Постанова від 01 червня 2026 р. у справі №420/15258/25 — П'ятий апеляційний адміністративний суд

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

————————————————————————

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

02 червня 2026 р.м. ОдесаСправа № 420/15258/25

Головуючий в 1 інстанції: Юхтенко Л.Р. Дата і місце ухвалення: 16.03.2026р., м. Одеса

Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду

у складі:

головуючого – Ступакової І.Г.

суддів – Бітова А.І.

– Лук`янчук О.В.

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою ОСОБА_1 на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 16 березня 2026 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И Л А :

В травні 2025 року ОСОБА_1 звернулася до Одеського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 24 лютого 2025 року №7958/15-32-24-05-20, №7959/15-32-24-05-20 та №7964/15-32-24-05-20.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначала, що спірні податкові повідомлення-рішення прийнято Головним управлінням ДПС в Одеській області за наслідками документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 з питань своєчасності достовірності, повноти нарахування та сплати належних сум податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів, отриманих платником податків за період з 01.01.2020р. по 31.12.2022р. За наслідками перевірки контролюючий орган дійшов висновку, що позивач отримала дохід від британського суб`єкта господарювання «Fenix International Ltd» за створення контенту на платформі OnlyFans протягом 2020-2022 років у сумі 50127,00 доларів США. від публікації створеного позивачем контенту для перегляду шанувальниками. Позивач стверджувала, що оскільки дохід отриманий із джерел у Великій Британії, він підлягає оподаткуванню у Великій Британії згідно ст. 15 Конвенції. Відповідачем під час перевірки не проведено аналіз норм Конвенції між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходів, країна оподаткування та класифікація доходу, відповідно до вимог Конвенції не визначались, питання уникнення подвійного оподаткування не вирішувалось. В силу положень Конвенції, у позивача відсутній обов`язок сплати податку за дохід, позивач не є платником податку у розумінні п. 15.1 ст. 15 ПК України. Посилалася ОСОБА_1 і на порушення Головним управлінням ДПС в Одеській області порядку проведення документальної позапланової невиїзної перевірки. До початку проведення контрольного заходу у відповідача не було інформації про належне вручення позивачу у порядку, визначеному ст. 42 ПК України, копії наказу про проведення перевірки, як того вимагає імперативна норма пункту 79.2 статті 79 ПК України. Допущені Головним управлінням процедурні порушення при призначенні та проведенні перевірки безпосередньо вплинули на правильність висновків контролюючого органу за наслідками такої перевірки, оскільки позбавили можливості позивача надати до перевірки пояснення та документи.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 16 березня 2026 року в задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись з вказаним рішенням ОСОБА_1 подала апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на не правильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права, не повне з`ясування обставин справи, просить скасувати рішення від 16.03.2026р., з ухваленням по справі нового судового рішення – про задоволення її позову у повному обсязі.

В своїй скарзі апелянт зазначає, що при вирішенні спору судом першої інстанції не надано належної правової оцінки посиланням позивача на те, що визначення отриманого доходу як оподатковуваного в Україні, при вирішенні питання проведення перевірки позивача та оподаткування його доходу, є обов`язковим, оскільки лише при даній умові може йти мова про ймовірне порушення податкового законодавства, що може слугувати підставою для проведення документальної перевірки. При цьому, в світлі положень Конвенції, наявність самої лише інформації про отриманий дохід є недостатньою для висновку про ймовірне порушення податкового законодавства. До того ж, враховуючи, що за висновками контролюючого органу, позивачем отримано дохід саме від суб`єкта господарювання, який є резидентом Великої Британії, такий дохід може оподатковуватись у Великій Британії, у зв`язку із чим, відповідно, такий дохід є неоподатковуваним в Україні, а тому ОСОБА_1 не несе обов`язку подання податкової декларації та не несе обов`язку доказування суми сплаченого податку, а також бази оподаткування.

