Постанова від 03 червня 2026 р. у справі №520/19511/24 — Касаційний адміністративний суд Верховного Суду

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 червня 2026 року

м. Київ

справа № 520/19511/24

касаційне провадження № К/990/35403/25

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Гончарової І.А.,

суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області

на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 23 квітня 2025 року (головуючий суддя - Григоров Д.В.)

та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 15 липня 2025 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Катунов В.В.; судді: Подобайло З.Г., Чалий І.С.)

у справі № 520/19511/24

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Лозовський елеватор»

до Головного управління ДПС у Харківській області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

УСТАНОВИВ:

У липні 2024 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Лозовський елеватор» (далі - ТОВ «Лозовський елеватор», позивач, платник, товариство) звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області (далі - ГУ ДПС у Харківській області, відповідач, контролюючий орган, податковий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 28 березня 2024 року № 00157702302.

Обґрунтовуючи позовні вимоги, платник зазначив, що контролюючий орган безпідставно дійшов висновку про неправомірність застосування позивачем зменшеної ставки податку у розмірі 2 відсотки при виплаті процентного доходу на користь компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED, яка є резидентом Республіки Кіпр. На думку позивача, нерезидент був фактичним власником процентного доходу, а податковий орган не довів протилежного.

Харківський окружний адміністративний суд рішенням від 23 квітня 2025 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 15 липня 2025 року, позов задовольнив.

Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, судові інстанції виходили з того, що компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED у спірний період була резидентом Республіки Кіпр, а позивач мав належні довідки компетентного органу цієї держави, які підтверджували такий статус нерезидента. Суди зазначили, що сам по собі договір про реструктуризацію від 01 грудня 2016 року, внаслідок якого AGROPROSPERIS 2 LIMITED стала новим кредитором, не доводить відсутності у цієї компанії статусу бенефіціарного власника процентного доходу. Крім того, суди врахували, що додатковою угодою від 10 серпня 2017 року № 6 сторони підтвердили, що AGROPROSPERIS 2 LIMITED не є агентом, номінальним утримувачем чи посередником щодо отримуваного доходу та не має зобов`язань із передання процентів третім особам. За висновком судів, контролюючий орган не довів, що AGROPROSPERIS 2 LIMITED не мала повноважень визначати подальшу економічну долю отриманого процентного доходу. З огляду на це судові інстанції дійшли висновку про правомірність застосування позивачем ставки 2 відсотки за Конвенцією між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи (далі - Конвенція) та протиправність спірного податкового повідомлення-рішення.

Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, покликаючись на порушення судовими інстанціями норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 23 квітня 2025 року, постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 15 липня 2025 року та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.

Мотивуючи касаційну скаргу, податковий орган зазначає, що суди попередніх інстанцій неправильно застосували положення пункту 103.2 статті 103, підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України (далі - ПК України) та дійшли передчасного висновку про правомірність застосування позивачем зменшеної ставки податку у розмірі 2 відсотки. Відповідач наполягає, що компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED не була бенефіціарним власником процентного доходу, отриманого від позивача, а виконувала лише проміжну функцію у структурі руху коштів у межах групи транснаціональної інвестиційної групи NCH. На підтвердження цього відповідач посилається на листи компетентного органу Республіки Кіпр, фінансову звітність кіпрських компаній, відсутність у нерезидента власного персоналу, приміщень та обладнання, а також на обставини подальшого спрямування отриманих процентних доходів через викуп привілейованих акцій на користь AMARISTA LIMITED (Республіка Кіпр) і подальший рух коштів до NAP (Кайманові Острови). На думку податкового органу, суди не надали належної оцінки цим доказам у їх сукупності, унаслідок чого не встановили обставини, які мають істотне значення для правильного вирішення спору.

Ухвалою від 27 жовтня 2025 року Верховний Суд відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою податкового органу.

Відзив на касаційну скаргу від позивача не надійшов, що, з огляду на частину четверту статті 338 Кодексу адміністративного судочинства України, не перешкоджає перегляду рішень судів першої та апеляційної інстанцій.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Судовий розгляд встановив, що ТОВ «Лозовський елеватор» зареєстроване за законодавством України як юридична особа та перебуває на податковому обліку в ГУ ДПС у Харківській області. Основним видом діяльності позивача є складське господарство. Іншими видами діяльності є, зокрема, післяурожайна діяльність, оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин.

ТОВ «Лозовський елеватор» входить до складу транснаціональної інвестиційної групи NCH, яка включає, зокрема, компанію ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED, компанію AMARISTA LIMITED та компанію AGROPROSPERIS 2 LIMITED.

