Рішення від 17 червня 2026 р. у справі №240/12780/26 — Житомирський окружний адміністративний суд

ЖИТОМИРСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 червня 2026 року м. Житомир справа № 240/12780/26

категорія 108080100

Житомирський окружний адміністративний суд у складі судді Леміщака Д.М., розглянувши у письмовому провадженні адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

встановив:

До Житомирського окружного адміністративного суду звернулася ОСОБА_1 із позовною заявою, в якій просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Житомирській області № 0223110708 від 01.10.2025.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що 19.08.2025 о 14:50 інспекторами ОСОБА_2 та Гармашем Олегом розпочато фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 на підставі наказу ГУ ДПС у м. Києві від 30.06.2025 № 4596-п та направлень від 25.07.2025. У наказі та направленнях відсутня конкретизація підстав перевірки щодо позивача, не вказано її РНОКПП та належну ідентифікацію суб`єкта господарювання, а також перевірку проведено в об`єкті, щодо якого відсутні відповідні документи. Під час перевірки 18.08.2025 та 19.08.2025 інспектори провели контрольні розрахункові операції, які позивач заперечує, зокрема на суми 790,00 грн та 25490,00 грн без видачі фіскальних документів. 28.08.2025 складено акт фактичної перевірки № 75039/Ж5/26/15/07/3552713767. Позивач 11.09.2025 подав заперечення на акт. 01.10.2025 ГУ ДПС у Житомирській області прийняло податкове повідомлення-рішення № 0223110708 про застосування штрафу в сумі 39025,00 грн. Позивач отримав рішення лише 23.12.2025 через представника.

Ухвалою Житомирського окружного адміністративного суду від 21.04.2026 вказану позовну заяву прийнято до розгляду, відкрито провадження в адміністративній справі та вирішено розглядати справу за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін у судове засідання (у письмовому провадженні).

У відзиві на позовну заяву, поданому до суду 06.05.2026, відповідач зазначив, що фактичну перевірку проведено на підставі пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України, наказу від 30.06.2025 № 4596-п та направлень від 25.07.2025 щодо тренажерного залу ЦК "Здоровий рух", де здійснює діяльність позивач. Під час перевірки встановлено проведення розрахункових операцій 18.08.2025 на 790,00 грн та 19.08.2025 на 25490,00 грн без застосування РРО. Також виявлено ознаки порушення трудового законодавства щодо ОСОБА_3 . Відповідач вважає наказ та перевірку законними, а податкове повідомлення-рішення правомірним.

Позивач 12.05.2026 подав відповідь на відзив, у якій вказав, що відзив не спростовує відсутність підстав для перевірки, неналежної ідентифікації позивача в документах та проведення контрольних операцій поза строками. Позивач наголосив на суперечностях щодо операції 19.08.2025, яка відображена в даних РРО, а також на відсутності доказів факту порушень. Позивач підтвердив надання договору цивільно-правового характеру з ОСОБА_3 та заперечив порушення трудового законодавства як підставу для оскаржуваного рішення.

Розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження без проведення судового засідання та виклику учасників справи (у письмовому провадженні) з особливостями, визначеними статтями 257-262 Кодексу адміністративного судочинства України, матеріали та з`ясувавши всі обставини адміністративної справи, які мають юридичне значення для розгляду та вирішення спору по суті, дослідивши наявні у справі докази у їх сукупності, суд встановив таке.

19.08.2025 о 14:50 інспекторами Головного управління ДПС у м. Києві Ющенком Віталієм та Гармашем Олегом на підставі наказу Головного управління ДПС у м. Києві від 30.06.2025 № 4596-п та направлень на перевірку від 25.07.2025 № 20549/26-15-07-07-01 та № 20550/26-15-07-07-01 розпочато фактичну перевірку діяльності фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 в об`єкті ЦК "Здоровий рух" за адресою м. Київ, вул. Героїв Полку Азов, 12.

За результатами перевірки 28.08.2025 Головним управлінням ДПС у м. Києві складено акт фактичної перевірки № 75039/Ж5/26/15/07/3552713767, в якому зафіксовано порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".

11.09.2025 фізична особа-підприємець ОСОБА_1 подала заперечення на зазначений акт, які розглянуто Головним управлінням ДПС у м. Києві листом від 25.09.2025 № 39787/Ж12/26-15-07-07-01-05.