Також, апелянт посилається на те, що в порушення вимог Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20 серпня 2015 року №727, в акті перевірки Головним управлінням ДПС в Одеській області не наведено інформації щодо фактів та обставин, які підтверджують та доводять наявність вини платника податків (з детальним їх описом; дослідженням, яке доводить, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, встановлених Податковим кодексом , проте не вжив достатніх заходів для їх дотримання; документами та інформацією, яка підтверджує наявність вини платника податків), а також інформації щодо пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності платника податків. Акт документальної позапланової перевірки не містить посилань на документи про фінансово-господарську діяльність ОСОБА_1 , отримані нею доходи і видатки чи іншу інформацію, що може слугувати підставою до обчислення податків, зборів, платежів, та з якої б достовірно вбачалося порушення позивачем вимог податкового законодавства (виписки банку, договори про надання послуг тощо). Відповідачем не вживалося жодних заходів щодо встановлення обставин (дати, виду) отримання позивачем доходів, інших ніж наведені у п.179.2 ст.179 ПК України, у тому числі від британського суб`єкта господарювання «Fenix lnternational Ltd» за створення контенту на платформі OnlyFans.

Посилається апелянт і на те, що визначивши дохід позивача за 2020-2022 роки в сумі 1455442,68 грн., відповідач неправомірно застосував офіційний курс валют НБУ на останній календарний день звітного року, оскільки це прямо суперечить п.164.4 ст.164 ПК України, згідно якого доходи, отримані у вигляді валютних цінностей перераховуються у гривні за валютним курсом Національного банку України, що діє на момент нарахування (отримання) таких доходів. При цьому, різниця курсу долара на початок і кінець 2022 року склала 9,28 грн. в сторону збільшення, у 2020 році 4,48 грн. в сторону збільшення.

Твердження відповідача та суду, що саме позивач має надати документальне підтвердження сплати податку у Великій Британії, на думку апелянта є безпідставним, оскільки в адміністративному судочинстві діє презумпція вини суб`єкта владних повноважень, яка реалізована в частині 2 ст.77 КАС України. До того ж, у Великій Британії оподаткування доходів фізичних осіб здійснюється за системою PAYE (Pay As You Earn), яка є системою утримання податку з доходу безпосередньо роботодавцем із заробітної плати працівника. Тобто, у Великій Британії, як і в Україні, юридична особа, яка виплачує дохід фізичній особі, виступає податковим агентом.

Головне управління ДПС в Одеській області подало письмовий відзив на апеляційну скаргу, в якому просить скаргу ОСОБА_1 залишити без задоволення, а оскаржуване рішення суду першої інстанції – без змін. Відповідач зазначає, що при вирішенні спору суд першої інстанції обґрунтовано виходив з того, що позивачем не було подано документів, які б спростовували встановлений обсяг іноземного доходу, а також доказів сплати податку у Великій Британії, необхідних для застосування механізму усунення подвійного оподаткування. Апелянт ототожнює можливість оподаткування доходу в іншій державі з автоматичним виключенням оподаткування в Україні. Підпункт 170.11.1 статті 170 ПК України встановлює загальне правило включення іноземного доходу до річного оподатковуваного доходу резидента України. Пункти 13.4-13.5 ПК України передбачають не автоматичне звільнення, а механізм зарахування сплачених за кордоном сум податку за умови подання довідки компетентного органу іноземної держави. Достатньою передумовою для призначення перевірки була наявність податкової інформації, отриманої у встановленому законом порядку від компетентного органу іноземної держави, яка вказувала на отримання резидентом України іноземного доходу та неподання декларацій за відповідні роки. Податковий кодекс дозволяє використовувати податкову інформацію як підставу для висновків перевірки, а документальна невиїзна перевірка проводиться на підставі документів і даних, наданих платником або отриманих іншим способом, передбаченим законом. Саме такі обставини встановив суд першої інстанції. Практика Верховного Суду про необхідність деталізації акта перевірки не заперечує права контролюючого органу використовувати відомості, отримані в порядку міжнародного податкового обміну, і не надає платнику переваги від власного ненадання документів, що перебували у сфері його контролю.

Справу розглянуто судом апеляційної інстанції в порядку письмового провадження на підставі п.3 ч.1 ст.311 КАС України.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів доходить наступних висновків.