06 вересня 2010 року між ТОВ «Лозовський елеватор» та компанією ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED укладено кредитний договір № 1-10/LZ, відповідно до умов якого кредитор передає позичальнику у тимчасове користування грошові кошти для поповнення обігових коштів та налагодження фінансово-господарської діяльності, а позичальник зобов`язується повернути кредит та сплачувати проценти за користування кредитом.

Загальна сума кредиту становила 5 000 000,00 доларів США. У подальшому суму кредиту було змінено на 5 500 000,00 доларів США, а процентну ставку зменшено з 11 відсотків до 9,8 відсотка річних.

01 грудня 2016 року між компаніями ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED, AMARISTA LIMITED та AGROPROSPERIS 2 LIMITED укладено договір про реструктуризацію, унаслідок чого компанію ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED замінено на нового кредитора - компанію AGROPROSPERIS 2 LIMITED, зареєстровану у Республіці Кіпр.

У період з 2017 року по 2018 рік позивач здійснював виплату доходу на користь нерезидента - компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED у вигляді процентів за кредитними договорами, а саме: за 2017 рік - 31 201 223,00 грн, за 2018 рік - 10 624 016,00 грн.

При виплаті такого доходу позивач застосовував зменшену ставку оподаткування податком з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі 2 відсотки на підставі Конвенції.

Загалом ТОВ «Лозовський елеватор» нарахувало та сплатило податок з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України: за 2017 рік - 624 024,00 грн, за 2018 рік - 212 480,00 грн.

Контролюючий орган провів документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Лозовський елеватор» з питання дотримання вимог законодавства при виплаті доходів із джерелом походження з України на користь нерезидента AGROPROSPERIS 2 LIMITED за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2018 року, за результатами якої склав акт від 01 березня 2024 року № 7437/20-40-23-02-07/37048708.

Відповідно до висновків акта перевірки контролюючий орган установив порушення позивачем пункту 103.2 статті 103, підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України, пункту 2 статті 11 Конвенції унаслідок здійснення виплати на користь нерезидента доходів із джерелом їх походження з України без утримання податку за ставкою 15 відсотків та несплати до бюджету податку на доходи нерезидента за 2017 - 2018 роки на загальну суму 5 437 281,00 грн.

На підставі акта перевірки ГУ ДПС у Харківській області прийняло податкове повідомлення-рішення від 28 березня 2024 року № 00157702302, яким збільшило позивачу суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств у розмірі 6 796 601,25 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням 5 437 281,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 1 359 320,25 грн.

За результатами адміністративного оскарження рішенням Державної податкової служби України від 07 червня 2024 року № 17152/6/99-00-06-01-02-06 скаргу позивача залишено без задоволення, а податкове повідомлення-рішення - без змін.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, Верховий Суд зазначає таке.

Статтею 3 ПК України передбачено, що податкове законодавство України складається з Конституції України; цього Кодексу; Митного кодексу України та інших законів з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у зв`язку з оподаткуванням митом операцій з переміщення товарів через митний кордон України (далі - законами з питань митної справи); чинних міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування; нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та на виконання цього Кодексу та законів з питань митної справи; рішень Верховної Ради Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів, прийнятих за правилами, встановленими цим Кодексом.

Якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Підпунктом 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 ПК України передбачено, що доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами є: а) проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов`язаннями, випущеними (виданими) резидентом; б) дивіденди, які сплачуються резидентом; в) роялті; г) фрахт та доходи від інжинірингу; ґ) лізингова/орендна плата, що вноситься резидентами або постійними представництвами на користь нерезидента - лізингодавця/орендодавця за договорами оперативного лізингу/оренди; д) доходи від продажу нерухомого майна, розташованого на території України, яке належить нерезиденту, у тому числі майна постійного представництва нерезидента; е) прибуток від здійснення операцій з продажу або іншого відчуження цінних паперів, деривативів або інших корпоративних прав, визначений відповідно до цього розділу; є) доходи, отримані від провадження спільної діяльності на території України, доходи від здійснення довгострокових контрактів на території України; ж) винагорода за провадження нерезидентами або уповноваженими ними особами культурної, освітньої, релігійної, спортивної, розважальної діяльності на території України; з) брокерська, комісійна або агентська винагорода, отримана від резидентів або постійних представництв інших нерезидентів стосовно брокерських, комісійних або агентських послуг, наданих нерезидентом або його постійним представництвом на території України на користь резидентів; и) внески та премії на страхування або перестрахування ризиків в Україні (у тому числі страхування ризиків життя) або страхування резидентів від ризиків за межами України; і) доходи, одержані від діяльності у сфері розваг (крім діяльності з проведення лотереї); ї) доходи у вигляді благодійних внесків та пожертвувань на користь нерезидентів; й) інші доходи від провадження нерезидентом (постійним представництвом цього або іншого нерезидента) господарської діяльності на території України, крім доходів у вигляді виручки або інших видів компенсації вартості товарів, виконаних робіт, наданих послуг, переданих, виконаних, наданих резиденту від такого нерезидента (постійного представництва), у тому числі вартості послуг із міжнародного зв`язку чи міжнародного інформаційного забезпечення.

