Постанова від 21 червня 2026 р. у справі №320/6823/25 — Касаційний адміністративний суд Верховного Суду

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 червня 2026 року

м. Київ

справа № 320/6823/25

адміністративне провадження № К/990/50256/25

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Хохуляка В.В.,

суддів - Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,

розглянув у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ДТЕК ЕНЕРГО» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Київського окружного адміністративного суду від 15.07.2025 (суддя - Кочанова П.В.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 31.10.2025 (головуючий суддя - Кузьменко В.В., судді: Василенко Я.М., Карпушова О.В.) у справі №320/6823/25.

встановив:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ДТЕК ЕНЕРГО» (далі - ТОВ «ДТЕК ЕНЕРГО») звернулося до Київського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - Східне МУ ДПС по роботі з ВПП) від 29.10.2024 №924/32-00-23-26/34225325.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 15.07.2025, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 31.10.2025, позов задоволено.

Східне МУ ДПС по роботі з ВПП звернулось із касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Київського окружного адміністративного суду від 15.07.2025, постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 31.10.2025 та прийняти нове рішення, яким в позові відмовити.

Підставою касаційного оскарження Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з ВПП вказує пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України та вважає, що судами першої та апеляційної інстанцій неправильно застосовано норми матеріального права, зокрема: підпункту 141.4.2 пункту статті 141 Податкового кодексу України, статей 11, 7, 5 Конвенції, при вирішенні питання в частині неправомірного оподаткування ТОВ «ДТЕК ТРЕЙДІНГ» доходів нерезидента DTEK HOLDINGS LIMITED за ставкою 2% без врахування правових висновків Верховного Суду, викладених у постановах Верховного Суду від 04.07.2024 по справі №160/11095/23, від 19.10.2022 по справі №280/4264/21 та від 20.03.2025 по справі №280/4264/21.

У поданій касаційній скарзі відповідач зазначає, що рішення судів першої та апеляційної суперечить основним принципам і завданням адміністративного судочинства, оскільки такі було прийнято без повного та всебічного з`ясування обставин у справі та врахуванні всіх фактичних обставин, які свідчать про наявність у компанії нерезидента DTEK HOLDINGS LIMITED постійного представництва в Україні, що зобов`язує позивача сплатити податок з доходу, виплаченого на користь нерезидента в розмірі 15%, що передбачено положеннями Конвенції та нормами Податкового кодексу України.

Обставиною, яка вказує, що DTEK HOLDINGS LIMITED має постійне представництво в Україні, є здійснення функцій управління компанією-нерезидентом та контролю компанією-нерезидентом української компанії на території України, що і утворює саме постійне представництво у вигляді постійного місця діяльності іноземної компанії, або ж, відповідно до положень Конвенції - постійне місце діяльності, через яке повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність підприємства.

Позивач не скористався своїм правом та не надав відзив на касаційну скаргу, що не перешкоджає розгляду даної касаційної скарги.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.

Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, Східним МУ ДПС по роботі з ВПП проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «ДТЕК ЕНЕРГО» з метою дотримання вимог податкового законодавства в частині оподаткування доходів, отриманих нерезидентом, із джерелом їх походження з України, при виплаті процентів на користь DTEK HOLDINGS LIMITED (Республіка Кіпр) за період діяльності з 01.01.2019 по 31.12.2019.

За результатами проведеної документальної позапланової виїзної перевірки відповідачем складено акт від 13.08.2024 № 772/32-00-23-21/34225325.

Відповідач перевіркою повноти визначення суми податку з доходу нерезидента за період з 01.01.2019 по 31.12.2019 встановив позивачу його заниження на загальну суму 2 033 719 грн.

Як встановлено судами, виплата процентів на користь DTEK HOLDINGS LIMITED Кіпр здійснювалась на підставі кредитного договору № 306 від 12.06.2008, який укладено між DTEK HOLDINGS LIMITED, Кіпр, та позивачем.

