Постанова від 08 червня 2026 р. у справі №280/10990/25 — Третій апеляційний адміністративний суд

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

09 червня 2026 року м. Дніпросправа № 280/10990/25

Суддя І інстанції – Новікова І.В.

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Чепурнова Д.В. (доповідач),

суддів: Кальника В.В., Сафронової С.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Дніпрі апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ГРІН ХЕТ»

на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 10 березня 2026 року у справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця Товариства з обмеженою відповідальністю «ГРІН ХЕТ» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:

ТОВ «ГРІН ХЕТ» звернулося з вищевказаним позовом до суду в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення – рішення від 20.10.2025 №00178930708 та №00178900708.

В обґрунтування позовних вимог вказує на протиправність проведення фактичної перевірки та відсутності порушень податкового законодавства виявлених податковим органом під час здійснення фактичної перевірки.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 10 березня 2026 року у задоволенні позовних вимог було відмовлено.

Не погодившись із судовим рішенням ТОВ «ГРІН ХЕТ» подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимог в повному обсязі. Вказує що відповідач як суб`єкт владних повноважень не надав письмових та належним чином оформлених доказів, які підтвердили б, що підставою для видачі наказу слугувала інформація про можливі порушення саме позивачем вимог законодавства. Зазначає, що лист ДПС України № 19993/7/99-00-07-03-03-07 від 14.08.2025 року не може бути підставою для проведення перевірки на підставі п.п. 80.2.2. п. 80.2. ст. 82 ПКУ. Наказ про проведення фактичної перевірки позивача № 5241-п від 20.08.2025 року не містить жодної інформації щодо того, в рамках яких заходів було встановлено порушення позивачем вимог законодавства у сфері здійснення розрахункових операцій, на підставі яких відомостей або документів встановлені такі факти, яких обставин стосується така інформація тощо. Зазначення в наказі про проведення фактичної перевірки від 20.08.2025 року № 5241-п періоду діяльності, що перевіряється «з 02.09.2022 року по дату завершення фактичної перевірки» носить характер документальної перевірки, підстави, порядок призначення та проведення якої врегульовані іншими нормами ПК України, а саме статтями 77-79 означеного Кодексу. Таким чином, перевірка діяльності Позивача за минулий період часу носить характер документальної перевірки, а тому такі дії не можуть вчинятися в рамках фактичної перевірки та слугувати підставою для складання акта перевірки та застосування на його підставі санкцій. Казує, що визначений у наказі № 5241-п від 20.08.2025 року предмет (мета) проведення фактичної перевірки не відповідає зазначеним у ньому підставам, що прямо суперечить вимогам ст. 80 ПК України. Зауважує, що у наказі не зазначено найменування та реквізити суб`єкта перевірки. Так у наказі на проведення перевірки зазначено наступну адресу проведення перевірки: «м. Кривий Ріг, вул. Віктора Оцерклевича, 3», однак перевірка була проведена за іншою адресою, а саме: «м. Кривий Ріг, вул. Курчатова, буд. 3, прим. 69», що підтверджується текстом Акту перевірки від 29.08.2025 року (зокрема п. 1.2. Акту). Відповідно, контролюючий орган фактично здійснив перевірку об`єкта, який не був зазначений у наказі на проведення перевірки. Вказує, що відповідачем не розглядались заперечення позивача на акт фактичної перевірки всупереч вимогам ПКУ. ТОВ «ГРІН ХЕТ» надавався вичерпний перелік документів, що належать або пов`язані з предметом фактичної перевірки. Запит відповідача на надання документів від 22.08.2025 року не відповідає вимогам закону. Вказує також на відсутність вини у вчиненні порушення законодавства, яке інкримінується відповідно до акту перевірки. Опис товарів складався без присутності представника ТОВ «ГРІН ХЕТ», що є прямим порушенням процедури проведення перевірки (оскільки фактична перевірка є виїзною та згідно п.п.75.1.3. п.75.1. ст.75 ПКУ повинна проводитись «за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника», а не за місцем знаходження податкового органу), опис товарів не складався ревізорами по місцю проведення фактичної перевірки, крім того опис товару не надавався позивачу. Податковим органом не складались, не направлялись та не вручались Позивачу будь-які листи/вимоги з приводу проведення інвентаризації залишків ТМЦ. У свою чергу ПКУ не містить норми, яка дозволяє інспектору власноруч перераховувати товар платника без його згоди та участі уповноваженої комісії. Відповідно дії інспекторів у такому випадку є перевищенням службових повноважень. Також вказує, що Головним управління ДПС у Запорізькій області було подано відзив на позовну заяву через 17 днів з дати відкриття провадження по справі (замість встановленого судом строку у 15 календарних днів), а тому не повинен був братися судом до уваги.

