Постанова від 26 травня 2026 р. у справі №280/9429/25 — Третій апеляційний адміністративний суд

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

27 травня 2026 року м. Дніпросправа № 280/9429/25

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді Малиш Н.І. (доповідач), суддів: Баранник Н.П., Щербака А.А.,

розглянувши в порядку письмового провадження в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 16 січня 2026 року (суддя 1-ї інстанції Новікова І.В.) в адміністративній справі №280/9429/25 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Енергозахист 2024» до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії,

ВСТАНОВИВ:

27.10.2025 Товариство з обмеженою відповідальністю «Енергозахист 2024» звернулось до суду із позовною заявою до Державної податкової служби України (далі – відповідач-1), Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі – відповідач-2), в якій просило суд:

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Запорізькій області №12850296/45416327 від 12.05.2025, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №33 від 04.04.2025; №12892025/45416327 від 22.05.2025, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №100 від 15.04.2025; №12900438/45416327 від 26.05.2025, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №167 від 23.04.2025; №12900419/45416327 від 26.05.2025, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №194 від 25.04.2025; №13173776/45416327 від 14.08.2025, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №206 від 28.04.2025, як такі, що не відповідають чинному законодавству України, а також порушують права та охоронювані законом інтереси позивача;

- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №33 від 04.04.2025, №100 від 15.04.2025, №167 від 23.04.2025, №194 від 25.04.2025, №206 від 28.04.2025, датою подання їх на реєстрацію.

В обґрунтування позовних вимог позивач посилається на те, що ним направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) спірні податкові накладні, проте, позивачем було отримано квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, в яких зазначено, що документи прийнято, але їх реєстрація зупинена. Зазначає, що підставою для зупинення реєстрації податкової накладної послугував пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Разом з тим, позивач вважає, що ним були надані усі документи, які дають змогу ідентифікувати та зрозуміти сутність господарської операції. Позивач вказував на те, що рішення, якими відмовлено в реєстрації спірних накладних є формальними та не містять жодної чіткої/конкретної підстави для відмови у реєстрації спірних накладних. Просить задовольнити позовні вимоги.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 16 січня 2026 року позов задоволено.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач-2 – Головне управління ДПС у Запорізькій області подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове судове рішення, яким у задоволенні позову відмовити. Апеляційна скарга ґрунтується на тому, що судом першої інстанції не надано належної оцінки обставинам справи та нормам чинного законодавства, що призвело до прийняття невірного рішення.

Позивач та відповідач-1 правом подання відзивів на апеляційну скаргу не скористались.

В силу пункту 3 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції розглядає справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, обговоривши доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, колегія суддів доходить висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що 07.01.2025 між ТОВ «Трейд Електрікс» - Покупець та ТОВ «Енергозахист 2024» - Постачальник укладено купівлі-продажу №07/01/2025-2, відповідно до пункту 1.1, в порядку та на умовах, визначених цим Договором, Постачальник передає у власність Покупцеві, а Покупець приймає та оплачує кабельно-провідникову продукцію та електротовари, загальна кількість, часткове співвідношення (асортимент, номенклатура), одиниця вимір, ціна за одиницю виміру та загальна ціна яких визначається Сторонами у рахунку – фактурі, які виконують функцію специфікації.

На виконання умов договору ТОВ «Енергозахист 2024» складено рахунок на оплату №893 від 04.04.2025 на суму 11136,00 грн., у т.ч. ПДВ 1856,00 грн., видаткову накладну №655 від 04.04.2025.

На підставі здійсненої господарської операції ТОВ «Енергозахист 2024», відповідно до приписів п.201.10. ст.201 ПК України було складено та направлено на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №33 від 04.04.2025.

Згідно отриманої квитанції від 22.04.2025 №9108314313 податкова накладна прийнята, але її реєстрація зупинена. У квитанції зазначено «Відповідно до п.201.16 ст. 201 ПК України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної, реєстрація податкової накладної зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 8535 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

У зв`язку з зупиненням реєстрації податкової накладної позивач надав до контролюючого органу пояснення щодо підстав складання та направлення на реєстрацію спірної податкової накладної.

30.04.2025 контролюючим органом складено Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №12808456/45416327, в якому позивачу запропоновано надати первинні документи на придбання товару, згідно податкової накладної, реєстрація якою зупинена, ОСВ 36, 63, 281, а також надати пояснення та документальне підтвердження щодо формування рядку 21 податкової декларації з ПДВ.

12.05.2025 контролюючим органом прийнято Рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №12850296/45416327, яким позивачу відмовлено у реєстрації податкової накладної №33 від 04.04.2025, у зв`язку з ненаданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних.

