Постанова від 07 червня 2026 р. у справі №480/3481/24 — Другий апеляційний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 червня 2026 р.Справа № 480/3481/24

Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Мінаєвої К.В.,

Суддів: Катунова В.В. , Ральченка І.М. ,

за участю секретаря судового засідання Колодкіної Н.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «А-Муссон» на рішення Сумського окружного адміністративного суду від 13.01.2026 (головуючий суддя І інстанції: А.І. Сидорук, вул. Герасима Кондратьєва, 159, м. Суми, 40602, повний текст складено 11.02.2026) по справі № 480/3481/24

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «А-Муссон»

до Головного управління Державної податкової служби у Сумській області

про визнання протиправними та скасування рішень,

ВСТАНОВИВ:

І. Зміст позовних вимог та їх обґрунтування.

Товариство з обмеженою відповідальністю «А-Муссон» (далі – ТОВ «А-Муссон», позивач) звернулось до Сумського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Сумській області (далі – відповідач, ГУ ДПС у Сумській області), в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 06.03.2024 за наступними номерами: 242818280408, 243018280408, 243118280408, 243218280408, 243318280408, 243418280408, 243518280408, 244018280408.

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що за результатами проведення камеральної перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення, якими до позивача застосовано штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних у період січень 2020 року, травень-грудень 2022 року, січень 2023 року. Позивач наголошував, що відповідачем не враховано, що дати складання вказаних податкових накладних припадають на час карантинних обмежень та на час дії воєнного стану.

По-перше, на момент реєстрації податкових накладних на всій території України діяв карантин, запроваджений у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби, тому відповідно до пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України (далі - ПК України) штрафні санкції за порушення податкового законодавства не застосовуються.

По-друге, на момент прийняття спірних податкових повідомлень-рішень набули чинності зміни, внесені Законом Украйни від 12.01.2023 № 2876-IХ до Податкового кодексу України в частині доповнення підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України пунктами 89 та 90, які, зокрема, пом`якшили відповідальність платника на період воєнного стану, а тому підлягали застосуванню штрафні санкції у розмірах, визначених пунктом 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України.

По-третє, податкові накладні були складені на господарські операції з неплатниками ПДВ, а тому жоден з контрагентів позивача не зазнав шкоди через невключення сум ПДВ до податкового кредиту.

ІІ. Зміст рішення суду першої інстанції.

Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 13.01.2026 відмовлено в задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «А-Муссон».

Ухвалюючи судове рішення про відмову в задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що спірним у цій справі є не розрахунок штрафних санкцій у ППР, а правомірність застосування штрафних санкцій до позивача за порушення ним строків складення та подання на реєстрацію податкових накладних. З 27.05.2022 припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію застосування штрафних санкцій на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX Кодексу. З цієї дати для незастосування штрафних санкцій платник податків повинен довести факт неможливості виконання ним обов`язків, надавши відповідачу заяву та документи в порядку норм наказу Міністерства фінансів України від 29.07.2022 № 225. Оскільки позивач не подавав відповідачу заяви з документами, як те передбачено Наказом № 225, чим не довів неможливості виконання обов`язків зі складення та подання на реєстрацію в установлені строки податкових накладених, а порушення строків реєстрації накладних встановлено в акті перевірки, то відповідач правомірно прийняв спірні ППР, які відповідають критеріям правомірності, що передбачені ч.2 ст.2 КАС України. Підстави для зменшення розміру штрафних санкцій за спірними ППР відсутні, оскільки вказане не передбачено нормами ПК України, а загальні норми Цивільного кодексу України у цій справі не підлягають застосуванню.

ІІІ. Підстави апеляційного оскарження та їх обґрунтування.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, Товариство з обмеженою відповідальністю «А-Муссон» звернулось з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Сумського окружного адміністративного суду від 13.01.2026 у справі № 480/3480/24 та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги ТОВ «А-МУССОН».

В доводах апеляційної скарги апелянт зазначає, що рішення суду першої інстанції ухвалено при неповному з`ясуванні обставин, які мають значення для справи, при невідповідності висновків, викладених у рішенні, обставинам справи та при неправильному застосуванні норм матеріального права.

Щодо неповного з`ясування обставин, що мають значення для справи, вказує, що позивач додатковими поясненнями звертав увагу суду на застосування до позивача штрафу у розмірі 50% за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної №1365 від 22.01.2020, проте судом не надано оцінку вказаним доводам.

Порушення норм процесуального права під час ухвалення рішення судом першої інстанції, на переконання скаржника, полягають у тому, що скорочене рішення суду оголошено за відсутності представників сторін у засіданні під час повітряної тривоги. Крім того, судом не вирішено клопотання позивача від 03.12.2025 про скасування 50% штрафу.

Стосовно порушення судом першої інстанції норм матеріального права апелянт зазначає, що податкова накладна №1365 була перевірена відповідачем поза межами строку позовної давності, тому нарахування штрафу у розмірі 340 492,91 грн відповідно до податкового повідомлення-рішення від 06.03.2024 № 243 518 280 408 є незаконним. Право на зменшення та перерахунок штрафних санкцій належить податковому органу на підставі пункту 73 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, водночас суд може лише встановити правомірність / неправомірність донарахування штрафних санкцій, тому при скасуванні судом вказаного податкового повідомлення-рішення загальна сума штрафу повинна була зменшитися на 340 492,91 грн.

