Рішення від 05 липня 2026 р. у справі №460/7706/25 — Рівненський окружний адміністративний суд

РІВНЕНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

і м е н е м У к р а ї н и

06 липня 2026 року м. Рівне№460/7706/25

Рівненський окружний адміністративний суд у складі судді Зозулі Д.П., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи, адміністративну справу за позовом

Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1

доГоловного управління ДПС у Рівненській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

29.04.2025 фізична особа - підприємець ОСОБА_1 (далі позивач) звернулася до Рівненського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС України у Рівненській області (далі відповідач), в якому просить визнати незаконними та скасувати податкове повідомлення-рішення від 14.04.2025 № 006227090116, яким на підставі пункту 11 ч.2 ст.73 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» застосовано штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 24000,00 грн. за реалізацію алкогольних напоїв без паперових марок акцизного податку встановленого зразка.

Позивачка зазначає, що оскаржуване рішення прийняте за результатами фактичної перевірки, але 25.03.2025 в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 фактична перевірка не проводилася, також зазначає, що штрафна санкція застосована до неї за порушення вчинене 23.10.2024, але в цей день фактична перевірка не проводилася і акт перевірки не складався контролюючим органом, тому просить оскаржуване рішення скасувати.

23.05.2025 відповідачем подано відзив, у якому зазначено, що до податкового органу від Територіального управління Державного бюро розслідувань, розташованого у місті Хмельницькому, надійшли матеріали з кримінального провадження № 42024180000000057 від 13.09.2024 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч.ч.2, 3 ст. 27 ч. 3 ст. 28 ч. 2 ст. 204, ч.ч. 23 ст. 27 ч. 3 ст. 28 ч.1 ст. 204, ч. 2 ст. 199 КК України, надіслані листом від 17.02.2025 № 11827/14-01-03/25 (вх. № 4315/5/17-00 від 20.02.2025) щодо застосування штрафних санкцій та анулювання ліцензії на роздрібну торгівлю алкогольними напоями щодо ФОП ОСОБА_1 . Вказує, що з висновку експерта від 01.11.2024 №СЕ-19/118-24/13105-ДД, що є частиною матеріалів вказаного кримінального провадження слідує, що дві марки акцизного податку для вітчизняних алкогольних напоїв, крім виноробної продукції (лікеро-горілчаної продукції) з однотипним індексом регіону України і серійним номером, а саме: 23 AGYC132677 05/24 26,662 грн, не відповідають аналогічним маркам акцизного податку для вітчизняних алкогольних напоїв, крім виноробної продукції (лікеро-горілчаної продукції), що перебувають в офіційному обігу на території України по способам друку та елементах захисту, а також те, що дві марки акцизного податку для вітчизняних алкогольних напоїв, крім виноробної продукції (лікеро-горілчаної продукції) з однотипним індексом регіону України і серійним номером, а саме: 23 AGYC132677 05/24 26,662 грн, - виконані за допомогою знакодрукуючих пристроїв з струменевим способом нанесення зображення, та або їх різновидів. Оскільки матеріалами кримінального провадження було встановлено факт реалізації алкогольних напоїв без марок паперових марок акцизного податку, то контролюючим органом правомірно застосовано штрафну санкцію до позивача. Просить суд відмовити у задоволенні позову.

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 10.07.2025 (головуюча суддя К.М.Недашківська) постановлено адміністративний позов фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 задовольнити повністю, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС України у Рівненській області від 14.04.2025 №006227090116. Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 11.11.2025 у справі №460/7706/25 апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області задоволено, рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 10.07.2025 у цій справі скасовано та прийнято нову постанову, якою у позові фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС України у Рівненській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення відмовлено.

