Постанова від 06 липня 2026 р. у справі №520/33149/25 — Другий апеляційний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 липня 2026 р.Справа № 520/33149/25

Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Макаренко Я.М.,

Суддів: Жигилія С.П. , Перцової Т.С. ,

за участю секретаря судового засідання Кругляк М.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 23.02.2026, головуючий суддя І інстанції: Бадюков Ю.В., м. Харків, по справі № 520/33149/25

за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1

до Головного управління ДПС у Харківській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі- позивач, ФОП ОСОБА_1 ) звернулася до Харківського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління Державної податкової служби в Харківській області (далі- відповідач, ГУ ДПС в Харківській області), у якій просить суд:

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення – рішення від 25.08.2025 № 00416890707 та № 00416990707.

- судові витрати покласти на Відповідача – Головне управління ДПС у Харківській області.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 23.02.2026 року адміністративний позов Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Харківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень – задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 25.08.2025 № 00416890707 про застосування до ОСОБА_1 штрафних санкцій за порушення законодавства про патентування, нормативного регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг у розмірі 211527, 00 грн. (двісті одинадцять тисяч п`ятсот двадцять сім гривень).

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 25.08.2025 № 00416990707 про застосування до ОСОБА_1 штрафних санкцій за порушення закону у сфері виробництва та обігу алкогольних напоїв та тютюнових виробів у розмірі 360000, 00 грн. (триста шістдесят тисяч гривень).

Стягнуто на користь ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , р.н.о.к.п.п. НОМЕР_1 ) сплачену суму судового збору в розмірі 4572, 22 грн. (чотири тисячі п`ятсот сімдесят дві гривні 22 копійки) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Харківській області (вул. Григорія Сковороди, буд. 46, м. Харків, 61057, код ЄДРПОУ 43983495).

Головне управління Державної податкової служби в Харківській області, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, на невідповідність висновків суду першої інстанції обставинам справи, що призвело до неправильного вирішення справи, просить скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 23.02.2026 року та прийняти нове судове рішення, яким відмовити у задоволенні позову в повному обсязі.

За приписами ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги.

Колегія суддів, заслухавши доповідь обставин справи, перевіривши рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що вимоги апеляційної скарги підлягають частковому задоволенню, виходячи з наступного.

Судом першої інстанції встановлено, що ОСОБА_1 з 05.08.2008 зареєстрована як фізична особа – підприємець та перебуває на податковому обліку у Головному управлінні ДПС у Харківській області.

20 березня 2025 року між ФОП ОСОБА_1 та ОСОБА_2 було укладено договір оренди приміщення № 1 від 20.03.2025 р., положеннями якого передбачено, що Орендодавець передає, а ОСОБА_3 приймає в тимчасове платне користування приміщення, що є предметом оренди, і знаходиться за адресою АДРЕСА_2 , загальною площею 12,5 кв.м.

Розділами 4 та 10 передбачено, що строк дії цього Договору починає свій перебіг з 20 березня 2025 року та закінчується 20 березня 2026 року.

23.07.2025 заступником начальника Головного управління ДПС у Харківській області Світланою Подсохою на підставі підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 (здійснення функцій, визначених законодавством у сфері обігу алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального), підпунктів 19 -1.1.4, 19.1.14, 19-1. 1.16— 19-1. 1.20 пункту 19 -1. 1 статті 19-1, підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України, статті 15 Закону України від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», частини першої статті 16 Закону України від 19 грудня 1995 року № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», частини першої статті 72 Закону України від 18 червня 2024 року № 3817-ІХ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», прийнято наказ № 3313-п «Про проведення фактичної перевірки фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 (рнокпп НОМЕР_1 )», яким наказано провести з 24 березня 2025 року тривалістю не більше 10 діб фактичну перевірку фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 (рнокпп НОМЕР_1 ) за місцем фактичного провадження діяльності в господарському об`єкті, розташованому за адресою: АДРЕСА_2 за період з 18.03.2025 по день закінчення фактичної перевірки.

З тексту зазначеного наказу встановлено, що перевірка проводиться з метою здійснення контролю за дотриманням вимог Закону України від 19 грудня 1995 року № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», Закону України від 18 червня 2024 року № 3817-ІХ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», Закону України від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», Податкового кодексу України та інших нормативно-правових актів у сфері обігу підакцизних товарів, зокрема з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотриманням роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин із працівниками (найманими особами) тощо.

Відповідно бази даних ГУ ДПС 24.03.2025 ФОП ОСОБА_1 подана заява за формою 20-ОПП про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність де об`єктом оподаткування зазначено торгівельний павільйон та розміщення обладнання для торгівлі скрапленим вуглеводним газом, та земельна ділянка площею 0.0600 га за адресою: АДРЕСА_2 . Також 08.04.2025 року подана заява за Формою 20-ОПП про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність де об`єктом оподаткування зазначено резервуар ЗВГ-10. на 9960 л.

Також, до ГУ ДПС ФОП ОСОБА_1 подано заяву за Формою № 1-РРО про реєстрацію реєстратора розрахункових операцій від 31.03.2025 та 02.04.2025 зареєстровано РРО 461АЗС POS Mini, заводський номер TN80082155, фіскальний номер 3001192802 за місцем здійснення діяльності: АДРЕСА_2 . Зазначені обставини учасниками справи не заперечуються.

Відповідно до наказу ГУ ДПС від 23.07.2025 № 3313-п та на підставі відповідних направлень від 23.07.2025 фахівцями відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту 24.07.2025 року проведено фактичну перевірку торгівельного павільйону та розміщення обладнання для торгівлі скрапленим вуглеводним газом, розташованої за адресою: АДРЕСА_2 .