Також автор скарги зауважує, що застосування до платників ПДВ штрафу за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних, які не надаються покупцю, є втручанням у право платника на мирне володіння майном, оскільки такі дії платника не завдають шкоди ані бюджету, ані контрагентам. Апелянт вважає, що у випадку пропуску граничного строку реєстрації податкової накладної, яка не надається покупцю (складена не на платника ПДВ), штрафи не повинні застосовуватись.

ІV. Провадження в суді апеляційної інстанції та виклад позиції інших учасників справи.

26.03.2026 до суду надійшов відзив Головного управління ДПС у Сумській області на апеляційну скаргу, в якому відповідач просив залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення без змін. Зазначив, що враховуючи, що сторонами доведено до суду зміст та підстави своїх вимог та заперечень, беручи до уваги введення воєнного стану, суд першої інстанції під час оголошення рішення без участі сторін не допустив грубого порушення норм процесуального права.

Щодо доводів апелянта про порушення норм процесуального права в частині невирішення клопотання про скасування 50% штрафу, застосованого згідно зі спірними податковими повідомленнями-рішеннями, відповідач вказує, що суд першої інстанції в рішенні надав оцінку вказаним аргументам, тому доводи скаржника в цій частині є безпідставними. До того ж, питання покладення на платників податків відповідальності за порушення податкового законодавства, визначено нормами ПК України, тому посилання ТОВ «А-Муссон» на ч. 3 ст. 551 ЦК України не є підтвердженням наявності правових підстав для зменшення нарахованої суми штрафу. Зауважено, що п. 100.2 ст.100 ПК України передбачено права платника на подання заяви про розстрочення та відстрочення грошових зобов`язань або податкового боргу, при цьому апелянт з такою заявою до контролюючого органу не звертався.

Твердження апелянта про недотримання вимог ст. 102 ПК України при застосуванні штрафних санкцій за порушення строків реєстрації податкової накладної №1365 від 22.01.2022 не слугували підставою позовних вимог щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, тому правомірно судом оцінені не були. По суті наведених позивачем тверджень відповідач повідомляє, що перебіг строків, визначених п. 102.1 ст. 102 ПК України, зупинявся в період з 18 березня 2020 року (дата початку дії карантинних обмежень) по 01 серпня 2023 року відповідно до п.102.9 ст.102 ПК України, тому перебіг строків давності у 1095 днів збільшується на весь цей час. Камеральна перевірка була здійснена відповідно до акта перевірки від 14.02.2024, а тому апелянту могли бути нараховані грошові зобов`язання за період з 2018 року.

Аргументи скаржника щодо того, що податкові накладні були складені ТОВ «А-Муссон» на господарські операції з неплатниками ПДВ, тому жоден з контрагентів не зазнав шкоди через невключення сум ПДВ, відповідач вказує, що для притягнення до відповідальності платника за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних законом не вимагається встановлювати факт настання наслідків негативного характеру.

Учасники справи повідомлені про перегляд рішення Сумського окружного адміністративного суду від 13.01.2026 належним чином шляхом отримання ними копій ухвал Другого апеляційного адміністративного суду про відкриття апеляційного провадження та повісток про виклик у судові засідання, що підтверджується наявними в матеріалах справи довідками про доставку електронного листа.

Розгляд справи відкладався на 18.05.2026, 25.05.2026, 08.06.2025 у зв`язку з надходженням до суду клопотань представника позивача про відкладення судового засідання.

08.06.2026 представник позивача подала до суду клопотання про відкладення розгляду справи у зв`язку з тим, що адвокат Петренко Н.А., яка обізнана у цій справі, знаходиться у відпустці та виїхала за межі міста, представник Олійник О.С. не може приймати участь в судовому засіданні через тривалість повітряної тривоги.

Колегія суддів відмовила в задоволенні клопотання представника позивача про відкладення розгляду справи, вважає можливим здійснити розгляд справи у відсутність у судовому засіданні представника позивача, оскільки явка сторін в судове засідання судом обов`язковою не визнавалася, представник позивача надав пояснення по суті апеляційної скарги в судовому засіданні – 18.05.2026, сторони не позбавлені були права подати додатково письмові пояснення по суті справи або повідомити про наявність інших доказів, які не були раніше подані до суду, якщо б вважала це за необхідне. Крім того, до клопотання про відкладення розгляду справи не долучено жодних доказів на підтвердження вказаних в ньому обставин.

З урахуванням вимог частини четвертої статті 229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснювалось.

V. Обставини, встановлені судом.

На підставі підпункту 20.1.4 пункту 20 розділу І, пункту 75.1 статті 75 розділу ІІ та п. 69 підрозд.10 розд. ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України у порядку, визначеному пунктом 76.2 статті 76 розділу ІІ Податкового кодексу України, головним державним інспектором Сумського відділу податків і зборів з юридичних осіб управління оподаткування юридичних осіб Головного управління ДПС у Сумській області проведено камеральну перевірку дотримання порядку реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, складених за січень 2020, травень 2022 – грудень 2022 року, січень 2023 року по ТОВ «А-Муссон».