У письмовому відзиві на апеляційну скаргу Головне управління ДПС у Запорізькій області просить відмовити у її задоволенні та залишити без змін рішення суду першої інстанції.

Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги і заявлених позовних вимог, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню виходячи з наступного.

З матеріалів справи вбачається, що Листом Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на адресу Головного управління ДПС у Запорізькій області надійшли матеріали фактичної перевірки об`єкта господарювання (магазину «Leprekon») за адресою: м. Кривий Ріг, вул. Віктора Оцерклевича, буд. 3, де здійснює діяльність ТОВ «ГРІН ХЕТ» (код ЄДРПОУ 45051521), проведеної фахівцями Головного управління ДПС у Дніпропетровській області.

Керуючись ст.19-1, ст.20, пп.69.2-2 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ, пп.75.1.3 п.75.1 ст.75, пп.80.2.2 п.80.2 ст.80 Податкового кодексу України, керівником Головного управління ДПС у Дніпропетровській області 20.08.2025 підписано наказ № 5241-п та направлення №8503, №8504 на проведення фактичної перевірки магазину «Leprekon» за адресою: м. Кривий Ріг, вул. Віктора Оцерклевича, буд. 3.

Перед початком фактичної перевірки 22.08.2025 о 13:42 в магазині «Leprekon» за адресою: м.Кривий Ріг, вул. Cоборності, буд. 49-В, фахівцями Головного управління ДПС у Дніпропетровській області придбано товар, що підтверджено фіскальним чеком №ОР17-538374 на загальну суму 20,00 грн, сформованого ПРРО фіскальний номер 4000739879, який використовується ТОВ «ГРІН ХЕТ» (код ЄДРПОУ 45051521).

Після отримання розрахункового документу особі, яка проводила розрахункові операції в магазині «Leprekon» за адресою: м.Кривий Ріг, вул. Віктора Оцерклевича (колишня назва Курчатова), буд. 3, пред`явлені наказ, направлення та службові посвідчення, що підтверджується особистим підписом на направленнях ОСОБА_1 – продавець.

В магазині на початок перевірки 22.08.2025 знаходились в реалізації підакцизні товари загальною вартістю 13 851,00 грн, відповідно до цінників на такі товари, про що зазначено на 3 аркуші акту фактичної перевірки в пп.2.2.20 п.2.2 Розділу 2 «Описова частина». Опис товарів є додатком до акту перевірки.

Документи щодо походження та обліку товарів в реалізації, зокрема тих, що зазначені в описі, на початок перевірки в магазині не надавались. Інвентаризація товару не проводилась, документи щодо обліку товарних запасів, у порядку визначеному відповідним національним положення (Стандартом) бухгалтерського обліку (Журнали ордери, оборотно-сальдові відомості по рахунку №28 «Товари» (281, 282), накладні на товар, первинні документи на прибуття товарно-матеріальних цінностей від постачальника, документи щодо походження товару та його обліку до перевірки не надані.

Особі, що проводила розрахункові операції, 22.08.2025 надано письмову вимогу про надання документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки, зокрема, документів щодо походження товару та його обліку, та запропоновано надати їх до 26.08.2025 до ГУ ДПС у Дніпропетровській області за адресою: м. Дніпро, вул. Високовольтна, 24.

