Постанова від 03 червня 2026 р. у справі №560/10341/24 — Касаційний адміністративний суд Верховного Суду

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 червня 2026 року

м. Київ

справа № 560/10341/24

адміністративне провадження № К/990/7989/26

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Олендера І.Я.,

суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,

розглянув в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 21.02.2025 (суддя Польовий О.Л.) та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 21.01.2026 (судді: Драчук Т.О. (головуючий), Полотнянко Ю.П., Смілянець Е.С.) у справі №560/10341/24 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

У С Т А Н О В И В:

ІСТОРІЯ СПРАВИ

Короткий зміст позовних вимог

1. Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, Підприємець, ФОП ОСОБА_1 ) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень від 29.03.2024 №0068900705 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 46398,50 грн та від 29.03.2024 №0068910705, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 382879,35 грн.

2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що контролюючим органом призначено та 14.02.2024 проведено фактичну перевірку за відсутності законних на те підстав, визначених нормою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України. Вказує, що на момент призначення перевірки у контролюючого органу не було жодних документів, які б підтверджували наявність інформації про можливі порушення законодавства позивачем.

Під час проведення фактичної перевірки встановлено порушення Підприємцем пунктів1, 2, 12 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон №265/95-ВР).

За наслідками проведеної перевірки, контролюючим органом було прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення з яким позивач не погоджується, вважає його такими, що ухвалені з порушенням чинного законодавства.

Зазначає, що ним надані до перевірки усі необхідні документи у на підтвердження правомірності здійснення діяльності, а також залишків товарних запасів, у строк визначений у запиті про надання документів, однак такі безпідставно не були взято до уваги контролюючим органом. Вказує, що сама по собі відсутність документів за місцем реалізації чи зберігання товарів на момент перевірки за умови, що ці товари належним чином обліковані, не є підставою для застосування фінансових санкцій на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР.

Щодо не проведення через ПРРО розрахункових операцій та невидачу розрахункового документа встановленої форми на суму загальну суму 38 119,00 грн то позивач стверджує, що такі операції були здійснені із застосуванням ПРРО про що свідчать копії фіскальних чеків, видача яких відбулась до моменту проведення перевірки.

Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій

3. Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 21.02.2025, залишеним без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 21.01.2026, в задоволенні позовних вимог Підприємця відмовлено.

4. Відмовляючи в задоволенні позовних вимог суди дійшли висновку, що контролюючим органом не було допущено порушення процедури призначення та проведення фактичної перевірки.

Щодо не проведення через ПРРО розрахункових операцій та невидачу розрахункового документа встановленої форми суди дійшли висновку, що під час проведення вказаних розрахункових операцій позивач не застосував програмний реєстратор розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи. Особою, яка здійснювала розрахункові операції видані розрахункові документи невстановленої форми (чек від 14.02.2014 №237192 о 12:18 год., чек від 14.02.2024 №237210 о 12:23 год) що свідчить про проведення розрахункової операції без застосування ПРРО з фіскальним режимом роботи.

Також суди дійшли висновку, що позивачем не було спростовано встановлені відповідачем факти ненадання під час перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Під час фактичної перевірки, яка проводилась у період з 14.02.2024 по 23.02.2024, позивач не надав контролюючому органу документів у паперовій чи електронній формі, які б підтверджували облік та походження товарних запасів, що реалізовувались у цей період на загальну суму 382879,35 грн. Лише 27.02.2024, тобто після завершення перевірки, позивач направив на адресу контролюючого органу лист №9501/6, у якому містились документи, що стосувалися товарних запасів, зокрема договір купівлі-продажу від 15.02.2024, видаткова накладна від 15.02.2024 та форма обліку товарних запасів. Однак подання вказаних документів після завершення перевірки не спростовує факту, що на момент перевірки такі документи були відсутні або не надані перевіряючим.

Короткий зміст вимог касаційної скарги

5. Не погодившись із рішенням судів першої та апеляційної інстанцій, позивач подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 21.02.2025 та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 21.01.2026 в частині відмови в задоволенні позову про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 29.03.2024 №006891070 та в цій частині ухвалити нове рішення про задоволення позовних вимог Підприємця.

6. Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.

СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що на підставі наказу від 13.02.2024 №604 посадові особи Головного управління ДПС у Хмельницькій області провели фактичну перевірку з питань здійснення контролю за дотриманням вимог законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платником податків розрахункових операцій, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками у магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою АДРЕСА_1 , де здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 .

За результатами перевірки складений акт від 23.02.2024 №3868/22-01-07-05/ НОМЕР_1 , яким встановлено порушення наступних вимог законодавства:

- пунктів 1, 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме непроведення розрахункових операцій через програмний реєстратор розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції;

- пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, а саме не обліковані у встановленому порядку та не надані під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

На підставі висновків перевірки контролюючий орган прийняв податкове повідомлення-рішення від 29.03.2024 №0068900705, яким застосувало до позивача штрафні санкції у розмірі 46398,50 грн за порушення вимог пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР та податкове повідомлення-рішення від 29.03.2024 №0068910705, яким застосувало до позивача штрафні санкції в розмірі 382879,35 грн за порушення вимог пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР.

Позивачем було подано скаргу на вказані податкові повідомлення - рішення, однак Державною податковою службою України прийнято рішення № 18106/6/99/00-06-03-02-06 від 14.06.2024, яким спірні податкові повідомлення - рішення залишено без змін.

Не погоджуючись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Судами попередніх інстанцій також встановлено, що посадові особи Головного управління ДПС у Хмельницькій області при здійсненні контрольної розрахункової операції перед початком фактичної перевірки придбали мобільний телефон iPhone 12 Pro 128 Graphite по ціні 21560,00 грн та робот-пилосос з вологим прибиранням RoboRock Q5 Pro Plus Black (Q5PRP52-00) по ціпі 16559,00 грн.

Особою, яка здійснювала розрахункові операції видані розрахункові документи невстановленої форми, а саме: чек від 14.02.2014 №237192 о 12:18 год. та чек від 14.02.2024 №237210 о 12:23 год.

У зв`язку з вказаним, контролюючий орган дійшов висновку про проведення позивачем розрахункової операції без застосування програмного реєстратора розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи.

На спростування вказаних обставин позивач надав фіскальний чек від 14.02.2024 №YCDpl_peh_Y о 12:37 год. (роздрукований о 12:43 год.) та від 14.02.2024 №iMbol52Ckuo о 12:38 год. (роздрукований) о 12:46 год. відповідно.

Також в ході проведення перевірки встановлено, що ФОП ОСОБА_1 не надані до завершення перевірки ні у паперовій, ні у електронній формі документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, які реалізовувались в ході проведення фактичної перевірки, в період з 14.02.2024 по 23.02.2024. Зокрема, згідно з витягом СОД РРО встановлена фактична реалізація товарів (технічно складних побутових товарів) на загальну суму 382879,35 грн, які не відображені в журналі обліку товарних запасів та відсутні в договорі комісії від 09.02.2024 №ТВ-0902/24-ДМ, що надані позивачем в ході проведення перевірки.

При цьому на адресу Головного управління ДПС у Хмельницькій області 27.02.2024 від позивача надійшов лист вх. №9501/6 з доданими документами: договір купівлі-продажу від 15.02.2024 №МРВ-15.02.2024, видаткова накладна від 15.02.2024 №1, форма обліку товарних запасів.

ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

8. Підставою касаційного оскарження рішень судів першої та апеляційної інстанцій Підприємець зазначив неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, зокрема пунктів 1, 4 частини четвертої статті 328 та пункт 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України.

Касаційна скарга обґрунтована тим, що в оскаржуваному судовому рішенні застосовано норми статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» без урахування висновків, викладеного у постановах Верховного Суду:

- від 08.01.2026 у справі №140/844/25, де зазначено, що надати документи, які підтверджують облік та походження товарів облікові необхідно лише щодо товарів, які безпосередньо на момент перевірки знаходяться у місці продажу, а не за весь період, що охоплений перевіркою;

- від 30.07.2025 у справі №380/6314/24, де Суд зазначив, що диспозиція норми статті 20 Закону №265/95-ВР передбачає, що до суб`єкта господарювання застосовується відповідна фінансова санкція за ненадання документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті) та/або здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку. Натомість до позивача застосовано штрафну (фінансову) санкцію (як визначено в у оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні від 29.03.2024 №0068910705 за «порушення ведення обліку товарних запасів».