За результатами вказаної перевірки посадовими особами Головного управління ДПС у Сумській області складено акт від 14.02.2024 № 1510/А/18-28-04-08/95068151, яким встановлено порушення позивачем граничних термінів реєстрації 6230 податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН, у зв`язку з недотриманням вимог пункту 201.10 статті 201 главу 2 розділу V Податкового кодексу України та п. п. 69.1 п.69 підрозд. 10 розд. ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, а саме з порушенням строку реєстрації на суму ПДВ: від 1 до 15 календарних днів - 359316,58 грн; від 16 до 30 к.д - 51027,23 грн; від 31 до 60 к.д. - 4073,09 грн; від 61 до 365 к.д. - 6610739,89 грн; на 366 і більше к.д. - 66666,67 грн. Також порушення термінів реєстрації 12 зведених податкових накладних та розрахунків коригування з обсягом постачання (без ПДВ) на загальну суму 5385,54 грн.

На підставі акта перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 06.03.2024 № 242818280408 (на суму штрафу 469370,37 грн), №243018280408 (на суму штрафу 547286,60 грн), №243118280408 (на суму штрафу 398,094,84 грн), №243218280408 (на суму штрафу 185243,29 грн), №243318280408 (на суму штрафу 138413,28 грн), №243418280408 (на суму штрафу 306599,20 грн), №243518280408 (на суму штрафу 340492,91 грн), №244018280408 (на суму штрафу 339597,10 грн) про застосування штрафних санкцій за вказані порушення. Застосовано штрафні санкції з розрахунку 10% - 50 % суми ПДВ, зазначеного у податкових накладних, щодо яких порушено термін реєстрації до 15 к.д., від 16 до 30 к.д., від 31 до 60 к.д., від 61 до 365 к.д., понад 365 к.д. Також застосовано штрафні санкції в розмірі 2% обсягу постачання (без ПДВ).

Позивач в поряду адміністративного оскарження подав скаргу на спірні ППР, яка рішенням Державної податкової служби України від 05.04.2024 залишена без розгляду

Не погодившись із податковими повідомленнями-рішеннями від 06.03.2024, позивач звернувся до суду з цим позовом.

VІ. Нормативне регулювання та оцінка суду апеляційної інстанції.

Перевіривши за наявними у справі матеріалами доводи, викладені у апеляційній скарзі, правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права і правової оцінки обставин у справі у межах, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно задовольнити частково, виходячи з наступного.

Одним з доводів апеляційної скарги апелянта зазначає порушення норм процесуального права, вказуючи про ухвалення судом першої інстанції скороченого рішення 13.01.2026 о 13:00, в той час, коли у місті Суми було оголошено повітряну тривогу та представники сторін були відсутні у судовому засіданні з поважних підстав.

Суд апеляційної інстанції встановив, що ухвалою Сумського окружного адміністративного суду від 16.12.2025 відкладено розгляд справ по суті на 13.01.2026 о 13:00. Товариство з обмеженою відповідальністю «А-Муссон» та Головне управління ДПС у Сумській області отримали копію ухвали суду від 16.12.2025 засобами системи «Електронний суд», що підтверджується довідками про доставку про електронного листа (16.12.2025 о 19:30), що свідчить про належне повідомлення сторін про дату, час і місце судового засідання.

Водночас на підтвердження вказаних вище доводів скаржник надає витяг з телеграм-каналу «Тривога. Сумська область», відповідно до якого 13 січня о 09:06 у Сумському районі була оголошена повітряна тривога; о 13:45 у Сумському районі було оголошено відбій повітряної тривоги; о 13:54 у Сумському районі була оголошена повітряна тривога.

Наведене узгоджується з виявленою судом апеляційної інстанції інформацією з вебсайту https://alarmmap.online/ua/atu/sumska-oblast/sumskij-rayon/sumska-terytorialna-hromada, відповідно до якого встановлено факт оголошення 13 січня 2026 року на території Сумської територіальної громади повітряної тривоги о 09:06; відбій повітряної тривоги о 13:45; повітряна тривога о 13:55; відбій повітряної тривоги о 14:16; повітряна тривога о 14:22; відбій повітряної тривоги о 14:49; повітряна тривога о 15:13; відбій повітряної тривоги о 16:59.

Отже, станом на визначену судом дату та час судового засідання у даній справі (13.01.2026 о 13:00) на території Сумської територіальної громади тривала повітряна тривога.

У постанові Верховного Суду від 04.04.2023 у справі №523/11536/19 судом касаційної інстанції було зазначено, що при вирішенні питання про наявність підстав для відкладення розгляду справи, у якій на початок судового засідання оголошено сигнал «повітряна тривога», суд має керуватися пріоритетом збереження життя здоров`я людини, а обов`язком суду є сприяти учасникам судового процесу в реалізації ними процесуальних прав, зокрема на участь у судовому розгляді, та виходити з того, що відсутній учасник справи не з`явився в судове засідання з об`єктивних і поважних причин, за відсутності клопотання про розгляд справи за його відсутності. Обставини оголошення сигналу «повітряна тривога» у певному регіоні необхідно вважати загальновідомими, тобто такими що не потребують доказування, а неявка у судове засідання учасників справи може бути спричинена такою надзвичайною ситуацією, яка об`єктивно унеможливлює завчасне подання клопотання про відкладення розгляду справи з цих причин.

До аналогічних висновків дійшов Верховний Суд у постановах від 22.12.2022 у справі №910/2116/21, від 21.02.2023 у справі №916/3496/20, від 06.09.2023 у справі № 2-2823/11, від 29.05.2024 у справі №380/6132/20.