Постановою Верховного Суду від 16.04.2026 у справі №460/7706/25 (адміністративне провадження № К/990/2976/26) касаційну скаргу ФОП ОСОБА_1 задоволено частково; рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 10.07.2025 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 11.11.2025 у справі №460/7706/25 - скасовано, справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

За наслідками повторного автоматизованого розподілу справи між суддями від 05.05.2026 адміністративну справу № 460/7706/25 передано для розгляду судді Зозулі Д.П.

Ухвалою суду від 06.05.2026 адміністративну справу № 460/7706/25 за позовом фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС України у Рівненській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення прийнято до провадження та призначено справу до розгляду за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін, встановлено сторонам строк для подання до суду додаткових письмових пояснень, на яких ґрунтуються їх вимоги та заперечення, з урахуванням висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 16.04.2026.

Сторони не скористалися своїм процесуальним правом на подання додаткових пояснень. Клопотань та заяв по суті справи на адресу суду не надходило.

Оскільки, розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження, то відповідно до ч.4 ст.229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

Розглянувши позовну заяву та матеріали справи, оцінивши належність, допустимість та достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок наявних у матеріалах справи доказів у їх сукупності, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, суд враховує наступне.

З урахуванням висновків Верховного Суду у цій справі на новому розгляді, суд першочергово встановлює фактичні обставини призначення та проведення фактичної перевірки на наявність істотних порушень цієї контрольної процедури.

З матеріалів справи встановлено, що Головним управлінням ДПС у Рівненській області проведено в період з 16 год. 06 хв. 24.03.2025 по 17 год. 10 хв. 24.03.2025 фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) у магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 з питань додержання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язкові до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі підакцизними товарами, результати якої викладено у Акті (довідці) про результати фактичної перевірки з питань додержання суб`єктами господарювання вимог законодавства України, обов`язкових до виконання при здійсненні оптової та роздрібної торгівлі підакцизними товарами, №4765/Ж5/17-00-09-01-12/2030814021 від 25.03.2025 (а.с.7-8, а.с.191-193 т.1).

На сторінці 1 Акта №4765/Ж5/17-00-09-01-12/ НОМЕР_1 від 25.03.2025 зазначено, що перевірка проведена відповідно до Наказу від 19.03.2025 №840-п.

Досліджуючи зміст Наказу від 19.03.2025 №840-п «Про проведення фактичної перевірки діяльності ФОП ОСОБА_1 » (а.с. 203 т.1), який виданий в.о. начальника Головного управління ДПС України у Рівненській області В. Ярощук, суд констатує, що у ньому зазначено, що такий наказ прийнято на підставі підпункту 80.2.2, 80.2.5 пункту 80.2 статті 80, керуючись статтею 20, підпунктом 72.1.3 пункту 75.1 ст.75 ПК України, статтею 72 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», відповідно до здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального, листа Територіального управління Державного бюро розслідувань, розташованого у місті Хмельницькому від 17.03.2025 №11827/14-01-03/25 та інших нормативних актів, контроль за дотриманням яких покладено на територіальні органи ДПС.

Зазначеним наказом визначено провести фактичну перевірку з метою перевірки дотримання вимог законодавства в сфері обігу підакцизних товарів ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) у магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , в період з 20.03.2025 терміном 10 діб. Вказано, що період діяльності, що перевіряється - згідно статті 102 ПКУ.

Таким чином, підставою для проведення фактичної перевірки контролюючим органом визначено підпункти 80.2.2, 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Перевіряючи дотримання відповідачем вимог законодавства під час складання наказу, на підставі якого було проведено перевірку суд зазначає наступне.

Пунктом 80.2. ст.80 ПК України встановлено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України);

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального (підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України).

Відповідно до абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, зокрема, копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу

У постановах Верховного Суду від 26.03.2024 у справі №420/9909/23, від 28.05.2024 у справі №280/1431/23 сформульовано правові висновки, які забезпечують єдиний підхід у правозастосуванні підпунктів 80.2.2, 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України у взаємозв`язку із статтею 81 ПК України під час розгляду подібних спорів.

