Постанова від 04 червня 2026 р. у справі №380/17115/24 — Касаційний адміністративний суд Верховного Суду

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 червня 2026 року

м. Київ

справа № 380/17115/24

касаційне провадження № К/990/44938/25

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Гончарової І.А.,

суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ТИТАН АГРОІНВЕСТ»

на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 29 вересня 2025 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Глушко І.В.; судді: Довга О.І., Запотічний І.І.)

у справі № 380/17115/24

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ТИТАН АГРОІНВЕСТ»

до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України

про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,

УСТАНОВИВ:

У серпні 2024 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ТИТАН АГРОІНВЕСТ» (далі - ТОВ «ТИТАН АГРОІНВЕСТ», позивач, платник, товариство) звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі - ГУ ДПС у Львівській області, відповідач 1, контролюючий орган, податковий орган), Державної податкової служби України (далі - ДПС України), у якому просило:

визнати протиправними та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) від 06 червня 2024 року № 11191932/44160940, № 11191933/44160940, № 11191934/44160940, № 11191935/44160940;

зобов`язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН складені ТОВ «ТИТАН АГРОІНВЕСТ» податкові накладні: від 24 жовтня 2023 року № 31 датою її подання на реєстрацію - 13 листопада 2023 року; від 16 жовтня 2023 року № 30, від 24 жовтня 2023 року № 32 та від 25 жовтня 2023 року № 33 датою їх подання на реєстрацію - 14 листопада 2023 року.

Обґрунтовуючи позовні вимоги, товариство зазначило, що оскаржувані рішення комісії регіонального рівня є протиправними, оскільки платник подав контролюючому органу пояснення та копії документів, які підтверджували інформацію, зазначену у спірних податкових накладних, зокрема документи щодо придбання, зберігання, транспортування, навантаження та подальшої реалізації соняшника. Натомість контролюючий орган, відмовляючи у реєстрації податкових накладних, обмежився загальним посиланням на ненадання документів щодо складу, не конкретизувавши, яких саме документів не вистачає та чому подані документи не можуть бути враховані.

Львівський окружний адміністративний суд рішенням від 18 жовтня 2024 року позов задовольнив.

Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що надані позивачем письмові пояснення та копії первинних й інших документів у сукупності підтверджували інформацію, зазначену у спірних податкових накладних, а також розкривали зміст відповідних господарських операцій щодо придбання, зберігання, транспортування та подальшої реалізації соняшника. Суд першої інстанції зазначив, що контролюючий орган, приймаючи рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, не навів конкретного переліку документів, які не були подані платником, не пояснив, чому подані товариством документи є недостатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, та фактично обмежився загальним формулюванням про ненадання документів щодо складу. З огляду на встановлену протиправність рішень комісії регіонального рівня суд першої інстанції дійшов висновку, що ефективним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати спірні податкові накладні в ЄРПН датою їх подання на реєстрацію.

Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС у Львівській області оскаржило його в апеляційному порядку.

Восьмий апеляційний адміністративний суд постановою від 29 вересня 2025 року апеляційну скаргу задовольнив, рішення Львівського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2024 року скасував та ухвалив нове рішення, яким у задоволенні позову відмовив.

Суд апеляційної інстанції виходив з того, що суд першої інстанції не врахував змін, внесених до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 (далі - Порядок № 520), якими передбачено можливість направлення платнику повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів. За висновком апеляційного суду, контролюючий орган направив позивачу відповідні повідомлення, у яких визначив перелік документів, необхідних для розгляду питання реєстрації податкових накладних, однак платник не надав належних і достатніх документів на підтвердження інформації, зазначеної у спірних податкових накладних. Апеляційний суд також зазначив, що сам платник, як учасник відповідних господарських операцій, мав визначити та подати контролюючому органу ті документи, які підтверджують зміст і реальність операцій, а суд першої інстанції безпідставно не врахував доводів податкового органу щодо недостатності поданих документів.