Відповідно до підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3 - 141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України визначено статтею 103 ПК України.

Застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України (пункт 103.1 статті 103 ПК України).

Пунктом 103.2 статті 103 ПК України передбачено, що особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.

За правилами пункту 103.3 статті 103 ПК України бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів.

При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.

Згідно з пунктом 103.4 статті 103 ПК України підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.

Довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України (пункт 103.5 статті 103 ПК України).

Між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр укладено Конвенцію від 08 листопада 2012 року, яку ратифіковано Законом України «Про ратифікацію Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи та Протоколу до неї».

Статтею 11 Конвенції передбачено, що проценти, що виникають у Договірній Державі і сплачуються резиденту іншої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій іншій Державі, якщо такий резидент є особою - фактичним власником таких процентів.

Однак такі проценти можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо особа - фактичний власник процентів є резидентом іншої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати 2 відсотків від загальної суми процентів. Спосіб застосування цих обмежень встановлюється компетентними органами Договірних Держав за взаємною домовленістю.

Отже, право на застосування зменшеної ставки податку, передбаченої міжнародним договором України, виникає за умови одночасного виконання таких вимог: нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України; нерезидент надав довідку, яка підтверджує такий статус; нерезидент є бенефіціарним/фактичним власником доходу.

У цій справі перші дві умови не є спірними. Контролюючий орган не заперечує, що AGROPROSPERIS 2 LIMITED була резидентом Республіки Кіпр у спірні періоди і що позивач мав відповідні довідки, видані компетентним органом цієї держави.

Спірним є питання, чи була компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED бенефіціарним/фактичним власником процентного доходу, отриманого від ТОВ «Лозовський елеватор», чи виконувала лише проміжну/транзитну функцію у русі коштів на користь іншої особи.

Верховний Суд звертає увагу, що поняття бенефіціарного/фактичного власника доходу не може тлумачитися виключно у формально-юридичному сенсі як наявність у нерезидента права отримати дохід за договором.

Для визначення особи як фактичного отримувача доходу необхідно встановити, чи має така особа не лише юридичне право на отримання доходу, а й фактичну можливість користуватися таким доходом, розпоряджатися ним, визначати його подальшу економічну долю та не бути пов`язаною юридичними або фактичними зобов`язаннями передати цей дохід або його переважну частину іншій особі.

Передбачені міжнародними договорами пільги зі сплати податку не можуть бути застосовані, якщо нерезидент діє як проміжна ланка в інтересах іншої особи, яка фактично отримує вигоду від доходу.

Зокрема, пільгова ставка податку не може застосовуватися у випадку, коли дохід із джерелом його походження з України виплачується таким чином, що нерезидент, який претендує на застосування пільгової ставки податку, передає весь дохід або його переважну частину іншій особі, яка не могла б скористатися такою пільговою ставкою у разі прямої виплати їй відповідного доходу.

Верховний Суд уже звертав увагу, що під час вирішення спорів щодо статусу нерезидента як бенефіціарного власника процентного доходу судам необхідно досліджувати не лише формальні договірні умови, а й економічну сутність операцій, фактичний рух коштів, наявність або відсутність у нерезидента самостійної господарської діяльності, активів, персоналу, управлінської самостійності, підприємницьких ризиків, джерела фінансування відповідних операцій, а також наявність чи відсутність обов`язку юридичного або фактичного передати отриманий дохід іншій особі.

У подібних правовідносинах Верховний Суд (постанова від 11 березня 2026 року у справі № 560/7722/24) виходив із того, що ознаками, які можуть свідчити про відсутність у нерезидента статусу фактичного власника процентного доходу, є, зокрема: відсутність фактичного самостійного здійснення господарської діяльності; характер грошових потоків, який свідчить про подальше передання отриманого доходу третій особі; відсутність у нерезидента можливості самостійно приймати рішення щодо економічної долі доходу; вчинення дзеркальних або взаємопов`язаних операцій; відсутність диференційованих умов договорів; несення фактичних ризиків іншою особою.