Так, у постанові від 26.03.2024 у справі №420/9909/23 Верховний Суд зазначив, що не можна вважати протиправним наказ про призначення фактичної перевірки, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення, оскільки покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України, тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки.

Крім того, Верховним Судом констатовано, що якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.

Аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів. Тобто цей підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України містить лише одну фактичну підставу, а тому покликання на такий пункт є мінімально достатнім обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України.

Застосовуючи такий правовий висновок до спірних у цій справі правовідносин, суд перевіряючи питання наявності обґрунтованої підстави для проведення перевірки позивачки на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, виходить з того, що Наказ від 19.03.2025 №840-п «Про проведення фактичної перевірки діяльності ФОП ОСОБА_1 » містить покликання на те, що він прийнятий на підставі пункту 80.2.2 ПК України, а також містить покликання на лист Територіального управління Державного бюро розслідувань, розташованого у місті Хмельницькому від 17.03.2025 №11827/14-01-03/25. Хоча Наказ від 19.03.2025 №840-п не містить деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, але наявна у ньому інформація дає підстави для висновку про те, що підставою, у зв`язку з якою прийнято вказаний наказ, стало отримання контролюючим органом інформації від державного органу, яка хоч і не викладена у змісті наказу, але це не є підставою для виснування про протиправність такого наказу контролюючого органу. Зазначене достатньою мірою підтверджує наявність як правової, так і фактичної підстави для призначення фактичної перевірки за підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Оцінюючи наявність підстав для проведення фактичної перевірки позивачки за підпунктом 80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України суд зазначає, що у постанові Верховного Суду від 28.05.2024 у справі №280/1431/23 сформульовано правовий висновок саме в контексті пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, який полягає у тому, що цей підпункт статті містить не одну, а дві самостійні (окремі) підстави для проведення перевірки: (1) отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства, а також (2) здійснення контролюючим органом функцій, визначених законодавством у цій сфері. Тобто цей пункт передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо, а тому така особливість зазначеного підпункту зумовлює обов`язок контролюючого органу у наказі про призначення перевірки поряд з юридичною підставою у вигляді нумераційного позначення відобразити конкретну з таких двох фактичних підстав, яка і зумовила прийняття рішення про проведення перевірки, або ж обидві, в обсязі, достатньому для ідентифікації однієї з двох (або обох в сукупності у разі їх наявності). Відображення такої фактичної підстави не обов`язково має бути сформульоване тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте, повинна бути чітко визначена та змістовно відповідати правовій нормі.

Тобто, у разі, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стала наявність (отримання) певної інформації, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен щонайменше зазначити про «наявність (отримання) інформації щодо можливого порушення» або ж зазначити реквізити документа, який слугував приводом для призначення перевірки і містить таку інформацію. Аналогічно, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стало здійснення відповідних функцій, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен саме про це зазначити. Відповідно, якщо підставою для призначення перевірки відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України стала сукупність фактичних підстав, передбачених цією нормою, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України має це відобразити у вищезазначений спосіб.

Застосовуючи такий правовий висновок до спірних у цій справі правовідносин, суд перевіряючи питання наявності обґрунтованої підстави для проведення перевірки позивачки на підставі підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, виходить з того, що Наказ від 19.03.2025 №840-п не містить інформації про те, що підставою для призначення перевірки відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України стала сукупність фактичних підстав, передбачених цією нормою, як не містить і покликання на те, що підставою для застосування підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України стала наявність (отримання) інформації щодо можливого порушення позивачкою податкового законодавства, в той же час у Наказі від 19.03.2025 №840-п міститься інформація про те, що перевірка призначається для здійснення відповідних функцій контролюючого орган у, зокрема, у такому наказі зазначено: «відповідно до здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах», що є фактично дослівним цитуванням змісту однієї із підстав, визначених нормою пункту 80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України. Зазначене достатньою мірою підтверджує наявність як правової, так і фактичної підстави для призначення фактичної перевірки за підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, а саме у зв`язку із здійсненням функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

З урахуванням викладеного, суд дійшов висновку, що зміст Наказу від 19.03.2025 №840-п про проведення фактичної перевірки відповідає вимогам, передбаченим податковим законодавством, а отже, контролюючим органом дотримано вимог цих норм під час складання наказу, на підставі якого було проведено перевірку позивачки.

