Рішення від 14 травня 2026 р. у справі №160/1764/26 — Дніпропетровський окружний адміністративний суд

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 травня 2026 року Справа № 160/1764/26

Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Озерянської С.І.

за участі секретаря судового засідання Буснюк В.В.

за участі:

представника позивача Макаренко Н.А.

представника відповідача Пашко Є.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпрі адміністративну справу № 160/1764/26 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

26.01.2026 року Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовною заявою, в якій просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення, прийняті Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області: форми «ПС» від 09 вересня 2025 року № 0506142407, форми «Р» від 27 жовтня 2025 року № 0588982407, форми «Р» від 27 жовтня 2025 року № 0589002407, форми «Р» від 27 жовтня 2025 року № 0589012407.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що відповідач безпідставно та передчасно дійшов висновку про порушення позивачем податкового законодавства. Вважає, що податковим органом протиправно видано наказ, яким внесено зміни у термін проведення перевірки та змінено сам вид такої перевірки з документальної планової виїзної перевірки на документальну планову невиїзну перевірку. У спірних правовідносинах контролюючий орган вдався до не передбаченого законом, визначеного на власний розсуд, порядку реалізації управлінської функції контролю, шляхом внесення змін до наказу, який вичерпав свою дію в часі. Наполягає на протиправності проведення перевірки та вважає, що прийняті на підставі висновків акту перевірки податкові повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області є протиправними та підлягають скасуванню.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30.01.2026 року відкрито провадження у справі та вирішено здійснювати розгляд справи за правилами загального позовного провадження.

12.02.2026 року відповідач надав суду відзив на позовну заяву, у якому просить суд відмовити у задоволенні позову з наступних підстав. Так, 19.03.2025 року Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області винесено наказ №1794-п «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 ». 19.06.2025 року Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області винесено наказ №4027-п «Про внесення змін до наказу ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 19.03.2025 року №1794-п» яким внесено зміни до наказу від 19.03.2025 року №1794-п «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 » та пункт 1 викладено в такій редакції: «Провести документальну планову невиїзну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з 21.07.2025 року тривалістю 10 робочих днів. 08.08.2025 року Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області оформлено акт №3440/04-36-24-07/ НОМЕР_1 «Про результати документальної невиїзної планової перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного, іншого законодавства та правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2019 року по 31.12.2023 року», яким встановлено ряд порушень допущених позивачем. Оскільки податковим органом своєчасно направлялись накази про призначення перевірки, повідомлення та запит на податкову адресу позивача, які повертались неврученим у зв`язку з закінченням терміну зберігання, вважає, що ним було дотримано порядок проведення перевірки та правомірно зроблено висновки та прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення.

24.02.2026 року позивачем надано відповідь на відзив в якій підтримано позицію зазначену у позовній заяві.

24.02.2026 року позивачем надано клопотання про приєднання до матеріалів справи письмових доказів та надано відповідні докази.

06.03.2026 року відповідачем надано додаткові пояснення в яких підтримано позицію наведену у відзиві на позовну заяву.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18.03.2026 року продовжено строк підготовчого провадження у справі №160/1764/26 на 30 днів.

23.03.2026 року позивачем надано клопотання про приєднання до матеріалів справи письмових доказів (первинної документації) та додаткові пояснення позивача та надано первинні документи та додаткові пояснення щодо його господарської діяльності.

21.04.2026 року позивачем надано клопотання про приєднання до матеріалів справи письмових доказів та надано такі письмові докази.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.05.2026 року закрито підготовче провадження у справі №160/1764/26 та призначено розгляд справи по суті.

Представник позивача у судовому засіданні 15.05.2026 року позовні вимоги підтримала та просила їх задовольнити.

Представник відповідача у судовому засіданні 15.05.2026 року заперечувала проти позову та просила відмовити в його задоволенні.

Дослідивши матеріали справи, заслухавши пояснення представників сторін, всебічно і повно з`ясувавши фактичні обставини справи, на яких ґрунтується адміністративний позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив та зазначає наступне.

Так, Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 зареєстрований 07.02.1997 року за місцем реєстрації: АДРЕСА_1 та перебуває на податковому обліку в Головному управлінні ДПС у Дніпропетровській області.

Основним видом діяльності ФОП ОСОБА_1 за КВЕД 46.34 є оптова торгівля напоями.