З урахуванням висновку щодо застосування норми права, викладеного у наведеній постанові контролюючий орган неправильно застосував щодо позивача статтю 20 Закону № 265/95-ВР, оскільки відповідальність за вказаною статтею настає за конкретно визначені в ній види порушень, а не за «порушення ведення обліку товарних запасів».

Також скаржник вважає, що судами попередніх інстанцій порушено норми процесуального права щодо не дослідження зібраних у справі доказів та неповне встановлення обставин справи, а саме:

- запиту про надання документів з вимогою надати первинні документи щодо придбання (одержання) товарно-матеріальних цінностей за період з 01.01.2022 по 14.02.2024 - в разі дослідження цього документу судами було б встановлена обставина, що товари, які реалізовані не були зазначені в цих документах, а надійшли в продаж пізніше тобто не на початку перевірки;

- акт перевірки від 23.02.2024 №3868/22-01-07-05/ НОМЕР_1 - в разі дослідження цього документу судами було б встановлена обставина, що в п. 3.1 Акта (Висновки перевірки) не встановлено порушення пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, а лише встановлено порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.

Також позивач зазначає, що суд першої інстанції відніс цю справу до категорії справ незначної складності помилково (сума перевищує вісімдесят розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб), вказана справа підлягала розгляду в межах загального позовного провадження.

Вищенаведене в сукупності призвело до порушення судами норм як матеріального права так і норм процесуального права, а відтак рішення судів першої та апеляційної інстанцій підлягають скасуванню в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 29.03.2024 №006891070.

9. Головне управління ДПС у Хмельницькій області надало відзив на касаційну скаргу, в якому зазначає, що доводи та аргументами, наведені Підприємцем у касаційній скарзі є такими, що не відповідають обставинам справи, а касаційну скаргу вважає такою, що не підлягає задоволенню.

Зазначає, що ФОП ОСОБА_1 провадить діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а відповідно зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу.

На день завершення перевірки (23.02.2024 о 16:02) ФОП ОСОБА_1 не надано відповідні підтверджуючі документи на товари, які були реалізовані в період перевірки та не були належним чином обліковані згідно з Наказом №496 (форма ведення обліку товарних запасів та первині документи: податкові накладні, договори про прийом товару на комісію, тощо).

Однак, на адресу ГУ ДПС у Хмельницькій області 27.02.2024 від позивача надійшов лист вх. № 9501/6 з проханням долучити наступні документи: копія договору купівлі-продажу товару №МРВ-15.02.24 від 15.02.2024 (додаток 8 до позову); копію видаткової накладної №1 від 15.02.2024; копія Форми обліку товарних запасів. Вище вказані документи також надані при поданні скаржником до заперечення. За результатами вивчення відповідних документів поданих для розгляду заперечення встановлено, що видаткова накладна №1 від 15.02.2024 не містить обов`язкових реквізитів, а саме у покупця ОСОБА_1 відсутні ІПН, адреса, розрахунковий рахунок. Відсутній Акт прийому-передачі товару, що б дало можливість ідентифікувати на який саме торговий об`єкт передано зазначені у видатковій накладній товари, оскільки ФОП ОСОБА_1 здійснює діяльність на семи об`єктах торгівлі за різними адресами.

Безпідставним є посилання позивача в касаційній скарзі на позицію Верховного Суду викладену у постанові від 08.01.2026 у справі №140/844/25 та від 30.07.2025 у справі №380/6314/24 з огляду на різні фактичні обставини справи.

У справі №140/844/25 контролюючим органом не було встановлено та зафіксовано, які саме товари на момент перевірки вважалися необлікованими, не складено їх опис та не проведено інвентаризацію товарно - матеріальних цінностей, що, на переконання суду, унеможливлює застосування відповідальності. Натомість у цій справі товари були описані у Відомості про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків ТМЦ від 14.02.2024 (день початку перевірки). Тобто контролюючим органом було встановлено та зафіксовано, які саме товари на момент перевірки вважалися необлікованими, складено їх опис шляхом зняття залишків товарно-матеріальних цінностей. Крім того, згідно з інформацією із Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій в період з 14.02.2024 по 23.02.2024 (протягом перевірки) встановлена фактична реалізація товарів (технічно складних побутових товарів) на загальну суму 382 879,35 грн, які не відображені в журналі обліку товарних запасів та відсутні в Договорі комісії №ТВ-0902/24-ДМ від 09.02.2024, що надані позивачем в ході проведення перевірки. Реалізація таких товарів також підтверджує їх (товарів) перебування у місці реалізації на початок перевірки.

