Постанова від 28 червня 2026 р. у справі №420/26643/25 — П'ятий апеляційний адміністративний суд

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

————————————————————————

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

29 червня 2026 р.м. ОдесаСправа № 420/26643/25

Головуючий в 1 інстанції: Бабенко Д.А.

Дата і місце ухвалення: 18 березня 2026 року, м. Одеса

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді: Тарновецького І.І.,

суддів: Бойка А.В.,

Шевчук О.А.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 18 березня 2026 року у справі №420/26643/25 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ДЕЛІКАТЕС АМ» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, -

В С Т А Н О В И В:

У серпні 2025 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ДЕЛІКАТЕС АМ» звернулося до суду першої інстанції з адміністративним позовом, в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області №12997065/44412489 від 19.06.2025;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних датою фактичного подання податкову накладну №920433 від 31.03.2025, складену Товариством з обмеженою відповідальністю «ДЕЛІКАТЕС АМ» на адресу Товариства з обмеженою відповідальністю «НПК АМЕТИСТ»;

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області №12997066/44412489 від 19.06.2025;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних датою фактичного подання податкову накладну №920431 від 31.03.2025, складену Товариством з обмеженою відповідальністю «ДЕЛІКАТЕС АМ» на адресу Товариства з обмеженою відповідальністю «НПК АМЕТИСТ»;

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області №12997067/44412489 від 19.06.2025;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних датою фактичного подання податкову накладну №920430 від 31.03.2025, складену Товариством з обмеженою відповідальністю «ДЕЛІКАТЕС АМ» на адресу Товариства з обмеженою відповідальністю «НПК АМЕТИСТ».

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 18 березня 2026 року адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «ДЕЛІКАТЕС АМ» задоволено.

Не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій посилається на неправильне застосування судом норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що, на думку апелянта, призвело до неправильного вирішення справи.

В обґрунтування доводів апеляційної скарги апелянт зазначає, що суд першої інстанції неповно з`ясував обставини справи, не надав належної оцінки доказам, поданим відповідачем, та безпідставно дійшов висновку про протиправність оскаржуваних рішень комісії регіонального рівня.

Апелянт вказує, що позивачем на підтвердження реальності господарських операцій було подано документи, складені з порушенням вимог законодавства, а саме: платіжні інструкції не були належним чином засвідчені, договір про надання маркетингових послуг не містив посилання на договір поставки, акти здачі-приймання виконаних робіт та рахунок на оплату послуг не були підписані відповідальними особами. На думку апелянта, зазначені обставини були достатньою підставою для прийняття рішень про відмову в реєстрації податкових накладних відповідно до Порядку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520.

Крім того, апелянт зазначає, що суд першої інстанції безпідставно не врахував правові висновки Верховного Суду, викладені, зокрема, у постанові від 24.03.2025 у справі №140/32696/23, відповідно до яких податковий орган, направляючи платнику повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та документів, не зобов`язаний визначати їх вичерпний перелік, а ненадання платником достатніх документів є підставою для прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної. Також апелянт вказує, що у позивача була відсутня врахована таблиця даних платника податку, що, на його переконання, свідчило про наявність підстав для зупинення реєстрації спірних податкових накладних.

З огляду на викладене, апелянт просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.

У відзиві на апеляційну скаргу Товариство з обмеженою відповідальністю «ДЕЛІКАТЕС АМ» заперечує проти її задоволення та просить залишити рішення суду першої інстанції без змін, посилаючись на те, що судом повно та всебічно з`ясовано обставини справи, правильно застосовано норми матеріального права та не допущено порушень норм процесуального права.

Позивач зазначає, що доводи апеляційної скарги фактично зводяться до повторення заперечень, наведених під час розгляду справи судом першої інстанції, не містять нових обставин чи належних доказів, які б спростовували висновки суду щодо протиправності оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних. Крім того, на думку позивача, контролюючий орган не конкретизував, які саме документи були складені з порушенням законодавства або яких саме документів не вистачало для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.

Також позивач вказує, що ним до контролюючого органу було подано всі необхідні документи, які підтверджують реальність господарських операцій, а наведені податковим органом у апеляційній скарзі зауваження щодо оформлення окремих документів не були зазначені в оскаржуваних рішеннях про відмову в реєстрації податкових накладних і вперше наведені лише на стадії апеляційного перегляду справи.

З огляду на викладене, позивач просить апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 18 березня 2026 року - без змін.

Справу призначено до розгляду у порядку письмового провадження відповідно до п. 3 ч.1 ст. 311 КАС України.