19.03.2025 року Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області винесено наказ №1794-п «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 », яким вирішено провести документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 з 08.04.2025 року тривалістю 10 робочих днів за період діяльності з 01.01.2019 року - 31.12.2023 з метою встановлення дотримання вимог податкового, валютного, іншого законодавства та правильності нарахування, обчислення і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

19.03.2025 року податковим органом оформлено повідомлення, відповідно якого до позивача доводилось, що згідно з затвердженим Державною податковою службою України планом-графіком проведення документальних планових перевірок платників податків на 2025 рік на підставі статті 77 Податкового кодексу України з 08.04.2025 року буде проводитись документальна планова виїзна перевірка ФОП ОСОБА_1 .

Наказ від 19.03.2025 року « 1794-п та повідомлення від 19.03.2025 року були направлені на адресу позивача: АДРЕСА_2 та повернулись відправнику 07.04.2025 року неврученими у зв`язку з закінченням терміну зберігання.

08.04.2025 року податковим органом складено акт №887/04-36-24-07/ НОМЕР_1 «Про неможливість проведення документальної планової виїзної перевірки Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 у зв`язку з відсутністю платника податків-фізичної особи за адресою реєстрації».

19.06.2025 року Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області винесено наказ №4027-п «Про внесення змін до наказу ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 19.03.2025 року №1794-п, яким внесено зміни до наказу від 19.03.2025 року №1794-п «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 », а саме пункт 1 викладено в такій редакції: «Провести документальну планову невиїзну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з 21.07.2025 року тривалістю 10 робочих днів. Перевірку провести за період діяльності з 01.01.2019 року по 31.12.2023 року з метою встановлення дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства та правильності нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування».

19.06.2025 року податковим органом оформлено повідомлення, відповідно якого до позивача доводилось, що з 21.07.2025 року буде проводитись документальна планова невиїзна перевірка ФОП ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_3 .

Наказ від 19.06.2025 року №4027-п та повідомлення від 19.06.2025 року були направлені на адресу: АДРЕСА_2 та повернулись відправнику 08.07.2025 року неврученими у зв`язку з закінченням терміну зберігання.

21.07.2025 року відповідачем направлено на адресу позивача запит №1 про надання інформації та її документального підтвердження, який було повернуто на адресу відправника 05.08.2025 року неврученим у зв`язку з закінченням терміну зберігання.

01.08.2025 року податковим органом складено акт «Про надання не у повному обсязі ФОП ОСОБА_1 первинних документів та інформації, пов`язаних з предметом перевірки», який було направлено позивачу та повернуто на адресу відправника 19.08.2025 року неврученим у зв`язку з закінченням терміну зберігання.

08.08.2025 року Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області оформлено акт №3440/04-36-24-07/ НОМЕР_1 «Про результати документальної невиїзної планової перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного, іншого законодавства та правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2019 року по 31.12.2023 року».

Документальною плановою невиїзною перевіркою ФОП ОСОБА_1 встановлено порушення:

п. 177.2 статті 177, пп. 177.3.1. п. 177.3, пп. 177.4.1, пп. 177.4.2, пп. 177.4.3, пп. 177.4.4. п. 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, з урахуванням п. 44.3 і 44.1 статті 44 Податкового кодексу України та пп. 177.4.5 п. 177.4 статті 177 Податкового кодексу України ФОП ОСОБА_1 за період з 01.01.2019 року по 31.12.2023 року занижено податок на доходи фізичних осіб у розмірі 24946478,34 грн., у тому числі по періодам: 2019-22786801,00 грн., 2020- 2158604,39 грн., 2023-1072,96 грн.;

пп. 1.2 п. 16 прим. 1 підрозділу 10 Розділу ХХ, пп. 163.1.1п. 163.1 статті 163, пп. 164.1.3 п. 164 статті 164, п. 177.2 статті 177, розділу IV Податкового кодексу України, занижено військовий збір у сумі 2078873,20 грн., у тому числі по періодам: 2019-1898900,08 грн., 2020-179883,70 грн., 2023- 89,41 грн.;

п. 200.1, 200.2 статті 200, п. 203.2 статті 203 Податкового кодексу України, п. 2, п. 4 розділу VІ Порядку №21 за період січень 2020 року у сумі 175827 грн.

09.09.2025 року Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області винесено податкове повідомлення-рішення №0506142407, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові санкції) у розмірі 1020 грн.