Як вбачається з матеріалів справи та правильно встановлено судом першої інстанції, листом Державної податкової служби України від 02.10.2024р. №27331/7/99-00-24-04-03-07 (вх. Головного управління ДПС в Одеській області №4218/8 від 02.10.2024р.) надіслано інформацію, надану компетентним органом Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії у порядку, передбаченому Конвенцією між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії, відповідно до якої громадянка ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 , отримала дохід від британського суб`єкта господарювання «Fenix International Ltd» за створення контенту на платформі OnlyFans протягом 2020-2022 років у сумі 50127,00 доларів США, у тому числі: в 2020 році у сумі 23559,00 доларів США, в 2021 році у сумі 19432,00 доларів США, в 2022 році у сумі 7136,00 доларів США.

У зв`язку з отриманням вказаної податкової інформації, Головним управлінням ДПС в Одеській області направлено на адресу позивача ( АДРЕСА_1 ) лист №13801/КПР/15-32-24-05-06 від 04.10.2024р. з проханням надати пояснення щодо неподання податкових декларацій про майновий стан і доходи за 2020, 2021, 2022 роки та надати завірені належним чином копії документів, які підтверджують суми отриманих доходів від британського суб`єкта господарювання «Fenix International Ltd».

Запит повернувся до податкового органу без вручення його адресату із позначкою «за закінченням терміну зберігання».

Відповідно до наказу Головного управління ДПС в Одеській області від 02.12.2024р. №12426-п «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи–платника податків ОСОБА_1 » та повідомлення від 05.12.2024р. №1329/15-32-24-05, які також були повернуті податковому органу без вручення їх позивачу із позначкою «за закінченням терміну зберігання», Головним управлінням ДПС в Одеській області проведено документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи –платника податків ОСОБА_1 з питань своєчасності достовірності, повноти нарахування та сплати належних сум податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів, отриманих платником податків за період з 01.01.2020р. по 31.12.2022р.

За результатами перевірки складено акт №3546/15-32-24-05-15 від 29.01.2025р., у висновках якого зафіксовано наступні порушення ОСОБА_1 :

1. п.49.1, пп. 49.18.4 п.49.18 ст.49, пп.162.1.1 п.162.1 ст.162, пп.163.1.3,п.163.1 ст.163, пп.164.2.20 п.164.2 ст.164, п.179.1 ст.179 Податкового кодексу України, фізичною особою – платником податків ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) не подано до контролюючого органу податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2020 рік, 2021 рік, 2022 рік та не задекларовано суму отриманого доходу у сумі 1457144,81 грн, у тому числі: 2020р. – 666121,30 грн., 2021р. – 530069,98 грн., 2022р. – 260953,53 грн., як інші доходи, отримані з джерел за межами України;

2. пп.162.1.1 п.162.1 ст.162, пп.163.1.3 п.163.1 ст.163, пп.164.1.3, п.164.1, пп.164.2.20 п.164.2 ст.164, п.167.1 ст.167, пп.170.11.1 п.170.11 ст.170, п.179.7 ст.179 Податкового кодексу України, внаслідок чого не нараховано та не сплачено до бюджету податок на доходи з фізичних осіб у сумі 262286,06 грн., у т.ч.: за 2020р. у сумі 119901,83 грн., за 2021 у сумі 95412,60 грн., за 2022 у сумі 46971,63 грн.;

3. пп.162.1.1 п.162.1 ст.162, пп.163.1.3 п.163.1 ст.163, пп.164.1.3, п.164.1, пп.164.2.20 п.164.2 ст.164, пп.170.11.1 п.170.11 ст.170, п.179.7 ст.179, пп.1.1, пп.1.2, пп.1.3. п. 16-1 підрозділу 10 розд. XX Податкового кодексу України, внаслідок чого не нараховано та не сплачено до бюджету військовий збір у сумі 21857,17 грн., ут.ч: за 2020р. у сумі 9991,82 грн., за 2021р. у сумі 7951,05 грн., за 2022р. у сумі 3914,30 грн.;

4. п.44.1, п. 44.3 ст. 44, п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України в частині зберігання та надання контролюючому органу первинних документів;

5. пп.73.3.3 п.73.3 ст.73 Податкового кодексу України, фізичною особою – платником податків ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) встановлено ненадання до податкових органів відповіді на письмовий запит про надання інформації.