З акту фактичної перевірки № 31719/20/16/РРО/ НОМЕР_1 від 24.07.2025 встановлено, що під час проведеної перевірки встановлено, що оператор АЗС ОСОБА_4 24.07.2025 о 12:10 год. здійснив відпуск 10 літрів газу скрапленого за ціною 34,50 грн. та отримав готівкові кошти у розмірі 345,00 грн. Також ОСОБА_4 складено опис наявних купюр та монет що знаходились на місці проведення розрахунків, в якому зазначено, що кошти у розмірі 1940,00 грн. отримані за реалізований 24.07.2025 товар (газ скраплений).

В ході перевірки встановлені порушення п. 1, 2, 12 статті 3 Закону України № 265/95-ВР; ст. 38 Закону України від 30.06.2021 № 1591-IX «Про платіжні послуги»; ст. 1 постанови КМУ від 29.07.2022 № 894 «Про встановлення строків, до настання яких торговці повинні забезпечити можливість здійснення безготівкових розрахунків за продані ними товари (надані послуги)»; ст. 24 Кодексу законів про працю України від 10.12.1971 року № 322-VII; п.2 ст. 29 Закону України від 18.06.2024 № 3817-ІХ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистиляторів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального, а саме:

-не проведення розрахункових операцій через РРО при продажу газу скрапленого та не видача відповідних розрахункових документів на загальну суму 1940,00 грн.;

-роздрібна торгівля пальним (газом скрапленим) без наявності ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним;

-порушення порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації та зберігання у вигляді встановленого надлишку товарних запасів (газу скрапленого) в сумі 209587,50 грн.;

-порушення порядку проведення розрахунків з використанням електронних платіжних засобів за товари (послуги), а саме: не забезпечено можливість здійснення безготівкових розрахунків за продані товари (надані послуги) за допомогою електронних платіжних засобів;

-допуск до роботи працівника без укладання трудового договору, оформленого наказом чи розпорядженням роботодавця, та без повідомлення центрального органу виконавчої політики з адміністрування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування про прийняття працівника на роботу в порядку, встановленому КМУ, а саме: трудові відносини не оформлені належним чином з оператором АЗС ОСОБА_4 , який 24.07.2025 здійснював продаж скрапленого газу.

Не погодившись з висновками акту перевірки, позивач листом від 07.08.2025 б/н, в якому ОСОБА_1 не погоджується з порушеннями з огляду на те, що фактична перевірка проводилась за адресою: АДРЕСА_2 . де знаходиться нежитлове приміщення, яке належить ФОП на праві власності, та відповідно договору оренди приміщення від 20.03.2025 року № 1 та акту-передачі приміщень від 20.03.2025 року передано в оренду громадянці ОСОБА_2 (податковий номер НОМЕР_2 ) і зазначала що господарську діяльність за адресою: АДРЕСА_2 вона не веде.

До заперечення додавались копія витягу з Державного реєстру речових прав, копія Договору оренди № 1 від 20.03.2025 року, копія акту приймання - передачі приміщення.

25.08.2025 р. ГУ ДПС у Харківській області прийнято податкові повідомлення – рішення № 00416890707 про застосування штрафних санкцій за порушення законодавства про патентування, нормативного регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг у розмірі 211527, 00 грн. та № 00416990707 про застосування до ОСОБА_1 штрафних санкцій за порушення закону у сфері виробництва та обігу алкогольних напоїв та тютюнових виробів у розмірі 360000, 00 грн.

Крім того, як убачається з рішення Кегичівського районного суду Харківської області від 22.08.2025 по справі № 624/784/25, яке набрало законної сили 02.09.2025 року: « 24 липня 2025 року о 13 год 43 хв за адресою АДРЕСА_3 , ОСОБА_2 здійснювала господарську діяльність без державної реєстрації в якості ФОП та без ліцензії відповідної, а саме здійснювала роздрібну торгівлю скрапленого газу із паливно-закривного модулю, який згідно договору оренди від 20 березня 2025 року надано їй в оренду.

У зв`язку з цим складений протокол про вчинення ОСОБА_2 адміністративного правопорушення, передбаченого ч. 1 ст. 164 КУпАП.».

Під час розгляду зазначеної справи суд дійшов до висновку, що у діях ОСОБА_2 наявний склад адміністративного правопорушення, передбаченого ч. 1 ст. 164 КУпАП. оскільки вона проводила господарську діяльність без державної реєстрації як суб`єкта господарювання та здійснювала господарську діяльність без отримання ліцензії на провадження виду господарської діяльності, що підлягає ліцензуванню відповідно до закону.

Викладене підтверджується визнанням вини самою ОСОБА_2 , протоколом про адміністративне правопорушення, копіями пояснень, копією договору оренди приміщення від 20 березня 2025 року, довідкою.

Зазначеним рішенням суду визнано ОСОБА_2 винною у вчиненні адміністративного правопорушення передбаченого ч. 1 ст. 164 КУпАП та накладено на ОСОБА_2 адміністративне стягнення у виді штрафу у розмірі однієї тисячі неоподатковуваних мінімумів доходів громадян, що становить 17000 (сімнадцять тисяч) грн. 00 коп., без конфіскації предметів торгівлі.

Допитаний у якості свідка у судовому засіданні ОСОБА_5 пояснив, що ОСОБА_2 є його дружиною. Їх сім`я є внутрішньо переміщеними особами. З метою його поліпшення скрутного матеріального становища у фізичною особи-підприємця ОСОБА_1 взяли в оренду приміщення заправної станції згідно договору оренди та почали працювати на ній. Скраплений газ ОСОБА_4 відпускав особисто, при цьому реєстратор розрахункових операцій не працював. Пояснити походження скрапленого газу не зміг, але пояснив, що виручені кошти від його продажу приносив додому.