Крім того, суд зазначає, що позовна заява не містить доводів позивача щодо протиправності призначення фактичної перевірки або порушення порядку складання контролюючим органом відповідного наказу.

На підставі Наказу від 19.03.2025 №840-п оформлено Направлення на перевірку від 19.03.2025 №1367/Ж3/17-00-09-01-11 та №1368/Ж3/17-00-09-01-11 (а.с. 194 - 197 т.1), які відповідно до відомостей розписок у них разом з копією Наказу від 19.03.2025 №840-п були вручені продавцю ОСОБА_2 24.03.2025 о 16 год. 06 хв. (а.с.195, 197 т.1).

Як вбачається із змісту Акта (довідки) про результати фактичної перевірки з питань додержання суб`єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі підакцизними товарами від 25.03.2025 №4765/ж5/17-00-09-01-12/2030814021 (надалі – Акт перевірки) інспекторами контролюючого органу при перевірці використано матеріали перевірки ТУ ДБР у м.Хмельницькому вх.№4315/5/17-00 від 20.02.2025 (пункт 9 описової частини Акта перевірки) та у пункті 10 описової частини Акта перевірки зазначено: «Перевіркою встановлено факт реалізації (зберігання) підакцизних товарів: згідно з матеріалами ТУ ДБР у м.Хмельницький».

Розділ 3 Акта перевірки містить відомості про те, що інспекторами контролюючого органу констатовано, що відповідно до матеріалів перевірки ТУ ДБР у м. Хмельницькому, надісланих листом від 20.02.2025 №4315/5/17-00, встановлено реалізацію алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка, а саме: 23.10.2024 реалізовано 1 пляшку горілки «Абсолютний стандарт» 0,5 л та 1 пляшку горілки «Пшенична класична» 0,5 л на загальну суму 150,00 грн без марок акцизного податку встановленого зразка, чим порушено ч. 16 ст. 62 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», п. 226.7, 226.9 ст. 226 Податкового кодексу України, Положення, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 №1251; на вищевказаних алкогольних напоях були наклеєні марки акцизного податку з однаковими серією та номером AGYC132677, які відповідно до висновку експерта від 01.11.2024 визначені як такі, що не відповідають аналогічним маркам акцизного податку (а.с. 7-8 т.1).

На підставі Акта перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 14.04.2025 №006227090116 (далі ППР №006227090116), яким визначено суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 24000,00 грн, за допущення порушення ч. 16 ст. 62 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» - реалізація алкогольних напоїв без паперових марок акцизного податку встановленого зразка та зазначено, що порушення було вчинено 23.10.2024 (а.с. 6 т.1).

Оцінюючи правомірність спірного ППР №006227090116 суд виходить з наступного.

Верховним Судом у постанові від 16.04.2026 у цій справі наголошено на тому, що при первісному розгляді справи поза увагою судів залишилося питання того чи не вийшов контролюючий орган за межі правової природи фактичної перевірки, здійснивши у березні 2025 року в її межах дослідження документів, отриманих від правоохоронних органів, складених з приводу обставин (реалізації алкогольних напоїв без марок акцизного збору установленого зразка), які, за твердженням Відповідача, мали місце ще у жовтні 2024 року, а тому це питання підлягає першочерговому з`ясуванню, адже воно безпосередньо впливає на правомірність спірного ППР №006227090116.

Частиною 2 ст.19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані ПК України.