На підставі акту перевірки №3546/15-32-24-05-15 від 29.01.2025р. Головним управлінням ДПС в Одеській області складено податкові повідомлення – рішення:

№7958/15-32-24-05-20 від 24.02.2025р., яким на підставі підпункту 170.11.1 пункту 170.1 ст. 170, пункту 123.2 статті 123 Податкового кодексу України, позивачу визначено суму податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, в сумі 262286,06 грн. та штраф в розмірі 25 відсотків від суми визначеного податкового зобов`язання в сумі 65571,52 грн., а всього на загальну суму 327857,58 грн.;

№7959/15-32-24-05-20 від 24.02.2025р., яким на підставі п.п.170 п.170.1 ст.170, п.123.2 ст.123 Податкового кодексу України, позивачу визначено суму податкового зобов`язання з військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, в сумі 21857,17 грн. та штрафу в розмірі 25 відсотків від суми визначеного податкового зобов`язання в сумі 5464,28 грн., а всього на загальну суму 27321,45 грн.;

№7964/15-32-24-05-20 від 24.02.2025р., яким на підставі п.п.73.3.3 п.73.3 ст.73, п.п.54.3.3 п.54.3 ст.54, п.121.2 ст.121 Податкового кодексу України, за неподання інформації на запит контролюючого органу, позивачу визначено суму зобов`язання зі сплати адміністративного штрафу в розмірі 8000,00 грн.;

№7968/15-32-24-05-20 від 24.02.2025р., яким встановлено неподання ОСОБА_1 податкової декларації про майновий стан і доходи за 2020-2022 роки, письмові пояснення не надано щодо встановленого порушення та нараховано суму штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 1020 грн.;

№7960/15-32-24-05-20 від 24.02.2025р., яким встановлено неподання ФОПП ОСОБА_1 контролюючому органу первинних документів та нараховано суму штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 1020 грн.

Не погоджуючись з правомірністю податкових повідомлень-рішень від 24 лютого 2025 року №7958/15-32-24-05-20, №7959/15-32-24-05-20 та №7964/15-32-24-05-20 ОСОБА_1 звернулася з даним позовом до суду про їх скасування.

Відмовляючи в задоволенні позову ОСОБА_1 суд першої інстанції дійшов висновку, що контролюючим органом доведено отримання інформації, наданої компетентним органом Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії у порядку, передбаченому Конвенцією між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії, відповідно до якої громадянка ОСОБА_1 отримала дохід від британського суб`єкта господарювання «Fenix International Ltd» за створення контенту на платформі OnlyFans протягом 2020-2022 років у сумі 50127,00 доларів США. В свою чергу, позивачем не спростовано отримання доходу у Великій Британії та не надано докази сплати податку у Сполученому Королівстві Великої Британії. Також, суд першої інстанції дійшов висновку, що Головним управлінням ДПС в Одеській області не було допущено процедури проведення перевірки фізичної особи – платника податків ОСОБА_1 з питань своєчасності достовірності, повноти нарахування та сплати належних сум податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів, отриманих платником податків за період з 01.01.2020р. по 31.12.2022р.

Надаючи правову оцінку таким висновкам суду першої інстанції колегія суддів виходить з наступного.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом.

Згідно підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.

Нормами статті 79 ПК України визначені особливості проведення документальної невиїзної перевірки.

Відповідно до пункту 79.1 статті 79 ПК України документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.

Згідно пункту 79.2 статті 79 ПК України документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

У разі надіслання (вручення) відповідно до статті 42 цього Кодексу платнику податків (його представнику) копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення позапланової невиїзної перевірки, шляхом надсилання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення документальна позапланова невиїзна перевірка (крім перевірки, визначеної статтею 200 цього Кодексу) розпочинається не раніше 30 календарного дня з дати надсилання такого повідомлення та копії наказу.

Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

Нормами пункту 78.4 статті 78 ПК України встановлено, що про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Пунктом 78.1 статті 78 ПК України встановлені підстави для проведення документальних позапланових перевірок, серед яких наявні такі підстави, як:

- отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків відповідно валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту (підпункт 78.1.1);

- платником податків не подано в установлений законом строк податкову декларацію, розрахунки, звітність для податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу, якщо їх подання передбачено законом (підпункт 78.1.2).

Правовідносини, які пов`язані із оподаткуванням доходів фізичних осіб податком на доходи, врегульовані розділом IV Податкового кодексу України, який містить, зокрема, такі положення:

- платниками податку є фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи (п.162.1.1, п.162.1, ст.162);

- об`єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України (п.163.1 ст.163);

- базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду (п. 164.1. ст.164);

- загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із статтею 177 цього Кодексу, та доходів, отриманих фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність згідно із статтею 178 цього Кодексу (п.164.1.3).

Пунктом 164.2 ст.164 ПК України визначаються види доходів, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.

В акті перевірки дохід від британського суб`єкта господарювання «Fenix International Ltd» за створення контенту на платформі OnlyFans податковий орган відносить до категорій доходів, які зазначені у п.164.2 ст.164 ПК України.

При визначенні бази оподаткування враховуються всі доходи платника податку, отримані ним як у грошовій, так і негрошовій формах (п.164.3).

Відповідно до пп.168.2.1 п.168.2 ст.168 ПК України платник податку, що отримує доходи від особи, яка не є податковим агентом, та іноземні доходи, зобов`язаний включити суму таких доходів до загального річного оподатковуваного доходу та подати податкову декларацію за наслідками звітного податкового року, а також сплатити податок з таких доходів.

Згідно п.164.4 ст.164 ПК України під час нарахування (отримання) доходів, отриманих у вигляді валютних цінностей або інших активів (вартість яких виражена в іноземній валюті або міжнародних розрахункових одиницях), такі доходи перераховуються у гривні за валютним курсом Національного банку України, що діє на момент нарахування (отримання) таких доходів.

Наведені положення Податкового кодексу України відносять отримані фізичною особою іноземні доходи, тобто доходи отримані з джерел за межами України, до об`єкту оподаткування податком на доходи фізичних осіб, які одночасно згідно з пп. 1.2 п.16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК є також і об`єктом оподаткування військовим збором.

Отже, предметом доказування у даній справі є визначення конкретної суми доходу, яку позивач отримала від британського суб`єкта господарювання Fenix International Ltd та дату отримання, оскільки саме від дати отримання активів, вартість яких виражена в іноземній валюті або міжнародних розрахункових одиницях, залежить визначення доходів у гривні (за валютним курсом НБУ, що діє на момент нарахування (отримання) таких доходів).

Колегія суддів зауважує, що застосуванню норм матеріального права передує встановлення обставин у справі, підтвердження їх відповідними доказами. Тобто, застосування судом норм матеріального права повинно вирішити спір, який виник між сторонами у конкретних правовідносинах, які мають бути встановлені судами на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі.

Відомості про обставини справи, на підставі яких суд приймає відповідне рішення по суті, повинні бути достовірними, тобто відповідність доказу об`єктивній дійсності є його безсумнівність, яка обумовлена зібраними матеріалами справи; достатніми, що відображається в наявності такої системи належних, допустимих, достовірних доказів, які отримані в результаті всебічного, повного та об`єктивного дослідження обставин, пов`язаних з предметом справи та всієї сукупності зібраних у ній доказів і яка достовірно встановлює всі обставини справи; належними, тобто властивість доказу, яка характеризує зв`язок відомостей і які становлять його зміст з обставинами, які підлягають доказуванню; допустимими, тобто відповідними процесуальній формі їх одержання, єдиною загальною вимогою недопустимості доказів є виявлення порушень закону при їх збиранні.