Водночас Верховний Суд наголошує, що наявність корпоративної пов`язаності, належність до міжнародної групи компаній, внутрішньогрупове фінансування чи використання отриманих коштів у межах корпоративної структури самі собою не є достатніми для висновку про відсутність у нерезидента статусу бенефіціарного власника доходу.

Такого висновку можна дійти лише за результатами оцінки всієї сукупності доказів, які підтверджують або спростовують, що відповідний нерезидент мав реальну економічну самостійність щодо отриманого доходу та міг самостійно визначати його подальшу економічну долю.

Отже, у цій справі суди попередніх інстанцій мали перевірити не лише наявність у AGROPROSPERIS 2 LIMITED довідки резидентства та формального статусу кредитора за кредитним договором, а й усю сукупність доводів та доказів контролюючого органу щодо реальної економічної ролі цієї компанії у структурі фінансування групи NCH та подальшого руху процентного доходу.

Натомість аналіз оскаржуваних судових рішень свідчить, що суди попередніх інстанцій, визнаючи правомірним застосування позивачем зменшеної ставки податку, фактично зосередилися на таких обставинах: AGROPROSPERIS 2 LIMITED є резидентом Республіки Кіпр; ця компанія набула право вимоги за кредитним договором; відсутні прямі договірні зобов`язання з передання отриманих процентів третім особам; у додатковій угоді до кредитного договору сторони підтвердили, що AGROPROSPERIS 2 LIMITED не є агентом, номінальним утримувачем або посередником щодо відповідного доходу.

Проте такі обставини не є достатніми для остаточного висновку про наявність у нерезидента статусу бенефіціарного/фактичного власника доходу, якщо контролюючий орган посилається на конкретні докази, які, на його думку, свідчать про транзитний характер руху коштів та обмеженість повноважень нерезидента щодо розпорядження отриманим доходом.

Суди попередніх інстанцій не надали належної оцінки доводам відповідача про те, що листи компетентного органу Республіки Кіпр та фінансова звітність кіпрських компаній свідчать про відсутність у AGROPROSPERIS 2 LIMITED достатньої економічної самостійності, власних активів, персоналу, приміщення, обладнання, та про здійснення контролю за фінансовими операціями на рівні нью-йоркського офісу NCH Capital.

Також суди не з`ясували належним чином, чи свідчать зазначені обставини лише про звичайну організаційну модель внутрішньогрупового фінансування, чи, навпаки, про виконання AGROPROSPERIS 2 LIMITED функції проміжної ланки у русі процентного доходу.

Верховний Суд звертає увагу, що суди попередніх інстанцій не дослідили в належному обсязі звіти про рух грошових коштів AGROPROSPERIS 2 LIMITED, на які посилався контролюючий орган, зокрема у частині співвідношення отриманих процентних доходів та виплат, здійснених на користь AMARISTA LIMITED у зв`язку з викупом привілейованих акцій.

Зокрема, відповідач посилався на те, що за 2017 - 2019 роки AGROPROSPERIS 2 LIMITED отримала процентні доходи у сумі 215 439 000,00 доларів США та перерахувала AMARISTA LIMITED як викуп привілейованих акцій 218 000 000,00 доларів США. За доводами відповідача, у подальшому AMARISTA LIMITED спрямувала відповідні кошти на повернення авансів своєму акціонеру NAP, зареєстрованому на Кайманових Островах.

Ці доводи мають істотне значення для правильного вирішення спору, оскільки можуть підтверджувати або спростовувати кількісний критерій транзитності доходу, тобто питання, чи передав нерезидент отриманий дохід або його переважну частину іншій особі незалежно від юридичної форми такого передання.

Однак суди не перевірили арифметичне та економічне співвідношення між сумами процентів, отриманих AGROPROSPERIS 2 LIMITED від українських підприємств, і сумами, спрямованими на викуп привілейованих акцій, та подальший рух коштів у межах структури AMARISTA LIMITED - NAP.

Так само суди не встановили, чи пов`язані ці операції між собою за економічним змістом, часовим інтервалом, призначенням платежів, корпоративною структурою та фактичною метою, чи є вони самостійними корпоративними операціями, які не впливають на статус AGROPROSPERIS 2 LIMITED як фактичного власника доходу.

Поза належною оцінкою судів залишилися й доводи відповідача щодо джерела формування кредитного портфеля, переданого AGROPROSPERIS 2 LIMITED, та питання, чи мала ця компанія власні ресурси для фінансування українських підприємств, чи отримала права вимоги унаслідок внутрішньогрупової реструктуризації, економічна роль якої потребує перевірки в контексті застосування пільгової ставки оподаткування.