01.10.2025 Головне управління ДПС у Житомирській області на підставі висновків вказаного акту прийняло податкове повідомлення-рішення № 0223110708, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 39 025,00 грн.

Вважаючи податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Житомирській області № 0223110708 від 01.10.2025 протиправним та таким, що підлягає скасуванню, фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернулася до Житомирського окружного адміністративного суду з цим адміністративним позовом.

Дослідивши матеріали справи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини справи, об`єктивно оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд дійшов таких висновків.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Вирішуючи спір по суті, суд ураховує, що згідно з ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

При цьому суд відмічає, що "на підставі" означає, що суб`єкт владних повноважень: 1) повинен бути утворений у порядку, визначеному Конституцією та законами України; 2) зобов`язаний діяти на виконання закону, за умов та обставин, визначених ним; "у межах повноважень" означає, що суб`єкт владних повноважень повинен приймати рішення, а дії вчиняти відповідно до встановлених законом повноважень, не перевищуючи їх; "у спосіб" означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний дотримуватися встановленої законом процедури і форми прийняття рішення або вчинення дії і повинен обирати лише визначені законом засоби; "з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано", тобто використання наданих суб`єкту владних повноважень повинно відповідати меті та завданням діяльності суб`єкта, які визначені нормативним актом, на підставі якого він діє; "обґрунтовано", тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії). Рішення повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення.

Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (стаття 1 ПК України).

Умови, порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичних перевірок, строки проведення перевірок та оформлення їх результатів визначені статтями 75, 80, 81 ПК України.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно з підпунктом 75.1.3 названого пункту фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Відповідно до пункту 80.1 статті 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України визначено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Згідно з пунктом 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

- службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.

При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції), такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.

У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.

Підпунктом 20.1.11 пункту 20.1 статті 20 ПКУ контролюючим органам надано право проводити контрольні розрахункові операції до початку перевірки платника податків щодо дотримання ним порядку проведення готівкових розрахунків та застосування реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій. Одночасно ця норма встановлює обов`язок повернення товарів, отриманих під час контрольної розрахункової операції, платнику податків у непошкодженому вигляді.

Статтею 2 Закону України "Про джерела фінансування органів державної влади" встановлено, що органи державної влади здійснюють свою діяльність виключно за рахунок бюджетного фінансування в межах, передбачених Законом України про Державний бюджет України на відповідний рік.

Закон України від 06.07.1995 № 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", з подальшими змінами та доповненнями, визначає правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг.

Його дія поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Стаття 3 цього Закону встановлює обов`язки суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції. Зокрема, пункт 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР зобов`язує надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі, у тому числі з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти.

Частиною першою статті 17 Закону № 265/95-ВР визначено, що за порушення пунктів 1, 2 статті 3 цього Закону до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції: у розмірі ста відсотків вартості проданих з порушенням товарів (наданих послуг) за перший такий випадок та ста відсотків вартості - за кожен наступний випадок. Принципово важливим є те, що закон прив`язує відповідальність до конкретних доведених фактів проведення розрахункових операцій без застосування РРО. Підставою для застосування санкцій є доведений факт правопорушення, а не самі лише припущення посадових осіб, що їх зафіксовано в акті перевірки.

Вимоги до обґрунтованості рішень суб`єктів владних повноважень

Закон України "Про адміністративну процедуру" у статті 8 закріпив принцип обґрунтованості адміністративного акта, відповідно до якого суб`єкт владних повноважень приймає адміністративний акт обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, ґрунтуючись на підставах та доказах, що підтверджують відповідні фактичні дані. Частиною другою статті 72 того ж Закону встановлено, що адміністративний акт повинен містити мотивувальну частину з посиланням на відповідні підстави. Ці вимоги є обов`язковими для всіх суб`єктів владних повноважень при прийнятті будь-яких рішень, у тому числі у сфері податкового контролю.

Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18 сформував правовий висновок про те, що оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких рішень. При цьому таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень матеріального законодавства. Цей висновок відтворено і в постанові Верховного Суду від 22.11.2022 у справі № 640/5640/19.