17.01.2025 між ТОВ «Вольтаж» - Покупець та ТОВ «Енергозахист 2024» - Постачальник укладено договір купівлі-продажу №17/01/2025-15, відповідно до пункту 1.1 якого, в порядку та на умовах, визначених цим Договором, Постачальник передає у власність Покупцеві, а Покупець приймає та оплачує кабельно-провідникову продукцію та електротовари, загальна кількість, часткове співвідношення (асортимент, номенклатура), одиниця виміру, ціна за одиницю виміру та загальна ціна яких визначається у рахунку-фактурі, які виконують функцію специфікації.

На виконання умов договору ТОВ «Енергозахист 2024» складено рахунок на оплату №766 від 20.03.2025, №768 від 20.03.2025 та №979 від 11.04.2025, видаткову накладну №782 від 23.04.2025, №784 від 23.04.2025 та №806 від 25.02.2025. Оплата товару підтверджується наданими платіжними дорученнями від 15.04.2025 №3049, від 23.04.2025 №3029 та 25.04.2025 №3015.

На підставі здійснених господарських операцій ТОВ «Енергозахист 2024», відповідно до приписів п.201.10. ст.201 ПК України було складено та направлено на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні: №100 від 15.04.2025 на загальну суму 84672,00 грн., у т.ч. ПДВ 14112,00 грн.; №167 від 23.04.2025 на загальну суму 88558,20 грн., у т.ч. ПДВ 14759,70 грн.; №194 від 25.04.2025 на загальну суму 166962,00 грн., у т.ч. ПДВ 27827,00 грн.

Згідно отриманих квитанцій податкові накладні прийнято, але їх реєстрація зупинена. У квитанціях зазначено «Відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної, реєстрація податкової накладної зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 8535 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

У зв`язку з зупиненням реєстрації податкових накладних позивач надав до контролюючого органу пояснення щодо підстав складання та направлення на реєстрацію спірних податкових накладних.

З урахуванням отриманих пояснень контролюючим органом складено Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 12.05.2025 №12850306/45416327, від 14.05.2025 №12861996/45416327 та від 14.05.2025 №12862006/45416327.

У зв`язку з неподанням позивачем додаткових документів контролюючим органом прийнято Рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №12892025/45416327 від 22.05.2025, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №100 від 15.04.2025; №12900438/45416327 від 26.05.2025, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №167 від 23.04.2025; №12900419/45416327 від 26.05.2025, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №194 від 25.04.2025.

Також, судом встановлено, що 07.04.2025 між ТОВ «Євросолт» - Замовник та ТОВ «Енергозахист 2024» - Постачальник укладено Договір купівлі – продажу №07/04/2025-124, відповідно до пункту 1.1 якого, в порядку та на умовах, визначених цим Договором, Постачальник передає у власність Покупцеві, а Покупець приймає та оплачує кабельно-провідникову продукцію та електротовари, загальна кількість, часткове співвідношення (асортимент, номенклатура), одиниці виміру, ціна за одиницю виміру та загальна ціна яких визначається Сторонами у рахунку-фактурі, і виконують функцію специфікації.

На виконання умов договору ТОВ «Енергозахист 2024» складено рахунок на оплату №978 від 11.04.2025, видаткову накладну №880 від 02.05.2025. Оплата товару підтверджується наданими платіжними інструкціями від 22.10.2025 №797, від 28.04.2025 №1435.

На підставі здійсненої господарської операції ТОВ «Енергозахист 2024», відповідно до приписів п.201.10. ст.201 ПК України було складено та направлено на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №206 від 28.04.2025.

Згідно отриманої квитанції від 12.05.2025 податкова накладна прийнята, але її реєстрація зупинена. У квитанції зазначено «Відповідно до п.201.16 ст. 201 ПК України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної, реєстрація податкової накладної зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 8535 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

У зв`язку з зупиненням реєстрації податкової накладної позивач надав до контролюючого органу пояснення щодо підстав складання та направлення на реєстрацію спірної податкової накладної.

04.08.2025 контролюючим органом складено Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №13137331/45416327, в якому позивачу запропоновано надати документальне підтвердження причин формування рядка 21 декларації з ПДВ, а також пояснення щодо розумної мети роботи підприємства при декларуванні від`ємного значення з ПДВ, а також інформацію щодо зберігання залишків сировини (товарів), інвентаризаційна відомість з визначенням місць проведення інвентаризації, оборотно-сальдові відомості, складські документи.

