Постанова від 24 травня 2026 р. у справі №160/1306/25 — Третій апеляційний адміністративний суд

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

25 травня 2026 року м. Дніпросправа № 160/1306/25

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді Білак С.В. (доповідач), суддів: Чабаненко С.В., Юрко І.В., розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12 травня 2025 року у справі №160/1306/25 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «АХІМСА Україна» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, Державна податкова служба України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,-

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю «АХІМСА Україна» звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, Державної податкової служби, в якому просить:

- визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №12091894/44720170 від 22.11.2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 13 від 03.10.2024 року в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 13 від 03.10.2024 року, подану товариством з обмеженою відповідальністю «АХІМСА Україна», фактичним днем її подання.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12 травня 2025 року позов задоволено.

Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №12091894/44720170 від 22.11.2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 13 від 03.10.2024 року в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Зобов`язано Державну податкову службу України (код ЄДРПОУ 43005393) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 13 від 03.10.2024 року, подану товариством з обмеженою відповідальністю «АХІМСА Україна», датою її фактичного подання на реєстрацію.

Рішення суду мотивовано тим, що Комісія ГУ ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації, у спірному рішенні про відмову у реєстрації податкової накладної зазначила лише загальну, неконкретизовану та неоднозначну причину відмови у реєстрації податкової накладної, а тому Комісія прийняла невмотивоване рішення, оскільки його зміст не дає чіткого розуміння обставин, за яких було прийнято негативне для платника податків рішення. У той же час, аналіз наданих позивачем документів та пояснень свідчить про відсутність у них дефекту форми, змісту або походження, які у силу частини другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність», пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №88 від 24.05.1995 року, спричинили б втрату такими документами юридичної сили.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції Головне управління ДПС у Дніпропетровській області, зазначаючи про порушення судом першої інстанції норм матеріального права, оскаржило його в апеляційному порядку. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.

Апеляційна скарга фактично обґрунтована тим, що суд першої інстанції не повно встановив обставини справи. Зазначає про те, що обов`язок підтвердити реальність операції за якими було складено податкові накладні виникає у платника податку з моменту зупинення такої податкової накладної, а для отримання відповідної податкової вигоди такий платник податків зобов`язаний надати первинні документи до Комісії регіонального рівня, що ним були складені відповідно до Закону № 996-XIV.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому просив вимоги скарги залишити без задоволення, а рішення суду залишити без змін.

Судом першої інстанції з`ясовано та знайшло підтвердження під час апеляційного розгляду справи, що між ТОВ «АХІМСА Україна» (Постачальник) та ТОВ «ГАЛФРОСТ» (Покупець) було укладено Договір поставки №GF 08/07/24 від 08.07.2024 року (далі – Договір), відповідно до умов якого Постачальник зобов`язується передавати у власність Покупцеві, а Покупець зобов`язується приймати й оплачувати згідно з умовами цього Договору продукцію-органічну, яка має органічний статус Продукції підтверджений трансакційним сертифікатом, виданий сертифікаційним органом ТОВ «Органік стандарт», що еквівалентний постановам СС №834/2007 та №889/2008 (рівнозначних Регламенту (ЄС) 2018/848), надалі іменується «Продукція» в асортименті, кількості і за цінами, які вказуються у відповідних рахунках-фактурах на окрему партію Продукції та у видаткових накладних на кожну окрему партію Продукції (п. 1.1 Договору) (а.с. 11-12).

Пунктами 1.2-1.4 Договора, передбачено, що замовлення на кожну окрему партію Продукції формується на підставі усної або письмової заявки Покупця і підписується співробітником Постачальника, або іншою уповноваженою Постачальником особою, з одного боку, та Покупцем (уповноваженою Покупцем особою), з іншого боку, після чого виставляється рахунок-фактура (п. 1.2 Договору). На кожну окрему партію Продукції складається окрема видаткова накладна (п. 1.3 Договору). Право власності на Продукцію, переданої за цим Договором, переходить від Постачальника до Покупця з моменту фактичної її передачі Покупцеві (п. 1.4 Договору).