Відповідно умов даного договору Кредитор зобов`язується надати Позичальнику грошовий кредит шляхом відкриття відновлювальної кредитної лінії для здійснення статутної діяльності Позичальника, в тому числі, але не виключено для поповнення обігових коштів, а Позичальник зобов`язується повернути основну суму боргу в обумовлений строк та своєчасно сплачувати відсотки за кредитом.

Додатково до кредитного договору № 306 від 12.06.2008 року сторони укладали додаткові угоди за яким погоджували зміни до кредитного договору, а саме додаткові угоди № 2 від 22.01.2009 року, № 3 від 10.06.2011 року, № 4 від 05.10.2011, № 5 від 04.05.2012, № 6 від 19.12.2010, № 7 від 06.11.2014, № 8 від 01.08.2016 до кредитного договору № 306 від 12.06.2008.

В акті перевірки відповідачем встановлено, що за період з 01.01.2019 по 31.12.2019, ТОВ «ДТЕК ЕНЕРГО» здійснило виплату доходу нерезидента з джерелом походження з України у вигляді процентів на користь DTEK HOLDINGS LIMITED платіжним дорученням № 727 від 11.12.2019 на суму 647 177,31 дол. США (15 331 114,67 грн.), та сплатило податок з такого доходу за ставкою 2% платіжним дорученням № 230109 від 11.12.2019 на суму 312 879,89 грн. (13 207,70 дол. США).

Внаслідок чого, контролюючий орган дійшов висновку, що платником податку - резидентом України - здійснено виплату доходу на користь нерезидента з джерелом його походження з України без утримання податку з такого доходу за ставкою 15 відсотків, що є порушенням вимог підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України. В своє обґрунтування контролюючий орган зазначив, що платником податків безпідставно застосовано виняток щодо оподаткування, передбачений для доходів, що отримуються нерезидентом через його постійне представництво на території України.

Не погоджуючись з висновками, викладеними в акті перевірки, ТОВ «ДТЕК ЕНЕРГО» 06.10.2024 подало заперечення від 04.10.2024 № б/н на акт перевірки.

За результатом розгляду заперечень платника податків, відповідачем направлено лист від 23.10.2024 року № 4540/6/32-00-23-07, відповідно до якого висновки, викладені в акті перевірки залишені без змін.

На підставі висновків акту перевірки відповідачем було прийнято податкове повідомлення-рішення від 29.10.2024 № 924/32-00-23-26/34225325 форми «Д» про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на загальну суму 2 033 719 грн.

ТОВ «ДТЕК ЕНЕРГО», не погоджуючись з таким рішенням контролюючого органу було направлено до ДПС України скаргу на податкове повідомлення-рішення від 29.10.2024 № 924/32-00-23-26/34225325.

ДПС України було розглянуто скаргу позивача та направлено рішення про результат розгляду скарги від 15.01.2025 №1218/6/99-00-06-01-01-06, відповідно до якого ППР Східного МУ ДПС було залишено без змін, а скарга ТОВ «ДТЕК ЕНЕРГО» - залишена без задоволення.

Верховний Суд, переглянувши оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування апеляційним судом норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, виходить з такого.

За змістом підпункту 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (далі в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) під доходом з джерелом походження з України розуміється будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді: доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України.

В свою чергу, за змістом підпункту 14.1.206 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України під «процентами» розуміють дохід, який сплачується (нараховується) позичальником на користь кредитора як плата за використання залучених на визначений або невизначений строк коштів або майна. До процентів, серед інших, включається платіж за використання коштів або товарів (робіт, послуг), отриманих у кредит.

У відповідності до підпункту 134.1.3 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є дохід (прибуток) нерезидента, що підлягає оподаткуванню згідно з пунктом 141.4 статті 141 цього Кодексу, з джерелом походження з України.

Відповідно до пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами є, зокрема, проценти, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов`язаннями, випущеними (виданими) резидентом (підпункт «а» підпункту 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 ПК України).