Не погодившись із постановою суду апеляційної інстанції, позивач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 29 вересня 2025 року та залишити в силі рішення Львівського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2024 року.

Мотивуючи касаційну скаргу, позивач вказує, що суд апеляційної інстанції неправильно застосував положення Порядку № 520 та дійшов помилкового висновку про правомірність оскаржуваних рішень комісії регіонального рівня. Платник зазначає, що після отримання повідомлень контролюючого органу від 30 травня 2024 року про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів товариство 03 червня 2024 року подало додаткові письмові пояснення та копії документів, які підтверджували інформацію, зазначену у спірних податкових накладних. Зокрема, платник подав документи щодо придбання соняшника, його зберігання, транспортування, навантаження, складського обліку та подальшої реалізації покупцю. Позивач наголошує, що контролюючий орган, відмовляючи у реєстрації податкових накладних з підстав ненадання документів щодо складу, не конкретизував, яких саме документів не вистачає, не пояснив, чому надані товариством документи є недостатніми, та не навів мотивів, з яких такі документи не підтверджують інформацію, зазначену у податкових накладних. На переконання платника, суд апеляційної інстанції формально погодився з доводами податкового органу про недостатність поданих документів, однак не надав належної оцінки тому, що позивач фактично подав контролюючому органу документи щодо складських приміщень, зберігання сільськогосподарської продукції, складського обліку та використання технічних засобів для навантаження товару. Також товариство вважає, що апеляційний суд неправильно застосував висновки Верховного Суду щодо нового алгоритму розгляду питання реєстрації податкових накладних після внесення змін до Порядку № 520, оскільки не врахував, що у цій справі платник не ухилявся від подання додаткових документів, а навпаки скористався таким правом і подав їх у встановлений строк.

Верховний Суд ухвалою від 05 листопада 2025 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ТОВ «ТИТАН АГРОІНВЕСТ».

17 листопада 2025 року від податкового органу надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому він зазначив, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права.

Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судом апеляційної інстанції норм процесуального права при встановленні фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з огляду на таке.

Судовий розгляд установив, що 26 жовтня 2021 року між ТОВ «ТИТАН АГРОІНВЕСТ» як покупцем та Товариством з обмеженою відповідальністю «АГРО-БАЙКІВ» (далі - ТОВ «АГРО-БАЙКІВ») як продавцем укладено договір купівлі-продажу № 2610/01, відповідно до умов якого продавець зобов`язався продати, а покупець - купити соняшник у кількості 130 тонн (+/-10 %) за ціною 19 000,00 грн за 1 тонну, у тому числі податок на додану вартість 14 %, на загальну суму 2 470 000,00 грн.

На виконання умов цього договору ТОВ «АГРО-БАЙКІВ» 26 жовтня 2021 року поставило у власність позивача зерно соняшника у кількості 130 тонн на загальну суму 2 470 000,49 грн, у тому числі податок на додану вартість 303 333,39 грн, а позивач упродовж 26 - 28 жовтня 2021 року оплатив поставлений товар у повному обсязі.

Поставка соняшника підтверджувалася видатковою накладною від 26 жовтня 2021 року № 87, товарно-транспортними накладними від 26 жовтня 2021 року № 1, № 2, № 3, № 4, № 5, № 6, а оплата - банківськими виписками за 27 жовтня 2021 року та 29 жовтня 2021 року.

Надалі частину придбаного у ТОВ «АГРО-БАЙКІВ» соняшника позивач реалізував Товариству з обмеженою відповідальністю «ВИРОБНИЧА КОМПАНІЯ «ЗОЛОТИЙ ДРАКОН» на підставі договору поставки сільськогосподарської продукції від 13 жовтня 2023 року № В/ЗД/13/10/2023-2.

