Постанова від 16 червня 2026 р. у справі №280/9487/25 — Третій апеляційний адміністративний суд

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

17 червня 2026 року м. Дніпросправа № 280/9487/25

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді Білак С.В. (доповідач), суддів: Чабаненко С.В., Юрко І.В., розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 22 січня 2026 року у справі №280/9487/25 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Запорізький тепловозоремонтний завод» до Головного управління ДПС у Запорізькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,-

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Запорізький тепловозоремонтний завод» звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій області, Державної податкової служби, в якому просить:

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області від 16.10.2025 № 13368437/40297125 про відмову в реєстрації податкової накладної від 10.09.2025 № 8 та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних надіслану засобами електронного зв`язку податкову накладну від 10.09.2025 № 8;

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області від 16.10.2025 № 13368419/40297125 про відмову в реєстрації податкової накладної від 26.09.2025 № 13 та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних надіслану засобами електронного зв`язку податкову накладну від 26.09.2025 № 13.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 22 січня 2026 року позов задоволено.

Визнано протиправними та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Запорізькій області від 16.10.2025 № 13368437/40297125, від 16.10.2025 № 13368419/40297125.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні товариства з обмеженою відповідальністю «Запорізький тепловозоремонтний завод» від 10.09.2025 № 8, від 26.09.2025 № 13.

Рішення суду мотивовано тим, що в оскаржуваних рішеннях контролюючим органом не зазначено, яких саме документів не вистачило для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних. Відтак, такі рішення не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії, породжують їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку позивача. Крім того, відповідачами не надано доказів того, що документи, подані позивачем, є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації. При цьому, суд зробив висновок про те, що позивачем надано всі необхідні та достатні документи для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних від 10.09.2025 № 8, від 26.09.2025 № 13.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції Головне управління ДПС у Запорізькій області, зазначаючи про порушення судом першої інстанції норм матеріального права, оскаржило його в апеляційному порядку. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.

Апеляційна скарга фактично обґрунтована тим, що суд першої інстанції не повно встановив обставини справи. Зазначає про те, що обов`язок підтвердити реальність операції за якими було складено податкові накладні виникає у платника податку з моменту зупинення такої податкової накладної, а для отримання відповідної податкової вигоди такий платник податків зобов`язаний надати первинні документи до Комісії регіонального рівня, що ним були складені відповідно до Закону № 996-XIV. Також, скаржник зазначає про те, що описані ТОВ «Запорізький тепловозоремонтний завод» у поясненнях, у контролюючого органу викликають сумніви в їх достовірності та достатності.

Позивач не надав суду апеляційної інстанції відзив на апеляційну скаргу.

Відповідно до частини четвертої статті 304 Кодексу адміністративного судочинства України відсутність відзиву на апеляційну скаргу не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.

Судом першої інстанції з`ясовано та знайшло підтвердження під час апеляційного розгляду справи, що між позивачем (Виконавець) та Державним підприємством «МОРСЬКИЙ ТОРГОВЕЛЬНИЙ ПОРТ «ПІВДЕННИЙ» (Замовник) укладено Договір про надання послуг від 26.12.2024 № Т/ВМ-460/24, за умовами якого Виконавець зобов`язується надати Замовнику послуги з поточного ремонту в обсязі ПР-З, технічного обслуговування ТО-З 1 поточного ремонту ПР-1 тепловоза ЧМЕЗ-4977 (інв. № 46305) (далі – послуги) згідно переліку, кількості та за цінами, зазначеними в Додатку № 1 (перелік та вартість послуг), який є невід`ємною частиною цього Договору, а Замовник зобов`язується прийняти та оплатити такі послуги на умовах цього Договору. (п. 1.1 Договору). Виконавець зобов`язаний мати в наявності працівників відповідної кваліфікації, які мають необхідні знання та досвід для надання послуг (пп. 6.3.19 п. 6.3 Договору) (т. 1 а.с. 121-137).

На підтвердження виконання умов договору про надання послуг від 26.12.2024 № Т/ВМ-460/24 позивачем надано акт здачі-приймання робіт (надання послуг) від 10.09.2025 № 57 на загальну суму 60000 грн та рахунок на оплату №61 від 10.09.2025 (т.1 а.с.102, 103).

Також, на підтвердження виконання умов договору про надання послуг від 26.12.2024 № Т/ВМ-460/24 позивачем надано акт здачі-приймання робіт (надання послуг) від 26.09.2025 № 61 на загальну суму 36000 грн та рахунок на оплату №65 від 26.09.2025 (т.1 а.с.155, 156).

За результатами здійснення господарської операції з ТОВ «Запорізький тепловозоремонтний завод» у відповідності до вимог пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України була складена та відправлена на реєстрацію в ЄРПН:

- податкова накладна №8 від 10.09.2025 року на загальну суму 60000 грн, в т.ч. ПДВ 10000 грн (т.1 а.с. 23);

- податкова накладна №13 від 26.09.2025 року на загальну суму 36000 грн, в т.ч. ПДВ 6000 грн (т.1 а.с. 49).

Проте згідно з квитанцією №9292649177 від 25.09.2025 року про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригувань кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, документ збережено, реєстрація зупинена з підстав: «Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної від 10.09.2025 №8 в ЄРПН зупинена. ПН складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку). Додатково повідомлено: показник «D»=14.2177%, «Рпоточ» - 24752.86. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у ПН/РК, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в Реєстрі» (т.1 а.с. 24).

