом періоду з 17 листопада по 28 листопада 2025 року посадовими особами Головного управління ДПС у Хмельницькій області проведена документальна планова виїзна перевірка з питань дотримання фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 вимог податкового законодавства за період з 16 лютого 2018 року по 31 грудня 2024 року і правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 05 січня 2013 року по 20 червня 2017 року (первинна реєстрація) та з 16 лютого 2018 року по 31 грудня 2024 року (повторна реєстрація).

За результатами перевірки 12 грудня 2025 року складено акт № 24557/22-01-24-07/ НОМЕР_1 , у якому зафіксовано наступні порушення:

- пункту 44.1 статті 44, пункту 164.1 статті 164, пункту 177.1, пункту 177.2 статті 177, абзацу 5 підпункту 298.2.3 пункту 298.2 статті 298 Податкового кодексу України, в результаті чого внаслідок заниження оподаткованого доходу від здійснення господарської діяльності підприємцем занижено податок на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування в загальній сумі 502 674,65 гривень за 2021-2023 звітні роки, в тому числі: за 2021 рік - 150 350,04 гривень; за 2022 рік - 185 366,52 гривень; за 2023 рік - 166 958,09 гривень;

- пункту 164.1 статті 164, пункту 177.2 статті 177, абзацу 5 підпункту 298.2.3 пункту 298.2 статті 298, підпункту 1.4 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, в результаті чого платником податків у перевіреному періоді занижено показник чистого доходу, відповідно занижено та підлягає сплаті в бюджет військовий збір за результатами річного декларування в сумі 41 889,55 гривень за 2021-2023 звітні роки, в тому числі: за 2021 рік - 12529,17 гривень, за 2022 рік - 15 447,21 гривень, за 2023 рік - 13 913,17 гривень;

- статті 2 та 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР із змінами та доповненнями, в результаті чого фізичною особою-підприємцем не проведено розрахункові операції (не оприбутковано торгівельну виручку) через реєстратори розрахункових операцій на загальну суму 4039689,33 гривень;

- пункту 180.1 статті 180, пункту 181.1 статті 181, пункту 183.1 статті183, пункту 184.1, пункту 184.7 статті 184, пункту185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пункту 193.1 статті 193, пункту 198.6 статті 198, пункту 200.1 статті 200, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, в результаті чого підприємцем занижено податок на додану вартість, який сплачується до бюджету, всього в сумі 2733389,26 гривень, в тому числі: 1) внаслідок несвоєчасної реєстрації платником ПДВ в сумі 2733000 гривень; 2) внаслідок включення до податкового кредиту відповідного періоду суми ПДВ по податковим накладним не по даті реєстрації накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, а по даті її виписки, на загальну суму 389,26 гривень, в тому числі за лютий 2024 року - на суму 345,93 гривень, за квітень 2024 року - на суму 43,33 гривень

На підставі акту перевірки Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області 14 січня 2026 року прийнято наступні податкові повідомлення-рішення:

№ 0011052407, яким ОСОБА_1 збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, сплаченого за результатами річного декларування, на 537 901,11 гривень, в тому числі за податковими зобов`язаннями - на суму 502 674,65 гривень та за штрафними (фінансовими) санкціями - на суму 35232,46 гривень;

№ 0011062407, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору, що сплачений фізичними особами за результатами річного декларування, на суму 44 825,52 гривень, в тому числі за податковими зобов`язаннями - на суму 41 889,55 гривень та за штрафними (фінансовими) санкціями - на суму 2936,04 гривень;

№ 0011002407, яким до ОСОБА_1 застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 2 873 741,54 гривень за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій;

№ 0011102407, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 3 006 727,90 гривень, в тому числі за податковими зобов`язаннями - на суму 2 733 389 гривень та штрафними (фінансовими) санкціями - на 273 338,90 гривень.

Підставою для прийняття згадуваних вище податкових повідомлень-рішень слугували висновки про порушення фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 умов перебування на 2 групі спрощеної системи оподаткування у зв`язку із здійсненням діяльності, що не дає права на перебування на спрощеній системі оподаткування, а саме діяльності у сфері фінансового посередництва (надання поворотної фінансової допомоги на постійній основі фізичні особі-підприємцю ОСОБА_3 ).

Оцінка аргументів учасників справи і висновків суду першої інстанції

Приписами частин першої - третьої статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.

Суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.