Щодо запиту про надання документів за період з 01.01.2022 по 14.02.2024 то такі документи необхідні були не для встановлення обліку товару, який був реалізований з 01.01.2022 по 14.02.2024 (до початку проведення перевірки), а саме для підтвердження обліку товарів, що знаходилися у місці продажу (господарському об`єкті), безпосередньо на момент перевірки. Вказаний часовий період взятий для повного дослідження обліку товарних запасів та не суперечить вимогам законодавства.

Різними є також і фактичні обставини цієї справи та справи №380/6314/24 на яку позивається позивач в касаційній скарзі.

Варто зауважити, що в акті фактичної перевірки від 23.02.2024 №3868/22-01-07- 05/3388003092 чітко описано порушення пункту 12 статті 3 Закону №265. В останньому абзаці підпункту 2.2.20 пункту 2.2 розділу 2 Акта зазначено, що «Порушено ведення обліку товарних запасів (ТМЦ) за місцем їх зберігання (реалізації), а саме: відсутні підтверджуючі документи на товар, що знаходиться в реалізації на загальну суму 382 879,35 грн (Додаток 3 до акту фактичної перевірки)». Тобто, в акті перевірки детально описано, що означає словосполучення «порушено ведення обліку товарних запасів». ФОП ОСОБА_1 знав про зміст порушення, так як в податковому повідомленні-рішенні було покликання на норми порушення пункту 12 статті 3 та статтю 20 Закону №265. Зміст позовної заяви, апеляційної скарги та касаційної скарги вказує на те, що скаржнику була відома суть вчиненого ним порушення, а така підстава позову як «інша інформація в податковому повідомленні - рішенні щодо змісту правопорушення, ніж передбачено стаття 20 Закону №265» з`явилася лише в касаційній скарзі.

Крім того, нормативно-правовими актами, які регулюють оформлення податкових повідомлень-рішень, зокрема, Податковим кодексом України та Порядком надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 104 від 28.12.2015, не визначено що опис обставин вчинених порушень у податкових повідомленнях-рішеннях має дослівно повторювати порушену норму закону.

Дана обставина не спростовує факт вчинення платником податків правопорушення, не вводить його в оману та не створює невизначеності у змісті порушення. Відтак, скасування податкового повідомлень-рішень за вищевказаною підставою є надмірним, нічим не передбаченим формалізмом, що дозволить суб`єкту господарювання, який вчинив порушення (доведене в судовому порядку), уникнути відповідальності.

ПОЗИЦІЯ СУДУ

Оцінка аргументів учасників справи і висновків судів першої і апеляційної інстанцій

10. Відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Перевіривши доводи касаційної скарги, в межах касаційного перегляду, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, а також, надаючи оцінку правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій в оскаржуваних судових рішеннях норм матеріального права у спірних правовідносинах та дотримання процесуального права, Верховний Суд виходить з наступного.

11. Враховуючи вимоги касаційної скарги предметом розгляду в суді касаційної інстанції є податкове повідомлення - рішення від 29.03.2024 №0068910705, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 382879,35 грн на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР за порушення вимог пункту 12 статті 3 вказаного Закону.

12. Згідно з висновком, викладеним в акті фактичної перевірки, Підприємцем у своїй діяльності допущено порушення, зокрема пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування».

Згідно з пункту 177.10 статті 177 Податкового кодексу України фізичні особи - підприємці та фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, зобов`язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет. Фізичні особи - підприємці, які застосовують реєстратори розрахункових операцій відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» зобов`язані вести облік доходів та витрат в паперовому та/або електронному вигляді.

Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України.

Згідно з пункту 44.3 статті 44 Податкового кодексу України платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом визначених законодавством термінів, але не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання - з передбаченого Податковим кодексом України граничного терміну подання такої звітності та документів, пов`язаних з виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, - не менш як 1095 днів з дня здійснення відповідної господарської операції (для відповідних дозвільних документів - не менш як 1095 днів з дня завершення терміну їх дії).

Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» визначає правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Пунктом 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» передбачено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій або/та в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Таким чином, пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР зобов`язує суб`єктів господарювання (як юридичних осіб, так і фізичних осіб-підприємців (за виключенням перелічених в абзаці 3 цієї норми осіб)) вести облік товарних запасів і у разі проведення перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). При цьому до 01 січня 2022 року суб`єкт господарювання зобов`язаний був надати такі документи під час проведення перевірки, а після цієї дати такий обов`язок має бути виконаним саме на початок її проведення.

Наведене узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними, зокрема у постановах від 11.01.2024 у справі № 420/12275/22, від 27.08.2024 у справі № 300/2879/22, від 30.09.2025 у справі №520/22949/24.

Згідно зі статтею 20 Закону № 265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Таким чином, за змістом наведеної норми суб`єкт господарювання несе відповідальність за (окремо або в сукупності): 1) здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку; 2) ненадання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку затверджений наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 № 496, зареєстрований у Міністерстві юстиції України 02.11.2021 за № 1411/37033.

Пунктом 2 розділу I Порядку № 496 визначено, що документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи; первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб`єкта господарювання, серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.

Пунктом 2 розділу IІ Порядку № 496 визначено, що облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку. ФОП, який здійснює діяльність у декількох місцях продажу (господарських об`єктах), веде облік товарних запасів також за кожним окремим місцем продажу (господарським об`єктом) на підставі первинних документів, які підтверджують отримання товарів такою ФОП або окремим місцем продажу (господарським об`єктом), та/або первинних документів на внутрішнє переміщення товарів між ФОП та його окремими місцями продажу (господарськими об`єктами). Первинні документи на внутрішнє переміщення товарів є невід`ємною частиною такого обліку. Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов`язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.

Відповідно до пункту 4 розділу ІІ Порядку № 496 записи у Формі обліку ведуться в хронологічному порядку надходження або вибуття товарів.

Згідно з пунктом 9 розділу ІІ порядку № 496 заборонено продаж товарів, на які у місцях продажу таких товарів (господарських об`єктах) відсутні: первинні документи, записи про які внесено до Форми обліку; відповідні записи у Формі обліку про наявні первинні документи; первинні документи і записи у Формі обліку про такі первинні документи.

Пунктом 10 розділу II Порядку № 496 встановлено, що Форма обліку, первинні документи на товари мають зберігатись у місці продажу (господарському об`єкті) до моменту вибуття останньої одиниці товару, відображеної в таких первинних документах. Такі документи щомісячно групуються в хронологічному порядку їх відображення у Формі обліку та/або підшиваються для подальшого зберігання разом із Формою обліку, в якій інформацію про такі документи відображено.

Форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред`явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби). Такі документи надаються особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такої ФОП. Форма обліку в електронній формі на вимогу посадових осіб контролюючого органу має бути візуалізована у форматі, який дозволяє такій особі здійснити його перегляд та/або копіювання (пункт 11 розділу II Порядку № 496).

Отже Форма ведення обліку товарних запасів це обов`язковий документ, який ведеться Підприємцями, зокрема тими, які здійснюють реалізацію технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, та в якій (Формі) відображає рух товарів на основі первинних документів. Облік товарних запасів має здійснюватися Підприємцем шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку.

При цьому Суд ще раз наголошує, що суб`єкт господарювання зобов`язаний надати документи, які підтверджують облік та походження товарних запасів, тобто Форму ведення обліку товарних запасів та первинні документи, на підстав яких зроблені відповідні записи в такій Формі, саме на початок проведення перевірки у паперовій або електронній формі.

Як вбачається з встановлених обставин у справі на початок перевірки 14.02.2024 (день проведення перевірки) та протягом всього часу проведення фактичної перевірки (з 14.02.2024 по 23.02.2024) документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, що знаходилися на момент перевірки в місці продажу, та які фактично було реалізовано у цей період на загальну суму 382879,35 грн, контролюючому органу до перевірки не надано, зокрема Форму ведення обліку товарних запасів.

Колегія суддів наголошує, що відповідачем в перший день перевірки було складено Відомість про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків ТМЦ від 14.02.2024 (день початку перевірки), тобто було проведено зняття залишків товарно-матеріальних цінностей на загальну суму 382879,35 грн, зафіксовано, які саме товари на момент перевірки вважалися необлікованими. Вказані обставини та наявність такого товару позивачем не заперечуються.