27.10.2025 року Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області винесено податкові повідомлення-рішення: №0588982407, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на 24946746,59 грн., з яких 24946478,35 грн. за основним платежем та 268,24 грн. за штрафними санкціями; №0589002407, яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на 2078895,55 грн., з яких 2078873,20 за основним зобов`язанням та 22,35 грн. за штрафними санкціями; №0589012407, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів на 219783,75 грн., з яких 175827 грн. за основним зобов`язанням та 43956,75 грн. за штрафними санкціями.

Незгода позивача з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями від 09.09.2025 року №0506142407 та від 27.10.2025 року №0588982407, №0589002407 та №0589012407 стала підставою для звернення позивача з даним позовом до адміністративного суду.

Отже, правомірність та обґрунтованість податкових повідомлень-рішень від 09.09.2025 року №0506142407 та від 27.10.2025 року №0588982407, №0589002407 та №0589012407 є спором переданим на вирішення до адміністративного суду.

Вирішуючи спір по суті заявлених позовних вимог, суд виходить з наступного.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

У відповідності до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України, органи державної податкової служби мають право проводити перевірки платників податків (крім Національного банку України) в порядку, встановленому цим Кодексом.

Підпунктом 62.1.3 пункту 62.1 ст. 62 Податкового кодексу України передбачено, що податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок, відповідно до вимог цього Кодексу, а також, перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого, покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України встановлено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно підпункту 75.1.2 пункту 75.2 статті 75 Податкового кодексу України, документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.

Стаття 77 Податкового кодексу України встановлює порядок проведення документальних планових перевірок.

Відповідно пунктів 77.1-77.9 статті 77 Податкового кодексу України, документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.

План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки.

До плану-графіка проведення документальних планових перевірок відбираються платники податків, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи.

Періодичність проведення документальних планових перевірок платників податків визначається залежно від ступеня ризику в діяльності таких платників податків, який поділяється на високий, середній та незначний. Платники податків з незначним ступенем ризику включаються до плану-графіка не частіше, ніж раз на три календарних роки, середнім - не частіше ніж раз на два календарних роки, високим - не частіше одного разу на календарний рік.

Порядок формування, затвердження плану-графіка та внесення змін до нього, а також перелік ризиків та їх поділ за ступенями встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Внесення змін до плану-графіка проведення документальних планових перевірок на поточний рік допускається не частіше одного разу в першому та одного разу в другому кварталі такого року, крім випадків коли зміни пов`язані із змінами найменування платника податків, що вже був включений до плану-графіка, та/або виправлення технічних помилок.

Документальна перевірка платника податків, який був включений до плану-графіка проведення документальних планових перевірок на поточний рік внаслідок внесення змін у такому році (інших ніж зміни найменування платника податків, що вже був включений до плану-графіка, та/або виправлення технічних помилок), може бути розпочата не раніше 1 липня поточного року в разі внесення змін до плану-графіка проведення документальних перевірок на поточний рік у першому кварталі такого року і не раніше 1 жовтня поточного року в разі внесення змін до плану-графіка проведення документальних перевірок на поточний рік у другому кварталі такого року.

Оновлений план-графік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 30 числа останнього місяця кварталу (у випадках змін найменування платника податків, що вже був включений до плану-графіка, та/або виправлення технічних помилок - до 30 числа місяця, що передує місяцю, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки).

Платники податків - юридичні особи, що відповідають критеріям, визначеним пунктом 44 підрозділу 4 розділу XX "Перехідні положення" цього Кодексу, та у яких сума сплаченого до бюджету податку на додану вартість становить не менше п`яти відсотків від задекларованого доходу за звітний податковий період, а також самозайняті особи, сума сплачених податків яких становить не менше п`яти відсотків від задекларованого доходу за звітний податковий період, включаються до плану-графіка не частіше, ніж раз на три календарних роки. Зазначена норма не поширюється на таких платників податків у разі порушення ними статей 45, 49, 50, 51, 57 цього Кодексу.

Забороняється проведення документальної планової перевірки за окремими видами зобов`язань перед бюджетами, крім правильності обчислення, повноти і своєчасності сплати митних платежів, податків, зборів та єдиного внеску при виплаті (нарахуванні) доходів фізичним особам, податку з доходів фізичних осіб та зобов`язань за бюджетними позиками і кредитами, що гарантовані бюджетними коштами.

Про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому (його представнику) не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки надіслано (вручено) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.