Колегія суддів звертає увагу, що відповідно до частини першої статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Перевіривши матеріали справи та законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, Товариство з обмеженою відповідальністю «ДЕЛІКАТЕС АМ» (код ЄДРПОУ 44412489) зареєстроване як юридична особа 20.10.2021 та здійснює господарську діяльність, зокрема, за видами економічної діяльності: 47.11 «Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами», 47.19 «Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах», 47.25 «Роздрібна торгівля напоями в спеціалізованих магазинах», 47.26 «Роздрібна торгівля тютюновими виробами в спеціалізованих магазинах», 56.30 «Обслуговування напоями», 68.20 «Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна» та 73.20 «Дослідження кон`юнктури ринку та виявлення громадської думки».

01 липня 2024 року між ТОВ «ДЕЛІКАТЕС АМ» (виконавець) та ТОВ «НПК АМЕТИСТ» (замовник) укладено договір про надання маркетингових послуг №ДЕЛ-1М, відповідно до пункту 1.1 якого виконавець зобов`язався надавати замовнику маркетингові послуги з проведення досліджень за напрямками, що його цікавлять, а також послуги з передпродажної підготовки товару замовника за погодженими сторонами напрямками, тоді як замовник зобов`язався прийняти та оплатити надані послуги.

На виконання зазначеного договору позивачем 31.03.2025 складено акти здачі-приймання виконаних робіт (наданих послуг) №1, №2, №3 та №4, а також відповідні рахунки на оплату. Вартість послуг за актами №1, №2 та №3 становила по 70 440,00 грн (у тому числі ПДВ – 11 740,00 грн), а за актом №4 – 70 485,20 грн (у тому числі ПДВ – 11 747,53 грн).

Оплата наданих послуг була здійснена замовником у повному обсязі, що підтверджується платіжними інструкціями від 17.04.2025 №66453, від 18.04.2025 №66448, від 21.04.2025 №66449 та від 22.04.2025 №66450.

За правилом першої події позивачем складено та подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 31.03.2025 №920430, №920431, №920432 та №920433. При цьому податкова накладна №920432 була зареєстрована в ЄРПН, тоді як реєстрацію податкових накладних №920430, №920431 та №920433 контролюючим органом було зупинено.

У квитанціях про зупинення реєстрації зазначено, що підставою для такого зупинення є відповідність господарських операцій пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, оскільки обсяг постачання послуг за кодом ДКПП 73.20 перевищує величину залишку, визначеного як різниця між обсягом придбання та постачання відповідних послуг. Позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних.

17.06.2025 позивач подав до ГУ ДПС в Одеській області повідомлення №1 про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких було зупинено. До повідомлення додано 31 документ, серед яких установчі документи, договори, первинні бухгалтерські документи, акти виконаних робіт, рахунки, платіжні інструкції, податкові накладні, податкова звітність, документи щодо матеріально-технічної бази та письмові пояснення, які, на думку позивача, підтверджували реальність здійснення господарських операцій.

За результатами розгляду поданих документів комісією ГУ ДПС в Одеській області прийнято рішення від 19.06.2025 №12997065/44412489, №12997066/44412489 та №12997067/44412489 про відмову у реєстрації податкових накладних №920433, №920431 та №920430. Підставою відмови зазначено надання платником податку копій документів, складених (оформлених) із порушенням законодавства. У додатковій інформації рішення містили загальне посилання на первинні документи щодо постачання, придбання, зберігання, транспортування товарів, акти, рахунки-фактури та накладні, без конкретизації документів, які, на думку контролюючого органу, були оформлені неналежним чином.

Не погодившись із зазначеними рішеннями, позивач оскаржив їх в адміністративному порядку, однак рішеннями ДПС України від 03.07.2025 №27611/44412489/2, №27601/44412489/2 та №27589/44412489/2 скарги залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня – без змін, що стало підставою для звернення позивача до суду з цим адміністративним позовом.

Вирішуючи спір по суті, суд першої інстанції виходив із того, що контролюючим органом не дотримано вимог Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165, та Порядку прийняття рішень про реєстрацію або відмову в реєстрації податкових накладних (розрахунків коригування) в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520. Суд зазначив, що у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних та в оскаржуваних рішеннях комісії регіонального рівня не наведено належного обґрунтування підстав зупинення та відмови у реєстрації податкових накладних, не конкретизовано, яких саме документів не вистачає або які з поданих документів складені з порушенням законодавства, що свідчить про їх невмотивованість.