З урахуванням наведеного, посилання позивача на неврахування судами висновків Верховного Суду у справі №140/844/25 є безпідставним з огляду на різні фактичні обставини справи. У справі №140/844/25 судами встановлено, що контролюючим органом не було зафіксовано, які саме товари на момент перевірки вважалися необлікованими, не складено їх опис та не проведено інвентаризацію товарно-матеріальних цінностей. Натомість у цій справі №560/10341/24 відповідний опис шляхом зняття залишків товарно-матеріальних цінностей проведено, зафіксовано, які товари на момент перевірки вважалися необлікованими. Крім того, в подальшому згідно з витягом СОД РРО (наявний в матеріалах справи) встановлена фактична реалізація товарів, які були відображені Відомості про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків ТМЦ від 14.02.2024.

Також позивач в касаційній скарзі посилається на те, що надати документи, які підтверджують облік та походження товарів облікові необхідно лише щодо товарів, які безпосередньо на момент перевірки знаходяться у місці продажу, а не за весь період, що охоплений перевіркою (висновок Верховного Суду у справі №140/844/25). При цьому в запиті контролюючий орган вимагав надати первинні документи щодо придбання (одержання) товарно-матеріальних цінностей за період з 01.01.2022 по 14.02.2024.

Відносно вказаного колегія суддів зазначає, що у день початку перевірки 14.02.2024 фахівцями контролюючого органу було складено Відомість про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків ТМЦ, в якій проведено опис товарів, які на момент перевірки вважалися необлікованими, що не заперечувалось позивачем. При цьому позивачем не надано саме документів, які підтверджують походження та облік товарів, що зафіксовані в вказаній вище Відомості на загальну суму 382879,35 грн, і саме на вказану суму і було застосовано штрафні (фінансові) санкції. З матеріалів справи не вбачається, що контролюючим органом застосовано штрафну (фінансову) санкцію відносно інших товарів, які не були зазначені у Відомості про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків ТМЦ від 14.02.2024. Відтак твердження позивача, що контролюючий орган неправильно застосував щодо позивача статтю 20 Закону № 265/95-ВР в наведеному вище контексті є помилковим.

Відносно доводів позивача, що ним на виконання запиту про надання документів (врученого під час проведення фактичної перевірки особі, яка здійснювала розрахункові операції) на адресу контролюючого органу було надано належні та допустимі докази на підтвердження ведення обліку товарних запасів (копія договору купівлі-продажу товару №МРВ-15.02.24 від 15.02.2024, копія видаткової накладної №1 від 15.02.2024, копія Форми обліку товарних запасів) Суд зазначає наступне.

Як вже зазначалось вище документи, які підтверджують облік та походження товарних запасів, тобто Форму ведення обліку товарних запасів та первинні документи, на підстав яких зроблені відповідні записи в такій Формі, необхідно надати саме на початок проведення перевірки у паперовій або електронній формі.

Обставин щодо не надання саме на початок проведення перевірки Форми ведення обліку товарних запасів позивач не спростовує, а судами попередніх інстанцій таких не встановлено.

При цьому Суд також звертає увагу, що як вбачається з запиту про надання документів (а.с. 68), який був вручений представнику позивача під час проведення перевірки 14.02.2024, контролюючий орган просив надати запитувані документи до 22.02.2024. При цьому позивач направив документи, зокрема Форму обліку товарних запасів, на адресу контролюючого органу листом лише 23.02.2024.

Відносно посилань позивача на те, що контролюючий орган неправильно застосував щодо нього статтю 20 Закону № 265/95-ВР, оскільки відповідальність за вказаною статтею настає за «ненадання документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті) та/або здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку», а не за «порушення ведення обліку товарних запасів», як вказано у оскаржуваному податковому повідомлення - рішенні.