У разі планування перевірок одного й того самого платника податків контролюючими органами та органами державного фінансового контролю у звітному періоді такі перевірки проводяться зазначеними органами одночасно. Порядок координації проведення таких перевірок та залучення до перевірок інших органів, передбачених законом, визначається Кабінетом Міністрів України.

Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна планова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу.

Строки проведення документальної планової перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу.

Перелік матеріалів, які можуть бути підставою для висновків під час проведення документальної планової перевірки, та порядок надання платниками податків документів для такої перевірки встановлено статтями 83, 85 цього Кодексу.

Порядок оформлення результатів документальної планової перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.

Відповідно пункту 79.1. статті 79 Податкового кодексу України, документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.

Аналіз наведених норм податкового законодавства дає підстави стверджувати, що документальна планова перевірка обов`язково має бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок, про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.

В даному випадку, позивача було внесено до плану-графіку проведення документальних планових перевірок, проведення якої заплановано на 4 місяць 2025 року та винесено наказ №1794-п від 19.03.2025 року, яким призначено проведення перевірки з 08.04.2025 року.

На виконання наказу №1794-п від 19.03.2025 року посадовими особами відповідача здійснено вихід за адресою позивача, за результатами якого 08.04.2025 року складено акт №887/04-36-24-07/2415002639 «Про неможливість проведення документальної планової виїзної перевірки Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 у зв`язку з відсутністю платника податків-фізичної особи за адресою реєстрації».

Наказом Державної податкової служби України від 04.09.2020 року №470 затверджено Методичні рекомендації щодо порядку взаємодії між підрозділами органів Державної податкової служби України при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків.

Пунктом 1.4.5. регламентовано організацію роботи у разі неможливості проведення перевірки у зв`язку з відсутністю платника податків за місцезнаходженням.

Так, у разі коли при організації документальної планової та позапланової виїзної або фактичної перевірки встановлено неможливість її проведення (у тому числі у зв`язку з відсутністю платника податків (посадових осіб платника податків або його законних (уповноважених) представників) за податковою адресою та/або адресою об`єктів оподаткування) посадовими (службовими) особами територіального органу ДПС / апарату ДПС, невідкладно складається у двох примірниках у довільній формі та підписується акт про неможливість проведення перевірки, що засвідчує цей факт.

У такому акті рекомендується зазначати інформацію про дату встановлення факту та причини неможливості проведення перевірки (у тому числі у зв`язку з відсутністю платника податків (посадових осіб платника податків або його законних (уповноважених) представників) за податковою адресою та/або адресою об`єктів оподаткування, у зв`язку з отриманням інформації оператора поштового зв`язку щодо неможливості вручення платнику податків або повернення без вручення письмового запиту територіальному органу ДПС / апарату ДПС про надання пояснень та їх документальних підтверджень, надісланого такому платнику податків з метою організації перевірки тощо), податкова адреса та/або адреса об`єктів оподаткування платника податків, за якою встановлено відсутність платника, інформацію про підстави для проведення перевірки (реквізити наказу, направлень тощо - зазначаються у випадку, якщо факт неможливості проведення перевірки встановлено після їх оформлення) та інші фактичні обставини, що засвідчують такі факти. До такого акта додаються матеріали, що підтверджують факти, наведені у такому акті.

При цьому підрозділ органу ДПС, який здійснює (очолює) перевірку та встановив неможливість проведення перевірки у зв`язку з відсутністю платника податків (посадових осіб платника податків або його законних (уповноважених) представників) за податковою адресою, протягом 2 робочих днів з дня, наступного за днем складання цього акта, доповідною запискою повідомляє про це керівника (його заступника) відповідного органу ДПС та готує запит на встановлення місцезнаходження платника податків.

До запиту додаються копія акта про неможливість проведення перевірки у зв`язку з відсутністю платника податків за податковою адресою, копія наказу про проведення перевірки (у разі його складання) та інші документи (або їх копії), що підтверджують відсутність платника податків за місцезнаходженням.

Такий запит підписується керівником (його заступником або уповноваженою особою) органу ДПС, працівники якого здійснюють (очолюють) перевірку, реєструється та направляється у загальновстановленому порядку, визначеному відповідним нормативно-правовим актом до відповідного органу.