До цього договору сторони уклали специфікацію від 13 жовтня 2023 року № 1, відповідно до якої позивач зобов`язався передати покупцю соняшник врожаю 2021 року у кількості 50 тонн (+/-10 %) за ціною 9 650,00 грн за 1 тонну, у тому числі податок на додану вартість, загальною вартістю 482 499,87 грн, а також специфікацію від 23 жовтня 2023 року № 2, відповідно до якої позивач зобов`язався передати покупцю соняшник врожаю 2021 року у кількості 70 тонн (+/-10 %) за ціною 10 550,00 грн за 1 тонну, у тому числі податок на додану вартість, загальною вартістю 738 500,32 грн.

На виконання умов договору поставки позивач у період з 16 жовтня 2023 року до 25 жовтня 2023 року здійснив постачання соняшника окремими партіями, що підтверджувалося, зокрема:

видатковою накладною від 16 жовтня 2023 року № 28 та товарно-транспортною накладною від 16 жовтня 2023 року № Р28 - щодо постачання 20,905 тонн соняшника на суму 200 006,83 грн, у тому числі податок на додану вартість 24 562,24 грн;

видатковою накладною від 17 жовтня 2023 року № 29 та товарно-транспортною накладною від 17 жовтня 2023 року № Р29 - щодо постачання 20,106 тонн соняшника на суму 193 859,88 грн, у тому числі податок на додану вартість 23 807,35 грн;

видатковою накладною від 24 жовтня 2023 року № 30 та товарно-транспортною накладною від 24 жовтня 2023 року № Р30 - щодо постачання 21,66 тонн соняшника на суму 218 454,63 грн, у тому числі податок на додану вартість 26 829,98 грн;

видатковою накладною від 24 жовтня 2023 року № 31 та товарно-транспортною накладною від 24 жовтня 2023 року № Р31 - щодо постачання 23,694 тонн соняшника на суму 238 979,61 грн, у тому числі податок на додану вартість 29 348,37 грн;

видатковою накладною від 25 жовтня 2023 року № 32 та товарно-транспортною накладною від 24 жовтня 2023 року № Р32 - щодо постачання 22,786 тонн соняшника на суму 226 995,52 грн, у тому числі податок на додану вартість 27 876,64 грн.

Товариство з обмеженою відповідальністю «ВИРОБНИЧА КОМПАНІЯ «ЗОЛОТИЙ ДРАКОН» частково, на умовах передоплати, оплатило вартість соняшника, поставленого позивачем. Зокрема, 16 жовтня 2023 року покупець перерахував на банківський рахунок позивача 422 000,00 грн, у тому числі податок на додану вартість 51 824,56 грн, що підтверджувалося банківською випискою за 16 жовтня 2023 року.

У зв`язку з отриманням попередньої оплати та подальшим постачанням соняшника позивач склав і подав на реєстрацію в ЄРПН податкові накладні:

від 16 жовтня 2023 року № 30 на загальну суму 422 000,00 грн, у тому числі податок на додану вартість 51 824,56 грн;

від 24 жовтня 2023 року № 31 на загальну суму 190 331,24 грн, у тому числі податок на додану вартість 23 374,01 грн;

від 24 жовтня 2023 року № 32 на загальну суму 238 979,61 грн, у тому числі податок на додану вартість 29 348,37 грн;

від 25 жовтня 2023 року № 33 на загальну суму 226 995,52 грн, у тому числі податок на додану вартість 27 876,64 грн.

ДПС України надіслала позивачу квитанції від 13 листопада 2023 року № 9305645784, від 14 листопада 2023 року № 9307155324, № 9307187015, № 9307182791, якими повідомила про зупинення реєстрації зазначених податкових накладних. Підставою зупинення реєстрації визначено те, що податкові накладні складені та подані платником податку, який відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, показник «D» = 181,2311 %, «P» = 0. Позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію відповідних податкових накладних.

З метою розгляду питання щодо реєстрації податкових накладних позивач подав до ГУ ДПС у Львівській області повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено.