Верховний Суд у складі Великої Палати у постанові від 08.09.2021 у справі № 816/228/17 сформував уточнюючий висновок: у разі якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням. При цьому підставами для скасування рішень, прийнятих за наслідками перевірки, є не будь-які порушення, допущені під час призначення та проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та, відповідно, необґрунтованість і незаконність прийнятого за результатами перевірки рішення. Суд враховує цей висновок при оцінці виявлених порушень.

Верховний Суд у постанові від 26.03.2024 у справі № 420/9909/23 дійшов висновку, що вимоги до оформлення наказу на призначення перевірки не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити у наказі зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства; покликання на сам лише підпункт пункту 80.2 статті 80 ПКУ може вважатись мінімально допустимим обсягом інформації.

Судом встановлено, що підставою для призначення фактичної перевірки слугував наказ Головного управління ДПС у місті Києві від 30.06.2025 № 4596-п "Про проведення фактичних перевірок". Перевірку проводили інспектори ОСОБА_4 та ОСОБА_5 на підставі направлень від 25.07.2025 № 20549/26-15-07-01 та № 20550/26-15-07-01 відповідно. Відповідно до акта фактичної перевірки, перевірку розпочато 19.08.2025 о 14 год 50 хв та завершено 28.08.2025 о 14 год 00 хв.

Аналізуючи зміст наказу та направлень на перевірку крізь призму вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПКУ, суд констатує принципову обставину: ні наказ, ні направлення на перевірку не містять прізвища, імені та по батькові ФОП ОСОБА_1 як платника податків, перевірка якого призначається, а також її реєстраційного номера облікової картки платника податків НОМЕР_1 . У цих документах як об`єкт перевірки зазначено "Оздоровчий центр кінезітерапії "Здоровий рух"", що є комерційним найменуванням господарської одиниці, а не найменуванням та реквізитами суб`єкта господарювання, стосовно якого проводиться перевірка. Сам по собі факт того, що ФОП ОСОБА_1 здійснювала господарську діяльність у зазначеному об`єкті, не усуває відсутність її ідентифікації у документах, що є правовою підставою перевірки.

Відповідач у відзиві на позов не спростував цієї обставини по суті, а натомість зазначив, що вимоги статті 81 ПКУ щодо зазначення суб`єкта перевірки виконані, оскільки в наказі та направленнях зазначено об`єкт. Однак таке тлумачення закону є хибним і суперечить прямому змісту пункту 81.1 статті 81 ПКУ, яким встановлено самостійні вимоги щодо зазначення як суб`єкта, так і (додатково) об`єкта перевірки у разі проведення перевірки в іншому місці. Цей виняток не звільняє від обов`язку ідентифікувати суб`єкта перевірки. Більше того, з матеріалів справи вбачається, що у самому акті перевірки (складеному вже за наслідками перевірки) контролюючий орган зафіксував, що перевірку проведено "у ГО тренажерний зал ЦК "Здоровий рух" та у ФОП ОСОБА_6 ", тоді як у наказі та направленнях йшлося про "Оздоровчий центр кінезітерапії "Здоровий рух"".

Особливої уваги заслуговує обставина, підтверджена у відповіді ГУ ДПС у м. Києві від 28.08.2025 № 76599/6/26-15-07-06-07-06 на адвокатський запит: доповідна записка управління фактичних перевірок від 30.06.2025 № 1273/26-15-07-07-00-12, що слугувала підставою для видання наказу, стосується безмежно широкого кола суб`єктів і не містить конкретних підстав щодо ФОП ОСОБА_1 відповідно до пункту 80.2 ПКУ.

Фактично ця записка базується на загальних припущеннях про те, що суб`єкти господарювання на території міста Києва можуть здійснювати розрахункові операції без застосування РРО. Тобто сам контролюючий орган у відповіді на адвокатський запит визнав, що конкретного обґрунтування для призначення перевірки саме ФОП ОСОБА_1 у доповідних записках немає.

Суд також звертає увагу на те, що у наказі як додаткова підстава зазначено посилання на доповідну записку від 30.06.2025 № 1273/26-15-07-07-00-12, тоді як у відповіді на адвокатський запит контролюючий орган пославсь також на доповідну записку від 26.06.2025 № 1261/26-15-07-07-01-09. Ця друга записка у наказі взагалі не зазначена і, отже, не може постфактум підміняти або доповнювати мотиви адміністративного акта. Законність перевірки має оцінюватися станом на момент її призначення та початку проведення, а не шляхом подальшого "пояснення" контролюючим органом, яких саме документів він "мав на увазі".