Пунктом 75.1. ст.75 ПК України встановлено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Згідно з підпунктом 75.1.3. п.75.1 ст. 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Підпунктом 75.1.2. п.75.1 ст.75 ПК України визначено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Виходячи з буквального аналізу змісту норм підпунктів 75.1.3 та 75.1.2 пункту 75.1 ст.75 ПК України слідує, що проведення фактичної перевірки, на відміну від документальної, вимагає чіткого з`ясування місця безпосереднього провадження платником податків конкретного виду діяльності та фактичного проведення цієї перевірки у такому місці або ж за місцем розташування тих чи інших об`єктів, які використовуються господарюючим суб`єктом у його діяльності, яка охоплюється предметом фактичної перевірки. На відміну від фактичної перевірки документальна перевірка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків, що охоплюється предметом саме документальної перевірки: своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати податків та зборів. Натомість проведення фактичної перевірки не передбачає контролю за нарахуванням і сплатою податків.

Суд звертає увагу, що особливість фактичних перевірок та їх відмінність від усіх інших перевірок, які проводяться податковими органами, полягає у тому, що при їх проведенні перевіряються не документи, отримані в установленому законодавством порядку контролюючим органом, та податкова інформація, а правильність фактичних дій (фактичного стану речей) суб`єкта підприємницької діяльності. Саме тому така перевірка проводиться не за місцем розташування платника податку (місцем розташування органу управління) або контролюючого органу, а за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника.

Як вбачається з наведеного вище змісту Акта перевірки інспектори контролюючого органу під час проведення фактичної перевірки, яка тривала 1 год. 04 хв (а саме з 16год 06 хв. до 17год.10 хв.), перевірили наявність у позивачки ліцензій на право здійснення роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами, свідоцтво про державну реєстрацію, наявність супровідних документів на товар, що реалізується, наявність реєстратора розрахункових операцій, отримали денний Х-звіт, при цьому жодних зауважень щодо дослідженого у Акті перевірки не відображено та на наявності порушень в цій частині відповідач не покликається.

В той же час Акт перевірки містить відомості про використання інспекторами матеріалів перевірки ТУ ДБР у м.Хмельницькому вх.№4315/5/17-00 від 20.02.2025, відомості якого і склали зміст частини 3 Акта перевірки у якому наведено встановлене перевіркою. З приводу вказаного суд вважає за необхідне зазначити, що під час безпосереднього проведення фактичної перевірки посадовими особами контролюючого органу в магазині позивачки 24 березня 2025 року не було зафіксовано жодного самостійно виявленого факту порушення позивачкою законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, натомість вони відбулися виключно технічним перенесенням змісту відомостей, отриманих з матеріалів наданих ТУ ДБР у м.Хмельницькому.

Слід зазначити, що відповідно до ст.1 Закону України «Про Державне бюро розслідувань» державне бюро розслідувань є державним правоохоронним органом, на який покладаються завдання щодо запобігання, виявлення, припинення, розкриття та розслідування кримінальних правопорушень, віднесених до його компетенції. В рамках виконання зазначених функцій ТУ ДБР у м.Хмельницькому направив на адресу ГУ ДПС у Рівненській області лист від 17.02.2025 № 11827/14-01-03/25 (вх. № 4315/5/17-00 від 20.02.2025) про надання матеріалів з кримінального провадження №42024180000000057 від 13.09.2024 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч.ч. 2, 3 ст. 27, ч. 3 ст. 28, ч. 2 ст. 204, ч.ч. 2, 3 ст. 27, ч. 3 ст. 28, ч. 1 ст. 204, ч. 2 ст. 199 КК України, для вирішення питання щодо застосування штрафних санкцій та анулювання ліцензії на роздрібну торгівлю алкогольними напоями щодо ФОП ОСОБА_1 на 52 аркушах (а.с. 34 т.1), а саме: протокол огляду заздалегідь ідентифікованих (помічених) грошових коштів від 23.10.2024 (а.с. 42-44 т.1); протокол огляду особи і вручення грошових коштів (а.с. 45 т.1); протокол огляду від 23.10.2024 (а.с. 47-52 т.1); протокол про результати проведення негласної слідчої (розшукової) дії – контроль за вчиненням злочину (а.с.53-55 т.1), висновок експерта від 08.11.2024 №СЕ-19/118-24/13108-ФХД (а.с. 56-70 т.1); висновок експерта від 01.11.2024 №СЕ-19/118-24/13105-ДД (а.с. 71-78 т.1); протокол допиту свідка від 23.10.2024 (а.с.79-82 т.1), а також постанову про закриття кримінального провадження в частині вчинення кримінального правопорушення від 17.02.2025 (а.с. 35-41 т.1).