При отриманні органом ДПС від відповідного органу інформації щодо встановлення місцезнаходження платника податків, структурним підрозділом, який здійснює (очолює) перевірку (ініціатором запиту), вживаються заходи з організації та проведення перевірки платника податків, у разі отримання відповіді про невстановлення місця знаходження платника податків за його місцезнаходженням - вживаються заходи щодо встановлення місця знаходження платника податків до настання обставин, які унеможливлюють проведення відповідної перевірки (наприклад, у зв`язку з припиненням діяльності платника податків, спливом визначених законодавством термінів давності для проведення перевірки тощо).

Отже, положення пункту 1.4.5 Методичних рекомендацій регламентують дії податкового органу у разі неможливості проведення перевірки у зв`язку з відсутністю платника податків за місцезнаходженням і чітко встановлюють, що лише при отриманні органом ДПС від відповідного органу інформації щодо встановлення місцезнаходження платника податків, структурним підрозділом, який здійснює (очолює) перевірку (ініціатором запиту), вживаються заходи з організації та проведення перевірки платника податків, а у разі отримання відповіді про невстановлення місця знаходження платника податків за його місцезнаходженням - вживаються заходи щодо встановлення місця знаходження платника податків до настання обставин, які унеможливлюють проведення відповідної перевірки (наприклад, у зв`язку з припиненням діяльності платника податків, спливом визначених законодавством термінів давності для проведення перевірки тощо).

За наведеного протиправним є здійснення відповідачем заходів з організації та проведення перевірки платника податків, при отриманні відповіді про невстановлення місця знаходження платника податків за його місцезнаходженням, оскільки за таких обставин вживаються заходи щодо встановлення місця знаходження платника податків до настання обставин, які унеможливлюють проведення відповідної перевірки, чого в даному випадку не було.

Матеріалами справи підтверджено, що відповідачем не було встановлено місцезнаходження позивача, а було прийнято наказ від 19.06.2025 року №4027-п «Про внесення змін до наказу ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 19.03.2025 року №1794-п, яким внесено зміни до наказу від 19.03.2025 року №1794-п «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 », а саме пункт 1 викладено в такій редакції: «Провести документальну планову невиїзну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з 21.07.2025 року тривалістю 10 робочих днів. Перевірку провести за період діяльності з 01.01.2019 року по 31.12.2023 року з метою встановлення дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства та правильності нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування».

Таким чином, відповідач не здійснивши дій щодо встановлення місцезнаходження платника податку ФОП ОСОБА_1 , не встановивши його місцезнаходження, вніс зміни до наказу про призначення документальної планової виїзної перевірки змінивши її на документальну планову невиїзну перевірку та змінивши дату початку такої перевірки на 21.07.2025 року.

Між тим, Верховний Суд у постанові від 15.01.2025 року по справі №460/1953/19 вказує, що нормами Податкового кодексу України не передбачено можливості зміни періоду проведення планової виїзної документальної перевірки, в тому числі шляхом прийняття наказу про внесення змін до наказу, яким призначено проведення такої перевірки.

Верховний Суд зазначає, що Наказом Міністерства фінансів України від 02.06.2015 № 524 затверджений Порядок формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків (далі - Порядок № 524), який розроблений з метою забезпечення єдиного підходу до формування щоквартального плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків. Цей Порядок є нормативно-правовим актом у розумінні статті 117 Конституції України та підлягає застосуванню як джерело права відповідно до положень статті статті 7 КАС України. Згідно з пунктом 3 Порядку № 524 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) проекти річних планів-графіків складаються територіальними органами ДФС не пізніше 01 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки, квартальних планів-графіків - не пізніше 20 числа останнього місяця поточного кварталу засобами інформаційно-телекомунікаційних систем ДФС. Проекти коригування планів-графіків у разі здійснення такого коригування формуються територіальними органами ДФС не пізніше 03 числа кожного місяця поточного року, починаючи з другого місяця поточного року, засобами інформаційно-телекомунікаційних систем ДФС. Разом з проектом плану-графіка (коригування плану-графіка) формуються інформаційно-аналітичні довідки за кожним платником податків з використанням інформаційно-телекомунікаційних систем ДФС. Таким чином, з огляду на зміст вищенаведених норм ПК України та Порядку № 524, обов`язковою передумовою для проведення планової документальної перевірки є включення платника податків до плану-графіку перевірок відповідного року, чого при прийнятті відповідачем наказу №2161 від 14.08.2019 здійснено не було, що, в свою чергу, свідчить про порушення контролюючим органом вимог пункту 77.1 статті 77 ПК України та, як наслідок, протиправність оскаржуваного наказу.