Суд відхиляє посилання податкового органу на достатність зазначення в наказі на перевірку лише адреси об`єкта, перевірка якого проводиться. Таке твердження суперечить змісту абзацу 3 пункту 81.1 статті 81 ПК України, у якому між вимогою вказати найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється), а також вимогою вказати у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, законодавцем застосовано сполучник "та". Отже, такі вимоги не є альтернативними або взаємозамінними; вони є кумулятивними. Контролюючий орган зобов`язаний ідентифікувати платника податків до початку перевірки.

Призначення перевірки "на невизначене коло осіб" або "на об`єкт" без прив`язки до конкретного суб`єкта господарювання (платника податків) суперечить принципу правової визначеності та нормам ПК України.

Таким чином, суд констатує одночасну наявність двох самостійних і незалежних порушень при призначенні фактичної перевірки. По-перше, відсутність у наказі та направленнях обов`язкового реквізиту - найменування та реквізитів суб`єкта господарювання, щодо якого призначено перевірку - є самостійною підставою для визнання наказу незаконним. По-друге, відсутність індивідуалізованої підстави для перевірки, тобто конкретної інформації саме про можливі порушення ФОП ОСОБА_1 від державних органів чи органів місцевого самоврядування, є порушенням вимог підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПКУ.

Відповідач у відзиві посилається на правовий висновок Великої Палати Верховного Суду у постанові від 08.09.2021 у справі № 816/228/17 з метою обґрунтування неможливості скасування ППР виключно через процедурні порушення при призначенні перевірки. Суд враховує цей висновок, однак вважає, що у справі, яка розглядається, він не свідчить на користь правомірності оскаржуваного рішення.

Велика Палата підкреслила, що підставами для скасування рішень є ті порушення, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу. Відсутність у наказі та направленнях ідентифікації ФОП ОСОБА_1 є не формальним, а матеріальним порушенням, яке безпосередньо зачіпає право платника знати, що проведена перевірка стосується саме неї, перевірити наявність законних підстав для такої перевірки та реалізувати своє право на захист ще на стадії її проведення. Платник податків, не ідентифікований у наказі, фактично позбавлений можливості перевірити, чи дійсно щодо нього є підстави для проведення перевірки, та чи мають посадові особи, які прийшли до нього, право здійснювати контрольні дії саме щодо нього. Таке порушення не є суто процедурним - воно об`єктивно могло (і, як доводить подальший аналіз, дійсно вплинуло) на законність висновків контролюючого органу.

Суд також не погоджується з тезою відповідача про те, що сам факт допуску до перевірки "санував" усі дефекти призначення перевірки. Допуск до перевірки може усунути лише наслідки незаконного відмовлення від допуску, проте не легалізує відсутність законних підстав для перевірки або відсутність у документах обов`язкових реквізитів. Позивач, допустивши інспекторів до перевірки, діяла в умовах відсутності у первинних документах свого прізвища та реквізитів, а тому власне, і не могла однозначно встановити, що перевірка стосується саме неї, що додатково ускладнює оцінку обставин допуску.

Актом фактичної перевірки № 75039/Ж5/26/15/07/3552713767 від 28.08.2025 стверджується, що 18.08.2025 у проміжку часу з 18:00 до 19:00 фізіотерапевтом тренажерного залу було надано послугу ознайомлення з курсом "Кінезітерапія" та одне повноцінне заняття вартістю 790,00 грн без застосування РРО та без видачі відповідного розрахункового документа. Позивач цей факт категорично заперечує та вказує на відсутність у прейскуранті послуги вартістю 790,00 грн.