При цьому, обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з`ясування всіх обставин справи, як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2 та частини четвертої статті 9 КАС України, відповідно до змісту якого суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Тобто, цей принцип зобов`язує суд до активної ролі в судовому процесі для належного встановлення обставин у справі, що розглядається

Відповідно до ч.1 ст.72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Згідно ч.1 ст.77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Відповідно до ч.2 ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності (ч.3 ст. 90 КАС України).

Як слідує зі змісту акту перевірки, відповідач в ході такої перевірки не отримав від позивача документального підтвердження отримання нею у 2020-2022 роках доходу від британського суб`єкта господарювання International Ltd за створення контенту на платформі OnlyFans на загальну суму 50127 доларів США, а в якості документа, що підтверджує отримання такого доходу, відповідач зазначив відповідь компетентного органу Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії.

Зокрема, як зазначено в акті документальної позапланової невиїзної перевірки №3546/15-32-24-05-15 від 29.01.2025р. (сторінка 5 розділу 2 акту перевірки), «документом, що підтверджує отримання такого доходу є письмова відповідь компетентного органу Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії, яка була надана в порядку обміну податковою інформацією відповідно до Конвенції між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії…»

Також, в акті перевірки вказано, що «у зазначеній відповіді компетентного органу Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії відсутні відомості щодо порядку здійснення розрахунків британського суб`єкта господарювання International Ltd з громадянкою України ОСОБА_1 за створення контенту на платформі OnlyFans.»

Таким чином, відповідач, на підтвердження факту отримання позивачем доходу, посилається виключно на лист Державної податкової служби України від 02.10.2024р. №27331/7/99-00-24-04-03-07, яким до Головних управлінь ДПС в областях та місті Києві направлена інформація, надана компетентним органом Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії у порядку, передбаченому Конвенцією між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і на приріст вартості майна, яка набула чинності 11.08.1993р., стосовно одержання доходів фізичними особами резидентами України від британського суб`єкта господарювання Fenix International Ltd за створення контенту на платформі OnlyFans за 2020-2022 роки.

Колегія суддів враховує, що листом Державної податкової служби України від 02.10.2024р. №27331/7/99-00-24-04-03-07 зобов`язано Головні управління ДПС відпрацювати зазначену у листі інформацію шляхом одержання від платників податків фізичних осіб відповідних пояснень та їх документального підтвердження, і у разі підтвердження фактів порушення цими особами вимог податкового законодавства вжити заходів щодо проведення документальних перевірок таких платників.

Тобто, ДПС України у листі від 02.10.2024р. №27331/7/99-00-24-04-03-07 вказує на те, що отримана від компетентного органу Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії інформація стосовно одержання конкретними громадянами України доходів від британського суб`єкта господарювання «Fenix International Ltd» за створення контенту на платформі OnlyFans за 2020-2022 роки потребує перевірки та відпрацювання територіальними податковими органами шляхом отримання документального підтвердження такої інформації, тобто доказів отримання таких доходів, які в подальшому можуть бути використані під час проведення документальних перевірок таких осіб.

Тобто, в самому листі міститься вказівка щодо встановлення підтвердження фактів порушення, а не використання листа в якості єдиного джерела інформації та документа, підтверджуючого факт порушення.

У викладеній в розділі 2 акту перевірки таблиці №1 податковий орган вказує на кількість транзакцій (платежів), але без зазначення дат та сум таких платежів, без визначення способів таких платежів на користь позивача (банківський платіж, готівковий розрахунок або альтернативні способи оплати).

Колегія суддів встановила відсутність в матеріалах справи відомостей щодо дат отримання доходу на суму 50127 доларів США, а письмова відповідь компетентного органу Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії, на яку контролюючій орган послався в акті перевірки як на єдиний доказ такого факту, таким доказом бути не може, оскільки не містить в собі необхідної сукупності даних, на підставі яких було б можливо встановити такий факт.

При цьому, абзацом четвертим підрозділу 1 розділу I Методичних рекомендацій щодо оформлення матеріалів документальних перевірок, затверджених наказом Державної податкової служба України від 25.02.2021р. №244, визначено, що акт (довідка) перевірки (разом із додатками) має містити вичерпну інформацію щодо відпрацювання конкретних ризиків у діяльності платника податків із посиланням на фактично перевірені відповідні документи бухгалтерського обліку, первинні документи тощо за відповідний звітний період.