Розділом 3 Договору передбачено умови та порядок розрахунків, а саме: загальна сума Договору складається з сум, вказаних у всіх видаткових накладних на Продукцію, який поставлений Покупцю протягом строку дії цього Договору (п. 3.1 Договору). Поставка Продукції здійснюється щоразу за цінами, які діють на момент здійснення поставки Продукції, відповідно до наданого Постачальником рахунку-фактури (п. 3.2 Договору). Ціни включають вартість Продукції, тари, упакування та маркування, ПДВ. Транспортні витрати також включаються у вартість Продукції (у випадку доставки Продукції Постачальником за адресою, вказаною Покупцем). Накладна на кожну окрему партію Продукції, що постачається за цим Договором, визначає вартість кожної окремої партії Продукції в цілому (п. 3.3 Договору). Покупець здійснює передоплату у розмірі 50% від загальної вартості Продукції (партії Продукції) з моменту отримання рахунку-фактури. Решта 50% від загальної вартості Покупець оплачує Постачальнику протягом 3 банківських днів після отримання товару та за умови наявності аналізів, які підтверджують органічний статус продукції якої відповідає Постановам ЄС №834/2007 та №№889/2008 (рівнозначних Регламенту (ЄС) 2018/848) (п. 3.4 Договору). Ціни, зазначені у видаткових накладних на Продукцію (кожну окрему партію Продукції), с погодженими між Сторонами та не можуть бути змінені в односторонньому порядку (п. 3.5 Договору). Розрахунки за цим Договором здійснюються у безготівковій формі, шляхом перерахування грошових коштів Покупця на поточний рахунок Постачальника. Зобов`язання Покупця з оплати Продукції (партії Продукції) (п. 3.4. цього Договору) вважається виконаним з моменту зарахування коштів на поточний рахунок Постачальника (п. 3.6 Договору).

Відповідно до розділу 7 Договору встановлено строк дії договору, який набуває чинності з моменту його підписання Сторонами та діє до « 31» грудня 2025 року, але не раніше моменту повного та належного виконання Сторонами прийнятих на себе зобов`язань (п. 7.1 Договору). Подальша пролонгація Договору може відбуватись шляхом укладення Сторонами відповідної додаткової угоди із зазначенням нового строку дії Договору (п. 7.2 Договору).

В подальшому, на виконання вимог Договору, ТОВ «АХІМСА Україна» на адресу свого контрагента було виписано рахунок на оплату №5 від 23.09.2024 року за товар: малина органічна, заморожена (партія №AU-003) у кількості 6 000 кг, ціна без ПДВ 122,08 грн., сума без ПДВ 732 480,00 грн. усього з ПДВ 878 976,00 грн. в т.ч. ПДВ 146 496,00 грн. та підписано видаткову накладну №5 від 03.10.2024 року за товар: малина органічна, заморожена (партія №AU-003) у кількості 5 767 кг, ціна без ПДВ 122,08 грн., сума без ПДВ 704 035,36 грн., сума без ПДВ 704 035,36 грн. усього з ПДВ 844 842,43 грн. в т.ч. ПДВ 140 807,07 грн. та 03.10.2024 року здійснено поставку товару відповідно до товарно-транспортної накладної №1-ТН (а.с. 13-16).

За результатами здійснення господарської операції з ТОВ «ГАЛФРОСТ» у відповідності до вимог пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України була складена та відправлена на реєстрацію в ЄРПН податкова накладна №13 від 03.10.2024 року на загальну суму 844 842,43 грн, в т.ч. ПДВ 140 807,07 грн (а.с. 30).