Крім того, у постанові від 17.01.2024 у справі №2-2823/11 Верховний Суд зазначив наступне: «58. Апеляційний суд не звернув увагу, що: принципами цивільного судочинства є, зокрема, гласність і відкритість судового процесу; не врахував, що якщо учасник справи або його представник були належним чином повідомлені про судове засідання, суд розглядає справу за відсутності такого учасника справи у разі неявки в судове засідання учасника справи (його представника) без поважних причин або без повідомлення причин неявки; обставини оголошення сигналу «повітряна тривога» у певному регіоні необхідно вважати загальновідомими, тобто такими що не потребують доказування, а неявка у судове засідання учасників справи може бути спричинена такою надзвичайною ситуацією, яка об`єктивно унеможливлює завчасне подання клопотання про відкладення розгляду справи з цих причин; недопущення сторони у судове засідання у зв`язку з повітряною тривогою обмежує право доступу до суду.

Крім того, апеляційний суд не звернув увагу, що висновок в постанові Верховного Суду від 01 жовтня 2020 року у справі №361/8331/18 про те що «неявка сторін або інших учасників справи, належним чином повідомлених про дату, час і місце розгляду справи, не перешкоджає розгляду справи» зроблений касаційний судом не у зв`язку із ситуацією, коли оголошена повітряна тривога. Отже, апеляційний суд не застосовував відповідні процесуальні норми крізь призму загальних засад цивільного судочинства, дотримання гарантій прав особи на участь у розгляді її справи, а також обов`язку суду сприяти учасникам судового процесу в здійсненні ними процесуальних прав, тому відбулося обмеження права сторони на участь у апеляційному перегляді справи, що є достатньою підставою для скасування оскарженої постанови апеляційного суду».

Незважаючи на те, що висновки у вищевказаній справі зроблено Верховним Судом щодо принципів цивільного судочинства, вони є застосовними і до справи, що розглядається, з огляду на ідентичність вказаних принципів і в адміністративному судочинстві.

Наведене вище узгоджується з правовим висновком Верховного Суду, викладеним в постанові від 29.05.2024 у справі № 380/6132/20.

Європейський суд з прав людини зауважив, що право на публічний розгляд, передбачене пунктом 1 статті 6 Конвенції, має на увазі право на «усне слухання». Право на публічний судовий розгляд становить фундаментальний принцип. Право на публічний розгляд було б позбавлене смислу, якщо сторона в справі не була повідомлена про слухання таким чином, щоб мати можливість приймати участь в ньому, якщо вона вирішила здійснити своє право на явку до суду, встановлене національним законом. В інтересах здійснення правосуддя сторона спору повинна бути викликана в суд таким чином, щоб знати не тільки про дату і місце проведення засідання, але й мати достатньо часу, щоб встигнути підготуватися до справи («Трудов проти Росії», № 43330/09, § 25, 27, ЄСПЛ, від 13 грудня 2011 року).

Згідно з частиною другою статті 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

Верховний Суд неодноразово вказував на те, що право бути почутим є одним з ключових принципів процесуальної справедливості, яка передбачена статтею 129 Конституції України та статтею 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод. Учасник справи повинен мати можливість захистити свою позицію в суді. Така можливість сприяє дотриманню принципу змагальності через право особи бути почутою та прийняттю обґрунтованого і справедливого рішення.

Згідно з пунктом 3 частини третьої статті 317 КАС України порушення норм процесуального права є обов`язковою підставою для скасування судового рішення та ухвалення нового рішення суду, якщо справу розглянуто адміністративним судом за відсутності будь-якого учасника справи, не повідомленого належним чином про дату, час і місце судового засідання, якщо такий учасник справи обґрунтовує свою апеляційну скаргу такою підставою.

У даному випадку недопущення представника Товариства з обмеженою відповідальністю «А-Муссон» в судове засідання у зв`язку з повітряною тривогою обмежує право останнього на доступ до суду, а тому, незважаючи на належне повідомлення позивача про дату, час і місце судового засідання, враховуючи наявність об`єктивних та поважних причин неможливості з`явитися в судове засідання, так само і подати клопотання про відкладення судового засідання з цієї причини, є порушенням судом першої інстанції норм процесуального права та підставою, з урахуванням вимог частини третьої статті 317 КАС України для скасування судового рішення з ухваленням нового рішення суду.

Отже, доводи апеляційної скарги в цій частині знайшли своє підтвердження.

Відповідно до частин першої та другої статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України (по тексту – КАС України) суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.

Враховуючи встановлений колегією суддів факт порушення судом першої інстанції норм процесуального права, який є обов`язковою підставою для скасування рішення, суд апеляційної інстанції відповідно до вимог частини другої статті 308 КАС України не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги.

Щодо доводів позивача про припадання періоду складання податкових накладних припадає на період дії карантину, у зв`язку з чим відповідно до пункту 52-1 підрозділу 10 Перехідних положень ПК України штрафні санкції за порушення податкового законодавства не застосовуються, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Суд зазначає, що пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (далі – ПК України) визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою (абзац перший пункту 201.10 статті 201 ПК України).

Пункт 201.10 статті 201 ПК України також установлює граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, серед іншого:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

- для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Указаним пунктом також визначено, що у разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Зважаючи на викладене, у період спірних правовідносин ПК України закріплював обов`язок платників податку на додану вартість забезпечувати своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пункт 120-1.1 статті 120-1 ПК України установлює, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім окремо визначених видів податкових накладних) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

18.03.2020 набрав чинності Закон України від 17.03.2020 № 533-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» (далі - Закон № 533-IX).