На момент закінчення перевірки фахівцям ГУ ДПС у Дніпропетровській області не надано документи щодо походження товару, обліку товарних запасів, у порядку визначеному відповідним національним положення (Стандартом) бухгалтерського обліку (Журнали ордери, оборотно-сальдові відомості по рахунку №28 «Товари» (281, 282), накладні на товар, первинні документи на прибуття товарно-матеріальних цінностей від постачальника, документи щодо походження товару та його обліку в магазині.

В зв`язку з чим контролюючий орган прийшов до висновків про порушення позивачем вимог пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг Закону» від 06.07.1995 №265/95-ВР (далі – Закон № 265).

До перевірки не надано у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки, зокрема виписки банку і касові документи, що є порушенням п.85.2 ст.85 ПК України.

Фактична перевірки закінчена 29.08.2025 о 16:55.

Акт фактичної перевірки Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області зареєстрований 01.09.2025 за №3783/Ж5/04/36/07/08/РРО/45051521.

Заперечення на акт фактичної перевірки розглянуті комісією Головного управління ДПС у Дніпропетровській області та прийнято рішення про залишення висновків акту фактичної перевірки без змін.

На підставі акту фактичної перевірки Головним управлінням ДПС у Запорізькій області, як органом реєстрації платника податків за його податковою адресою, прийняті податкові повідомлення-рішення:

форми «С» від 20.10.2025 № 00178900708 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) на підставі пп.54.3.3 п.54.3 ст.54 Податкового кодексу України та ст.20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг Закону» від 06.07.1995 №265/95-ВР у розмірі вартості товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян, що становить 13 851,00 грн;

форми «ПС» від 20.10.2025 № 00178930708 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) на підставі пп.54.3.3 п.54.3 ст.54 і ст.121 Податкового кодексу України за ненадання контролюючим органам оригіналів чи їх копій при здійсненні податкового контролю платником податків, до якого протягом року було засновано штраф за таке саме порушення (за попереднім актом від 01.09.2025 №3786/04/36/ Ж5/07/08/РРО/45051521 прийнято ППР форми «ПС» на суму 1 020,00 грн) - в розмірі 2 040,00 грн.

За результатами адміністративного оскарження позивачем зазначених податкових повідомлень-рішень вони були залишені без змін.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог суд першої інстанції виходив з правомірності призначення та проведення перевірки та підтвердження виявлених порушень норм податкового законодавства під час її проведення.

Колегія суддів, надаючи оцінку таким висновкам суду першої інстанції виходить з наступного.

Відповідно до пунктів 61.1, 61.2 статті 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Згідно з пунктом 61.1 статті 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Способом здійснення такого контролю є, крім іншого, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів відповідно до підпункту 62.1.2 пункту 62.2 статті 62 ПК України.

Податковий контроль відповідно до підпункту 62.1.3 пункту 62.2 статті 62 ПК України здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Умови, порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичних перевірок, строки проведення перевірок та оформлення їх результатів визначені статтями 75, 80, 81 ПК України.

За змістом абзацу 1 пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно з підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Відповідно до приписів пункту 80.1 статті 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Пунктом 80.2 статті 80 ПК України визначено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:

80.2.1. у разі коли за результатами перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, та виникає необхідність перевірки таких фактів;

80.2.2. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;

80.2.3. письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, у тому числі незабезпечення можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, касових операцій, патентування або ліцензування;

80.2.4. неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками;

80.2.5. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального;

80.2.6. у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3;

80.2.7. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації.

Перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція (пункт 80.4 статті 80 ПК України).

Відповідно до пункту 80.5 статті 80 ПК України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або не надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.

Наведене свідчить, що фактична перевірка може проводитися за умови дотримання наступних умов: повинна бути наявною одна з визначених підпунктах 80.2.1 - 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України підстав для проведення фактичної перевірки; підставою для проведення перевірки повинно бути рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом (процесуальна підстава); копія вказаного рішення має вручатися платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки (процедурна підстава).