За змістом підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Пунктом 3.2 статті 3 Податкового кодексу України передбачено, якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Статтею 103 Податкового кодексу України регламентовано порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України.

За приписами пункту 103.1 статті 103 Податкового кодексу України застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.

Відповідно до пункту 103.2 статті 103 Податкового кодексу України особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

В розумінні пункту 103.3 статті 103 Податкового кодексу України бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України, зокрема, до процентів нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів.

При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.

Як установлено пунктом 103.4 статті 103 Податкового кодексу України, підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.

Довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України (пункт 103.5 статті 103 ПК України).

У відповідності до пункту 103.6 статті 103 Податкового кодексу України у разі потреби така довідка може бути затребувана у нерезидента особою, яка виплачує йому доходи, або контролюючим органом під час розгляду питання про повернення сум надміру сплачених грошових зобов`язань на іншу дату, що передує даті виплати доходів. У разі потреби особа, яка виплачує доходи нерезидентові, може звернутися до контролюючого органу за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) щодо здійснення центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, запиту до компетентного органу країни, з якою укладено міжнародний договір України, про підтвердження зазначеної у довідці інформації.

08.11.2012 між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр підписано «Конвенцію між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи» (дата набрання чинності 07.08.2013), далі - Конвенція.

Пунктом 3 статті 2 Конвенції визначено, що її дія поширюється, зокрема, є в Україні (i) податок на прибуток підприємств.

Згідно з пунктом 1 статті 4 для цілей Конвенції термін «резидент Договірної Держави» означає будь-яку особу, яка за законодавством цієї Держави підлягає оподаткуванню в ній на підставі місця проживання, постійного місця перебування, місця управління, місця реєстрації або іншого аналогічного критерію, а також включає цю Державу і будь-яку її адміністративно-територіальну одиницю чи місцевий орган влади. Цей термін, проте, не включає будь-яку особу, яка підлягає оподаткуванню в цій Державі лише стосовно доходів із джерел у цій Державі.

Статтею 11 Конвенції врегульовано порядок оподаткування процентів: Проценти, що виникають у Договірній Державі і сплачуються резиденту іншої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій іншій Державі, якщо такий резидент є особою - фактичним власником таких процентів (пункт 1 цієї статті).

Положенням пункту 2 статті 11 Конвенції передбачено, що однак такі проценти можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо особа - фактичний власник процентів є резидентом іншої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати 2 відсотків від загальної суми процентів. Спосіб застосування цих обмежень встановлюється компетентними органами Договірних Держав за взаємною домовленістю.

Як з`ясовано судами, під час проведення перевірки відповідач досліджував довідки та сертифікати, видані міжнародними компетентними органами, які підтверджують, що DTEK HOLDINGS LIMITED є резидентом Кіпру.

Відповідач в акті перевірки не заперечує того факту, що нерезиденти, на користь яких здійснювались виплати є резидентами країни, з якою укладено міжнародний договір України і відповідні документи були надані нерезидентом податковому агенту. Також, відповідач не заперечує, що нерезидент отримувач виплат є бенефіціарний власник доходу.

На підтвердження наявності підстав для зменшення відсоткової ставки податку з оприбуткування доходів, які виплачувались на користь компанії DTEK HOLDINGS LIMITED (Кіпр ), а саме статусу податкового резидента свого контрагента, позивачем надано сертифікат резидентства від 28.01.2019 № 12174860Р, виданий Міністерством фінансів Республіки Кіпр, Департаментом оподаткування м. Нікосії, засвідчує, що Офісом податкової служби у м. Арнем, що ДТЕК ХОЛДИНГЗ ЛІМІТЕД (DTEK HOLDINGS LIMITED), компанія створена та зареєстрована на Кіпрі з податковим ідентифікаційним номером 12174860Р є резидентом Кіпру відповідно до Конвенції між Урядом Республіки Кіпр і Україною про уникнення подвійного оподаткування, підписаної у Нікосії 8 листопада 2012 року. Вищезазначений резидент підлягає оподаткуванню на Кіпрі у відношенні доходу за 2019 рік, одержаного з усіх джерел починаючи з 10/04/2006, дати її реєстрації реєстратором Компаній та офіційним Ліквідатором. Сертифікат підписано комісаром з оподаткування А. Хаджідеметріу , апостильований 04.02.2019 № 21233/19. Переклад завірено приватним нотаріусом Міхайловою Н.О. та зареєстровано в реєстрі 01.03.2019 № 1290 - 1291.