У зв`язку з набранням чинності Закону № 533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України від 30.03.2020 № 540-IX «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» та Законом України від 13.05.2020 № 591-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)») підрозділ 10 розділу XX ПК України був доповнений пунктом 52-1 такого змісту:

«За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: - обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; - цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; - обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; - здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; - здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; - порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду з 01 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню».

Верховний Суд за результатами аналізу наведених норм у постанові від 10.12.2021 у справі № 420/10367/20 сформував такий правовий висновок:

«Перелік порушень податкового законодавства, за які контролюючим органом нараховуються штрафні санкції в період дії карантину на території України є вичерпним та не включає застосування штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних у період з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Отже, штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в ЄРПН у період з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, не застосовуються».

Кабінет Міністрів України установив карантин на підставі постанови від 11.03.2020 № 211 з 12.03.2020.

Постановою від 27.06.2023 № 651 «Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» Кабінет Міністрів України скасував 30.06.2023 з 24 години 00 хвилин на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

Отже, законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, зокрема за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних у відповідний період.

Проте, до завершення карантину Указом Президента України від 24.02.2022 № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні» в Україні був введений воєнний стан, який на підставі наступних указів Президента України продовжувався та триває досі.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада України прийняла Закон України від 03.03.2022 № 2118-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану», який набрав чинності 07.03.2022 (далі - Закон № 2118-IX).

Цим Законом підрозділ 10 розділу XX ПК України був доповнений пунктом 69, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

На підставі підпунктів 69.1, 69.9 підрозділу 10 розділу XX ПК України в разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, встановленої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, - то в такому випадку платники податків звільняються від визначеної цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Для платників та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Законом від 24.03.2022 № 2142-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо вдосконалення законодавства на період дії воєнного стану» було внесено зміни до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, а саме: слова «трьох місяців» замінено словами «шести місяців».

Цими змінами в законодавство не була зупинена дія положень пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України.

Наведене вище вказує на те, що з 07.03.2022 фактично діяли дві норми, які визначали критерії звільнення від відповідальності за порушення, вчинені на час воєнного стану.

Так, пункт 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України передбачав безумовне звільнення від відповідальності у вигляді штрафних санкцій за вчинення порушень протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, крім конкретно визначених порушень. До таких винятків належали порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу, обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, цільового використання пального, спирту етилового платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку, порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Натомість підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України на той час звільняв від відповідальності за недотримання фактично всіх передбачених податковим законодавством обов`язків тих платників податків, які не мають можливості виконувати свої обов`язки у сфері оподаткування, але виконали їх до спливу шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Обидві зазначені норми фактично мали однаковий предмет регулювання, з урахуванням відмінностей у періодах вчиненого правопорушення. Втім, є відмінності у колі суб`єктів, на яких вони поширюються, та в умовах звільнення від відповідальності. Норми підпункту 69.1 передбачали, що звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних надається платникам лише за умови подальшої реєстрації таких накладних протягом шести місяців з дня завершення воєнного стану. В той час як положення пункту 52-1 передбачали безумовне звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних протягом періоду з 01.03.2020 до останнього календарного дня місяця, в якому завершується дія карантину.

Враховуючи те, що обидва ці положення мають тотожні диспозиції, але відрізняються гіпотезами, пункт 52-1 застосовувався під час карантинного мораторію, тоді як підпункт 69.1 застосовувався після запровадження воєнного стану. Паралельне існування умов, за яких застосовуються обидва згадані положення, не виключає необхідності їхнього застосування за передбачених ними умов і обставин. Оскільки ці норми мають власні умови застосування, вони не конкурують між собою. Тому, пізніша дата прийняття підпункту 69.1 на той час не виключала необхідності застосування пункту 52-1, якщо існують відповідні умови ("карантинний" мораторій).

Проте, правове регулювання спірних правовідносин у зв`язку із продовженням воєнного стану змінилося з 27.05.2022.

Так, 27.05.2022 набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12.05.2022 № 2260-IX (далі - Закон № 2260-IX).

У цьому Законі підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції:

«У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику».

Таким чином, початково встановлені особливості справляння податків та зборів забезпечували звільнення від відповідальності всіх без винятку платників податків (за умови належного виконання обов`язків у подальшому). Проте, з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене підпунктом 69.1 звільнення від відповідальності було поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків відповідного обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.

Окрім цього, Закон № 2260-IX доповнив підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Механізм «ковідного» мораторію, закріплений у пункті 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, мав діяти до завершення карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою протидії поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19). Водночас із запровадженням воєнного стану законодавцем було ухвалено особливості оподаткування, насамперед шляхом доповнення підрозділу 10 розділу XX ПК України підпунктом 69.2 (у редакції Закону № 2260-ІХ), який із 27.05.2022 чітко установив, що вимоги законодавства щодо «ковідного» мораторію під час воєнного стану не застосовуються.

Варто зазначити, що норма підпункту 69.2 сприймається однозначно та не викликає множинного трактування. Зміст цього підпункту прямо передбачає припинення дії пункту 52-1 під час воєнного стану, тому платник податків не міг мати жодних правомірних очікувань щодо подальшого поширення «ковідного» мораторію в цей період. Відтак у платників податків відсутній простір для ухвалення рішень із різним правовим змістом, що характерно у ситуаціях колізії або неоднозначності норм.