Аналогічний правовий висновок викладений Верховним Судом у постанові від 01.08.2018 року у справі № 817/519/16.

Суд враховує висновки Верховного Суду наведені у постанові від 15.01.2025 року по справі №460/1953/19, предметом оскарження де був наказ про внесення змін до наказу про призначення документальної планової виїзної перевірки відносно терміну проведення такої перевірки та приходить до висновку про протиправність внесення змін у наказ №1794-п від 19.03.2025 року яким змінено термін проведення перевірки.

При цьому, податковим органом наказом від 19.06.2025 року №4027-п «Про внесенні змін до наказу ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 19.03.2025 року №1794-п» було внесено зміни не тільки щодо дати початку перевірки, а і щодо фактичного призначення нової перевірки, зважаючи на те, що зміна виду перевірки з документальної планової виїзної на документальну планову невиїзну призвела до призначення іншого виду перевірки, що має відмінний порядок проведення та не може вважатись простим коригуванням раніше виданого наказу.

В свою чергу, нормами Податкового кодексу України не передбачено можливості зміни виду перевірки, в тому числі шляхом прийняття наказу про внесення змін до наказу, яким призначено проведення такої перевірки.

Також суд вважає за необхідне звернути увагу на вимоги статті 77 Податкового кодексу України, якими передбачено, що до плану-графіка проведення документальних планових перевірок відбираються платники податків, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи. Внесення змін до плану-графіка проведення документальних планових перевірок на поточний рік допускається не частіше одного разу в першому та одного разу в другому кварталі такого року, крім випадків коли зміни пов`язані із змінами найменування платника податків, що вже був включений до плану-графіка, та/або виправлення технічних помилок. Документальна перевірка платника податків, який був включений до плану-графіка проведення документальних планових перевірок на поточний рік внаслідок внесення змін у такому році (інших ніж зміни найменування платника податків, що вже був включений до плану-графіка, та/або виправлення технічних помилок), може бути розпочата не раніше 1 липня поточного року в разі внесення змін до плану-графіка проведення документальних перевірок на поточний рік у першому кварталі такого року і не раніше 1 жовтня поточного року в разі внесення змін до плану-графіка проведення документальних перевірок на поточний рік у другому кварталі такого року. Оновлений план-графік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 30 числа останнього місяця кварталу (у випадках змін найменування платника податків, що вже був включений до плану-графіка, та/або виправлення технічних помилок - до 30 числа місяця, що передує місяцю, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки).

Прийнятий відповідачем 19.06.2025 року наказ №4027-п прийнято у другому кварталі 2025 року, однак перевірку призначено з 21.07.2025 року, що протирічить вимогам пункту 77.2 статті 77 Податкового кодексу України, яким встановлено, що у разі внесення змін до плану-графіка проведення документальних планових перевірок на поточний рік у другому кварталі такого року, документальна перевірка платника податків який був включений до плану- графіка проведення документальних планових перевірок на поточний рік внаслідок внесення змін у такому році може бути розпочата не раніше 1 жовтня поточного року.

Оскільки наказ №4027-п від 19.06.2025 року прийнято у другому кварталі 2025 року, відповідач не мав права розпочинати документальну перевірку позивача раніше 1 жовтня 2025 року.

Також судом встановлено, а відповідачем не спростовано, що відповідно розміщеного на офіційному сайті Державної податкової служби України плану-графіка документальних планових перевірок платників податку на 2025 рік не було внесено змін відносно запланованої дати перевірки ФОП ОСОБА_1 , а саме дату з «4» квітень на « 7» липень змінено не було.

Суд також погоджується з доводами позивача на необґрунтованість посилання відповідачем в наказах від 19.03.2025 року та від 19.06.2025 року на підпункт 69.35-2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України.

Так, пунктом 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

В підпункті 69.35-2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України наведено перелік осіб, виключно яких з 1 грудня 2023 року по 31 грудня 2024 року може бути включно до плану-графіка проведення документальних планових перевірок на 2023 та 2024 роки.

Цим пунктом передбачено, що внесення змін до плану-графіка може здійснюватися щомісячно з урахуванням обставин непереборної сили (форс-мажорних обставин), наявності/відсутності безпечних умов для проведення перевірок, визначених підпунктом 69.2-2 цього пункту, та з урахуванням вимог, встановлених цим підпунктом. Оновлений план-графік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, не пізніше останнього числа місяця, в якому було затверджено такий оновлений план-графік.