14.08.2025 контролюючим органом прийнято Рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №13173776/45416327, яким позивачу відмовлено у реєстрації податкової накладної №206 від 28.04.2025, у зв`язку з ненаданням додаткових пояснень щодо зберігання залишків сировини (товарів), інвентаризаційну відомість з визначенням місць проведення інвентаризації, оборотно-сальдові відомості, складські документи.

Не погодившись з відмовою відповідача в реєстрації спірних податкових накладних, позивач звернувся з даним позовом до суду.

Суд першої інстанції, задовольняючи позов, дійшов висновку про обґрунтованість позовних вимог щодо протиправності оскаржуваних рішень Головного управління ДПС у Запорізькій області, у зв`язку з чим визначив, що повний та ефективний захист порушеного права позивача забезпечується шляхом зобов`язання ДПС України здійснити реєстрацію спірних податкових накладних.

Переглядаючи судове рішення, колегія суддів суду апеляційної інстанції доходить наступного висновку.

Відповідно до п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Пунктом 201.16 статті 201 ПК України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до п. 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 року (далі - Порядок № 1246), податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно з п. 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки:

- відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту);

- чинності кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;

- реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;

- дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192, пунктом 201.10 статті 201 та пунктом 97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу;

- наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу;

- наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.);

- наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується;

- факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами;

- наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування;

- дотримання вимог Законів України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Мінфіну від 6 червня 2017 р. № 557.

Відповідно до п. 13 Порядку № 1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року № 1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165 та Порядок розгляду скарги, відповідно).

За положеннями п. 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Не перевіряється на відповідність показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2), платник податку, який склав та/або подав для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, які складені за операціями з вивезення за межі митної території України товарів, до яких застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України «Про зовнішньоекономічну діяльність».

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування (крім податкової накладної/розрахунку коригування, у яких відображена операція з вивезення за межі митної території України товарів, до яких застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України «Про зовнішньоекономічну діяльність») встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (п. 7 Порядку № 1165).

За приписами п. 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Згідно з п. 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. № 520.

Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (пункт 25 Порядку № 1165).

Пунктом 1 додатку 3 Порядку № 1165 «Критерії ризиковості здійснення операцій» є: обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державним класифікатором продукції та послуг (далі - Державний класифікатор)/умовним кодом такого товару, зазначеного в податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнено від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного в 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, у тому числі вивезення товарів за межі митної території України, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, за відсутності такого/такої товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державним класифікатором/умовним кодом товару у врахованій таблиці даних платника податку.

Як вбачається з матеріалів справи та не заперечується сторонами, підставою для зупинення реєстрації спірних податкових накладних позивача стало те, що обсяг постачання товару/послуги 8535 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту1 Критерії ризиковості здійснення операцій. У зв`язку з цим позивачу в квитанціях №9108314313 від 22.04.2025, №9124511252 від 06.05.2025, №9127329327 та №9127337232 від 08.05.2025, №9131134227 від 12.05.2025 було запропоновано надати пояснення та копії документів достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі зокрема: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання / придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

Разом з тим, даний критерій, відповідно до Додатку 3 Порядку №1165 являє собою відсутність товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державним класифікатором продукції та послуг (далі - Державний класифікатор)/умовним кодом такого товару, зазначеного в податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнено від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного в 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, у тому числі вивезення товарів за межі митної території України, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, за відсутності такого/такої товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державним класифікатором/умовним кодом товару у врахованій таблиці даних платника податку.

Тобто, для посилання на визначений критерій ризиковості мають існувати зазначені в критерії передумови та повинен бути обґрунтований розрахунок за цим критерієм відповідно до п. 11 Порядку №1165.

Проте, контролюючим органом не наведено обґрунтування того, що обсяг постачання товару/послуги, зазначених у податкових накладних позивача перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнено від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного в 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, у тому числі вивезення товарів за межі митної території України, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, за відсутності такого/такої товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державним класифікатором/умовним кодом товару у врахованій таблиці даних платника податку.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що недотримання контролюючим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, яке прийняте на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації такої податкової накладної, не є правомірним.

З матеріалів справи вбачається та не заперечується відповідачами, що позивач на виконання вимог вищевказаних квитанцій направляв до Головного управління ДПС у Запорізькій області пояснення до яких долучив копії документів щодо господарських операцій, реєстрацію податкових накладних по яким зупинено.

Колегія суддів зазначає, що за результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію податкової накладної, направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

У спірному випадку відповідачем-2 за результатами розгляду поданих позивачем документів було направлено повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів для вирішення питання щодо реєстрації податкових накладних в ЄРПН.