Перший аспект для розгляду - часові межі, в яких ця дія могла мати правове значення контрольної розрахункової операції. Відповідно до наказу № 4596-п від 30.06.2025 та акту фактичної перевірки, перевірка розпочалась 19.08.2025 о 14:50. Підпункт 20.1.11 пункту 20.1 статті 20 ПКУ надає право проводити контрольні розрахункові операції "до початку перевірки". У системному тлумаченні ця норма передбачає проведення контрольної операції безпосередньо перед початком конкретної фактичної перевірки - з метою перевірки порядку розрахунків у тій самій господарській одиниці та у зв`язку з тим самим контрольним заходом. Проведення нібито "контрольної закупки" за повну добу до початку перевірки, посадовою особою, яка в момент вчинення дій ніяк не ідентифікувала себе як представника контролюючого органу, є за своєю суттю поза правовим полем підпункту 20.1.11 пункту 20.1 статті 20 ПКУ. Допущення протилежного тлумачення означало б, що посадові особи контролюючого органу можуть у будь-який час, незалежно від конкретного наказу і строків перевірки, проводити закупки у будь-якого суб`єкта господарювання та надалі використовувати їх як докази у фактичній перевірці.

Другий аспект - відсутність належних доказів самого факту вчинення операції. Відповідач не надав суду жодного первинного фінансового документа, що підтверджував би прийом готівки на суму 790,00 грн 18.08.2025: ні виписки з рахунку, ні квитанції, ні відеозапису, ні заяви про приєднання до договору, підписаної саме у цей день із відповідною відміткою про оплату 790,00 грн (акт перевірки посилається на "заяву про приєднання до договору" від 18.08.2025, проте сам цей документ до матеріалів справи на підтвердження здійсненого платежу не наданий у вигляді фінансового документа з підтвердженням оплати).

Третій аспект - відсутність джерела фінансування контрольної операції. Відповідач у відзиві лише задекларував можливість проведення контрольних операцій за власний рахунок, однак не навів жодної законодавчої норми, яка б це прямо дозволяла, і не підтвердив, якими саме коштами (бюджетними чи приватними) було здійснено оплату 18.08.2025. Матеріали перевірки також не містять жодних відомостей про джерело та порядок обліку коштів, використаних для нібито проведеної контрольної операції.

Відповідно до статті 2 Закону України "Про джерела фінансування органів державної влади", органи державної влади здійснюють свою діяльність виключно за рахунок бюджетного фінансування. Будь-яка дія, вчинена від імені державного органу в межах реалізації владних повноважень, повинна мати законне бюджетне обґрунтування.

Четвертий аспект - відсутність розбіжностей між даними РРО та готівкою в касі при проведенні звірки під час перевірки 19.08.2025. Якби насправді 18.08.2025 було прийнято 790,00 грн готівки без проведення через РРО, ця сума мала б або залишитися в касі як надлишок, або відобразитись лише у прейскуранті та інших документах, але жодним чином не зафіксуватись у РРО. Однак при звірці розбіжностей не виявлено. Ця обставина суперечить версії відповідача про проведення 18.08.2025 готівкової операції без РРО та є непрямим доказом на користь позивача.

Суд детально аналізує обставини контрольної розрахункової операції 19.08.2025 (25 490,00 грн) та їх доказове значення.

Саме ця операція становить основу для застосування 100-відсоткового штрафу як "другого випадку" порушення. Тому суд вважає за необхідне дослідити обставини, що її супроводжують, з урахуванням усієї хронологічної послідовності подій.

З відзиву відповідача, акта перевірки та відповіді на заперечення можна відновити таку хронологію.

Приблизно о 13:20 (за твердженням відзиву) один із інспекторів, не ідентифікуючи себе як посадову особу контролюючого органу, придбав абонемент "Курс кінезітерапія + масаж (36 занять)" вартістю 25 490,00 грн. За поясненнями позивача, інспектор прямо просив не видавати фіскальний чек. Незважаючи на це прохання, адміністратор провела розрахункову операцію через РРО. Об`єктивний доказ цього - фіксація операції в інформаційних ресурсах РРО ДПС 19.08.2025 о 13 год 57 хв, на яку посилається сам відповідач у відзиві. Після проведення операції через РРО інспектор покинув приміщення. Приблизно о 14:50 другий представник ГУ ДПС у м. Києві зайшов до приміщення, повідомив про проведення фактичної перевірки, надав для ознайомлення службові посвідчення, копію наказу та направлення. Тобто саме о 14 год 50 хв 19.08.2025 фактична перевірка розпочалась, що прямо зафіксовано в акті перевірки.