При цьому пункт 52-1 не був формально виключений із тексту ПК України, оскільки на момент ухвалення відповідних змін паралельно мали місце як карантин, так і воєнний стан, і є очевидним, що було невідомо, яка з указаних обставин завершиться раніше. Отже, попри те що пункт 52-1 формально залишався в цьому Кодексі, дія цього положення на період воєнного стану фактично була припинена і не могла бути застосована.

Аналогічний висновок викладений у постанові Верхoвного Суду у складі судoвoї палати з рoзгляду справ щoдo пoдатків, збoрів та інших oбoв`язкoвих платежів Касаційнoгo адміністративнoгo суду від 26.02.2025 у справі № 200/4768/23.

Застосовуючи сформовані у цій справі висновки щодо змісту та дії пунктів 52-1 та підпунктів 69.1, 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, з урахуванням встановлених судами попередніх інстанцій обставин справи, колегія суддів дійшла висновку, що оскільки строк реєстрації спірних у цій справі податкових накладних настав вже після 27.05.2022 (а щодо податкової накладної №1365 від 22.01.2020 термін реєстрації 15.02.2020 до введення карантину), вони не підпадали під дію мораторію. Відповідно, позивач був правомірно притягнутий до відповідальності, а його покликання на пункт 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України як на підставу для звільнення від застосування штрафних санкцій у таких правовідносинах є неприйнятними.

Аналогічний висновок у подібних правовідносинах висловлено Верховним Судом у постановах від 18.12.2025 у справі №320/23564/23, від 17.04.2025 у справі №580/1649/24, від 09.04.2025 у справі №520/25870/23 та ін.

Щодо аргументів позивача про незастосування відповідачем норм пунктів 89-90 підрозділу 2 Перехідних положень ПК України щодо зменшення розміру ставок штрафу на період дії воєнного стану колегія суддів враховує наступне.

В межах розгляду доводів позивача у вказаній частині ключовим є дослідження правового регулювання питання щодо строків реєстрації податкових накладних та відповідальності за порушення таких строків "до" та "після" набрання чинності приписів Закону України від 12.01.2023 № 2876-IХ «Про внесення змін до розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (далі - Закон № 2876-ІX), який набрав чинності 08.02.2023, з урахуванням пункту 11 підрозділу 10 розділу XX ПК України (щодо застосування розміру штрафу, актуального на день ухвалення рішення).

До набрання чинності Законом № 2876-ІX процедурні вимоги щодо строків реєстрації податкових накладних визначалися приписами пункту 201.10 статті 201 ПК України, при недотриманні яких пункт 120-1.1 статті 120-1 ПК України (зміст якого зазначено вище) встановлює поступове зростання штрафної ставки - від 10 відсотків (за прострочення до 15 днів) до 50 відсотків (за прострочення понад 365 днів) суми податку на додану вартість, зазначеної в прострочених податкових накладних або розрахунках коригування.

Водночас Закон № 2876-IX тимчасово, на період воєнного стану, передбачив інший порядок регулювання строків реєстрації податкових накладних та окрему, зменшену, відповідальність за їх несвоєчасну реєстрацію, доповнивши підрозділ 2 розділу XX ПК України пунктами 89 та 90.

Відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24.02.2022 № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24.02.2022 № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

Відповідальність за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних за процедурними строками, передбаченими пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України, визначається приписами пункту 90 цього підрозділу.

Зазначеною нормою передбачено, що тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24.02.2022 № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24.02.2022 № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:

2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів».

Отже, пункт 90 передбачає окремий склад податкового правопорушення, оскільки фінансова відповідальність визначається за порушення процедурних правил сформованих у пункті 89, які не є тотожними за своїм темпоральним змістом приписам пунктом 201.10 статті 201 ПК України.

Щодо темпорального аспекту дії норм пункту 201.10 статті 201 ПК України та пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, а також положень пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 26.02.2025 у справі №200/4768/23 зазначив таке.

Закон № 2876-ІX не визначає прямо, що його приписи поширюють свою дію на відносини, які виникли до набрання ним чинності. Немає застережень у Законі № 2876-ІX, що його положення скасовують чи призупиняють дію положень пункту 201.10 статті 201 ПК України та пункту 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу на період всього воєнного часу.

Отже, юридичну дію порівнюваних положень ПК України за темпоральним критерієм можна поділити на такі періоди:

перший період - до воєнного стану, а також період воєнного стану до 08.02.2023 (до набрання чинності Закону № 2876-ІX).

другий період - з 08.02.2023 (після набрання чинності Законом № 2876-ІX) та до закінчення шести місяців після припинення/скасування воєнного стану;

третій період - після шести місяців після припинення/скасування воєнного стану.

Із зазначених положень податкового законодавства слідує, що у наступних періодах застосуванню підлягають наступні приписи податкового законодавства, в частині процедурного регулювання реєстрації податкових накладних та відповідальності за порушення граничних строків реєстрації таких податкових накладних:

У першому періоді - пункт 201.10 статті 201 ПК України та пункт 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу.

У другому періоді - пункти 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України.

У третьому періоді - пункт 201.10 статті 201 ПК України та пункт 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу.