Відповідно до статті 80 ПК України, нормативне регулювання передбачає окремі вимоги та різні підстави для проведення фактичних перевірок з різних питань, а саме: щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, а також дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Таким чином, фактичні перевірки можуть проводитися як з окремого питання, яке віднесено до кола питань, що є предметом даного виду перевірок, так і комплексно з усіх питань, визначених пунктом 80.2 статті 80 ПК України, але за обов`язкової наявності підстав, вказаних у підпунктах пункті 80.2 статті 80 ПК України.

Аналогічна правова позиція викладена у в постанові Верховного Суду від 31.07.2024 у справі № 2040/7330/18.

У наказі № 5241-п від 20.08.2025 як на підставу для проведення фактичної перевірки міститься посилання на підпункт 80.2.2 пункту 8.2 статті 80 ПК України.

Проаналізувавши зміст норм п. 80.2 ст. 80, п. 81.1 ст. 81 ПК України у сукупності Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду сформулював у своїй постанові від 26 березня 2024 року у справі № 420/9909/23 таку правову позицію з тлумачення положень пп. 80.2.2 зазначених пункту й статті Кодексу: «…єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.

Відповідно, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.

Підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України містить перелік сфер об`єктів податкового контрою, інформація про можливі порушення в яких має бути перевірена на предмет її підтвердження/спростування, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Застосована законодавцем у цій нормі конструкція щодо наявної/отриманої інформації – «яка свідчить про можливі порушення» - дає підстави для висновку, що вона має вказувати саме на можливі порушення платником податків законодавства у визначеній сфері, тобто ті ймовірні, засновані на обґрунтованих припущеннях, порушення, які підлягають перевірці на підставі цієї інформації.

Водночас аналіз абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов`язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником.

Верховний Суд у складі Судової палати вважає, що аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки…».

З матеріалів справи вбачається, що до ГУ ДПС у Дніпропетровській області надійшов лист ДПС України від 14.08.2025 вих.№19993/7/99-00-07-03-03-07 щодо встановлення ризиків у діяльності суб`єктів господарювання, які здійснюють продаж товарів, у тому числі підакцизних, у господарських об`єктах під торговою маркою «Leprekon». Зокрема, у зазначеному листі зазначено, що відповідно до даних СОД РРО при продажі товарів у липні 2025 року відсутні виторги у готівковій формі, тобто частка виторгу у безготівковій формі по ПРРО становить 100%, що може свідчити про проведення усіх готівкових розрахунків без застосування ПРРО. Крім того встановлено, що у магазинах під торговою маркою «Leprekon» при продажу товарів, зокрема підакцизних, не видають фіскальні чеки. Натомість покупцям видають документи, що імітують фіскальні чеки, але не містять обов`язкових реквізитів, таких як код та назва платника податків, назва господарського об`єкту тощо. При цьому інформація про такі чеки та відповідні розрахункові операції відсутня у СОД РРО. Таким чином, є підстави вважати, що платник податків, метою штучного заниження податкових зобов`язань, використовує програмне забезпечення із спеціальними прихованими функціями, яке дозволяє маніпулювати загальним обсягом проведених розрахункових операцій та спотворювати інформацію в розрахункових документах та фіскальних звітних чеках.(т.2 а.с.184-186).

За вказаних обстави, внаслідок отримання інформації від ДПС України про можливі порушення податкового законодавства у сфері діяльності, яку здійснює позивач, виникла обґрунтована та законодавчо встановлена необхідність для контролюючого органу щодо здійснення належного податкового контролю.

Спростовуючи доводи позивача щодо не зазначення найменування та реквізити суб`єкта перевірки. Так у наказі на проведення перевірки зазначено наступну адресу проведення перевірки: «м. Кривий Ріг, вул. Віктора Оцерклевича, 3», однак перевірка була проведена за іншою адресою, а саме: «м. Кривий Ріг, вул. Курчатова, буд. 3, прим. 69», колегія суддів зазначає, що попередня назва вулиці Віктора Оцерклевича була Курчатова, а тому твердження апелянта з даного приводу не знайшли свого підтвердження.