Суд звертає увагу на наявність протиріччя у позиції відповідача. З одного боку, відповідач у відзиві зазначає, що "згідно податкової інформації наявної в інформаційних ресурсах РРО ДПС 19.08.2025 о 13 год 57 хв. була проведена операція надання послуг 36 занять кінетотерапії вартістю 25490 грн", тобто сам підтверджує факт реєстрації цієї операції через РРО. З іншого боку, відповідач стверджує, що ця операція була проведена "без застосування РРО без видачі відповідного розрахункового документа". Ці два твердження є взаємовиключними, тобто жодне з них не може бути правдивим, якщо правдиве інше.

Відповідач намагається усунути цю суперечність, стверджуючи, що операція в РРО була зареєстрована "після повідомлення про проведення фактичної перевірки". Однак ця теза спростовується самими ж матеріалами відповідача. Акт фактичної перевірки, складений і підписаний посадовими особами ГУ ДПС у м. Києві, прямо містить запис: "початок перевірки: 19.08.2025, 14:50". Операція в РРО зафіксована о 13:57, тобто майже за годину до офіційного початку перевірки. Твердження про те, що операцію "провели через РРО після початку перевірки", коли початок перевірки задокументований о 14:50, а операція в РРО - о 13:57, є логічно неможливим і суперечить прямому змісту документів.

Суд також звертає увагу, що 19.08.2025 при знятті показників РРО та перевірці фактичної готівки в касі розбіжностей між ними не виявлено. Якби 25 490,00 грн дійсно були прийняті готівкою без проведення через РРО, при звірці мав би виникнути надлишок готівки на цю суму, однак цього не сталось. Відповідач факт відсутності розбіжностей не заперечує, однак у відзиві жодним чином не пояснює, як при "непроведенні" 25 490,00 грн через РРО ці кошти могли не утворити відповідного надлишку в касі.

Отже, суд констатує, що операція на суму 25 490,00 грн 19.08.2025 була проведена через РРО до початку фактичної перевірки, відповідний фіскальний облік здійснено, розбіжностей між даними РРО та фактичною готівкою не виявлено. Висновок акта перевірки про "непроведення розрахункової операції через РРО" у цій частині є необґрунтованим і суперечить доказам, що містяться в самих матеріалах контролюючого органу. Додатково суд враховує і таку обставину: якщо перший інспектор свідомо звернувся з проханням не видавати фіскальний чек, тобто фактично провокував порушення, але адміністратор все одно провела операцію через РРО, це підтверджує відсутність умислу або систематичності у можливих порушеннях і свідчить про добросовісну поведінку позивача.

Суд також звертає увагу на хронологічну невідповідність, яку можна побачити у порівнянні акта перевірки та відповіді на заперечення ГУ ДПС у м. Києві (лист від 25.09.2025 № 39787/Ж12/26-15-07-07-01-05). У відповіді на заперечення зазначено, що перевірку проведено "з 25.07.2025 по 28.08.2025", тоді як акт перевірки чітко фіксує початок перевірки саме 19.08.2025, а не 25.07.2025. Така непослідовність свідчить не лише про технічну неуважність, але й про непевність контролюючого органу щодо фактичних обставин власних же дій, що знижує доказову цінність складеного ним акта.

Акт фактичної перевірки та відзив відповідача містять твердження про нібито допуск ФОП ОСОБА_1 . ОСОБА_7 до роботи без оформлення трудових відносин.

З приводу цього суд зазначає, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення № 0223110708 від 01.10.2025 прийнято виключно на підставі порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР, а штраф застосовано відповідно до пункту 1 статті 17 цього Закону та підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 ПКУ. Жодного самостійного штрафу за порушення трудового законодавства оскарженим ППР не застосовано, і цей факт відповідачем не заперечується.

Більше того, відповідач у самому тексті відзиву прямо зазначив, що рішення про застосування штрафних санкцій за порушення вимог ч. 1 ст. 21, ч. 4 ст. 24 КЗпПУ та Постанови № 413 приймається Центральним міжрегіональним управлінням державної служби з питань праці, а не органами ДПС. Отже, обставини, що стосуються характеру відносин з ОСОБА_7 , перебувають поза предметом даного спору і не впливають на оцінку правомірності оскаржуваного рішення.