Позивач не погодився з вищевказаними рішеннями Головного управління ДПС у Харківській області та звернувся до суду з позовом у цій справі.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що контролюючим органом не доведено наявності законних підстав для призначення та проведення спірної фактичної перевірки, а висновки акту перевірки про порушення позивачем п. 1, 2, 12 статті 3 Закону України № 265/95-ВР, ст. 38 Закону України від 30.06.2021 № 1591-IX «Про платіжні послуги», п.2 ст. 29 Закону України від 18.06.2024 № 3817-ІХ не знайшли свого підтвердження в ході розгляду справи, а тому спірні податкові повідомлення – рішення підлягають до скасування.

Колегія суддів частково не погоджується з висновком суду першої інстанції, виходячи з наступного.

Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (підпункти 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 ПК України).

Абзацом 1 пункту 75.1 статті 75 ПК України, встановлено право контролюючих органів на проведення камеральних, документальних (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичних перевірок.

Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (підпункт 75.1.3 пункт 75.1 статті 75 ПК України).

Особливості проведення фактичної перевірки визначено статтею 80 ПК України.

Так, фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 ПК України).

Підстави проведення фактичної перевірки регламентовано статтею 80 Податкового кодексу України, відповідно до пункту 80.2 якої фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема:

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального (підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80).

Аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо, а саме:

- наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення платником податків вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

- здійснення функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

При цьому, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. У цьому випадку достатньо самого факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).

Такі висновки суду узгоджуються з висновками Верховного Суду, викладеними, зокрема, у постановах від 05.04.2023 у справі №200/1354/21-а, від 11.01.2023 у справі №160/2357/21, від 12.08.2021 у справі №140/14625/20, від 06.05.2026 року у справі №460/13194/24.

Тобто, у разі, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стало здійснення відповідних функцій, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен саме про це зазначити.

Саме такий обсяг інформації у наказі, прийнятому відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, можна вважати мінімально достатнім в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки, оскільки надає платнику податків загальне розуміння про підставу її призначення та відповідний предмет перевірки. Таке інформування про фактичну обставину має бути наведено саме серед підстав для проведення перевірки, тобто перед резолютивною частиною наказу. У разі, якщо наказ відповідає вимогам щодо відображення у ньому мінімально достатнього обсягу інформації щодо підстави для проведення перевірки, такий наказ не може вважатися оформленим з істотним порушенням вимог чинного законодавства. Як наслідок, такий наказ не можна вважати протиправним, оскільки його недоліки в розумінні статті 81 ПК України не є настільки значущими, що ставлять під загрозу можливість реалізації платником податків своїх прав.

Аналогічні правові висновки викладені у постановах Верховного Суду від 02 жовтня 2025 року у справі №300/2885/24, від 15 вересня 2025 року у справі №140/13376/23, від 28 травня 2024 року у справі № 280/1431/23.

Згідно до наказу № 3313-п «Про проведення фактичної перевірки фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 (рнокпп НОМЕР_1 )» від 23.07.2025 року на підставі підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 (здійснення функцій, визначених законодавством у сфері обігу алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального), підпунктів 19 -1.1.4, 19.1.14, 19-1. 1.16— 19-1. 1.20 пункту 19 -1. 1 статті 19-1, підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України, статті 15 Закону України від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», частини першої статті 16 Закону України від 19 грудня 1995 року № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», частини першої статті 72 Закону України від 18 червня 2024 року № 3817-ІХ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», наказано провести з 24 березня 2025 року тривалістю не більше 10 діб фактичну перевірку фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 (рнокпп НОМЕР_1 ) за місцем фактичного провадження діяльності в господарському об`єкті, розташованому за адресою: АДРЕСА_2 за період з 18.03.2025 по день закінчення фактичної перевірки.

Колегія суддів зазначає, що податковий орган дотримався форми та змісту наказу про призначення перевірки на підставі підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, а висновки суду першої інстанції про те, що наказ не відповідає вимогам щодо відображення у ньому мінімально достатнього обсягу інформації стосовно підстав проведення перевірки у цьому випадку є помилковими.

Разом з цим порушення, які встановлені в ході перевірки, охоплюються підставою призначення перевірки, визначеною в наказі, а саме здійснення функцій щодо контролю за дотриманням вимог законодавства в частині обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

З урахуванням вказаного, суд першої інстанції дійшов помилкового висновку, що у спірному наказі відсутні достатні посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки.

Щодо податкового повідомлення – рішення від 25.08.2025 № 00416990707, колегія суддів зазначає наступе.

Згідно до акту фактичної перевірки № 31719/20/16/РРО/ НОМЕР_1 від 24.07.2025 під час проведеної перевірки встановлено, що роздрібна торгівля пальним (газом скрапленим) здійснюється без наявності ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним.

На підставі вказаного контролюючим органом встановлено порушення позивачем п.2 ст. 29 Закону України від 18.06.2024 № 3817-ІХ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистиляторів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального, а саме: роздрібна торгівля пальним (газом скрапленим) без наявності ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним.

Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, ввезення на митну територію України, вивезення за межі митної території України, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, спиртовими дистилятами, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, тютюновою сировиною, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, а також посилення боротьби з їх незаконним виробництвом та обігом на території України визначає Закон № 3817-IX.

Положеннями статті 1 Закону № 3817-IX визначено, що ліцензія - право суб`єкта господарювання на провадження відповідного виду (кількох видів) господарської діяльності; припинення дії ліцензії - позбавлення суб`єкта господарювання права на провадження відповідного виду (видів) господарської діяльності, на який (які) йому надано ліцензію, у порядку, визначеному цим Законом; Єдиний реєстр ліцензіатів та місць обігу пального - складова інформаційно-комунікаційної системи центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, що містить перелік суб`єктів господарювання, яким надано ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним у розрізі суб`єктів господарювання, які здійснюють діяльність на таких місцях на підставі наданих ліцензій.