У вказаних повідомленнях контролюючий орган запропонував надати письмові пояснення та первинні документи щодо придбання, постачання, зберігання і транспортування товару, складські документи, інвентаризаційні описи, рахунки-фактури (інвойси), акти приймання-передачі товарів, розрахункові документи, банківські виписки, документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації, паспорти якості, сертифікати відповідності), а також пояснення щодо розумної мети роботи підприємства при декларуванні від`ємного значення з ПДВ та документальне підтвердження причин формування рядка 21 декларації з ПДВ.

Разом із тим, суд апеляційної інстанції звертає увагу, що відповідачем-2 не наведено належного обґрунтування необхідності подання саме зазначених документів (пояснень) та не конкретизовано, які саме обставини підлягали підтвердженню кожним із них і яким чином їх ненадання унеможливлює реєстрацію спірних податкових накладних в ЄРПН.

Відповідачами не заперечується, що позивачем на виконання вимог квитанцій та повідомлень подавались документи щодо господарських операцій, реєстрацію податкових накладних за якими було зупинено.

Водночас оскаржувані рішення №12850296/45416327 від 12.05.2025, №12892025/45416327 від 22.05.2025, №12900438/45416327 та №12900419/45416327 від 26.05.2025, №13173776/45416327 від 14.08.2025 не містять жодної оцінки поданих позивачем документів та фактично зводяться до загального посилання на «ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів».

Колегія суддів вважає безпідставними посилання відповідача-2 у графі «Додаткова інформація (зазначити конкретні документи)» оскаржуваних рішень на ненадання первинних документів щодо придбання товару, документів на підтвердження формування податкового кредиту та відображення сум у рядку 21 декларації з ПДВ, оскільки як вже зазначалось вище, контролюючим органом не доведено необхідність їх надання для підтвердження конкретних обставин спірних господарських операцій та не надано оцінки документам, що фактично були подані позивачем.

Колегія суддів звертає увагу, що невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним. Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 10.04.2020 у справі №819/330/18 та від 18.06.2020 у справі №824/245/19-а. При цьому, Верховний Суд у постанові від 05.01.2021 у справі №640/11321/20 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком № 1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.

За таких обставин суд апеляційної інстанції вважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції про те, що контролюючий орган при прийнятті оскаржуваних рішень не дотримався принципу обґрунтованості, оскільки не навів мотивів неврахування поданих позивачем документів, не надав оцінки їх змісту та не конкретизував, які саме документи були необхідні для підтвердження відповідних господарських операцій і яким чином їх ненадання перешкоджало реєстрації податкових накладних. Враховуючи також те, що відповідачем-2 не здійснено жодних заходів щодо перевірки або спростування наданої позивачем інформації, його доводи про правомірність відмови у реєстрації податкових накладних №33 від 04.04.2025, №100 від 15.04.2025, №167 від 23.04.2025, №194 від 25.04.2025 та №206 від 28.04.2025 є необґрунтованими.

Також, суд апеляційної інстанції звертає увагу, що у цій справі не надається оцінка реальності здійснення господарських операцій, на підставі яких позивачем складено податкові накладні №33 від 04.04.2025, №100 від 15.04.2025, №167 від 23.04.2025, №194 від 25.04.2025 та №206 від 28.04.2025, оскільки це питання має досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Верховний Суд, зокрема у постановах від 16.09.2022 у справі №380/7736/21, від 07.12.2022 у справі №500/2237/20, від 17.05.2023 у справі №140/14282/20 неодноразово наголошував на тому, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Враховуючи наведену вище практику Верховного Суду, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів щодо проведення господарської операції між позивачем та його контрагентами, а також те, що первинні документи та пояснення надавались контролюючому органу, достатність яких для прийняття рішення про реєстрацію вказаних податкових накладних не спростована відповідачами, суд першої інстанції дійшов до вірного висновку, що податковим органом не було виконано законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії, що в свою чергу призвело до їх протиправності.

Відтак, оскільки рішення комісії про відмову у реєстрації податкових накладних підлягають скасуванню, суд першої інстанції вірно дійшов висновку про наявність підстав для зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірні податкові накладні.

Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Враховуючи зазначене, суд першої інстанції вірно встановив обставини справи та ухвалив рішення з правильним застосуванням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують, підстави для скасування судового рішення відсутні.

Розподіл судових витрат не здійснюється відповідно до ст. 139 КАС України.

Керуючись ст.ст. 308, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області залишити без задоволення.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 16 січня 2026 року в адміністративній справі №280/9429/25 – залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках та строки визначені ст.ст. 328, 329 КАС України.

Повне судове рішення складено 27 травня 2026 року.

Головуючий - суддя Н.І. Малиш

суддя Н.П. Баранник

суддя А.А. Щербак