Перевіривши доводи апеляційної скарги та виходячи з меж апеляційного перегляду, визначених статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів враховує наступне.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України (надалі - ПК України).

Відповідно до пункту 15.1 статті 15 ПК України платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об`єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об`єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов`язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом.

Підпунктом 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України встановлено, що платники податків зобов`язані сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Пунктом 44.1 статті 44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Так, встановленими у цій справі обставинами підтверджується те, що підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень слугувало допущення фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 порушень умов перебування на 2 групі спрощеної системи оподаткування у зв`язку із здійсненням діяльності, що не дає права перебувати на спрощеній системі оподаткування, а саме діяльності у сфері фінансового посередництва (надання поворотної фінансової допомоги на постійній основі).

Про спрощену систему поподаткування, обліку та звітності йдеться у главі 1 розділу XIVПК України, пунктом 291.2 статті 291 якої визначено, що спрощена система оподаткування, обліку та звітності - особливий механізм справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених пунктом 297.1 статті 297 цього Кодексу, на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, визначених цією главою, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності.

Відповідно до пункту 291.3 статті 291 ПК України юридична особа чи фізична особа - підприємець може самостійно обрати спрощену систему оподаткування, якщо така особа відповідає вимогам, встановленим цією главою, та реєструється платником єдиного податку в порядку, визначеному цією главою.

Пунктом 291.4 статті 291 ПК України передбачено, що суб`єкти господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, поділяються на такі групи платників єдиного податку, зокрема, друга група - фізичні особи - підприємці, які здійснюють господарську діяльність з надання послуг, у тому числі побутових, платникам єдиного податку та/або населенню, виробництво та/або продаж товарів, діяльність у сфері ресторанного господарства, за умови, що протягом календарного року відповідають сукупності таких критеріїв: не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, одночасно не перевищує 10 осіб; обсяг доходу не перевищує 1500000 гривень.

Водночас згідно з пунктами 177.1, 177.2 статті 177 ПК України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

У разі якщо фізична особа - підприємець отримує інші доходи, ніж від провадження підприємницької діяльності, у межах обраних ним видів такої діяльності, такі доходи оподатковуються за загальними правилами, встановленими цим Кодексом для платників податку - фізичних осіб (пункт 177.6 статті 177 ПК України).

За приписами пункту 292.1 статті 292 ПК України доходом платника єдиного податку є для фізичної особи - підприємця - дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній пунктом 292.3 цієї статті. При цьому до доходу не включаються отримані такою фізичною особою пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, доходи у вигляді бюджетних грантів, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності.

В силу приписів пункту 292.11 статті 292 ПК України, до складу доходу, визначеного цією статтею, не включаються зокрема суми фінансової допомоги, наданої на поворотній основі, отриманої та поверненої протягом 12 календарних місяців з дня її отримання, та суми кредитів.

Згідно з підпунктом 6 підпункту 291.5.1 пункту 291.5 статті 291 ПК України не можуть бути платниками єдиного податку першої - третьої груп суб`єкти господарювання (юридичні особи та фізичні особи - підприємці), які здійснюють діяльність у сфері фінансового посередництва, крім діяльності у сфері страхування, яка здійснюється страховими агентами, визначеними Законом України "Про страхування", сюрвейєрами, аварійними комісарами та аджастерами, визначеними розділом III цього Кодексу.

Відповідно до підпункту п`ятого підпункту 298.2.3 пункту 298.2 статті 298 ПК України платники єдиного податку зобов`язані перейти на сплату інших податків і зборів, визначених цим Кодексом, у таких випадках та в строки - у разі здійснення видів діяльності, які не дають права застосовувати спрощену систему оподаткування, або невідповідності вимогам організаційно-правових форм господарювання - з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому здійснювалися такі види діяльності або відбулася зміна організаційно-правової форми.

З огляду на приписи підпункту 6 підпункту 291.5.1 пункту 291.5 статті 291 ПК України, якими встановлено заборону планикам єдиного податку першої - третьої груп здійснювати діяльність у сфері фінансового посередництва (за винятком деяких випадків), податковий орган розцінив надання позивачем фінансової поворотної допомоги на постійній основі як здійснення саме фінансового посередництва (визначення якого взято із Господарського кодексу України).

Встановлені у цій справі обставини свідчать про те, що протягом 2022 року між фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 та фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 укладено договори про надання поворотної фінансової допомоги на загальну суму 3 407 000 гривень.