Щодо періоду проведення фактичної перевірки колегія суддів зазначає наступне.

Стаття 80 ПК України містить в собі умови відносно строків проведення фактичної перевірки, які повинні відповідати вимогам ст.82 ПК України.

Згідно із п.82.3 ст.82 ПК України тривалість перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, не повинна перевищувати 10 діб.

Таким чином, згідно із вимогами податкового законодавства, що врегульовує порядок проведення фактичної перевірки чітко визначений термін тривалості фактичної перевірки, який не може перевищувати 10 діб.

При цьому, ПК України не встановлено будь-яких обмежень та/або заборон щодо періоду діяльності платника, який перевіряється в ході фактичних перевірок, крім статті 102 ПК України (не пізніше 1095 днів), а так само, як і використання під час проведення фактичної перевірки відповідних документів, визначених ПК України, податкової інформації, даних СОД РРО, інших матеріалів, отриманих в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.

У наказі № 5241-п від 20.08.2025 чітко передбачено, перевірку розпочати з 21.08.2025. Тривалість - не більше 10 діб. Період діяльності, який перевіряється: з 02.09.29022 року по дату завершення фактичної перевірки.

За таких обставин наказ на проведення перевірки від № 5241-п від 20.08.2025 містить в собі чітко встановлений темпоральний проміжок часу періоду який перевірявся та періоду протягом якого проводилась перевірка, які є достатньо передбачуваними для платників податків та не порушують норм чинного законодавства, а тому доводи апеляційної скарги з приводу неправомірності періоду проведення періоду перевірки є неприйнятними.

За усталеною позицією Верховного Суду саме акт перевірки є носієм доказової інформації щодо виявленого порушення, а його висновки можуть бути спростовані шляхом подання до контролюючого органу заперечень на акт перевірки. Виконання такої вимоги забезпечує розуміння платником податків встановленого контролюючим органом складу правопорушення, за яке його може бути притягнуто до відповідальності, та забезпечує реальну можливість реалізації права, передбаченого пунктом 86.7 статті 86 ПК України, щодо надання платником податків своїх заперечень та додаткових документів і пояснень, зокрема, але не виключно, документів, що спростовують встановлені обставини та висновки щодо вини, підтверджують наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу (для прикладу, постанова Верховного Суду від 16.07.2024 у справі № 440/2936/23).

Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у постанові 19.06.2020 у справі №140/388/19 вказала, що акт перевірки - це документ, в якому зафіксовано факти та оціночні судження осіб, що її проводили, тому до акта можуть пред`являтися лише ті вимоги, що стосуються доказів.

У разі надання контролюючим органом доказів на підтвердження обставин, встановлених під час податкової перевірки, у тому числі, зафіксованих в акті податкової перевірки, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В той же час позивачем не спростовано обставини проведення контрольної розрахункової операції, зафіксовані в Акті фактичної перевірки та її матеріалах, щодо особи, яка здійснила таку розрахункову операцію від імені позивача, зокрема, не надано жодних пояснень та доказів на підтвердження того, що на момент проведення фактичної перевірки в магазині, у якому здійснює свою діяльність позивач, перебував інший працівник або будь-яка уповноважена особа на здійснення розрахункових операцій, як провела контрольну розрахункову операцію.

Надаючи оцінку виявленим в ході перевірки порушенням колегія суддів виходить з наступного.

Відповідно до п. 177.10 ст. 177 ПК України фізичні особи - підприємці зобов`язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет.

Пунктом 12 частини першої статті 3 Закону №265/95-ВР передбачено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані: 12) вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Також згідно з положеннями п. 85.2 ст. 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Згідно з п. 85.4 ст. 85 ПК України при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень (пункт 121.1 статті 121 ПК України).

Ті самі дії, вчинені платником податків, до якого протягом року було застосовано штраф за таке саме порушення, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 2040 гривень.