Суди встановили, що разом із первинними письмовими поясненнями позивач подав контролюючому органу копії документів на підтвердження змісту господарських операцій, зокрема договір, на підставі якого придбавався соняшник; договір з додатками, на підставі якого соняшник реалізовувався покупцю; договори оренди складських приміщень; договір придбання навантажувача для роботи на складі; видаткові та товарно-транспортні накладні щодо придбання, продажу і транспортування соняшника; банківські виписки щодо оплати придбаного товару та зарахування коштів за реалізований товар.

За результатами розгляду поданих позивачем пояснень та документів ГУ ДПС у Львівській області 30 травня 2024 року надіслало товариству повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів.

У цих повідомленнях контролюючий орган запропонував позивачу надати первинні документи щодо придбання товарів, зберігання продукції, навантаження та розвантаження продукції, складські документи, розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків.

03 червня 2024 року позивач подав до ГУ ДПС у Львівській області додаткові письмові пояснення та копії документів. До додаткових письмових пояснень товариство, зокрема, повторно долучило копії договорів, первинних документів і банківських виписок, які були надані разом із первинними поясненнями, а також додатково надало прибутковий ордер від 26 жовтня 2021 року № 49, складений за формою № М-4, та акт Головного управління Держпродспоживслужби у Львівській області від 03 лютого 2023 року № 13/13-6027/000009 за результатами обстеження складських приміщень позивача і сільськогосподарської продукції, яка зберігалася у цих приміщеннях.

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень і документів комісія ГУ ДПС у Львівській області 06 червня 2024 року прийняла рішення № 11191932/44160940, № 11191933/44160940, № 11191934/44160940, № 11191935/44160940, якими відмовила у реєстрації податкових накладних від 24 жовтня 2023 року № 31, від 16 жовтня 2023 року № 30, від 24 жовтня 2023 року № 32, від 25 жовтня 2023 року № 33.

Підставою для відмови у реєстрації податкових накладних у кожному із зазначених рішень визначено ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів.

У графі «Додаткова інформація (зазначити конкретні документи)» контролюючий орган зазначив: «Не надано документів щодо складу».

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, Верховний Суд зазначає таке.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з пунктом 201.7 статті 201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку/небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс).

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою.

Пунктом 201.16 статті 201 ПК України передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Порядок ведення ЄРПН затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (далі - Порядок № 1246).

Згідно з пунктом 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема щодо наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

Відповідно до пункту 13 Порядку № 1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у ЄРПН, організаційні та процедурні засади діяльності комісій контролюючих органів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у ЄРПН, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 (далі - Порядок № 1165).

Пунктом 11 Порядку № 1165 передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520.

Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН затверджено наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520.

Відповідно до пункту 4 Порядку № 520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Згідно з пунктом 5 Порядку № 520 платник податку, який склав податкову накладну/розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації таких податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

Після внесення змін до Порядку № 520 процедура розгляду пояснень і документів платника податку передбачає, що за результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування, або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у разі надання платником копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів протягом п`яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання повідомлення.

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (пункт 9 Порядку № 520).

Отже, у редакції Порядку № 520, чинній на час виникнення спірних правовідносин, передбачено додатковий етап адміністративної процедури - направлення платнику повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів.

Водночас наявність такого етапу не змінює загальних вимог до індивідуального акта суб`єкта владних повноважень, який має бути прийнятий обґрунтовано, добросовісно, розсудливо, з урахуванням усіх обставин, що мають значення для його прийняття, та з дотриманням права особи на участь у процесі прийняття рішення.

За змістом частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони, зокрема, на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; обґрунтовано; безсторонньо; добросовісно; розсудливо; пропорційно; з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення.