Відповідно до змісту згадуваних вище договорів фізична особа-підприємець ОСОБА_1 надає фізичній особі-підприємцю ОСОБА_2 кошти у вигляді поворотної фінансової допомоги, а останній, в свою чергу, зобов`язується повернути надані грошові кошти в порядку та на умовах, передбачених цим договором.

Поворотна фінансова допомога надається на безоплатній та безпроцентній основі, тобто будь-яка плата за користування грошовими коштами та сплата процентів чи інших компенсацій сторонами не стягується (пункт 2.3 договорів).

Відповідно до пункту 3.1 зазначених договорів повернення грошових коштів проводиться шляхом перерахування коштів на розрахунковий рахунок в установі, який зазначений в реквізитах даних договорів, або шляхом внесення до каси підприємства в термін не пізніше року після його укладення.

Привертає увагу той факт, що умовами укладених договорів чітко передбачено їх безоплатний характер, на чому варто наголосити, адже в контексті досліджуваних правовідносин така обставина є ключовою.

Матеріали справи свідчать, що фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 повернуто позивачеві фінансову допомогу в обумовлений договорами строк в тому розмірі, в якому грошові кошти надавались, без будь яких додаткових платежів (відсотків), що підтверджується актом звірки взаємних розрахунків за період з січня 2020 року по 18 квітня 2023 року між фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 та фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 , який складений на підставі прихідних касових ордерів відповідно до укладених договорів.

При цьому в ході перевірки посадові особи податковго органу не виявили випадків отримання позивачем плати за надання поворотної фінансової допомоги, так само, як і не виявлено випадків порушення строків повернення коштів, отриманих як поворотна фінансова допомога.

Водночас, на переконання контролюючого органу, оскільки позивачем надавалася поворотна фінансова допомога, надання якої розцінено як здійснення діяльності у сфері фінансового посередництва (що заборонено для платників єдиного податку першої - третьої груп), тому ОСОБА_1 порушено умови перебування на другій групі спрощеної системи оподаткування.

В апеляційній скарзі її автор вказує на те, що суд першої інстанції помилково не врахував таких міркувань, що, на його думку, й призвело до неправильних висновків.

Однак апеляційний суд не поділяє таку думку скаржника з огляду на таке.

ПК України не містить визначення поняття "фінансове посередництво".

В акті перевірки містяться посилання на положення статті 333 Господарського кодексу України, згідно з якими фінансовим посередництвом є діяльність, пов`язана з отриманням та перерозподілом фінансових коштів, крім випадків, передбачених законодавством. Фінансове посередництво здійснюється установами банків та іншими фінансово-кредитними організаціями.

Проте відповідачем не враховано того, що статтю 333 виключено з Господарського кодексу України на підставі Закону України "Про стархування", що прийнятий 18 листопада 2021 року № 1909-ІХ. Більше того, Господарський кодекс України втратив чинність 28 серпня 2025 року на підставі Закону України "Про особливості регулювання діяльності юридичних осіб окремих організаційно-правових форм у перехідний період та об`єднань юридичних осіб" від 09 січня 2025 року № 4196-ІХ.

Відтак посилання в акті перевірки на положення Господарського кодексу України, який, по-перше, з 01 січня 2024 року не містить норму, яка наводила визначення "фінансового посередництва", а по-друге, з 28 серпня 2025 року взагалі втратив чинність, є недоречним.

Водночас відповідно до статті 1046 Цивільного кодексу України за договором позики одна сторона (позикодавець) передає у власність другій стороні (позичальникові) грошові кошти або інші речі, визначені родовими ознаками, а позичальник зобов`язується повернути позикодавцеві таку ж суму грошових коштів (суму позики) або таку ж кількість речей того ж роду та такої ж якості.

На підставі статті 1047 Цивільного кодексу України договір позики укладається у письмовій формі, якщо його сума не менш як у десять разів перевищує встановлений законом розмір неоподатковуваного мінімуму доходів громадян, а у випадках, коли позикодавцем є юридична особа, - незалежно від суми.

Абзацом восьмим підпункту 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що поворотна фінансова допомога - сума коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій у вигляді плати за користування такими коштами, та є обов`язковою до повернення.

Вище уже йшлося про те, що встановленим є той факт, що грошові кошти надавалися фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 іншому підприємцю на умовах повернення без нарахування відсотків на суму позики або інших компенсацій.