Отже, вказаними документами засвідчено, що компанія DTEK HOLDINGS LIMITED (Кіпр) є резидентом Кіпру, яка зареєстрована 10.04.2006 за реєстраційним номером 12174860Р, та відповідно до Конвенції між Урядом Республіки Кіпр і Україною про уникнення подвійного оподаткування, підписаної у Нікосії 8 листопада 2012 року вищезазначений резидент підлягає оподаткуванню на Кіпрі у відношенні доходу за 2019 рік, одержаного з усіх джерел починаючи з 10/04/2006, дати реєстрації компанії. Як уже встановлено судом, вказані документи апостильовано, позивачем надано їх переклад завірений нотаріально, а тому відповідають вимогам, які пред`являються до такого роду документів статтею 103 ПК України.

Відповідач також підтверджує той факт, що під час проведення перевірки було досліджено довідки, які підтверджують резидентство.

Компанія DTEK HOLDINGS LIMITED (Кіпр) є особою, яка має право отримувати вигоду та визначає подальшу економічну долю доходу і не пов`язана договірними або юридичними зобов`язаннями щодо перерахування такого доходу іншій особі. Кредитним договором не передбачено будь-яких положень щодо зобов`язань компанії DTEK HOLDINGS LIMITED (Кіпр) перераховувати проценти на користь третіх осіб чи будь яких інших застережень щодо використання даних процентів.

За доводами контролюючого органу, DTEK HOLDINGS LIMITED (Кіпр) має постійне місце діяльності (функція управління) на території України, через яке в значних обсягах здійснює діяльність.

За правилами підпункту 141.4.7 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України суми прибутків нерезидентів, які провадять свою діяльність на території України через постійне представництво, оподатковуються в загальному порядку. При цьому таке постійне представництво прирівнюється з метою оподаткування до платника податку, який провадить свою діяльність незалежно від такого нерезидента.

Законодавче визначення «постійного представництва» міститься у підпункті 14.1.193 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України. Постійним представництвом є постійне місце діяльності, через яке повністю або частково проводиться господарська діяльність нерезидента в Україні, зокрема: місце управління; філія; офіс; фабрика; майстерня; установка або споруда для розвідки природних ресурсів; шахта, нафтова/газова свердловина, кар`єр чи будь-яке інше місце видобутку природних ресурсів; склад або приміщення, що використовується для доставки товарів, сервер.

З метою оподаткування термін «постійне представництво» включає будівельний майданчик, будівельний, складальний або монтажний об`єкт чи пов`язану з ними наглядову діяльність, якщо тривалість робіт, пов`язана з таким майданчиком, об`єктом чи діяльністю, перевищує шість місяців; надання послуг нерезидентом (крім послуг з надання персоналу), у тому числі консультаційних, через співробітників або інший персонал, найнятий ним для таких цілей, але якщо така діяльність провадиться (в рамках одного проекту або проекту, що пов`язаний з ним) в Україні протягом періоду або періодів, загальна тривалість яких становить більш як шість місяців, у будь-якому дванадцяти місячному періоді; резидентів, які мають повноваження: діяти від імені виключно такого нерезидента (проведення переговорів щодо суттєвих умов та/або укладення договорів (контрактів) від імені цього нерезидента), що призводить до виникнення у цього нерезидента цивільних прав та обов`язків; та/або утримувати (зберігати) запаси товарів, що належать нерезиденту, із складу яких здійснюється поставка товару від імені нерезидента, крім резидентів, що мають статус складу тимчасового зберігання або митного ліцензійного складу.