Формальне посилання судів на те, що законодавство не встановлює вимоги щодо джерела походження коштів як самостійної умови для застосування положень міжнародного договору, не звільняло суди від обов`язку перевірити, чи не свідчать такі обставини в сукупності з іншими доказами про обмеженість повноважень AGROPROSPERIS 2 LIMITED щодо отриманого процентного доходу.

Суди попередніх інстанцій також не надали належної оцінки функціональній ролі AGROPROSPERIS 2 LIMITED у структурі групи NCH, зокрема доводам контролюючого органу про відсутність у цієї компанії персоналу, власного обладнання, приміщень, самостійних операційних витрат, а також про те, що директори компанії виконували функції директорів у низці інших компаній групи.

Такі обставини самі по собі не свідчать автоматично про відсутність статусу бенефіціарного власника, однак у сукупності з іншими доказами можуть мати значення для встановлення, чи здійснювала компанія реальну самостійну діяльність із фінансування, чи виконувала переважно технічну функцію в межах централізованої структури управління групи.

Верховний Суд також вважає передчасним висновок судів про достатність додаткової угоди від 10 серпня 2017 року № 6, у якій сторони підтвердили, що AGROPROSPERIS 2 LIMITED не є агентом, номінальним утримувачем або посередником щодо доходу.

Такий документ підлягає оцінці разом з іншими доказами у справі. Його наявність не виключає необхідності перевірки фактичної поведінки сторін, реального руху коштів та економічного контексту операцій, оскільки статус бенефіціарного власника визначається не лише декларативним підтвердженням сторін договору, а й фактичною можливістю отримувача доходу користуватися таким доходом і розпоряджатися ним.

Суди також не надали вичерпної оцінки доводам контролюючого органу щодо використання інформації, отриманої від компетентного органу Республіки Кіпр, як податкової інформації, що може бути підставою для висновків під час проведення перевірки відповідно до статей 72 - 74, 83 ПК України.

Верховний Суд зазначає, що така інформація не має наперед установленої сили доказу і підлягає оцінці судом за правилами статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України. Водночас суд не може залишити її поза увагою, якщо саме на ній контролюючий орган ґрунтує висновки про відсутність у нерезидента статусу фактичного власника доходу.

З огляду на це суди мали перевірити зміст листів компетентного органу Республіки Кіпр, фінансової звітності AGROPROSPERIS 2 LIMITED, AMARISTA LIMITED, ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED, а також інших документів, на які посилався відповідач, та надати мотивовану відповідь, чому ці докази підтверджують або не підтверджують доводи контролюючого органу.

Висновки судів про недоведеність контролюючим органом відсутності у AGROPROSPERIS 2 LIMITED статусу бенефіціарного власника процентного доходу здійснені без належної оцінки всієї сукупності доказів, на які посилався відповідач.

Верховний Суд наголошує, що висновок про наявність або відсутність у AGROPROSPERIS 2 LIMITED статусу бенефіціарного/фактичного власника процентного доходу не може бути здійснений виключно на підставі формальної наявності довідки резидентства, права вимоги за кредитним договором та декларативного підтвердження сторін договору про відсутність агентських чи посередницьких функцій.

Такий висновок має ґрунтуватися на аналізі всіх істотних обставин справи, зокрема: змісту кредитних договорів та договору реструктуризації; джерела формування кредитного портфеля; ролі AMARISTA LIMITED та NAP у структурі фінансування; фінансової звітності відповідних нерезидентів; руху отриманих процентів; співвідношення процентних доходів із виплатами за привілейованими акціями; наявності або відсутності у AGROPROSPERIS 2 LIMITED власних активів, персоналу, приміщень, операційних витрат, самостійного управління та підприємницьких ризиків.

Водночас Верховний Суд не може самостійно встановити зазначені обставини, надати перевагу одним доказам над іншими, визначити достовірність відповідних доказів або вперше здійснити їх повну оцінку, оскільки такі дії виходять за межі повноважень суду касаційної інстанції.

За змістом частин першої - третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1 - 3 частини четвертої статті 328 цього Кодексу.

За результатами нового розгляду суду необхідно надати оцінку всім доречним і важливим доводам сторін, дослідити належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності, після чого ухвалити законне й обґрунтоване судове рішення.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області задовольнити частково.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 23 квітня 2025 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 15 липня 2025 року скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач І. А. Гончарова

Судді І. Я. Олендер

Р. Ф. Ханова