З огляду на викладене колегія суддів погоджується із висновками суду першої інстанції про те, що надання власних коштів у якості поворотної фінансової допомоги (позики) не може вважатись фінансовим посередництвом, оскільки операція фінансового посередництва пов`язана з отриманням та перерозподілом фінансових коштів, тобто, залучених коштів, які і передаються у позику.

Водночас надання поворотної фінансової допомоги іншій особі може розцінюватись як фінансове посередництво виключно у разі отримання та перерозподілу фінансових коштів.

Однак матеріали справи не містять доказів, які б свідчили про те, що надані позивачем кошти були пов`язані з отриманням та перерозподілом коштів.

З огляду на зазначене безпідставними слід визнати доводи апелянта про те, що діяльність з надання фізичною особою-підприємцем поворотної безвідсоткової фінансової допомоги іншому суб`єкту господарювання має розглядатися як підприємницька діяльність у сфері фінансового посередництва.

Окрім того, надання безвідсоткової фінансової допомоги, що мало місце у цьому випадку, не має жодних ознак фінансової послуги, оскільки не спрямоване на отримання прибутку.

При цьому колегія суддів вкотре наголошує на тому, що відповідачем не встановлено випадків отримання позивачем плати за надання поворотної фінансової допомоги.

Посилання скаржника на положення Закону України "Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг", у пункті 5 частини 1 статті 1 якої наведено визначення "фінансової послуги", слід оцінити критично, адже згаданий нормативно-правовий акт втрати чинність з 01 січня 2024 року на підставі Закону України "Про фінансові послуги та фінансові компанії" від 14 грудня 2021 року № 1953-IX.

За наведених обставин колегія суддів вважає обгрунтованими висновки окружного адміністративного суду про неправомірність прийнятих податковим органом податкових повідомлень-рішень, якими позивачеві донараховано податкові зобов`язання та нараховано штрафні санкції у зв`язку із порушенням податкового законодавства, що описане вище.

Разом із тим колегія суддів враховує те, що податковим повідомленням-рішенням № 0011102407, що прийняте 14 січня 2026 року, позивачеві збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 3006727,90 гривень, в тому числі за податковими зобов`язаннями - на суму 2 733 389 гривень та нарахованими штрафними (фінансовими) санкціями на суму 273 338,90 гривень.

При цьому згадуване податкове рішення прийнято у зв`язку із заниженням, на переконання контролюючого органу, фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 податку на додану вартість, який сплачується до бюджету, в загальній сумі 2733389,26 гривень, в тому числі:

- внаслідок несвоєчасної реєстрації платником податку на додану вартість в сумі 2 733 000 гривень за лютий 2021 року - вересень 2023 року;

- внаслідок включення до податкового кредиту відповідного періоду суми податку на додану вартість по податковим накладним не по даті реєстрації накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, а по даті її виписки на загальну суму 389,26 гривень, в тому числі за лютий 2024 року - на суму 345,93 гривень, за квітень 2024 року - на суму 43,33 гривень.

Водночас, незважаючи на оскарження згаданого податкового повідомлення-рішення повністю, при цьому як в ході розгляду справи в суді першої інстанції, так і під час апеляційного перегляду представниця позивача не заперечувала (фактично визнала) факт допущення її довірителем порушення податкового законодавства, що полягало у включенні до податкового кредиту сум податку на додану вартість в розмірі 389,26 гривень, що, в свою чергу, є підставою для скасування відповідного податкового рішення в частині за виключенням цієї суми з донарахованого податкового зобов`язання та нарахованих на таку суму штрафних (фінансових) санкцій (38,90 гривень).

З огляду на викладене колегія суддів вважає помилковими висновки суду першої інстанції про наявність підстав для скасування податкового повідомлення рішення № 0011102407 від 14 січня 2026 року в цій частині.

Таким чином, рішення суду першої інстанції від 23 березня 2026 року вцілому є правильним, за винятком неврахування судом визнання представницею позивача факту допущення окремих порушень ОСОБА_1 податкового законодавства на суму 389,26 гривень.

З приводу доводів апелянта про помилковість додаткового рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 01 квітня 2026 року, то тут слід врахувати наступне.

Частиною 1 статті 132 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи.