Відповідно до частини другої статті 29 Закону № 3817-IX роздрібна торгівля пальним здійснюється суб`єктом господарювання за наявності ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним.

Так, з матеріалів справи встановлено, що Головним управлінням ДПС у Харківській області відповідно до наказу від 23.07.2025 №3313 та на підставі направлень від 23.07.2025 №6314, №6311 проведено фактичну перевірку господарської одиниці (торгівельного павільйону та розміщення обладнання для торгівлі скрапленим газом), що розташована за адресою: АДРЕСА_2 , де здійснює діяльність ФОП ОСОБА_1 ..

В акті перевірки від 24.07.2025 №31719/20/16/РPО/ НОМЕР_1 зазначено, що ФОП ОСОБА_1 перебуває на загальній системі оподаткування, зареєстрована платником податку на додану вартість 01.04.2025 за №200879088, має зареєстрований реєстратор розрахункових операцій (далі - РРО) фіскальний номер 3001192802, діючі ліцензії на право здійснення відповідних видів діяльності за вказаною вище адресою відсутні.

Перед початком перевірки здійснено контрольну розрахункову операцію при продажу

10 л газу скрапленого за ціною 34,50 грн, на суму 345,00 грн, без застосування РРО, без роздрукування та видачі розрахункового документу встановленої форми та змісту

Перевіркою встановлено, що оператор АЗС ОСОБА_4 24.07.2025 о 12:10 год. здійснив відпуск 10 літрів газу скрапленого за ціною 34,50 грн. та отримав готівкові кошти у розмірі 345,00 грн. Також ОСОБА_4 складено опис наявних купюр та монет що знаходились на місці проведення розрахунків, в якому зазначено, що кошти у розмірі 1940,00 грн. отримані за реалізований 24.07.2025 товар (газ скраплений) та належать ФОП ОСОБА_1 . Оператором АГЗС ОСОБА_4 акт фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , від 24.07.2025 підписано без зауважень. (зворотній а.с. 58 т.1)

Таким чином, перевіркою було встановлено відсутність ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним у ФОП ОСОБА_1 .

Щодо доводів позивача, що рішення Кегичівського районного суду Харківської області від 22.08.2025 по справі № 624/784/25 було встановлено, що 24 липня 2025 року о 13 год 43 хв за адресою АДРЕСА_3 , ОСОБА_2 здійснювала господарську діяльність без державної реєстрації в якості ФОП та без ліцензії відповідної, а саме здійснювала роздрібну торгівлю скрапленого газу із паливно-закривного модулю, який згідно договору оренди від 20 березня 2025 року надано їй в оренду, колегія суддів зазначає наступне.

Так, рішенням Кегичівського районного суду Харківської області від 22.08.2025 по справі № 624/784/25 було визнано ОСОБА_2 винною у вчиненні адміністративного правопорушення передбаченого ч. 1 ст. 164 КУпАП та накладено на ОСОБА_2 адміністративне стягнення у виді штрафу у розмірі однієї тисячі неоподатковуваних мінімумів доходів громадян, що становить 17000 (сімнадцять тисяч) грн 00 коп, без конфіскації предметів торгівлі.

Зі змісту рішення встановлено, що ОСОБА_2 надала заяву, в якій з адміністративним правопорушенням згодна, розкаюється у вчиненому та просить розглянути справу без її участі.

Тобто, судом не досліджувалось питання щодо здійсненням роздрібної торгівлі скрапленого газу, оскільки ОСОБА_2 було подано заяву зі згодою щодо її вини.

При цьому, за порушення норм Закону № 481/95-ВР, реалізація пального без наявності ліцензії встановлено два види юридичної відповідальності, яка застосовується до різних суб`єктів: фінансова відповідальність - до суб`єктів господарювання та адміністративна відповідальність - до осіб, що безпосередньо здійснювали реалізацію.

Так, Верховний Суд у постанові від 18.12.2018 у справі № 816/571/17 висловив правову позицію, що висновки іншого суду щодо правомірності чи протиправності дій особи, поведінка якої є предметом розгляду в адміністративній справі, не є обов`язковими для адміністративного суду, який таку справу розглядає.

Висновки та оцінки іншого суду щодо правомірності поведінки особи, її винуватості у вчиненні правопорушення тощо не позбавляють адміністративний суд, який розглядає по суті справу, предмет якої пов`язаний із відповідними діяннями цієї особи, права надати їм власну оцінку та не звільняє від процесуального обов`язку офіційного з`ясування всіх обставин справи (постанова Верховного Суду від 11.09.2018 у справі № 813/7398/14).

Так, згідно до бази даних ГУ ДПС 24.03.2025 ФОП ОСОБА_1 подана заява за Формою 20-ОПП про об?єкти оподаткування або об?єкти, пов?язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність де об?єктом оподаткування зазначено торгівельний павільйон та розміщення обладнання для торгівлі скрапленим вуглеводним газом, та земельна ділянка площею 0.0600 га за адресою: АДРЕСА_2 . Також, відповідачем зазначено, що 08.04.2025 року подана заява за Формою 20-ОПП про об`екти оподаткування або об?єкти, пов?язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність де об?єктом оподаткування зазначено резервуар ЗВІ-10.Н, 9960л., з якого 24.07.2025 фактично при проведенні перевірки здійснювався продаж скрапленого газу.