При цьому положення підпункту 69.35-2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України не поширюють свою дію на план-графік проведення документальних планових перевірок на 2025 рік, а також не містить норм які б скасовували або змінювали вимоги пункту 77.2 статті 77 Податкового кодексу України щодо строків початку документальних планових перевірок у разі внесення змін до плану-графіка.

Отже, посилання відповідача в наказах на підпункт 69.35-2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України є безпідставним, оскільки зазначена норма не регулює правовідносини, пов`язані з формуванням та реалізацією плану-графіка документальних планових перевірок на 2025 рік, а також не надає контролюючому органу повноважень змінювати вид перевірки та строки її проведення з порушенням вимог пункту 77.2 статті 77 Податкового кодексу України.

Враховуючи зазначене та встановлені судом обставини справи, зокрема нездійснення відповідачем передбачених законодавством дій щодо встановлення місцезнаходження позивача, порушення норм Податкового кодексу України щодо строків та порядку проведення документальних планових перевірок, фактичного призначення нової перевірки – документальної планової невиїзної перевірки з порушенням способу реалізації владних повноважень, суд приходить до висновку про протиправність проведеної перевірки позивача.

Позивач, в обґрунтування протиправності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень посилається саме на протиправність проведеної відносно нього перевірки.

Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у справі №826/17123/18 у постанові від 21.02.2020 року сформував правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

В свою чергу, сама неправомірність дій при призначенні перевірки не може бути окремим предметом позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. А підставами для скасування таких рішень є не будь які порушення допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на об`єктивність прийнятого за результатами перевірки рішення.

В абзаці 4 пункту 1 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України від 23 червня 1997 року № 2-зп у справі № 3/35-313 вказано, що за своєю природою ненормативні правові акти, на відміну від нормативних, встановлюють не загальні правила поведінки, а конкретні приписи, звернені до окремого індивіда чи юридичної особи, застосовуються одноразово й після реалізації вичерпують свою дію.

У пункті 5 Рішення Конституційного Суду України від 22 квітня 2008 року № 9-рп/2008 в справі № 1-10/2008 вказано, що при визначенні природи «правового акту індивідуальної дії» правова позиція Конституційного Суду України ґрунтується на тому, що «правові акти ненормативного характеру (індивідуальної дії)» стосуються окремих осіб, «розраховані на персональне (індивідуальне) застосування» і після реалізації вичерпують свою дію.

Отже, у разі якщо контролюючим органом була проведена перевірка на підставі наказу про її проведення і за наслідками такої перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення чи інші рішення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження після допуску платником податків посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки не є належним способом захисту права платника податків, оскільки наступне скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. Належним способом захисту порушеного права платника податків у такому випадку є саме оскарження рішення, прийнятого за результатами перевірки.

Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08.09.2021 року у справі №816/228/17 зробила висновок, що неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.

В даному випадку судом встановлено протиправність проведеної перевірки, що є самостійною підставою для визнання протиправними та скасування оскаржуваних податкових повідомлень рішень від 09.09.2025 року №0506142407 та від 27.10.2025 року №0588982407, №0589002407 та №0589012407.

Нездійснення відповідачем заходів щодо встановлення місцезнаходження позивача, наявність інформації про відсутність позивача за податковою адресою та прийняття наказу яким фактично призначено нову невиїзну перевірку та перенесено її терміни призвело до того, що позивач був позбавлений можливості знати як про проведення перевірки так і надати документи, які необхідні для проведення такої документальної перевірки.

Відповідач, володіючи інформацією про відсутність позивача за адресою реєстрації, направляючи на таку адресу і в подальшому всю поштову кореспонденцію, ототожнив факт відсутності платника податку за адресою реєстрації з фактом ненадання документів на запит податкового органу та дійшов передчасних та необґрунтованих висновків про порушення позивачем вимог податкового законодавства.

За наведених обставин суд приходить до висновку про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 09.09.2025 року №0506142407 та від 27.10.2025 року №0588982407, №0589002407 та №0589012407 та наявність підстав для їх скасування.