За усталеним підходом Верховного Суду загальними вимогами до акта індивідуальної дії є його обґрунтованість і вмотивованість, тобто наведення суб`єктом владних повноважень конкретних фактичних та юридичних підстав його прийняття, а також зрозумілих мотивів, з яких суб`єкт владних повноважень дійшов відповідного висновку.

У справах щодо відмови в реєстрації податкових накладних суд не підміняє собою контролюючий орган і не проводить повноцінної податкової перевірки реальності господарської операції. Водночас суд зобов`язаний перевірити, чи діяв контролюючий орган у межах визначеної процедури, чи надав оцінку поданим платником поясненням і документам, чи навів у рішенні належні мотиви відмови, а також чи не є така відмова формальною.

Верховний Суд звертає увагу, що правовідносини, які виникають у межах процедури зупинення та подальшої відмови в реєстрації податкової накладної, не є тотожними податковій перевірці. Моніторинг податкових накладних є превентивним заходом, спрямованим на запобігання безпідставному формуванню податкового кредиту, однак він не може використовуватися як спосіб заміни податкової перевірки або як підстава для відмови у реєстрації податкової накладної без належної оцінки документів, поданих платником у межах адміністративної процедури.

У цій справі суди попередніх інстанцій установили, що після зупинення реєстрації спірних податкових накладних позивач подав контролюючому органу первинні письмові пояснення та копії документів. Після отримання повідомлень від 30 травня 2024 року про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів позивач 03 червня 2024 року подав додаткові письмові пояснення та документи.

Тобто ця справа не стосується ситуації, коли платник податку взагалі не скористався правом на подання додаткових пояснень та документів після отримання повідомлення контролюючого органу.

Навпаки, спірним у цій справі є питання, чи надав контролюючий орган належну оцінку тим документам, які були фактично подані платником, та чи мотивував свою відмову в реєстрації податкових накладних з урахуванням змісту цих документів.

Суд апеляційної інстанції, скасовуючи рішення суду першої інстанції, правильно звернув увагу на те, що після внесення змін до Порядку № 520 контролюючий орган має право направити платнику повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів. Водночас апеляційний суд не врахував, що сам факт направлення такого повідомлення та загальне посилання на недостатність документів не є самостійним і достатнім підтвердженням правомірності подальшої відмови у реєстрації податкових накладних.

У разі якщо платник після отримання повідомлення подав додаткові пояснення та документи, комісія регіонального рівня зобов`язана надати їм оцінку та у разі відмови в реєстрації податкової накладної зазначити, які саме документи не були подані або чому подані документи не підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній.

Верховний Суд зазначає, що формулювання «не надано документів щодо складу» за обставин цієї справи не дає змоги встановити, яких саме документів, на думку контролюючого органу, не вистачало для прийняття рішення про реєстрацію спірних податкових накладних. Таке визначення не містить відповіді на питання, чи йдеться про договори оренди складських приміщень, акти приймання-передачі приміщень, складські ордери, інвентаризаційні описи, документи щодо залишків товару, документи щодо зберігання, документи щодо навантаження або інші конкретні документи.

Крім того, як установив суд першої інстанції, позивач подавав контролюючому органу документи, які безпосередньо стосувалися зберігання товару, зокрема договори оренди складських приміщень, документи щодо придбання навантажувача, видаткові та товарно-транспортні накладні, банківські виписки, прибутковий ордер від 26 жовтня 2021 року № 49, а також акт Головного управління Держпродспоживслужби у Львівській області від 03 лютого 2023 року щодо обстеження складських приміщень і сільськогосподарської продукції, яка у них зберігалася.

За таких обставин контролюючий орган, відмовляючи у реєстрації податкових накладних з підстав ненадання документів щодо складу, повинен був пояснити, чому саме надані документи не підтверджують зберігання соняшника або які конкретні документи щодо складу, попри подання наведеного пакета документів, залишилися ненаданими.

Суд апеляційної інстанції цього не врахував та фактично погодився з доводом контролюючого органу про недостатність документів без належного зіставлення цього доводу зі змістом документів, поданих позивачем у процедурі адміністративного розгляду.