Вказані обставини підтверджуються матеріалами справи, а саме: заявою ОСОБА_1 від 24.03.2025 про об?єкти оподаткування або об?єкти, пов?язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність відповідно до якої позивачем подано відомості щодо торговельного павільйону, місця розміщення обладнання для торгівлі скрапленим вуглеводневим газом, а також земельної ділянки площею 0,0600 га, розташованої за адресою АДРЕСА_2 . (а.с.171(а)-171(б) т.1)

Крім того, ФОП ОСОБА_1 подано заяву за Формою №1-PPO про реєстрацію реєстратора розрахункових операцій від 31.03.2025 зареєстровано РРО 461A3C POS Mini, заводський номер TN80082155, фіскальний номер 3001192802 за місцем здійснення діяльності: АДРЕСА_2 . Згідно графи 5 даної заяви сфера застосування відповідно до Державного реєстру РРО: «Торгівля; громадське харчування; сфера послуг; реалізація пального». (а.с.170(б) т.1)

Вказані обставини свідчать, що саме ФОП ОСОБА_1 здійснювала господарську діяльність за адресою: АДРЕСА_2 .

Щодо доводів позивача, що згідно договору оренди приміщення № 1 від 20.03.2025 р., ФОП ОСОБА_1 передає, а ОСОБА_3 приймає в тимчасове платне користування приміщення, що є предметом оренди, і знаходиться за адресою АДРЕСА_2 , загальною площею 12,5 кв.м., строк дії цього Договору починає свій перебіг з 20 березня 2025 року та закінчується 20 березня 2026 року, колегія суддів вважає необґрунтованими, оскільки позивачем вже після укладання вказаного договору було подано заяву за Формою №1-PPO про реєстрацію реєстратора розрахункових операцій від 31.03.2025 та заяви за Формою 20-ОПП про об`єкти оподаткування, а саме: торгівельний павільйон та розміщення обладнання для торгівлі скрапленим вуглеводним газом та резервуар ЗВІ-10.Н, 9960л, тобто після укладення договору оренди позивач самостійно повідомив контролюючий орган про здійснення діяльності за відповідним місцем та вчинив дії, спрямовані на реєстрацію реєстратора розрахункових операцій за вказаною адресою, повідомлено про наявність обладнення для торгівлі скрапленим газом, що свідчить про ведення нею господарської діяльності.

За таких обставин, податкове повідомлення – рішення від 25.08.2025 № 00416990707 є законним та обґрунтованим, а тому рішення суду першої інстанції про скасування податкового повідомлення-рішення від 25.08.2025 № 00416990707 підлягає скасуванню з прийняттям нової постанови про відмову в задоволенні вказаної частині вимог.

Щодо не проведення розрахункових операцій через РРО при продажу газу скрапленого та не видача відповідних розрахункових документів на загальну суму 1940,00 грн., колегія суддів зазначає наступне.

Згідно до акту фактичної перевірки № 31719/20/16/РРО/ НОМЕР_1 від 24.07.2025 під час проведеної перевірки встановлено, що оператор АЗС ОСОБА_4 24.07.2025 о 12:10 год. здійснив відпуск 10 літрів газу скрапленого за ціною 34,50 грн. та отримав готівкові кошти у розмірі 345,00 грн.

Також, ОСОБА_4 складено опис наявних купюр та монет що знаходились на місці проведення розрахунків, в якому зазначено, що кошти у розмірі 1940,00 грн. отримані за реалізований 24.07.2025 товар (газ скраплений). (зворотній а.с. 57 т.1)

На підставі вказаного контролюючим органом встановлено порушення позивачем п. 1, 2 статті 3 Закону України № 265/95-ВР щодо проведення розрахункових операцій без застосування зареєстрованого фіскальним сервером контролюючого органу РРО та без видачі відповідних розрахункових документів встановленої форми та змісту на загальну суму 1940,00 грн.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 6 липня 1995 року № 265/95-ВР (також далі - Закон №265/95-ВР). Дія цього закону поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

За визначеннями, наведеними у статті 2 3акон №265/95, реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для подальшого переказу. До реєстраторів розрахункових операцій відносяться: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп`ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо; розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Відповідно до пункту 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;

надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти) (пункт 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР).

З наведеного слідує, що суб`єкти господарювання зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідний розрахунковий документ, що підтверджує виконання розрахункової операції.

Відповідальність за порушення вимог Закону №265/95-ВР унормована приписами розділу V цього Закону, зокрема, фінансова санкція за вказане порушення передбачена статтею 17 Закону №265/95-ВР.

Пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР визначено, що за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

- у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що пункт 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.

Приписами статті 2 Закону № 265/95-ВР визначено, що розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.

Так, з акту перевірки № 31719/20/16/РРО/ НОМЕР_1 від 24.07.2025 встановлено, що оператор АЗС ОСОБА_4 24.07.2025 о 12:10 год. здійснив відпуск 10 літрів газу скрапленого за ціною 34,50 грн. та отримав готівкові кошти у розмірі 345,00 грн.

Також, на момент проведення фактичної перевірки на місці здійснення розрахунків за адресою АДРЕСА_2 знаходилась сума готівкових коштів у розмірі 1940,00 грн., що належать ФОП ОСОБА_1 , вказане підтверджується описом наявних купюр та монет що знаходились на місці проведення розрахунків, який був складений ОСОБА_4 ..

До вказаного опису наявних купюр та монет ОСОБА_4 були надані пояснення згідно до яких 24.07.2025 року о 12.00 при продажі 10 літрів газу скрапленого ним за ціною 34 грн. 50 грн. на суму 345 грн. він не видав касовий чек в зв`язку з тим, що РРО не працює, також не має можливості роздрукувати Х-звіт з тієї ж причини. Дані пояснення завірені підписом Закірова Т.Ш..