Водночас до витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати: 1) на професійну правничу допомогу; 2) витрати сторін та їх представників, що пов`язані із прибуттям до суду; 3) пов`язані із залученням свідків, спеціалістів, перекладачів, експертів та проведенням експертиз; 4) пов`язані з витребуванням доказів, проведенням огляду доказів за їх місцезнаходженням, забезпеченням доказів; 5) пов`язані із вчиненням інших процесуальних дій або підготовкою до розгляду справи (частина 3 статті 132 Кодексу адміністративного судочинства України).

Відтак витрати на професійну правничу допомогу належать до витрат, пов`язаних з розглядом справи.

При цьому про деякі особливості витрат на професійну правничу допомогу йдеться у статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України.

Так, цією нормою визначено, що витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави. За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.

Для цілей розподілу судових витрат:

1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою;

2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.

Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.

Розмір витрат на оплату послуг адвоката, виходячи із положень частини 5 статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України, має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.

У разі недотримання вимог частини 5 цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами.

Обов`язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами.

Правила розподілу судових витрат встановлені статтею 139 Кодексу адміністративного судочинства України, частиною 1 якої передбачено, що при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Згідно з частиною 7 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо).

При вирішенні питання про розподіл судових витрат суд враховує: 1) чи пов`язані ці витрати з розглядом справи; 2) чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, в тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес; 3) поведінку сторони під час розгляду справи, що призвела до затягування розгляду справи, зокрема, подання стороною явно необґрунтованих заяв і клопотань, безпідставне твердження або заперечення стороною певних обставин, які мають значення для справи, тощо; 4) дії сторони щодо досудового вирішення спору (у випадках, коли відповідно до закону досудове вирішення спору є обов`язковим) та щодо врегулювання спору мирним шляхом під час розгляду справи, стадію розгляду справи, на якій такі дії вчинялись (частина 9 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України).

Зміст наведених положень процесуального закону дає підстави дійти висновку, що лише документально підтверджені судові витрати на правничу допомогу адвоката підлягають компенсації стороні, яка не є суб`єктом владних повноважень, у випадку задоволення позовних вимог за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень.

При визначенні суми відшкодування судових витрат суд повинен керуватися критерієм реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерієм розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та суті виконаних послуг. Витрати на правову допомогу мають бути документально підтверджені та доведені договором про надання правничої допомоги, актами приймання-передачі наданих послуг, платіжними документами про оплату таких послуг, розрахунками таких витрат тощо.

Водночас при визначенні суми компенсації витрат, понесених на правничу допомогу, необхідно досліджувати на підставі належних та допустимих доказів обсяг фактично наданих адвокатом послуг і виконаних робіт, кількість витраченого часу, розмір гонорару, співмірність послуг категорії складності справи, витраченого адвокатом часу, об`єму наданих послуг, ціни позову та (або) значенню справи. При цьому суд має враховувати, що розмір відшкодування судових витрат, не пов`язаних зі сплатою судового збору, повинен бути співрозмірним з ціною позову, тобто не має бути явно завищеним порівняно з ціною позову. Також судом мають бути враховані критерії об`єктивного визначення розміру суми послуг адвоката.

Так, стягуючи на користь позивача витрати на правничу допомогу в розмірі 5000 гривень, окружний адміністративний суд, враховуючи складність справи, дійшов висновку про необхідність стягнення витрат, пов`язаних з правничою допомогою адвоката, саме в такій сумі, а не 70000 гривень, як на тому наполягав позивач.

Перевіряючи правомірність ухвалення такого судового рішення, колегія суддів керується наступним.

За умовами договору від 01 липня 2025 року про надання правової допомоги № 14, укладеного між адвокатом Бабчук О.В. та Данішевським В.М., адвокат зобов`язується надати правничу допомогу клієнту, в тому числі щодо представництва та захисту інтересів останнього в адміністративних судах.

Відповідно до пункту 4 згадуваного договору за надання юридичних послуг оплата проводиться за домовленістю по факту підписання акту виконаних робіт.

Актом приймання-передачі наданих послуг від 30 січня 2026 року підтверджується те, що адвокатом надано Данішевському В.М. правничу допомогу за договором від 01 липня 2025 року вартістю 20000 гривень.

Іншим актом приймання-передачі наданих послуг від 23 березня 2026 року підтверджується те, що адвокатом надано Данішевському В.М. правничу допомогу за договором від 01 липня 2025 року вартістю 50000 гривень.