З вказаних матеріалів вбачається, що кримінальне провадження №42024180000000057 від 13.09.2024 закрито у частині вчинення ОСОБА_1 кримінального правопорушення, передбаченого ч. 1 ст. 204 КК України, у зв`язку з відсутністю у діянні ОСОБА_1 складу вказаного кримінального правопорушення, на підставі п. 2 ч. 1 ст.284 КПК України.

Предметом кримінального правопорушення за ст. 204 КК України, є незаконне придбання з метою збуту або зберігання з цією метою, а також збут чи транспортування з метою збуту незаконно виготовлених спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, пива, тютюнових виробів, тютюну, промислових замінників тютюну, пального або інших підакцизних товарів.

У Постанові про закриття кримінального провадження в частині вчинення кримінального правопорушення від 17.02.2025 старшим слідчим третього слідчого відділу (з дислокацією у місті Рівному) Територіального управління ДБР зазначено, що провівши повне, всебічне і неупереджене дослідження всіх обставин кримінального правопорушення та на цих підставах оцінюючи кожен зібраний доказ з точки зору належності, допустимості, достовірності, а їх сукупність з точки зору достатності та взаємозв`язку, слідство прийшло до висновку, що ними повністю спростовуються обставини, які дають підстави обґрунтовано підозрювати ОСОБА_1 у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого ч.1 ст.204 КК України (а.с.39 т.1).

Не заперечуючи проти можливості використання контролюючими органами в межах виконання своїх функцій і повноважень отриманих у встановленому порядку матеріалів кримінального провадження від державних правоохоронних органів, суд наголошує, що таке використання має відбуватися в порядку і спосіб визначений законом, що гарантує законність дій та рішень суб`єкта владних повноважень.

Виходячи з вказаного суд констатує, що матеріали кримінального провадження не є самостійною підставою ні для призначення фактичної перевірки, ні для прийняття за її результатами рішень, більше того, в наказі від 19.03.2025 №840-п відповідач не покликався на те, що фактична перевірка позивачки призначається у зв`язку із наявністю (отриманням) інформації щодо можливого порушення, допущеного або вчиненого позивачкою, що саме по собі вказує на те, що відповідач як контролюючий орган, на який п.61.1 ст.61 ПК України покладено повноваження по здійсненню податкового контролю не мав права самоусунутися від реального (фактичного) здійснення податкового контролю у відповідній формі та спосіб і обмежитися лише перенесенням до Акта перевірки відомостей отриманих від державного органу, на який законом не покладено функцій податкового контролю.