Постійним представництвом не є використання будівель або споруд виключно з метою зберігання, демонстрації або доставки товарів чи виробів, що належать нерезиденту; зберігання запасів товарів або виробів, що належать нерезиденту, виключно з метою зберігання або демонстрації; зберігання запасів товарів або виробів, що належать нерезиденту, виключно з метою переробки іншим підприємством; утримання постійного місця діяльності виключно з метою закупівлі товарів чи виробів або для збирання інформації для нерезидента; направлення у розпорядження особи фізичних осіб у межах виконання угод про послуги з надання персоналу; утримання постійного місця діяльності виключно з метою провадження для нерезидента будь-якої іншої діяльності, яка має підготовчий або допоміжний характер».

Відтак, за наслідками аналізу наведених законодавчих норм Верховний Суд в постанові від 05.03.2026 у справі №320/49198/24 дійшов висновку про те, що як національне законодавство, так і норми наведених вище Конвенцій встановлює, що одним із випадків, коли господарська діяльність нерезидента, що здійснюється через його представництво в Україні, не підпадає під визначення «постійне представництво», є здійснення таким представництвом комбінації видів діяльності, якщо наслідком такої комбінації є сукупна діяльність підготовчого чи допоміжного характеру.

Отже представництва на території України зазвичай не мають статусу юридичної особи та діють на підставі наданих нерезидентом повноважень. Такі представництва можуть як здійснювати підприємницьку діяльність на території України, так і виконувати лише функції, які мають допоміжний та підготовчий характер (зберігання, демонстрація, закупівля або доставка товарів, збирання інформації тощо). Ці умови можна охарактеризувати як ознаки, що дозволяють відносити представництво нерезидента до розряду «постійних» та «непостійних».

Постійне представництво нерезидента в Україні з метою оподаткування розглядається як окремий, незалежний від самого нерезидента, суб`єкт господарської діяльності. Відтак взаємовідносини між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні необхідно розглядати як взаємовідносини між різними суб`єктами господарювання та, відповідно, податковий облік самого постійного представництва повинен здійснюватися згідно із загальними правилами.

Поряд з цим, пункт 3.2 статті 3 Податкового кодексу України передбачає, що якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України (пункт 103.1 статті 103 Податкового кодексу України).

Як визначено підпунктом 133.2.2 пункту 133.2 статті 133 Податкового кодексу України, платниками податку з числа нерезидентів є постійні представництва нерезидентів, які отримують доходи із джерелом походження з України або виконують агентські (представницькі) та інші функції стосовно таких нерезидентів чи їх засновників.

Постійне представництво до початку своєї господарської діяльності стає на облік у податковому органі за своїм місцезнаходженням у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики. Постійне представництво, яке розпочало свою господарську діяльність до реєстрації у податковому органі, вважається таким, що ухиляється від оподаткування, а одержані ним прибутки вважаються прихованими від оподаткування (пункт 133.3 статті 133 Податкового кодексу України).

Об`єктом оподаткування податком на прибуток, згідно із підпунктом 134.1.2 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, є дохід (прибуток) нерезидента, що підлягає оподаткуванню згідно зі статтею 160 цього Кодексу, з джерелом походження з України.

Пунктом 4 статті 11 Конвенції встановлено, що положення пунктів 1 і 2 цієї статті не застосовуються, якщо особа - фактичний власник процентів, яка є резидентом Договірної Держави, здійснює підприємницьку діяльність в іншій Договірній Державі, в якій виникають проценти, через розташоване в ній постійне представництво, і боргова вимога, на підставі якої сплачуються проценти, справді пов`язана з таким постійним представництвом. У такому випадку застосовуються положення статті 7 цієї Конвенції.

Положеннями статті 7 Конвенції встановлений порядок визначення прибутку постійного представництва підприємства-нерезидента.