Також, матеріалами справи встановлено, що 24.07.2025 до ГУ ДПС подано повідомлення про прийняття працівника ОСОБА_4 на роботу. (а.с.170 (а) т.1).

Згідно відомостей з Державного реєстру фізичних осіб - платників податків про джерела/суми нарахованого доходу, нарахованого (перерахованого) податку та військового збору за період з липня 2025 року по березень 2026 року, з яких встановлено, що ОСОБА_4 був прийнятий ФОП ОСОБА_1 на роботу 25.07.2025 та звільнений 31.07.2025. (а.с.185 -186 т.1)

При цьому, колегія суддів зауважує, що саме позивач є відповідальною за дотримання норм чинного законодавства при здійсненні своєї господарської діяльності, відтак має контролювати здійснення розрахункових операцій відповідними особами.

Враховуючи вказане, доказів, які б свідчили про здійснення розрахункових операцій 24.07.2025 року з застосуванням РРО позивачем до суду не надано та в матеріалах справи відсутній розрахунковий документ встановленого змісту та форми, що свідчить про недотримання вимог п. 1, 2 статті 3 Закону України № 265/95-ВР, що полягає у проведенні розрахункових операцій без застосування зареєстрованого фіскальним сервером контролюючого органу РРО та без видачі відповідних розрахункових документів встановленої форми та змісту на загальну суму 1940,00 грн.

Таким чином, податкове повідомлення – рішення від 25.08.2025 № 00416890707 в частині штрафних санкцій у сумі 1940,00 грн. є законним та обґрунтованим, а тому рішення суду першої інстанції про скасування податкового повідомлення-рішення в цій частині підлягає скасуванню з прийняттям нової постанови про відмову в задоволенні вказаної частині вимог.

Щодо встановленого контролюючим органом порушення порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації та зберігання у вигляді встановленого надлишку товарних запасів (газу скрапленого) в сумі 209587,50 грн., колегія суддів зазначає наступне.

Зокрема, стаття 20 Закону № 265/95-ВР передбачає, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Таким чином, за змістом наведеної норми суб`єкт господарювання несе відповідальність за (окремо або в сукупності): 1) здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку; 2) не надання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Тобто диспозиція норми статті 20 Закону №265/95-ВР передбачає, що до суб`єкта господарювання застосовується відповідна фінансова санкція за ненадання документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті) та/або здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку. Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 30 липня 2025 року у справі №380/6314/24 (адміністративне провадження № К/990/16096/25), але не виключно.

Повертаючись до питання оподаткування колегія суддів звертає увагу, що відповідно до пп. 232.1 п. 232 ст. 232 ПК України у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового в розрізі платників податку - розпорядників акцизних складів/акцизних складів пересувних та акцизних складів/акцизних складів пересувних за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД та умовним кодом ведеться окремо облік обсягів пального або спирту етилового, що: оподатковуються акцизним податком, у тому числі окремо за кожною відмінною ставкою податку; оподатковуються на умовах, встановлених статтею 229 цього Кодексу; не підлягають оподаткуванню; звільняються від оподаткування.

Одиницею обліку обсягів пального в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового є літри, приведені до температури 15° C, - для пального та декалітри 100-відсоткового спирту, приведені до температури 20° C, - для спирту етилового. При цьому відпущені літри в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним, для цілей цього розділу вважаються як літри, приведені до температури 15° C. Такі одиниці обліку для пального та спирту етилового повинні використовуватися в первинних бухгалтерських документах, акцизних накладних/розрахунках коригування до акцизних накладних, декларації з акцизного податку.

Постановою Кабінету Міністрів України від 15.04.2025 № 444 затверджено Методику визначення об`єму необлікованого пального (далі – Постанова №444), згідно з якою така методика розроблена з метою визначення об`єму необлікованого пального, виявленого під час його зберігання та/або реалізації, зокрема для цілей застосування пунктів 26-28 частини другої статті 46 Закону України “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального”.

Пунктом 10 Постанови №444 визначено, що вибір методу визначення маси скрапленого газу залежить від технічних можливостей та наявності засобів вимірювальної техніки на місці проведення технологічної операції.

Визначення маси та об`єму скрапленого газу здійснюється згідно з вимогами Інструкції про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту, затвердженої наказом Мінпаливенерго від 3 червня 2002 р. № 332.

Єдиний порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту і використовується на газонаповнювальних станціях (ГНС), газонаповнювальних пунктах (ГНП), автогазозаправних станціях (АГЗС) та автогазозаправних пунктах (АГЗП) незалежно від форм власності встановлюється Інструкцією про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту, яка затверджена наказ Міністерства палива та енергетики України від 03.06.2002 №332 (далі – Інструкція №332).

Відповідно до пункту 4.1 Інструкції №332, облік скрапленого вуглеводневого газу на ГНС та ГНП здійснюється в одиницях маси (кілограм), а на АГЗС та АГЗП - в одиницях об`єму (літр) (ДСТУ 3651.0-97).

Згідно п.6.3.2 Інструкції №332, для заправлення паливних балонів автотранспортних засобів СВГ на комерційних АГЗС (АГЗП) повинні застосовуватися колонки паливороздавальні для відпуску СВГ, вимоги до яких установлені Правилами користування засобами вимірювальної техніки у сфері торгівлі, громадського харчування та надання послуг (ПМУ 21-2001 ( z0018-02 ).

Відповідно пункту 6.3.14 Інструкції №332, паливороздавальні колонки, що встановлені на комерційних АГЗС, мають функціонувати в системі з реєстратором розрахункових операцій, тип якого включено до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій, затвердженого Протокольним рішенням Державної комісії з питань впровадження електронних систем і засобів контролю та управління товарним і грошовим обігом при Кабінеті Міністрів України від 26 грудня 2002 року №14.