Як вбачається зі змісту Акта перевірки у ньому зазначено про те, що саме з матеріалів перевірки ТУ ДБР у м. Хмельницькому, надісланих листом від 17.02.2025 № 11827/14-01-03/25 (вх. № 4315/5/17-00 від 20.02.2025), встановлено реалізацію позивачкою алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка, а саме: 23.10.2024 реалізовано 1 пляшку горілки «Абсолютний стандарт» 0,5 л та 1 пляшку горілки «Пшенична класична» 0,5 л на загальну суму 150,00 грн без марок акцизного податку встановленого зразка, чим порушено ч. 16 ст. 62 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», п. 226.7, 226.9 ст. 226 Податкового кодексу України, Положення, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 №1251; на вищевказаних алкогольних напоях були наклеєні марки акцизного податку з однаковими серією та номером AGYC132677, які відповідно до висновку експерта від 01.11.2024 визначені як такі, що не відповідають аналогічним маркам акцизного податку. При цьому будь-яких заходів зі сторони контролюючого органу по перевірці документів, що стосуються обліку товару (придбання позивачкою алкогольних напоїв: горілки «Абсолютний стандарт» 0,5 л та «Пшенична класична» 0,5 л) у спірний період, перевірки інформації СОД РРО, яка б підтверджувала реалізацію такого товару, та будь-яких інших дій, спрямованих на перевірку відомостей отриманих від державного органу відповідачем під час фактичної перевірки позивачки здійснено не було.

Контролюючий орган під час фактичної перевірки міг здійснити перевірку документів, що стосуються обліку товару (придбання позивачкою алкогольних напоїв) у спірний період; перевірку інформації СОД РРО, яка б свідчила про саме реалізацію товару.

Наказом Міністерства фінансів України від 05.08.2020 №477 затверджено Порядок функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (далі Порядок).

Згідно пунктів 1, 2, 3, 4, 7 розділу ІІ Порядку, СОД РРО інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних РРО та ПРРО (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених РРО та ПРРО), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів.

СОД РРО використовується в межах повноважень посадовими особами органів ДПС для виконання завдань та функцій, визначених Податковим кодексом України.

СОД РРО забезпечує: 1) функціонування у цілодобовому режимі; 2) інтеграцію та обмін даними з фіскальним сервером контролюючого органу та іншими інформаційними системами ДПС; 3) обробку даних, отриманих від Системи збору і зберігання даних РРО, побудованої за технологією Національного банку, та від фіскального сервера контролюючого органу; 4) збереження даних про реєстрацію, перереєстрацію, скасування реєстрації РРО/ПРРО; 5) збереження документів: створених РРО, що переведені у фіскальний режим роботи; створених ПРРО, що зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу, або створених в режимі офлайн з присвоєними ПРРО фіскальними номерами з діапазону номерів, сформованих фіскальним сервером контролюючого органу, та переданих до фіскального сервера контролюючого органу після завершення режиму офлайн у порядку, встановленому статтею 7 Закону; 6) можливість надання через Електронний кабінет, що функціонує відповідно до статті 42-1 розділуПодаткового кодексу України, даних про розрахунковий документ на запит покупця (споживача).

Інформація, яка зберігається в СОД РРО відображає всі дані про проведені розрахункові операції та реквізити фіскального чека.

З наведених норм податкового законодавства вбачається, що використання податковим органом під час проведення фактичної перевірки отриманої податкової інформації, яка надходить від платників податків, через бази даних інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем, зокрема інформація: про фінансово-господарські операції платників податків; про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі щодо електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів через інформаційну систему СОД РРО, у вигляді електронного розрахункового (фіскального) документа (чека, звіту), є такою, що може використовуватися контролюючими органами, як податкова інформація під час проведення фактичних перевірок платників податків.

Використання такої інформації є належною реалізацією контролюючим органом податкового контролю, як необхідний комплекс заходів, що забезпечує формування та реалізацію державної фінансової політики, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій та може бути самостійною підставою для висновків під час проведення фактичної перевірки.

З наведеного слідує, що контролюючий орган під час проведення фактичної перевірки, мав правову можливість використовувати (отримати) податкову інформацію, яка міститься в СОД РРО, проте під час проведення перевірки та оформлення її результатів інформації з СОД РРО не здобув. Інформація з СОД РРО не використовувалася контролюючим органом.