Згідно з пунктами 1, 2 статті 7 Конвенції встановлено, прибуток підприємства Договірної Держави оподатковується тільки у цій Державі, якщо тільки підприємство не здійснює підприємницької діяльності в іншій Договірній Державі через розташоване в ній постійне представництво. Якщо підприємство здійснює підприємницьку діяльність як зазначено вище, прибуток підприємства може бути оподаткований в іншій Державі, але тільки в тій частині, яка стосується цього постійного представництва.

З урахуванням положень пункту 3 цієї статті, якщо підприємство Договірної Держави здійснює підприємницьку діяльність в іншій Договірній Державі через розташоване в ній постійне представництво, то в кожній Договірній Державі цьому постійному представництву приписується прибуток, який воно могло б одержати, якби було окремим та самостійним підприємством, що здійснює таку саму або аналогічну діяльність у таких самих або аналогічних умовах, і діяло в повній незалежності від підприємства, постійним представництвом якого воно є.

Визначення терміну «постійне представництво», окрім підпункту 14.1.193 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, наведено також в статті 5 Конвенції.

Згідно з пунктів 1-3 статті 5 Конвенції Для цілей цієї Конвенції термін "постійне представництво" означає постійне місце діяльності, через яке повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність підприємства.

Термін "постійне представництво", зокрема, включає: a) місце управління; b) філіал; c) офіс; d) фабрику; e) майстерню; f) установку або споруду для розвідки природних ресурсів; g) шахту, нафтову або газову свердловину, кар`єр чи будь-яке інше місце видобутку природних ресурсів; h) склад або інше приміщення, що використовується для продажу товарів.

Відповідно до пункту 5 статті 5 Конвенції незважаючи на положення пунктів 1 і 2 цієї статті, якщо особа, інша ніж агент з незалежним статусом, до якого застосовується пункт 6 цієї статті, діє від імені підприємства та має, та звичайно використовує повноваження в Договірній Державі укладати контракти від імені підприємства, то це підприємство розглядається як таке, що має постійне представництво в цій Державі стосовно будь-якої діяльності, яку ця особа виконує для підприємства за винятком, якщо діяльність цієї особи обмежується тією, що зазначена в пункті 4 цієї статті, яка якщо і здійснюється через постійне місце діяльності, не може перетворити це постійне місце діяльності у постійне представництво відповідно до положень цього пункту.

Водночас, той факт, що компанія, яка є резидентом Договірної Держави, контролює чи контролюється компанією, яка є резидентом іншої Договірної Держави або яка здійснює підприємницьку діяльність у цій іншій Державі (через постійне представництво чи будь-яким іншим чином), сам по собі не перетворює одну з цих компаній у постійне представництво іншої (пункт 7 статті 5 Конвенції).

Як з`ясовано судами, відповідно до змісту акту перевірки, контролюючий орган дійшов висновку про те, що діяльність, яка здійснювалася в Україні фізичними особами в інтересах компанії DTEK HOLDINGS LIMITED становить предмет господарської діяльності компанії-нерезидента, і не може вважатися діяльністю допоміжного характеру.

Водночас, податковим органом не надано будь-яких доказів провадження компанією DTEK HOLDINGS LIMITED господарської діяльності на території України.

Акт перевірки не містить посилань на документ, відповідно до якого наведені в акті особи були б наділені повноваженнями діяти від імені компанії DTEK HOLDINGS LIMITED в Україні протягом періоду, що перевірявся, а також в акті перевірки не зазначено обсяг і термін відповідних повноважень таких осіб. Ба більше, в акті перевірки взагалі не наведено жодного факту будь-яких дій таких осіб від імені DTEK HOLDINGS LIMITED на території України. В процесі розгляду справи відповідач відповідних доказів не надав.