Згідно пункту 6.3.15 Інструкції №332, на комерційних АГЗС, окрім паливороздавальних колонок, указаних у пункті 6.3.14 цієї Інструкції, повинні застосовуватися резервуари, оснащені рівнемірами, які пройшли державну метрологічну атестацію або повірку і мають індивідуальну градуювальну таблицю, як додаток до чинного свідоцтва про державну метрологічну атестацію, згідно з ДСТУ 3215-95 або документ, що підтверджує повірку (свідоцтво), згідно з ДСТУ 2708-99.

відповідно до пункту 8.9 Інструкції №332 під час проведення інвентаризації СВГ (скраплений вуглеводневий газ) необхідно:

- визначити придатність ЗВТ (засоби вимірювальної техніки), що застосовуються під час інвентаризації;

- визначити об`єм і масу СВГ у резервуарах і трубопроводах. Установлення наявності СВГ проводиться за допомогою рівнеміра та резервуара, що має свідоцтво про державну метрологічну атестацію або повірку. За наявності на резервуарах рівнеміра кожний із цих резервуарів повинен мати градуювальну таблицю, яка затверджується керівником територіального органу Держспоживстандарту України, який проводив державну метрологічну атестацію або повірку. За відсутності рівнеміра на резервуарах вимірювання залишків СВГ проводяться за допомогою лічильників СВГ шляхом його перекачування в інший резервуар;

- масу рідинної фази СВГ у резервуарах та технологічних трубопроводах вимірюють об`ємно-масовим статичним методом та (або) прямим методом вимірювання маси. У разі визначення маси СВГ у технологічних трубопроводах об`ємно-статичним методом трубопроводи повинні мати градуювальну характеристику, яку пропонується визначати згідно з "Методическими указаниями по определению вместимости и градуировке трубопроводов нефтебаз. Геометрический метод." Для забезпечення найбільшої точності при визначенні залишків СВГ за допомогою контрольних трубок необхідно СВГ, який є в наявності, заповнити наземні резервуари до рівня 85-відсоткового наповнення, підземні - до 90-відсоткового рівня, а решта резервуарів повинні бути повністю порожні. При цьому СВГ із останнього частково заповненого резервуара має бути злитий в автомобільні цистерни або балони з подальшим їх зважуванням на вагах і врахований при розрахунку залишків. Контрольні трубки повинні мати таблички із зазначенням відповідного об`єму у відсотках (85, 40, 10) і вентиль контролю звільнення. Результати вимірювання маси СВГ в АЦСГ і балонах оформляються додатком до акта інвентаризації СВГ за формою N 11-ГС (додаток 11);

- СВГ, який міститься в резервуарах парку зберігання, перекачують у незаповнені (визначені комісією) резервуари до рівня 85 % їх заповнення рідинною фазою. Множенням об`єму СВГ, за 85 % заповнення резервуара, на густину визначають його масу. Масу СВГ, що залишився в резервуарах нижче рівня 85 % заповнення, визначають шляхом викачування його з ємностей парку зберігання в АЦСГ із подальшим їх зважуванням на автомобільних вагах. Результати вимірювання маси СВГ в АЦСГ оформляються додатком до акта інвентаризації СВГ за формою N 11-ГС;

- масу парової фази СВГ визначають, виходячи з її об`єму в резервуарі, температури газу, компонентного складу та фактичного тиску в резервуарі на момент проведення інвентаризації. За відсутності технічних засобів для визначення компонентного складу парової фази застосовують дані документа про якість (паспорта) останньої партії злитого в резервуар СВГ;

- у разі встановлення незначної кількості залишків СВГ у резервуарах АГЗС (АГЗП) допускається їх реалізація споживачам до повного звільнення резервуарів від рідкої фази із з обов`язковим зазначенням в актах інвентаризації показань лічильників сумарного обліку паливороздавальних колонок на початок і кінець інвентаризації;

- у разі встановлення інвентаризацією значної кількості залишків СВГ у резервуарах АГЗС (АГЗП) дозволяється проводити приймання СВГ, що надійшов з ГНС, у резервуари до рівня 85 % наповнення з відміткою в прибуткових документах "одержано під час інвентаризації", яка засвідчується підписом голови інвентаризаційної комісії;

- провести інвентаризацію СВГ у балонах шляхом підрахунку кількості заповнених балонів СВГ і множенням їх на масу СВГ (за кожним типорозміром балонів). Для контролю маси СВГ у балонах проводиться їх вибіркове (до 5 %) зважування;

- занести до інвентаризаційного опису результати інвентаризації;

- бухгалтерії підприємства необхідно скласти порівняльну відомість результатів інвентаризації;

- спеціалістами служби (відділу) обліку та реалізації підприємства провести розрахунок технологічних втрат СВГ згідно з вимогами, встановленими ГСТУ 320.00149943.016-2000;

- розрахунок технологічних втрат затверджується керівником підприємства.

Таким чином, Інструкція №332 встановлює обов`язковий єдиний метрологічний та обліковий порядок визначення маси й об`єму скрапленого вуглеводневого газу на АГЗС/АГЗП із використанням сертифікованих засобів вимірювальної техніки та чітко регламентованих процедур інвентаризації, що забезпечує достовірність обліку та виключає довільне визначення залишків.

З матеріалів справи встановлено, що контролюючий орган дійшов висновку про зберігання позивачем необлікованого товару, а саме скрапленого газу у кількості 6075 літрів на загальну суму 209 587,5 грн на підставі даних з рівноміра «Rochester».

Так, згідно до наданих письмових пояснень відповідачем зазначено, що згідно до рівноміра «Rochester», який застосовується в наземних і підземних тазових заправках, модулях, газових сховищах, який призначений для визначення рівня пропан-бутан в резервуарі станом на 24.07.2025 року резервуар заповнено на 61 %, що складає 6075,00 л.