Верховний Суд не приймає довід відповідача про те, що зміст господарської операції невідомий контролюючому органу, а тому саме платник на власний розсуд повинен визначити повний перелік документів, які слід подати для реєстрації податкової накладної.

Дійсно, платник податку є учасником відповідної господарської операції та має можливість подати документи, які, на його думку, підтверджують зміст і сутність такої операції. Однак після отримання таких документів саме контролюючий орган як суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти не формально, а обґрунтовано: оцінити подані документи та вказати, чому вони є недостатніми або неналежними.

Інший підхід фактично створював би для контролюючого органу можливість відмовляти в реєстрації податкових накладних із посиланням на загальні формулювання, не розкриваючи причин неприйняття документів, поданих платником. Такий підхід не відповідає засадам правової визначеності, належного урядування та вимогам частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України.

Посилання податкового органу у відзиві на касаційну скаргу на окремі розбіжності між карткою обліку роботи навантажувача та видатковими накладними також не спростовує висновків суду першої інстанції.

Як убачається зі змісту оскаржуваних рішень комісії регіонального рівня, мотивом відмови у реєстрації спірних податкових накладних було зазначено саме ненадання документів щодо складу. Рішення не містять висновків про те, що подані документи містять розбіжності, складені з порушенням законодавства або не можуть бути прийняті з огляду на конкретні невідповідності між ними.

Суб`єкт владних повноважень не може під час судового розгляду підміняти або доповнювати мотиви власного індивідуального акта новими аргументами, які не були зазначені у такому акті. Предметом судового контролю є правомірність рішення суб`єкта владних повноважень з огляду на ті фактичні та юридичні підстави, які були покладені в основу його прийняття.

Тому наведені у відзиві на касаційну скаргу посилання на можливі розбіжності в окремих документах не можуть бути самостійною підставою для підтвердження правомірності рішень комісії від 06 червня 2024 року, оскільки ці мотиви не були покладені контролюючим органом в основу спірних рішень.

Верховний Суд також враховує, що суд першої інстанції досліджував саме ті документи, які, за встановленими ним обставинами, подавалися платником контролюючому органу в межах процедури розгляду питання реєстрації податкових накладних. Отже, висновок апеляційного суду про необхідність врахування лише документів, поданих суб`єкту владних повноважень, сам по собі є правильним, однак його застосування у цій справі не спростовує висновків суду першої інстанції, оскільки такий суд виходив із подання позивачем відповідного пакета документів саме контролюючому органу.

Щодо способу захисту Верховний Суд зазначає таке.

Відповідно до пунктів 19, 20 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється, зокрема, у день набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування. Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

З огляду на встановлені судом першої інстанції обставини щодо подання позивачем документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, а також з огляду на протиправність рішень комісії регіонального рівня про відмову в такій реєстрації, належним і ефективним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати спірні податкові накладні датою їх подання на реєстрацію.

Такий спосіб захисту не є втручанням у дискреційні повноваження контролюючого органу, оскільки за встановлених обставин у суб`єкта владних повноважень залишився лише один правомірний варіант поведінки - зареєструвати податкові накладні.

Відповідно до частини першої статті 352 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.

Оскільки суд першої інстанції правильно встановив обставини справи, надав належну оцінку доказам, правильно застосував норми матеріального права та ухвалив законне і обґрунтоване рішення, а суд апеляційної інстанції помилково скасував це рішення, постанова Восьмого апеляційного адміністративного суду від 29 вересня 2025 року підлягає скасуванню, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2024 року - залишенню в силі.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 352, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ТИТАН АГРОІНВЕСТ» задовольнити.

Постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 29 вересня 2025 року скасувати, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2024 року залишити в силі.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач І. А. Гончарова

Судді І. Я. Олендер

Р. Ф. Ханова