При цьому суд першої інстанції встановив, що позивач подав до контролюючого органу письмові пояснення та належні первинні документи, які підтверджують реальність здійснення господарських операцій, тоді як відповідач не навів переконливих мотивів, з яких подані документи не можуть бути підставою для реєстрації спірних податкових накладних. Врахувавши наведене, суд дійшов висновку про протиправність рішень комісії Головного управління ДПС в Одеській області та наявність правових підстав для їх скасування із одночасним зобов`язанням Державної податкової служби України зареєструвати спірні податкові накладні датою їх фактичного подання.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції з огляду на таке.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

За змістом частини другої статті 2 та частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України адміністративні суди перевіряють, чи прийняті рішення суб`єктів владних повноважень на підставі, у межах повноважень та у спосіб, визначені Конституцією та законами України, чи є вони обґрунтованими, безсторонніми, добросовісними, пропорційними та прийнятими з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення, а обов`язок доказування правомірності рішення покладається на суб`єкта владних повноважень.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються Податковим кодексом України, який визначає, зокрема, вичерпний перелік податків і зборів, порядок їх адміністрування, права та обов`язки платників податків і контролюючих органів, а також повноваження і обов`язки їх посадових осіб.

Відповідно до підпунктів «а», «б» пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України.

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів або послуг є дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбулася будь-яка з подій, що настала раніше: дата зарахування коштів від покупця або дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг.

Пунктами 201.1, 201.7 та 201.10 статті 201 Податкового кодексу України встановлено обов`язок платника податку на дату виникнення податкових зобов`язань скласти податкову накладну в електронній формі, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений законом строк та надати покупцю за його вимогою.

Пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України передбачено, що реєстрація податкової накладної або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкових накладних визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165.

Відповідно до пунктів 10 та 11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної контролюючий орган надсилає платнику квитанцію, яка повинна містити підставу зупинення реєстрації, критерій ризиковості із розрахованим показником, а також пропозицію щодо надання пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання про реєстрацію податкової накладної.

Процедуру розгляду поданих платником пояснень і документів та прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної визначає Порядок прийняття рішень про реєстрацію або відмову в реєстрації податкових накладних (розрахунків коригування) в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520.

Аналіз наведених норм свідчить, що рішення про відмову в реєстрації податкової накладної повинно бути законним, належним чином мотивованим та містити чітке зазначення фактичних і правових підстав його прийняття, а також оцінку пояснень і документів, поданих платником податку на підтвердження інформації, наведеної у податковій накладній.

Відповідно до пункту 11 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, зокрема у разі ненадання платником письмових пояснень, ненадання копій документів або надання копій документів, складених чи оформлених із порушенням законодавства.

Як установлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, після зупинення реєстрації спірних податкових накладних позивач подав до контролюючого органу письмові пояснення та копії 31 документа, які підтверджували здійснення господарських операцій, зокрема договори, акти здачі-приймання виконаних робіт, рахунки на оплату, платіжні інструкції, податкову звітність та інші первинні документи.

Незважаючи на це, рішеннями Комісії Головного управління ДПС в Одеській області від 19.06.2025 №12997065/44412489, №12997066/44412489 та №12997067/44412489 у реєстрації податкових накладних відмовлено з єдиної підстави — подання платником податку копій документів, складених (оформлених) із порушенням законодавства.

Колегія суддів зазначає, що наведене формулювання є загальним та не містить жодної конкретизації щодо того, які саме з поданих позивачем документів контролюючий орган визнав складеними чи оформленими з порушенням вимог законодавства, які саме норми законодавства при цьому порушено та з яких підстав подані документи визнані недостатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних. За таких обставин оскаржувані рішення не відповідають вимогам щодо належної вмотивованості індивідуального акта та не дають можливості встановити фактичні та юридичні підстави прийняття оскаржуваних рішень.

Доводи апеляційної скарги про те, що платіжні інструкції не були належним чином засвідчені, договір про надання маркетингових послуг не містив посилання на договір поставки, а акти здачі-приймання виконаних робіт і рахунки на оплату не були підписані відповідальними особами, колегія суддів відхиляє, оскільки зазначені обставини не були покладені контролюючим органом в основу оскаржуваних рішень. Правомірність індивідуального акта підлягає оцінці виходячи з мотивів, наведених суб`єктом владних повноважень під час його прийняття, а не з нових доводів, сформульованих під час судового розгляду.