Позивачем надані заяви під присягою від 12.12.2024, від ОСОБА_2 , (власник посвідчення особи №є НОМЕР_2, виданого Реєстраційно-міграційною службою Республіки Кіпр, Нікосія), який зазначив, що був призначений членом Ради директорів ДТЕК ХОЛДІНГЗ ЛІМІТЕД (DTEK HOLDINGS LIMITED), приватної компанії з реєстраційним номером 174860, що має юридичну адресу: Архієпіскопу Макаріу 205, Вікторі Хаус, офіс 303, Лімасол, Кіпр з 1 січня 2015 року до 9 серпня 2023 року включно, та від ОСОБА_3 (ОСОБА_3) (власник посвідчення особи НОМЕР_1 , виданого Ресстраційно-міграційною службою Республіки Кіпр у м. Нікосія), який зазначив, був членом Ради директорів «ДТЕК ХОЛДІНГЗ ЛІМІТЕД» (DTEK HOLDINGS LIMITED). приватної компанії, з реєстраційним номером 174860 та юридичною адресою: Архієпископу Макаріу, 205. Вікторі Хаус, офіс 303, Лімассол, Кіпр (Archiepiskopou Makariou 205, Victory House, office 303, Limassol, Cyprus), у період з 1 січня 2015 року до 9 серпня 2023 року включно.

Відповідно до змісту заяв, під присягою ОСОБА_2 зокрема підтвердив, що всі рішення DTEK HOLDINGS LIMITED приймалися на Кіпрі, а ОСОБА_3 крім іншого підтвердив, що DTEK HOLDINGS LIMITED не здійснювала й не уповноважувала інших осіб здійснювати будь-яку діяльність в Україні.

Наведені заяви під присягою від 12.12.2024, легалізовані шляхом проставляння апостилю та переведені з нотаріальним засвідченням підпису перекладача.

Отже, підписання кредитних договорів, а також виконання функцій керівників інших підприємств також не може свідчити про систематичність та відповідно постійний характер діяльності DTEK HOLDINGS LІMITED на території України.

В межах розгляду даної адміністративної справи, відповідачем не доведено факт здійснення компанією DTEK HOLDINGS LIMITED зокрема комерційної діяльності на території України. Ані акт перевірки, ані відзив на позовну заяву не містить жодних доказів даного факту.

Місце укладання додаткових угод № 7 від 06.11.2014, № 8 від 01.08.2016 до кредитного договору №306 від 12.06.2008 є Кіпр, що передувало періоду проведення перевірки.

Відповідно до Статуту позивача, основним видом господарської діяльності позивача є діяльність головних управлінь (хед-офісів). З аналізу Статуту DTEK HOLDINGS LIMITED вбачається той факт, що в ньому відсутній такий вид діяльності як діяльність головних управлінь (хед-офісів), що свідчить про відсутність дублювання між основними видами діяльності позивача та DTEK HOLDINGS LIMITED.

В акті перевірки контролюючий орган зазначає, що єдині цілі для яких створювалася та які впроваджувала Компанія - це інвестиційна діяльність, яка визначена установчими документами компанії.

Отже, діяльність позивача на території України є відмінною від діяльності DTEK HOLDINGS LIMITED.

Щодо посилання контролюючих органів на те, що нерезиденти мають постійне місце управління за адресою: 04119, м. Київ, вул. Гарета Джонса, буд. 8, корп. літера 20 д. (колишня назва - вул. Сім`ї Хохлових), то судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що за цією адресою розташований Unit.City, але українські компанії почали перебувати там лише з вересня 2021 року, тоді як період перевірки охоплював 2017 - 2019 роки, що виключає наявність місця діяльності нерезидентів за цією адресою у спірний період.

Відповідачем не заперечується, що DTEK HOLDINGS LIMITED користується офісом, що розташовується на Кіпрі, про що зазначено на стор. 52 акту перевірки: компанія зареєстрована 10.04.2006 року Реєстратором Компаній республіки Кіпр. Зареєстрований офіс знаходиться за адресою Julia House, 3, Themistokli Dervi Street, CY-1066, Nicosia, Cyprus.

З відповіді від компетентного органу Кіпру наданому відповідачем - головного офісу відділу міжнародного оподаткування Міністерства фінансів Республіки Кіпр, в листі від 13.09.2022, наведено що компанія у період 2017 - 2021 рр. укладала трудові договори з нанятими працівниками та витрати на персонал компанії за цей період склали 468 тис. євро.