Зі звіту про детальний опис робіт (наданих послуг) за договором про надання правової допомоги від 01 липня 2025 року № 14 слідує, що адвокатом надано клієнту наступні послуги: підготовлено заперечення до акту перевірки (витрачено 5 годин часу), складено позовну заяву (витрачено 5,3 години часу), здійснено підготовку до участі в судовому засіданні (витрачено 1 годину часу), підготовлено відповідь на відзив (витрачено 3 години часу), здійснено підготовку до участі в судовому засіданні (витрачено 1 годину часу), здійснено підготовку до вступного слова позивача, участь в судовому засіданні (витрачено 2 години часу).

Платіжними інструкціями № 1277 від 30 січня 2026 року та № 3594 від 23 березня 2025 року підтверджується те, що ОСОБА_1 сплатив на користь адвоката Бабчук В.М. грошові кошти в загальному розмірі 70000 гривень.

Проаналізувавши розрахунок витрат на професійну правничу допомогу та врахувавши критерії обґрунтованості та доцільності понесених позивачем витрат, суд першої інстанції дійшов висновку, що розмір витрат на оплату послуг адвоката в розмірі 5000 гривень є співмірним із складністю справи та наданими послугами, обсягом наданих послуг та виконаних робіт та значенням справи для сторони.

Колегія суддів вважає такі висновки цілком обґрунтованими, адже окружним адміністративним судом враховано наведені у поданому відповідачем клопотанні про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката мотиви. У підсумку суд зменшив розмір таких витарт до 5000 гривень, що відповідатиме принципам співмірності та справедливості.

Отже, слід констатувати, що апелянтом не спростовано висновків суду про правомірність стягнення на користь позивача витрат на професійну правничу допомогу в розмірі 5000 гривень.

Висновки за результатами розгляду апеляційної скарги

Відповідно до частин 1 - 3 статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

На переконання колегії суддів, рішення суду першої інстанції від 23 березня 2026 року не в повній мірі відповідає зазначеним вище вимогам процесуального закону.

Доводи апеляційної скарги, які були підставою для відкриття апеляційного провадження, частково знайшли своє підтвердження під час апеляційного перегляду, а тому приймаються судом як належні.

При цьому доводи апелянта про порушення судом норм процесуального права під час ухвалення додаткового судового рішення є помилковими.

В силу приписів пунктів 1 та 2 частини 1 статті 315 Кодексу адміністративного судочинства України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право: залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін; скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Відповідно до статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є зокрема неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права (стаття 317 Кодексу адміністративного судочинства України).

З огляду на на те, що доводи апеляційної скарги підтвердилися лише в частині, що стосується неврахування судом першої інстанції визнання представницею позивача факту допущення окремих порушень ОСОБА_1 податкового законодавства на суму 389,26 гривень, а в іншій частині аргументи апелянта апеляційний суд відхилив, тому рішення суду першої інстанції від 23 березня 2026 року слід скасувати в частині задоволення позовної вимоги щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0011102407, що прийняте Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області 14 січня 2026 року, яким збільшено суму грошового зобов`язання на 389,26 гривень та нараховано штрафні (фінансові) санкції на суму 38,90 гривень.

Висновки щодо розподілу судових витрат

Відповідно до частини 6 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

З огляду на приписи частини 6 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України відсутні підстави для зміни розподілу судових витрат.

Керуючись статтями 139, 243, 250, 308, 312, 315, 316, 317, 321, 322, 325, 329 Кодексу адміністративного судочинства України,

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 23 березня 2026 року задовольнити частково.

Рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 23 березня 2026 року скасувати в частині задоволення позовної вимоги щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0011102407, що прийняте Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області 14 січня 2026 року, в частині збільшення суми грошового зобов`язання на 389,26 гривень та нарахування штрафних (фінансових) санкцій на суму 38,90 гривень.

Ухвалити в цій частині нову постанову, якою позовні вимоги ОСОБА_1 задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0011102407, що прийняте Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області 14 січня 2026 року, в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 2732999,74 гривень та нарахування штрафних (фінансових) санкцій на суму 273300 гривень.

В іншій частині рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 23 березня 2026 року залишити без змін.

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області на додаткове рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 01 квітня 2026 року залишити без задоволення, а додаткове рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 01 квітня 2026 року - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена в касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом тридцяти днів з дня її проголошення.

Повний текст постанови складено 07 липня 2026 року

Суддя-доповідач Яремчук К.О.

Судді Гнап Д.Д. Сушко О.О.