Правовий механізм аналізованих норм права вказує на те, що пункт 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України визначає відповідальність за недотримання процедурних положень пункту 89 цього підрозділу, тоді як пункт 120-1.1 ст. 120-1 цього Кодексу визначає відповідальність за порушення процедурних вимог пункту 201.10 статті 201 ПК України. Санкційні норми, що діяли "до" та "після" набрання чинності Законом № 2876-ІX передбачають відповідальність за нетотожні склади податкових правопорушень.

Отже, положення пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України формують комплексний правовий механізм, який не поширює свою дію на відносини, що мали місце до набрання ними чинності. Зворотна дія у часі положень пункту 89 розділу не є можливою.

Іншими словами, пункт 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України установлює нові (подовжені) строки реєстрації податкових накладних під час воєнного стану та 6 місяців після. Пункт 90 цього підрозділу визначає відповідальність (штрафи) саме за порушення цих нових строків реєстрації (тобто за склад податкового правопорушення, відмінний від строків пункту 201.10 статті 201 ПК України). З огляду на це можна дійти висновки, що ці норми - пунктів 89 і 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України не замінюють «автоматично» старі положення (пункту 201.10 статті 201 і пункту 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу), а створюють окремий правовий механізм саме для «воєнного» періоду, не маючи зворотної сили щодо подій, які відбулися до набрання чинності Законом № 2876-ІХ.

У випадку із пунктами 89 і 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України йдеться про інше правопорушення (порушення нових «воєнних» строків реєстрації), тож вони не можуть поширюватися відповідальність, що передбачена іншими нормами.

Тобто, зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року)

У спірному випадку йдеться про різний склад податкового правопорушення, а не про однакові правопорушення з різними розмірами штрафів. Закон № 2876?ІХ не вносив змін до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, у зв`язку з чим розміри штрафів замінюються на нові.

Таким чином, оскільки у цій справі податкове правопорушення щодо реєстрації податкових накладних виникло внаслідок порушення позивачем саме строку, встановленого пунктом 201.10 статті 201 ПК України, і відсутні підстави для застосування у спірних правовідносинах у цій частині пункту 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, правомірним є притягнення Товариства до відповідальності на підставі і в розмірах, встановлених пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України, який був чинним на час прийняття податкового повідомлення-рішення.

Отже, розмір штрафних санкцій, визначений податковим повідомленням-рішенням, враховуючи висновок про відсутність підстав для повного звільнення позивача від відповідальності за допущене порушення, відповідає нормам чинного законодавства.

Наведена позиція суду апеляційної інстанції узгоджується з правовими висновками Верховного Суду, викладеним у постановах від 19.02.2026 у справі №320/38734/24, від 18.12.2025 у справі № 320/23564/23, від 17.09.2025 у справі № 520/38042/23, від 21.08.2025 у справі № 300/4381/24, від 23.07.2025 у справі № 580/7506/24, від 03.04.2025 у справі № 320/27109/23, від 26.02.2025 у справі № 200/4768/23 та інших.

Щодо доводів апелянта про нез`ясування судом першої інстанції обставин, що мають значення для справи та викладені в додаткових поясненнях від 20.06.2024 за вих.№1880/1, колегія суддів вважає їх необґрунтованими, оскільки вказані в них твердження не були підставою позову.

У додаткових поясненнях від 20.06.2024 за вих. №1880/1 (а.с.1-4, т.3) позивач зазначав, що податкова накладна №1365 від 22.01.2020 була перевірена відповідачем незаконно поза межами строку позовної давності, тому нарахування штрафу 33333,34 грн є незаконним та, як наслідок, обумовлює незаконність податкового повідомлення-рішення від 06.03.2024 №243518280408. Наведене, на думку апелянта, є підставою для зменшення штрафу на 340492,91 грн на підставі пункту 73 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.

Відповідно до частини п`ятої статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції не може розглядати позовні вимоги та підстави позову, що не були заявлені в суді першої інстанції. Колегія суддів звертає увагу на те, що позивач не скористався правом змінити підстави позову, а тому вони не можуть бути розглянуті судом апеляційної інстанції.

Стосовно невирішення судом першої інстанції клопотання позивача від 03.12.2025 про скасування 50% штрафу апеляційним судом встановлено наступне.

У клопотанні від 03.12.2025 за вих.№3307 (а.с.138-141, т.3) позивач зазначав, що загальна сума штрафу відповідно до оскаржуваних податкових повідомлень-рішень складає 2 725 097,59 грн, що є непомірною для ТОВ «А-Муссон» та ставить під загрозу якість виконання комунального замовлення, своєчасність виплати заробітної плати та здійснення інших платежів. Норма частини шостої статті 7 КАС України не містить заборони застосування аналогії закону до рішень територіальних органів виконавчої влади, тому, з урахуванням предмету спору про стягнення штрафних санкцій за порушення зобов`язання, позивач вважає за можливе застосувати аналогію закону відповідно до положень цивільного законодавства, а саме частину третю статті 551 Цивільного кодексу України, відповідно до якої розмір неустойки може бути зменшений за рішенням суду, якщо він значно перевищує розмір збитків, та за наявності інших обставин, які мають істотне значення. На підставі наведеного позивач просив у разі відмови в задоволенні позову застосувати аналогію закону та зменшити штрафні санкції по спірним податковим повідомленням-рішенням на 50% по кожному.