Колегія суддів звертає увагу, що при проведенні документальної перевірки відповідачем не було використано жодного первинного документа.

Контролюючий орган визначив дохід позивача виходячи лише з інформації, наданої листом ДПС України від 02.10.2024р. №27331/7/99-00-24-04-03-07, відомості з якого він визнав достатніми для висновку про отримання позивачем доходів від британського суб`єкта господарювання «Fenix International Ltd» у 2020-2022 році.

Наведений документ, на думку колегії суддів, не містять достатніх доказів на підтвердження факту отримання позивачем у 2020-2022 роках доходів від британського суб`єкта господарювання «Fenix International Ltd» в загальній сумі 50127 доларів США.

Лист Державної податкової служби України не є первинним документом в розумінні норм ПК України, а є засобом листування між ДПСУ та Головним управлінням ДПС у Одеській області.

Окрім інформації з листа ДПСУ, акт документальної позапланової перевірки не містить посилань на документи про фінансово-господарську діяльність позивача, отримані нею доходи і видатки, чи іншу інформацію, що може слугувати підставою до обчислення податків, зборів, платежів, та з якої б достовірно вбачалося порушення позивачем вимог податкового законодавства (виписки банку, договори про надання послуг тощо).

Відтак, висновок в акті документальної позапланової перевірки про те, що позивач за створення контенту на платформі OnlyFans впродовж 2020-2022 роках отримала дохід в сумі 50127 доларів США, який підлягає оподаткуванню, не ґрунтується на належних, достовірних та достатніх доказах.

Відповідачем не вживалися заходи щодо встановлення факту отримання позивачем доходів, інших ніж наведені в п. 179.2 ст. 179 ПК України, у тому числі від британського суб`єкта господарювання «Fenix lnternational Ltd» за створення контенту на платформі OnlyFans.

Документів, які б дали суду можливість достеменно встановити факт здійснення британським суб`єктом господарювання International Ltd платежів (транзакцій), за результатом яких позивач набула право власності або контроль над коштами в загальній сумі 50127 доларів США, суду не надано і в акті перевірки посилання на такі документи відсутні.

Судом апеляційної інстанції враховано, що факт отримання доходу - це момент, коли платник податків набуває право власності або контроль над коштами чи іншими активами.

Оскільки в рамках даного спору мова йде про дохід, який протягом 2020-2022 років був виплачений позивачу, як резиденту України, в доларах США британським суб`єктом господарювання «Fenix International Ltd» на загальну суму 50127 доларів США, то для підтвердження факту отримання позивачем такого доходу суду необхідно встановити, а відповідачу - довести всі факти здійснення таких платежів (транзакцій).

Встановлення таких фактів можливо на підставі сукупності первинних документів, що відображають суть операції, дату, суму та спосіб платіжу (банківській платіж, готівковий розрахунок, або використання таких альтернативних спосіб оплати, як розрахунок крипто валютою, оплата на електронний гаманець, тощо). Такими первинними документами можуть, зокрема, виписки з банківських рахунків платника коштів та їх отримувача, виписка з електронного гаманця, документи про виплату готівки, договори тощо.

Колегія суддів зазначає, що в матеріалах справи відсутні відомості про отримання відповідачем від британського суб`єкта господарювання «Fenix International Ltd» як доказів здійснення на користь позивача платежів (транзакцій) на загальну суму 50127 доларів США, так і доказів створення позивачем контенту на платформі OnlyFans, що є можливим в рамках Конвенції між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і на приріст вартості майна, а також в рамках Конвенції про взаємну адміністративну допомогу в податкових справах.

На підставі вищенаведеного, колегія суддів доходить висновку, що в ході розгляду даної справи відповідачем не доведено належними доказами факту отримання позивачем у 2020-2022 роках доходу від британського суб`єкта господарювання «Fenix International Ltd» на загальну суму 50127 доларів США.