Навіть якби ці обставини мали предметне значення для справи, позивачем під час перевірки було надано договір підряду № 1-ЦПД від 01.08.2025, акт наданих послуг та докази оплати. Зміст цього договору відповідає ознакам цивільно-правового договору про надання послуг: підрядник виконує роботи власними силами, на свій ризик, без підпорядкування правилам внутрішнього трудового розпорядку, а винагорода встановлена у погодинному форматі. Контролюючий орган не провів жодного належного правового аналізу цього договору у відзиві, а фактично обмежився припущеннями про можливі ознаки трудових відносин.

Суд зобов`язаний дати оцінку виконанню відповідачем покладеного на нього частиною другою статті 77 КАС України обов`язку доказування. Аналіз матеріалів справи дозволяє встановити, що відповідач зазначеного обов`язку не виконав.

Щодо нібито вчиненого порушення 18.08.2025 відповідач не надав суду жодного первинного фінансового документа або незалежного доказу, що підтверджував би факт прийому готівки без застосування РРО на суму 790,00 грн. Єдиним "доказом" є запис у акті перевірки, складеному самими посадовими особами контролюючого органу, яких позивач обвинувачує у необґрунтованості дій. Такий "самопідтверджуючий" доказ є очевидно недостатнім.

Щодо нібито вчиненого порушення 19.08.2025 відповідач, по суті, сам надав доказ, що спростовує його ж твердження, - зазначивши у відзиві, що дані РРО ДПС підтверджують проведення операції о 13:57, тоді як перевірка офіційно розпочалась о 14:50.

Докази законного джерела коштів для здійснення контрольних розрахункових операцій, порядку їх отримання, обліку та підтвердження відповідач також не надав ні під час перевірки, ні суду в ході розгляду справи.

Суд також звертає увагу на правовий висновок Верховного Суду у постанові від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18, відповідно до якого обов`язок доказування правомірності рішення покладається на суб`єкта владних повноважень і підлягає реальному виконанню шляхом надання судом доказів, а не шляхом простого декларування правомірності власних дій з посиланням на акт перевірки, що є предметом спору.

Частиною першою та другою статті 77 КАС України встановлено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.

Однак відповідач як суб`єкт владних повноважень, не надав суду доказів на підтвердження правомірності проведених заходів контролю, що стали передумовою спірних податкових повідомлень-рішень.

Положеннями статті 90 КАС України визначено, що суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).

Суд також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах "Салов проти України" (заява № 65518/01, рішення від 06.09.2005, пункт 89), "Проніна проти України" (заява № 63566/00, рішення від 18.06.2006, пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (заява № 4909/04, рішення від 10.02.2010, пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; 09.12.1994, пункт 29).

Відповідачем не доказано правомірності спірних рішень, проте позивачем належними та допустимими доказами доведена їх протиправність, у зв`язку з чим позовні вимоги підлягають задоволенню повністю.

Відповідно до частини 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Отже, сплачений судовий збір у розмірі 1 064,96 грн підлягає стягненню на користь позивача.

Водночас питання про розподіл витрат на професійну правничу допомогу на даний час вирішенню не підлягає, оскільки відповідно до ч. 7 ст. 139 КАС України позивач повідомила, що докази (документи) на підтвердження судових витрат, фактично понесених позивачем у зв`язку з розглядом справи, а також докази на підтвердження обсягу послуг із надання професійної правничої допомоги будуть надані після їх здійснення і підписання актів приймання-передачі правничої допомоги, але не пізніше 5 днів після ухвалення рішення суду у справі.

Керуючись статтями 2, 6, 9, 72, 73, 74, 76, 77, 139, 241-246, 250, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

вирішив:

Адміністративний позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Житомирській області (вул. Юрка Тютюнника, 7, м. Житомир, Житомирська обл., Житомирський р-н, 10003, ЄДРПОУ 44096781) задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Житомирській області № 0223110708 від 01.10.2025.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Житомирській області на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 1064 (однієї тисячі шістдесяти чотирьох) грн 96 коп.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

Рішення суду може бути оскаржене шляхом подання апеляційної скарги безпосередньо до Сьомого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Суддя Д.М. Леміщак

Повний текст складено: 18 червня 2026 р.

18.06.26