Оцінюючи в сукупності матеріали справи суд приходить до переконання, що фактична діяльність контролюючого органу під час перевірки позивачки за своєю сутністю полягала не у здійсненні заходів, що зазвичай складають фактичну податкову перевірку, а у документальному аналізі та правовій оцінці матеріалів, отриманих від правоохоронного органу щодо події, яка мала місце 23.10.2024 року. При цьому суд наголошує, що самостійно посадові особи контролюючого органу не встановили чи дійсно мало місце порушення у діяльності позивачки 23.10.2024.

Зазначений предмет дослідження контролюючим органом за своїм змістом відповідає ознакам не фактичної, а документальної перевірки, у зв`язку із чим суд виснує, що у цій справі контролюючий орган вийшов за межі предмету фактичної перевірки та по суті здійснив документальну перевірку позивачки без дотримання порядку, встановленого ПК України для такого виду перевірок.

Вихід контролюючим органом за межі предмету встановленого виду перевірки є підставою для висновку про неправомірність проведеного заходу податкового контролю та нівелює юридичну значимість акта податкової перевірки, що своєю чергою не створює будь-яких правових наслідків для платника податків, зокрема у формі спірного податкового повідомлення-рішення, що було прийнято за результатами такої перевірки.

Суд звертає увагу, що отримання від правоохоронного органу матеріалів кримінального провадження саме по собі не позбавляло контролюючий орган права на податковий контроль щодо викладених у таких матеріалах обставин, однак таке право підлягало реалізації у формі документальної, а не фактичної перевірки, з дотриманням встановленого прядку її призначення та проведення контролюючим органом.

У постанові від 22.09.2020 у справі № 520/8836/18 Верховний Суд у складі палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду обґрунтував відсутність підстав до запропонованого колегією відступу від раніше висловленої правової позиції такими висновками: "перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом" та "встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення, є достатніми для висновку про протиправність податкового повідомлення - рішення, а тому відсутня необхідність перевірки порушення позивачем пункту 181.1 статті 181 Податкового кодексу України, як підстави для донарахування суми грошового зобов`язання".

З вказаного вбачається, що встановивши таке порушення процедури проведення перевірки, як вихід за межі фактичної перевірки і проведення фактично документальної перевірки без дотримання порядку призначення і проведення такого виду перевірки, має своїм наслідком визнання протиправними її результатів і до аналізу інших обставин, суд не може переходити, з огляду на викладену вище сталу і послідовну практику Верховного Суду, відступу від якої у встановленому законом порядку не здійснювалося.

Аналогічні правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 13.06.2024 року у справі №440/1993/23.

Оскільки істотні порушення у порядку проведення податкової перевірки є самостійною підставою для визнання протиправним та скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, суд не вдається до аналізу доводів сторін щодо наявності або відсутності порушень в діях позивачки 23.10.2024.

Відповідачем у цій справі не доведено правомірності оскаржуваного рішення ППР №006227090116 в порядку статті 77 КАС України, а тому права та інтереси Позивача підлягають судовому захисту шляхом визнання протиправним і скасування такого рішення суб`єкта владних повноважень.

За правилами частини першої статті 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

На користь позивачки підлягає стягненню сума судового збору у розмірі 1211,20 грн, сплачена відповідно до квитанції від 28.04.2025, оригінал якої долучено до матеріалів справи.

Керуючись статтями 241-246, 255, 257-262, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

В И Р І Ш И В :

Адміністративний позов фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС України у Рівненській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС України у Рівненській області від 14.04.2025 №006227090116.

Стягнути на користь фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 суму судового збору у розмірі 1211,20 грн. за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень Головного управління ДПС України у Рівненській області.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. Апеляційна скарга подається безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Повний текст рішення складений 06 липня 2026 року

Учасники справи:

Позивач - Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 , ЄДРПОУ/РНОКПП НОМЕР_1 )

Відповідач - Головне управління ДПС у Рівненській області (вул. Відінська, буд. 12,м. Рівне,Рівненська обл.,33023, ЄДРПОУ/РНОКПП 44070166)

Суддя Д.П. Зозуля