До Другого апеляційного адміністративного суду також подано клопотання про долучення до матеріалів справи документів, які не були надані до суду першої інстанції у зв`язку з передчасністю ухвалення рішення під час повітряної тривоги, а саме подяки від підрозділів Збройним Силам України, враховуючи які апелянт просить розглянути клопотання про зменшення розміру штрафних санкцій на 50%. Крім того, 21.05.2026 судом отримано заяву військовослужбовців роти повітряної розвідки військової частини НОМЕР_1 щодо надання їм допомоги зі сторони ТОВ «А-МУССОН».

Зі змісту оскаржуваного рішення Сумського окружного адміністративного суду від 13.01.2026 слідує, що суд першої інстанції надав оцінку доводам, вказаним у клопотанні, зазначивши, що нормами ПК України не передбачено підстав для зменшення розміру штрафних санкцій за спірними податковими повідомленнями-рішеннями, а загальні норми Цивільного кодексу України у цій справі не підлягають застосуванню. Також зауважив, що податкові штрафі є фінансовою відповідальністю за податкові правопорушення у фіксованому розмірі для забезпечення дисципліни платників податків та не залежать від фактичної шкоди бюджету; такі штрафи за податкові повідомленням-рішення виникають у сфері публічно-правових відносин, де платник податків підпорядкований державі, тому не є рівноправними цивільними зобов`язаннями.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що відповідно до частини шостої статті 7 КАС України у разі відсутності закону, що регулює відповідні правовідносини, суд застосовує закон, що регулює подібні правовідносини (аналогія закону), а за відсутності такого закону суд виходить із конституційних принципів і загальних засад права (аналогія права). Аналогія закону та аналогія права не застосовується для визначення підстав, меж повноважень та способу дій органів державної влади та місцевого самоврядування.

Верховний Суд неодноразово зауважував, що аналогія закону та аналогія права допускається для застосування адміністративним судом виключно з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень та лише у випадку взагалі відсутності закону, що регулює відповідні правовідносини. Водночас, за приписами останнього речення частини шостої статті 7 КАС України аналогія закону та аналогія права не застосовується для визначення підстав, меж повноважень та способу дій органів державної влади та місцевого самоврядування (постанови від 17.02.2020 у справі № 826/1376/18, від 11.03.2021 у справі № 640/23179/19, від 18.10.2024 у справі №200/212/23, від 17.12.2025 у справі №120/10580/23, від 25.02.2026 у справі №200/1317/23 та інші).

Спірні правовідносини виникли внаслідок порушення ТОВ «А-Муссон» граничних термінів реєстрації податкових накладних в ЄРПН, чим не дотримано вимог пункту 201.10 статті 201 глави 2 розділу V ПК України та підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, у зв`язку з чим оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями позивача притягнуто до фінансової відповідальності, передбаченої пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України. При цьому, норми Податкового кодексу України не передбачають підстав для зменшення штрафних санкцій за спірними податковими повідомленнями-рішеннями.

Водночас частина третя статті 551 Цивільного кодексу України стосується зменшення розміру неустойки (штрафу, пені) за рішенням суду, якщо вона значно перевищує розмір збитків. При цьому, суд зауважує, що вказана норма застосовується до виконання зобов`язань між сторонами договору (боржником та кредитором), коли одна сторона (кредитор) нараховує іншій (боржнику) надмірно високу штрафну санкцію за порушення договірних умов, а тому не може бути застосована до спірних правовідносин, в яких розмір штрафних санкцій встановлений законом.

Таким чином, в даному випадку відсутні підстави для застосування аналогії закону, оскільки, як вказано вище, правовідносини у даній справі врегульовані конкретними нормами ПК України.

Крім того, за змістом апеляційної скарги позивач посилається також на те, що застосування до платників ПДВ штрафу за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних, які не надаються покупцю, є втручанням у право платника на мирне володіння майном, оскільки такі дії платника не завдають шкоди ані бюджету, ані контрагентам. Відтак, на думку скаржника, у випадку пропуску граничного строку реєстрації податкової накладної, яка не надається покупцю, штрафи не повинні застосовуватися.

Разом з тим, суд апеляційної інстанції вважає такі твердженні ТОВ «А-Муссон» такими, що суперечать вимогам ПК України, якими чітко встановлено відповідальність за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (стаття 120-1).

З огляду на викладене вище, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення позову.

В аспекті оцінки інших аргументів учасників справи колегія суддів враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема, у справах «Салов проти України» (заява №65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява №63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява №4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

Наведене дає підстави для висновку, що доводи сторін у кожній справі повинні оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості у рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.

Відповідно до пункту 2 частини першої статті 315 КАС України суд апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

За приписами пункту 4 частини першої статті 317 КАС України порушення норм процесуального права є підставою для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення.

Враховуючи, що судом першої інстанції допущено порушення норм процесуального права шляхом обмеження права доступу позивача до суду, колегія суддів вважає, що рішення Сумського окружного адміністративного суду від 13.01.2026 по справі № 480/3481/24 підлягає скасуванню, з прийняттям постанови про відмову в задоволенні позовних вимог.

Керуючись статтями 242, 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «А-Муссон» задовольнити частково.

Рішення Сумського окружного адміністративного суду від 13.01.2026 по справі №480/3481/24 скасувати.

Ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «А-Муссон».

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя К.В. Мінаєва

Судді В.В. Катунов І.М. Ральченко

Повний текст постанови складено 16.06.2026 року