Посилання суду першої інстанції на ненадання позивачем доказів на спростування обставини отримання нею доходу від британського суб`єкта господарювання «Fenix International Ltd» за створення контенту на платформі OnlyFans, колегія суддів вважає помилковими, оскільки в адміністративному судочинстві діє презумпція вини суб`єкта владних повноважень, яка реалізована в частині 2 статті 77 КАС України, та означає, що при оскарженні рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень саме такий суб`єкт зобов`язаний доводити правомірність своїх рішень, дій чи бездіяльності, а не позивач.

Також, колегія суддів враховує доводи апелянта, що визначивши суму доходу позивача за 2020-2022 роки, відповідач неправомірно застосував офіційний курс валют НБУ на останній календарний день року, оскільки це прямо суперечить п.164.4 ст.164 ПК України, згідно якого доходи, отримані у вигляді валютних цінностей перераховуються у гривні за валютним курсом Національного банку України, що діє на момент нарахування (отримання) таких доходів.

Враховуючи вищевикладене у сукупності, колегія суддів доходить висновку, що Головним управлінням ДПС в Одеській області не доведено правомірність податкових повідомлень-рішень від 24 лютого 2025 року №7958/15-32-24-05-20, №7959/15-32-24-05-20 та №7964/15-32-24-05-20, у зв`язку з чим вказані рішення контролюючого органу підлягають скасуванню.

Згідно п.2 ч.1 ст.315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Відповідно до п.1, п.4 ч.1 ст.317 КАС України підставою для скасування судового рішення повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є, зокрема, не повне з`ясування судом обставин справи, не правильне застосування судом норм матеріального права та порушення норм процесуального права.

Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню. (ч.2 ст.317 КАС України).

Оскільки при вирішенні спору судом першої інстанції допущено не правильне застосування норм матеріального права та не повне з`ясування обставин справи, тому колегія суддів вважає за необхідне скасувати оскаржуване рішення від 16.03.2026р., з ухваленням по справі нового судового рішення – про задоволення позову ОСОБА_1 .

Відповідно до ч.1 ст.139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Частиною шостою статті 139 КАС України передбачено, що якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

При зверненні з даним позовом до суду першої інстанції позивачем сплачено 2905,44 грн. судового збору (квитанція від 15.05.2025р.), а при поданні апеляційної скарги – 4358,16 грн. судового збору (квитанція від 07.04.2026р.).

При цьому, колегія суддів звертає увагу, що так як апеляційну скаргу подано позивачем через систему «Електронний суд» в електронній формі, тому, у відповідності до ч.3 ст.4 Закону України «Про судовий збір», при поданні апеляційної скарги у даній справі підлягало сплаті 2789,22 грн. судового збору (із застосуванням коефіцієнту 0,8 для пониження відповідного розміру ставки судового збору).

А відтак, у зв`язку із задоволенням позову, на підставі ч.1 ст.139 КАС України, з Головного управління ДПС в Одеській області на користь ОСОБА_1 підлягає стягненню 5694,66 грн. судового збору.

Враховуючи, що дана справа віднесена судом першої інстанції до категорії незначної складності та розглядалась за правилами спрощеного провадження, тому постанова суду апеляційної інстанції, відповідно до ч.5 ст.328 КАС України, в касаційному порядку оскарженню не підлягає.

Керуючись ст.ст. 311, п.2 ч.1 ст.315, ст.ст. 317, 321, 322, 325, 328 КАС України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу ОСОБА_1 задовольнити.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 16 березня 2026 року скасувати.

Ухвалити по справі нове рішення, яким позов ОСОБА_1 задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 24 лютого 2025 року №7958/15-32-24-05-20, №7959/15-32-24-05-20 та №7964/15-32-24-05-20.

Стягнути з Головного управління ДПС в Одеській області (код ЄДРПОУ 44069166) за рахунок його бюджетних асигнувань на користь ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) судовий збір в сумі 5694,66 грн.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України.

Повний текст судового рішення виготовлений 02 червня 2026 року.

Головуючий: І.Г. Ступакова

Судді: А.І. Бітов

О.В. Лук`янчук