Згідно з квитанцією №9304846162 від 06.10.2025 року про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригувань кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, документ збережено, реєстрація зупинена з підстав: «Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної від 26.09.2025 №13 в ЄРПН зупинена. ПН складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку). Додатково повідомлено: показник «D»=4.0839%, «Рпоточ» - 0. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у ПН/РК, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в Реєстрі» (т.1 а.с. 60).

Позивач скористався наданим правом та подав до контролюючого органу пояснення щодо податкової накладної надісланої на реєстрацію та копії первинних документів, що підтверджують здійснення господарської операції по податковим накладним №8, №13.

Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних 16.10.2025 прийнято рішення №13368437/40297125, згідно з якими позивачу відмовлено в реєстрації податкової накладної №8 (т.1 а.с. 47-48).

Зі змісту вищезазначеного рішення Комісії вбачається, що в реєстрації податкової накладної відмовлено з підстав «ненадання/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку». В графі додаткова інформація зазначено: «частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку».

Також, 16.10.2025 Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення №13368419/40297125, згідно з якими позивачу відмовлено в реєстрації податкової накладної №13 (т.1 а.с. 72-73).

Зі змісту вищезазначеного рішення Комісії вбачається, що в реєстрації податкової накладної відмовлено з підстав «ненадання/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку». В графі додаткова інформація зазначено: «частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку».

Не погоджуючись з відмовою в реєстрації податкових накладних, товариство з обмеженою відповідальністю Запорізький тепловозоремонтний завод» звернулося до суду з цим позовом.

Колегія суддів, дослідивши матеріали справи, проаналізувавши на підставі фактичних обставин справи застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права при ухваленні оскарженого рішення, враховуючи положення частини 1 статті 308 КАС України, щодо розгляду справи в межах доводів та вимог апеляційної скарги, виходить з наступного.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Статтею 201 Податкового кодексу України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінетом Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

За приписами цього Порядку, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Судом встановлено, що квитанції №9292649177 та №9304846162 про зупинення реєстрації податкових накладних містить посилання за загальний, визначений Порядком № 520, перелік документів, необхідний для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, без конкретизації переліку документів, необхідного для розгляду питання щодо прийняття рішення про реєстрацію поданих податкових накладних, складених за господарською операцією згідно з договором про надання послуг від 26.12.2024 № Т/ВМ-460/24.

Відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520, перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання на реєстрацію податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності.

Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Крім того, необґрунтованим є й посилання податкового органу в рішенні про відмову в реєстрації податкової накладної на «ненадання/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку», адже таке твердження податкового органу є формальним, яке не дає можливості встановити яких саме первинних документів не надано/частково не надано для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних №8 та №13.

Більш того, з оскаржуваних рішень не вбачається, що податковим органом надано оцінку достатності та належності первинних документів, наданих платником податків.

Верховний Суд у своїй постанові від 06.07.2023 у справі №140/1986/22 зробив висновок про те, що контролюючий орган, під час виконання повноважень щодо моніторингу податкових накладних, має аналізувати первинні документи у взаємозв`язку з відомостями податкової накладної та іншими джерелами (державними реєстрами, електронними документами) лише за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями. Натомість податковий орган під час вирішення питання про реєстрацію податкової накладної чи відмову у її реєстрації не має права здійснювати аналіз господарських операцій платника податків на предмет її реальності (нереальності) та не повинен надавати оцінку, серед іншого, наявності основних засобів, складських приміщень, трудових ресурсів тощо у платника податків. Така оцінка може надаватись контролюючим органом виключно у межах проведення відповідної документальної перевірки платника податків.

Натомість, відповідачем не доведено й те, що за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями первинні документи за господарською операцією по договору про надання послуг від 26.12.2024 № Т/ВМ-460/24 у взаємозв`язку з відомостями податкових накладних №8 від 10.09.2025 та №13 від 26.09.2025 свідчать про наявність підстав для відмови у реєстрації таких податкових накладних на підставі п.8 Критеріїв ризиковості платника податку.

Слід зауважити на безпідставності тверджень відповідача в апеляційній скарзі про «відсутність інформації та документального підтвердження щодо відрядження працівників для виконання робіт по договору № Т/ВМ- 460/24 від 26.12.2024; відсутності калькуляції на виконану Послугу з технiчного обслуговування ТО-З тепловоза ЧМЕЗ -4977 (iнв. № 46305), відповідно до податковій накладной № 8 від 10.09.2025; відсутності інформації та документального підтвердження щодо складського обліку матеріалів використаних при здійсненні ТО-З тепловоза ЧМЕЗ - 4977 (iнв.№46305); відповідно до пп.6.3.19 п.6 договору № Т/ВМ- 460/24 від 26.12.2024 – відсутності інформації та документального підтвердження», адже оцінка аналізу господарської операції платника податків на предмет її реальності (нереальності) може надаватись контролюючим органом виключно у межах проведення відповідної документальної перевірки платника податків.

Враховуючи сукупність наведених обставин, суд апеляційної інстанції зробив висновок про те, що рішення про відмову в реєстрації податкових накладних носять протиправний характер та підлягають скасуванню.

Відтак, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не спростовують правильності висновків суду першої інстанції і не дають підстав для висновку про помилкове застосування судом першої інстанції норм матеріального або процесуального права, яке призвело б до неправильного вирішення справи.

Згідно з частиною першою статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись: пунктом 1 частини 1 статті 315, статтями 316, 321, 322, 327, 329 КАС України, Третій апеляційний адміністративний суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 22 січня 2026 року у справі №280/9487/25 залишити без задоволення.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 22 січня 2026 року у справі №280/9487/25 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, встановлених п.2 ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий - суддя С.В. Білак

суддя С.В. Чабаненко

суддя І.В. Юрко