Разом з тим, з наданого відповідачем фотознімку рівноміра (а.с. 197-198 т.1) неможливо встановити, чи відображає вказаний індикатор рівень заповнення резервуара у літрах чи у відсотках. При цьому, в поясненнях відповідач зазначає, що резервуар заповнено на 61 %, що складає 6075,00 л., водночас із фотознімка вбачається, що стрілка рівнеміра розташована між позначками «60» та «70», тоді як позначка «61» на шкалі відсутня, що не дає можливості підтвердити наведені відповідачем показники.

Крім того, відповідач не надав жодного нормативного документа, технічної документації виробника або методики, які б дозволяли на підставі лише показань індикатора

«Rochester» визначити точний об?єм скрапленого газу в резервуарі та здійснити розрахунок вартості товарних запасів для застосування фінансових санкцій.

Разом з тим, докази, що рівнемір «Rochester» має чинне свідоцтво про державну метрологічну атестацію або пройшов обов`язкову повірку, у матеріалах справи відсутні, у зв`язку з чим зазначений засіб вимірювальної техніки не відповідає вимогам Інструкції №332 та встановленим метрологічним стандартам, що виключає можливість визнання результатів його використання належними та достовірними для цілей обліку скрапленого газу.

Також, згідно до Відомості про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів станом на 24.07.2025 р. при перевірці господарської одиниці за адресою: АДРЕСА_2 встановлено наявність газу скрапленого у кількості 6075 літрів на загальну суму 209 587,5 грн, документи, які підтверджують надходження ТТН відсутні. Вказана відомість підписана оператором ОСОБА_4 (а.с. 57 т.1)

Крім того, дослідивши Акт перевірки, колегією суддів встановлено, що останній не містить відомостей про методи та способи, за допомогою яких здійснювалось зняття фактичних залишків скрапленого газу.

В судовому засіданні представник податкового органу підтвердив, що залишки газу у резервуарі були встановлені лише за показниками рівноміра.

З урахуванням наведених вище правових норм та за встановлених обставин, колегія суддів дійшла висновку, що визначення у акті перевірки об`ємів залишків скрапленого газу відбулось не у відповідності Інструкції №332.

Враховуючи те, що в акті перевірки відсутня інформація про методику проведення вимірювань та порядок визначення фактичних залишків скрапленого газу, а також те, що відповідачем не надано до суду доказів, що рівнемір «Rochester» має чинне свідоцтво про державну метрологічну атестацію та не пройшов обов`язкову повірку, то висновки контролюючого органу щодо обсягу залишків скрапленого газу не можуть вважатися належним чином підтвердженими та достовірними.

При цьому, колегія суддів звертає увагу на те, що специфіка штрафної санкції за порушення вимог пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» полягає в тому, що у відповідності до статті 20 вказаного Закону, вона визначається в залежності від вартості не облікованих товарів, а обов`язковою умовою застосування штрафних санкцій, передбачених цією статтею, є реалізація (продаж) не облікованих товарів.

З аналізу норми статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» слідує, що підставою для застосування штрафних санкцій за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, є встановлений факт наявності товарів в місцях їх реалізації та зберігання, які не обліковані у встановленому порядку, тобто виявлення товарів у надлишку (перевищення кількості товару в наявності над облікованим товаром).

В свою чергу, відповідачем не надано належних доказів на підтвердження кількості необлікованого скрапленого газу, яке було в наявності над облікованим на АЗС на момент проведення перевірки, та нарахування штрафних санкцій за реалізацію саме необлікованого скрапленого газу.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 13 травня 2026 року у справі № 440/6110/24.

Отже, зважаючи на встановлені обставини справи, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що оскаржуване податкове повідомлення – рішення від 25.08.2025 № 00416890707 в частині штрафних санкцій в сумі 209587,50 грн. є протиправним та підлягає скасуванню, але з мотивів наведених вище.

З огляду на встановлені обставини справи, а також правового регулювання спірних правовідносин, колегія суддів дійшла висновку, що податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 25.08.2025 № 00416890707 про застосування до ОСОБА_1 в частині штрафних санкцій у сумі 1940,00 грн. та податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 25.08.2025 № 00416990707 про застосування до ОСОБА_1 штрафних санкцій за порушення закону у сфері виробництва та обігу алкогольних напоїв та тютюнових виробів у розмірі 360000, 00 грн. є законними та обґрунтованими, у зв`язку з чим не підлягають скасуванню.

Разом з цим, суд першої інстанції, внаслідок неправильного застосування норм матеріального права, дійшов хибного висновку про наявність підстав для звільнення позивача від відповідальності в цій частині.

Відповідно до ч.1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення-без змін.

Відповідно до п. 4 ч. 1, ч. 2 ст. 317 КАС України, підстави для скасування судового рішення повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню. Порушення норм процесуального права може бути підставою для скасування або зміни рішення, якщо це порушення призвело до неправильного вирішення справи.

При цьому, колегія суддів враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у апеляційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (№ 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (№ 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (№ 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v.Spain) серія A. 303-A; пункт 29).

На підставі вищевикладеного колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга Головного управління ДПС у Харківській області підлягає частковому задоволенню, а рішення скасуванню.

Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області задовольнити частково.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 23.02.2026 по справі № 520/33149/25 скасувати.

Прийняти постанову, якою позов Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Харківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення – рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 25.08.2025 № 00416890707 в частині штрафних санкцій в сумі 209587,50 грн.

У задоволенні іншої частини позовних вимог – відмовити.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя Я.М. Макаренко

Судді С.П. Жигилій Т.С. Перцова

Повний текст постанови складено 07.07.2026 року