Також колегія суддів відхиляє посилання апелянта на постанову Верховного Суду від 24.03.2025 у справі №140/32696/23, оскільки фактичні обставини справи №140/32696/23 не є тотожними обставинам цієї справи, а наведені у ній правові висновки сформульовані за інших фактичних обставин та не спростовують висновків суду першої інстанції щодо невмотивованості оскаржуваних рішень.

Верховний Суд у постановах від 03 листопада 2021 року у справі №360/2460/20, від 07 грудня 2022 року у справі №500/2237/20 та від 19 липня 2023 року у справі №420/7850/22 зазначив, що можливість платника податків надати вичерпний перелік документів безпосередньо залежить від чіткого визначення контролюючим органом підстав зупинення реєстрації податкової накладної та конкретизації документів, необхідних для прийняття рішення, а рішення про відмову у реєстрації податкової накладної повинно містити чіткі, конкретні та зрозумілі мотиви. Зазначені правові висновки підлягають застосуванню і до спірних правовідносин.

За таких обставин колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що відповідач не довів правомірності прийнятих рішень, а тому наявні підстави для їх скасування та зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати спірні податкові накладні датою їх фактичного подання.

Колегія суддів також відхиляє доводи апелянта про те, що відсутність у позивача врахованої таблиці даних платника податку є самостійною та достатньою підставою для відмови у реєстрації спірних податкових накладних.

Відповідно до пунктів 12– 23 Порядку №1165 таблиця даних платника податку є інструментом автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних критеріям оцінки ступеня ризиків та використовується з метою спрощення процедури їх реєстрації. Водночас відсутність врахованої таблиці даних платника податку сама по собі не звільняє контролюючий орган від обов`язку розглянути подані платником пояснення та документи, надати їм належну правову оцінку та прийняти законне, обґрунтоване і вмотивоване рішення.

Не заслуговують на увагу й доводи апеляційної скарги щодо непідтвердження реальності господарських операцій.

Верховний Суд у постановах від 07 грудня 2022 року у справі №500/2237/20, від 16 лютого 2023 року у справі №380/7648/22 та від 19.07.2023 у справі №420/7850/22 зазначив, що під час вирішення питання про реєстрацію податкової накладної контролюючий орган не здійснює змістовної оцінки реальності господарської операції, оскільки така оцінка є предметом податкового контролю, а не процедури вирішення питання щодо реєстрації податкової накладної.

Предметом розгляду у справах цієї категорії є виключно перевірка дотримання контролюючим органом процедури зупинення реєстрації податкової накладної та прийняття рішення про відмову в її реєстрації, а також оцінка достатності мотивів такого рішення.

Таким чином, наведені в апеляційній скарзі доводи не спростовують правильності висновків суду першої інстанції, який повно та всебічно з`ясував обставини справи, належним чином дослідив наявні у справі докази, правильно застосував норми матеріального права та не допустив порушень норм процесуального права при ухваленні оскаржуваного рішення.

Посилання апелянта на неповне дослідження судом першої інстанції доказів та неналежну їх оцінку колегія суддів також відхиляє, оскільки матеріали справи свідчать, що суд першої інстанції дослідив усі подані сторонами докази у їх сукупності, надав їм належну правову оцінку відповідно до вимог статей 72– 90 Кодексу адміністративного судочинства України та навів мотиви, з яких відхилив доводи відповідача. Незгода апелянта з такою оцінкою доказів сама по собі не свідчить про неправильність висновків суду.

Інші доводи апеляційної скарги зводяться до незгоди з висновками суду першої інстанції, не містять посилань на нові обставини чи докази, які не були предметом дослідження суду першої інстанції, ґрунтуються на довільному тлумаченні норм податкового законодавства та не спростовують правильності ухваленого судового рішення.

Відповідно до статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Колегія суддів дійшла висновку, що рішення Одеського окружного адміністративного суду відповідає зазначеним вимогам, оскільки ухвалене на підставі повно і всебічно встановлених обставин справи, з правильним застосуванням норм матеріального права та без порушення норм процесуального права.

За змістом пункту 1 частини першої статті 315 та статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України, якщо суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Оскільки підстав для скасування чи зміни рішення суду першої інстанції колегією суддів не встановлено, апеляційна скарга Головного управління ДПС в Одеській області задоволенню не підлягає, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 18 березня 2026 року слід залишити без змін.

З огляду на результат апеляційного перегляду, відповідно до статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, підстави для нового розподілу судових витрат відсутні.

Керуючись статтями 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 18 березня 2026 року у справі №420/26643/25 залишити без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку не підлягає, крім випадків, встановлених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Головуючий: І.І. Тарновецький

Судді: А.В. Бойко

О.А. Шевчук