Отже, місцем здійснення діяльності та знаходження активів DTEK HOLDINGS LIMITED є Кіпр.

Як встановлено судами, відповідно до інформації, яка міститься в офіційному відкритому реєстрі Кіпру, який веде Департамент реєстрації компаній та офіційного ліквідатора за посиланням https: //efiling.drcor.mcit.gov.cy/DrcorPublic/SearchForm.aspx?cultureInfo=en-AU&sc=0, компанія наразі має зареєстрований офіс та місце здійснення діяльності за адресою: 205 Archbishop Makarios III Avenue Victory House, Flat/Office 303, 3030 Limassol, Cyprus. Тобто, з 2006 року має постійне місце здійснення діяльності у Республіці Кіпр.

Про інші місця управління, філії, офіси, фабрики, майстерні, склади, приміщення, сервери або будь-які інші постійні або тимчасові представництв на території України чи в інших державах, компанії в акті не зазначено.

Відповідач не обґрунтував підтвердження характеру діяльності позивача як постійного представництва нерезидента та отримання ним доходу (прибутку) нерезидента, що оподатковується в загальному порядку. Відповідачем не доведено здійснення фактичним отримувачем доходів підприємницької діяльності через розташоване у державі постійне представництво.

Підписання додаткових угод до кредитних договорів, а також виконання функцій виконавчого органу інших підприємств фізичними особами, самі по собі не можуть свідчити про систематичність та відповідно постійний характер діяльності DTEK HOLDINGS LIMITED на території України. Участь тих чи інших фізичних чи юридичних осіб у Загальних зборах, так само не містить ознак постійного представництва, адже є реалізацією прав таких осіб, як учасників.

Наведене свідчить про помилковість доводів податкового органу що наявності постійного представництва компанії-нерезидента, оскільки сам факт наявності громадянства України у фізичних осіб-директорів/уповноважених осіб нерезидента, положеннями Конвенції не визначається як факт, який в будь-якому випадку свідчить про наявність постійного представництва в розумінні положень Конвенції. Висновки про вчинення функцій постійного представництва мають ґрунтуватися на аналізі фактично вчинених дій відповідними уповноваженими особами.

Податковий орган під час проведення перевірки не встановив обставин та не довів документально на підтвердження характеру діяльності платника як постійного представництва нерезидента. Відсутність складових ознак постійного представництва свідчить про правомірність дій платника та відсутність порушення норм податкового законодавства.

З урахуванням викладеного, суди дійшли вірного висновку про необґрунтованість прийняття контролюючим органом податкового повідомлення-рішення від 29.10.2024 №924/32-00-23-26/34225325 та його скасування.

В обсязі встановлених в цій справі фактичних обставин колегія суддів вважає, що висновки судів першої та апеляційної інстанцій є обґрунтованими, а доводи касаційної скарги не дають підстав для висновків про їх невідповідність нормам матеріального та процесуального права, а тому підстави для скасування чи зміни оскаржуваного судового рішення відсутні.

Доводи касаційної скарги зводяться до незгоди з оцінкою судами обставин справи, при цьому порушень норм процесуального права, які б вплинули або змінили цю оцінку, скаржником не зазначено. Тобто, фактично відповідач у касаційній скарзі просить про переоцінку, додаткову перевірку доказів стосовно встановлених судами попередніх інстанцій фактичних обставин у справі.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши правильність застосування норм процесуального права, колегії суддів вважає, що при ухваленні оскаржуваних рішень суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм процесуального права, які могли б бути підставою для їх скасування, а тому касаційну скаргу слід залишити без задоволення.

Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).

За правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Як встановлено пунктом 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 350, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

постановив:

Касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків - залишити без задоволення.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 15.07.2025 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 31.10.2025 у справі №320/6823/25 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.

СуддіВ.В. Хохуляк Л.І. Бившева Р.Ф. Ханова