Окремо суд враховує і ту обставину, що при проведенні перевірки відповідачем було встановлено завищення зі сторони позивач витрат, які враховуються при визначенні чистого оподатковуваного доходу та зроблено висновок про порушення п. 177.2 статті 177, пп. 177.3.1. п. 177.3, пп. 177.4.1, пп. 177.4.2, пп. 177.4.3, пп. 177.4.4. п. 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, з урахуванням п. 44.3 і 44.1 статті 44 Податкового кодексу України та пп. 177.4.5 п. 177.4 статті 177 Податкового кодексу України внаслідок якого ФОП ОСОБА_1 за період з 01.01.2019 року по 31.12.2023 року занижено податок на доходи фізичних осіб у розмірі 24946478,34 грн., у тому числі по періодам: 2019-22786801,00 грн., 2020- 2158604,39 грн., 2023-1072,96 грн. Внаслідок заниження доходу позивачем було занижено і військовий збір.

Такі висновки відповідачем зроблено у зв`язку з відсутністю первинних документів які підтверджують понесені позивачем витрати у перевіряємий період та давали б змогу ідентифікувати види витрат, пов`язати їх з веденням господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 .

При цьому, суд враховує надані позивачем докази, які підтверджують як провадження господарської діяльності позивачем так і понесені ним витрати у період охоплений перевіркою.

Так, на спростування встановлених відповідачем порушень податкового законодавства позивачем було надано книги обліку доходів і витрат за 2019, 2019-2020 року; договори про надання послуг, поставки, купівлі-продажу, дистриб`юції з додатками та додатковими угодами до них; товарно-транспортні накладні, видаткові накладні, акти приймання продукції та повернення продукції та тари з відповідального зберігання, декларації про оптову ціну, «розходні» накладні, рахунки на оплату, повернення від покупців, посвідчення про якість, банківські виписки та заключні банківські виписки за перевіряємий період.

Оскільки висновки відповідача про завищення позивачем витрат гуртуються на ненаданні первинних документів пов`язаних з проведенням перевірки, а такі первинні документи у позивача наявні, та не були надані у зв`язку з допущеними відповідачем порушеннями проведення перевірки, висновки податкового органу є передчасними та необгрунтованими.

Також, судом при прийнятті рішення враховується і необгрунтованість висновків відповідача про заниження позивачем показників податкової декларації з ПДВ.

В даному випадку, відповідачем зроблено висновок про заниження в податковій декларації з ПДВ за січень 2020 року у сумі 175827 грн., який ґрунтується на даних уточнюючого розрахунку №9031575003 від 21.02.2020 року (зареєстровано 13:23 21.02.20220 року).

В той же час, позивачем 21.02.2020 року о 14:23 було подано уточнюючий розрахунок №9031585426, яким самостійно було виправлено технічну помилку, допущену при заповненні попереднього уточнюючого розрахунку від 21.02.2020 року та зазначено вірний звітний податковий період – грудень 2019 року.

З досліджених судом уточнюючих розрахунків вбачається, що вказана технічна помилка не може бути самостійною підставою для донарахування податкових зобов`язань з ПДВ без повного аналізу показників податкової звітності позивача, а висновки перевірки щодо заниження позивачем показників податкових декларації з ПДВ є необґрунтованими, так як така технічна помилка у уточнюючому розрахунку, що не призвела до зміни податкових зобов`язань з ПДВ не може бути підставою для донарахування ПДВ.

Враховуючи зазначене та встановлені судом обставини справи суд приходить до висновку про необґрунтованість та передчасність висновків податкового органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства, протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 09.09.2025 року №0506142407 та від 27.10.2025 року №0588982407, №0589002407 та №0589012407, наявність підстав для їх скасування та задоволення позову Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 .

Відповідно до частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі.

Отже, на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача підлягає стягненню сума сплаченого судового збору в розмірі16 640 грн.

Керуючись статтями 243, 245-247, 250, 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

УХВАЛИВ:

Позов Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , рнокпп НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (49005, м. Дніпро, вул. Сімферопольська, 17-А, ЄДРПОУ 44118658) про визнання протиправними та скасування одаткових повідомлень-рішень – задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 09 вересня 2025 року № 0506142407, від 27 жовтня 2025 року № № 0588982407, 0589002407, 0589012407.

Стягнути на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області судові витрати, пов`язані зі сплатою судового збору у розмірі 16 640 грн.

Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в порядку та у строки, передбачені статтями 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст судового рішення складено 25.05.2026 року.

Суддя С.І. Озерянська