Згідно зі статтею 20 зазначеного Закону, до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Зміни до статті 3 Закону № 265/95-ВР (щодо встановлення обов`язку надати на початок перевірки відповідних документів), а також до статті 20 Закону № 265/95-ВР, які розширили дію цієї статті і на порушення, пов`язане з ненаданням до перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), внесені Законом України від 20 вересня 2019 року № 128-IX «Про внесення змін до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та інших законів України щодо детінізації розрахунків у сфері торгівлі та послуг» і набрали чинності 01 серпня 2020 року.

У постановах від 27 грудня 2023 року у справі № 280/1998/23, від 11 січня 2024 року у справі №420/12275/22 Верховний Суд звертав увагу, що стаття 20 Закону № 265/95-ВР у редакції до 01 серпня 2020 року передбачала відповідальність суб`єктів господарювання за здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку. Тобто, підставою для притягнення до відповідальності згідно із нормою у зазначеній редакції могло бути лише встановлення факту реалізації товару, який не був облікований належним чином. Водночас за змістом статті 20 Закону № 265/95-ВР у редакції, чинній з 01 серпня 2020 року, суб`єкт господарювання несе відповідальність за здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або за не надання документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Отже, не надання до перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу, є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР (постанова Верховного Суду від 16.05.2024 у справі №280/176/23).

Під час проведення фактичної перевірки в місці продажу магазин «Leprekon» за адресою: м.Кривий Ріг, вул. Віктора Оцерклевича (до перейменування - Курчатова), буд.3, в якому здійснює діяльність ТОВ «Грін Хет», здійснено опис товарно-матеріальних цінностей, які знаходяться у вказаному магазині, на загальну суму 13 851,00 грн., відповідно до цінників на такі товари.

Позивачем та/або особою, якою здійснювалась розрахункова операція не було надано документи, які підтверджують облік товарів, що знаходились у місці продажу (господарському об`єкті) магазин «Leprekon» за адресою: м.Кривий Ріг, вул. Віктора Оцерклевича (до перейменування - Курчатова), буд.3.

Спростовуючи доводи позивача, що єдиним встановленим законом засобом доказування нестачі чи наявності товарів у платника податку є проведення платником податку на вимогу контролюючого органу під час проведення податкової перевірки інвентаризації товарів, суд першої інстанції ї вірно вказав на те, що пунктом 12 частини 1 статті 3 Закону №265/95-ВР передбачено, що суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Позивачем вимоги п.85.2 ст.85 ПК України виконано не було та не було надано представникам контролюючого органу первинних документів бухгалтерської та податкової звітності, які пов`язані з предметом перевірки, які мали бути надані на початок проведення перевірки, що є підставою для застосування штрафних санкцій.

Спростовуючи доводи апеляційної скарги про невідповідність запиту про надання документів вимогам пункту 73.3 статті 73 ПК України колегія суддів виходить з наступного.

Так, відповідно до пп. 20.1.2, 20.1.6 та 20.1.14 ПК України, контролюючі органи мають право, зокрема:

для здійснення функцій, визначених законом, отримувати безоплатно від платників податків, у тому числі благодійних та інших неприбуткових організацій, усіх форм власності у порядку, визначеному законодавством, довідки, копії документів, засвідчені підписом платника або його посадовою особою та скріплені печаткою (за наявності), про фінансово-господарську діяльність, отримані доходи, видатки платників податків та іншу інформацію, пов`язану з обчисленням та сплатою податків, зборів, платежів, про дотримання вимог законодавства, здійснення контролю за яким покладено на контролюючі органи, а також фінансову і статистичну звітність у порядку та на підставах, визначених законом;

запитувати та вивчати під час проведення перевірок первинні документи, що використовуються в бухгалтерському обліку, регістри, фінансову, статистичну та іншу звітність, пов`язану з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, виконанням вимог законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи;

у разі виявлення порушення вимог податкового чи іншого законодавства України, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, надсилати платникам податків письмові запити щодо надання засвідчених належним чином копій документів.

оскільки вказана норма врегульовує порядок отримання податкової інформації контролюючими органами та встановлює правила оформлення запиту контролюючого органу до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин про надання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.