Колегія суддів звертає увагу, що підпункт 2.2.20 пункту 2.2 розділу 2 акту фактичної перевірки від 23.02.2024 №3868/22-01-07- 05/3388003092, на підставі якого фактично і було застосовано спірні суми штрафних (фінансових) санкцій, містить чіткий опис допущеного позивачем порушення «Порушено ведення обліку товарних запасів (ТМЦ) за місцем їх зберігання (реалізації), а саме: відсутні підтверджуючі документи на товар, що знаходиться в реалізації на загальну суму 382 879,35 грн (Додаток 3 до акту фактичної перевірки)». Оскаржуване податкове повідомлення - рішення містить посилання на пункт 12 статті 3, статтю 20 Закону №265, а розрахунок штрафних (фінансових) санкцій до оскаржуваного податкового повідомлення - рішення, що є його невід`ємною частиною, містить виклад змісту вчиненого порушення «реалізація товарів, які не обліковані у встановленому порядку, або які не обліковані за місцем реалізації та зберігання» з зазначенням статті 20 Закону №265, якою встановлено відповідальність.

З урахуванням встановлених обставин у справі, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що позивачем не надано доказів на спростування встановленого за результатами перевірки порушення вимог пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, за яке застосовано фінансові (штрафні) санкції на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР.

13. Верховний Суд не надає оцінки висновкам судів першої та апеляційної інстанцій в частині правомірності призначення та проведення фактичної перевірки у позивача з огляду на відсутність доводів в касаційній скарзі в цій частині.

14. Відносно посилань позивача на те, що суд першої інстанції відніс цю справу до категорії справ незначної складності помилково (сума перевищує вісімдесят розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб), вказана справа підлягала розгляду в межах загального позовного провадження, Суд зазначає наступне.

Провадження у цій справі було відкрито ухвалою Хмельницького окружного адміністративного суду від 18.07.2024.

Згідно з пунктом 4 частини четвертої статті 12 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції на час відкриття провадження у справі, 18.07.2024) виключно за правилами загального позовного провадження розглядаються справи у спорах щодо оскарження рішення суб`єкта владних повноважень, на підставі якого ним може бути заявлено вимогу про стягнення грошових коштів у сумі, що перевищує п`ятсот розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб.

Під час розгляду справи встановлено, що спірним податковим повідомленням-рішенням 29.03.2024 №0068910705 застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 382879,35 грн.

Законом України «Про Державний бюджет України на 2024 рік» прожитковий мінімум для працездатних осіб на 01.01.2024 встановлено у розмірі 3028 грн.

Таким чином, ця справа №380/14185/24 підлягала розгляду за правилами спрощеного позовного провадження, про що суд першої інстанції правильно зазначив в ухвалі про відкриття провадження у цій справі.

Зміни до пункту 4 частини четвертої статті 12 Кодексу адміністративного судочинства України (в частині зменшення суми для розгляду справи виключно за правилами загального позовного провадження для фізичних осіб - підприємців до вісімдесяти розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб) були внесені Законом України від 19 червня 2024 року№ 3831-IX «Про внесення змін до Цивільного процесуального кодексу України та Кодексу адміністративного судочинства України щодо гарантування права на судовий захист у малозначних спорах» та набрали чинності 19.07.2024, тобто вже після відкриття провадження у цій справі.

15. Суд звертає увагу, що пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними залежно від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги різноманітність аргументів, які сторона може представити суду, та відмінності, які існують у державах-учасницях з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд обов`язок щодо обґрунтування, який випливає зі статті 6 Конвенції, може бути вирішене тільки у світлі конкретних обставин справи (див. mutatis mutandis рішення ЄСПЛ від 18 липня 2006 року у справі «Проніна проти України», заява № 63566/00, пункт 23). Тому за наведених вище підстав, якими суд обґрунтував своє рішення, не вбачається необхідності давати докладну відповідь на інші аргументи, оскільки вони не є визначальними для прийняття рішення у справі.

16. Отже, з врахуванням встановлених обставин справи, колегія суддів приходить до висновку про правомірність прийняття контролюючим органом оскаржуваного у цій справі податкового повідомлення - рішення від 29.03.2024 №0068910705 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у загальному розмірі 382879,35 грн.

Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

17. Наведене вище у сукупності дає підстави вважати, що судами повно та всебічно встановлено фактичні обставини справи та надано об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів сторін. Доводи касаційної скарги не спростовують правильних по суті висновків судів першої та апеляційної інстанцій.

18. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, враховуючи норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 21.02.2025 та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 21.01.2026 слід залишити без задоволення.

19. Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення.

Рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 21.02.2025 та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 21.01.2026 у справі №560/10341/24 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

СуддіІ.Я.Олендер І.А. Гончарова Р.Ф. Ханова