Проте згідно з квитанцією №9316775922 від 03.10.2024 року про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригувань кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, документ збережено, реєстрація зупинена з підстав: «Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної від 03.10.2024 №13 в ЄРПН зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 0811, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомлено: показник "D"=3.7153%, "Рпоточ"-0. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у ПН/РК, реєстрацію яких зупинено в Ресстрі, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в Реєстрі» (а.с. 34).

Позивач скористався наданим правом та подав до контролюючого органу пояснення щодо податкової накладної надісланої на реєстрацію та копії первинних документів, що підтверджують здійснення господарської операції по податковій накладній №13 від 03.10.2024 (а.с. 25-29).

Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних 22.11.2024 прийнято рішення №12091894/44720170, згідно з яким позивачу відмовлено в реєстрації податкової накладної (а.с. 35-36).

Зі змісту вищезазначеного рішення Комісії вбачається, що в реєстрації податкової накладної відмовлено з підстав «ненадання/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку». В графі додаткова інформація зазначено: «частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній».

Не погоджуючись з відмовою в реєстрації податкової накладної, товариство з обмеженою відповідальністю «АХІМСА Україна» звернулося до суду з цим позовом.

Колегія суддів, дослідивши матеріали справи, проаналізувавши на підставі фактичних обставин справи застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права при ухваленні оскарженого рішення, враховуючи положення частини 1 статті 308 КАС України, щодо розгляду справи в межах доводів та вимог апеляційної скарги, виходить з наступного.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Статтею 201 Податкового кодексу України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінетом Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

За приписами цього Порядку, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Судом встановлено, що квитанція від 24.11.2024 № 9316775922 про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригувань містить посилання за загальний, визначений Порядком № 520, перелік документів, необхідний для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, без конкретизації переліку документів, необхідного для розгляду питання щодо прийняття рішення про реєстрацію поданої податкової накладної, складеної за господарською операцією щодо поставки товару за договором №GF 08/07/24 від 08.07.2024 року.

Відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520, перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання на реєстрацію податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності.

Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Крім того, необґрунтованим є й посилання податкового органу в рішенні про відмову в реєстрації податкової накладної на «ненадання/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку», адже таке твердження податкового органу є формальним, яке не дає можливості встановити яких саме первинних документів не надано/частково не надано для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної №13 від 03.10.2024.

Більш того, з оскаржуваного рішення не вбачається, що податковим органом надано оцінку достатності та належності первинних документів, наданих платником податків.

Верховний Суд у своїй постанові від 06.07.2023 у справі №140/1986/22 зробив висновок про те, що контролюючий орган, під час виконання повноважень щодо моніторингу податкових накладних, має аналізувати первинні документи у взаємозв`язку з відомостями податкової накладної та іншими джерелами (державними реєстрами, електронними документами) лише за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями. Натомість податковий орган під час вирішення питання про реєстрацію податкової накладної чи відмову у її реєстрації не має права здійснювати аналіз господарських операцій платника податків на предмет її реальності (нереальності) та не повинен надавати оцінку, серед іншого, наявності основних засобів, складських приміщень, трудових ресурсів тощо у платника податків. Така оцінка може надаватись контролюючим органом виключно у межах проведення відповідної документальної перевірки платника податків.

Враховуючи сукупність наведених обставин, суд апеляційної інстанції зробив висновок про те, що рішення про відмову в реєстрації податкової накладної носить протиправний характер та підлягає скасуванню.

Відтак, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не спростовують правильності висновків суду першої інстанції і не дають підстав для висновку про помилкове застосування судом першої інстанції норм матеріального або процесуального права, яке призвело б до неправильного вирішення справи.

Згідно з частиною першою статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись: пунктом 1 частини 1 статті 315, статтями 316, 321, 322, 327, 329 КАС України, Третій апеляційний адміністративний суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12 травня 2025 року у справі №160/1306/25 залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12 травня 2025 року у справі №160/1306/25 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, встановлених п.2 ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий - суддя С.В. Білак

суддя С.В. Чабаненко

суддя І.В. Юрко