Пункт 73.3 статті 73 ПК України встановлює правила оформлення запиту контролюючого органу до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин про надання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження, тобто, у зв`язку з виявленням порушення вимог податкового чи іншого законодавства України, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

В той же час у спірному випадку запит про надання документів було вручено уповноваженій особі позивача не з метою отримання податкової інформації, а під час проведення фактичної перевірки, при цьому, обов`язок надати контролюючому органу документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходились у місці продажу, виник у позивача на початок проведення фактичної перевірки, незалежно від отримання письмового запиту.

Щодо нерозгляду заперечень позивача колегія суддів зауважує, що відповідач не мав розглядати заперечення, оскільки Позивач із запереченнями звертався до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, тож відповідь на заперечення надав контролюючий орган, який проводив таку перевірку та отримав заперечення Позивача, тобто Головного управління ДПС у Дніпропетровській області.

Щодо встановлення вини платника податків при фіксуванні порушення колегія суддів зазначає, що статтею 109 ПК України встановлено склад податкового порушення та визначено, що така складова, як вина платника податків, є обов`язковою для виявлення – у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.

При цьому у пункті 109.3 статті 109 ПК України визначені ті самі випадки:

у випадках, визначених пунктами 123.2-123.5 статті 123, пунктами 124.2, 124.3 статті 124, пунктами 125-1.2-125-1.4 статті 125-1 цього Кодексу, необхідною умовою притягнення платника особи до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення є встановлення контролюючими органами вини особи.

Пунктом 112.1 статті 112 ПК України передбачено, що особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом.

Тож визначення статтею 109 ПК України яке діяння вважається податковим порушенням вже передбачив такі виключення - у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.

За вказаного правового регулювання зафіксовані актом фактичної перевірки порушення ст.3 Закону №265/95-ВР та ст.85 ПК України не потребують встановлення вини позивача для притягнення його до фінансової відповідальності, а тому доводи апеляційної скарги щодо невстановлення вини позивача у вчиненні виявлених порушень вимог податкового законодавства, а саме ст.3 Закону № 265 і ст.85 ПК України є неприйнятним.

Вказаними обставинами підтверджено порушення позивачем положення пункту 12 частини 1 статті 3 Закону №265/95-ВР та пункту 85.2 статті 85 ПК України, оскільки останній не надав під час проведення фактичної перевірки документи, які підтверджують облік та походження товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті) та документи, пов`язані зі здійсненням податкового контролю, а тому підстави для задоволення позовних вимог відсутні.

Недоречним також є доводи апеляційної скарги з приводу порушення строку надання відзиву контролюючим органом на позовну заяву.

Так з матеріалів справи вбачається, що ухвалою суду від 17.12.2025 року у даній справі відповідачу було роз`яснено право подати відзив на позов, а також всі письмові та електронні докази – у п`ятнадцятиденний строк з дня отримання зазначеної ухвали, дотримуючись вимог ст. 162 КАС України.

Вказана ухвала суду була доставлена на адресу Відповідача 18.12.2025 року о 13:04 год., що підтверджується карткою руху документу з електронного суду.

У свою чергу, відзив був направлений 02.01.2026 року о 21:41 год., тобто в межах п`ятнадцятиденного строку з дня отримання ухвали, без порушенням встановленого судом строку.

Колегія суддів апеляційного суду вважає, що в межах доводів апеляційної скарги порушень судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи не допущено. Правова оцінка обставин у справі дана вірно, а тому апеляційну скаргу слід відхилити, а оскаржуване судове рішення залишити без змін.

Керуючись п.1 ч.1 ст. 315, ст.ст. 321, 322 КАС України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ГРІН ХЕТ» - залишити без задоволення.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 10 березня 2026 року – залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати ухвалення та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня набрання законної сили.

В повному обсязі постанова складена 09 червня 2026 року.

Головуючий - суддя Д.В. Чепурнов

суддя В.В. Кальник

суддя С.В. Сафронова