Постанова від 24 травня 2026 р. у справі №160/20314/25 — Третій апеляційний адміністративний суд

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

25 травня 2026 року м. Дніпросправа № 160/20314/25

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді Білак С.В. (доповідач), суддів: Сафронової С.В., Чабаненко С.В., розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01 вересня 2025 року у справі №160/20314/25 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «АЗИМУТ-ТРЕЙДБУД» до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,-

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю «АЗИМУТ-ТРЕЙДБУД» звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, Державної податкової служби, в якому просить:

- визнати, протиправними та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних:

- №12714506/41547002 від 04.04.2025 про відмову в реєстрації податкової накладної №23 від 25.10.2024, складеної ТОВ «АЗИМУТ-ТРЕЙДБУД»;

- №12714507/41547002 від 04.04.2025 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 10.01.2025,: складеної ТОВ «АЗИМУТ-ТРЕЙДБУД»;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складені ТОВ «АЗИМУГ-ТРЕЙДБУД» податкові накладні №23 від 25.10.2024 та №1 від 10.01.2025 - датою їх фактичного отримання Державною податковою службою України.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01 вересня 2025 року позов задоволено.

Визнано протиправними та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних:

- №12714506/41547002 від 04.04.2025 про відмову в реєстрації податкової накладної №23 від 25.10.2024, складеної ТОВ «АЗИМУТ-ТРЕЙДБУД»;

- №12714507/41547002 від 04.04.2025 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 10.01.2025,, складеної ТОВ «АЗИМУТ-ТРЕЙДБУД».

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складені ТОВ «АЗИМУГ-ТРЕЙДБУД» податкові накладні №23 від 25.10.2024 та №1 від 10.01.2025 - датою їх фактичного отримання Державною податковою службою України. Рішення суду мотивовано тим, що рішення про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не є обґрунтованими та вмотивованими, та не містять переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття, оскільки не встановлює, які саме первинні документи позивач не надав податковому органу для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних позивача. Не погодившись з рішенням суду першої інстанції Головне управління ДПС у Дніпропетровській області, зазначаючи про порушення судом першої інстанції норм матеріального права, оскаржило його в апеляційному порядку. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.

Апеляційна скарга фактично обґрунтована тим, що суд першої інстанції не повно встановив обставини справи. Зазначає про те, що обов`язок підтвердити реальність операції за якими було складено податкові накладні виникає у платника податку з моменту зупинення такої податкової накладної, а для отримання відповідної податкової вигоди такий платник податків зобов`язаний надати первинні документи до Комісії регіонального рівня, що ним були складені відповідно до Закону № 996-XIV.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому просив вимоги скарги залишити без задоволення, а рішення суду залишити без змін.

Судом першої інстанції з`ясовано та знайшло підтвердження під час апеляційного розгляду справи, що між ТОВ «АЗИМУТ-ТРЕЙДБУД» (Підрядник) та Державним спеціалізованим господарським підприємством «ЛІСИ УКРАЇНИ» (Замовник) укладено договір №1016-М від 16.10.2024 предметом якого є роботи з облаштуванні рекреаційного пункту в Новокодацькому лісництві.

Для виконання робіт за Договором №1016-М від 16.10.2024 ДСГП «ЛІСИ УКРАЇНИ» 25.10.2024 здійснило на користь позивача авансовий платіж в сумі 747073,80 грн, що підтверджується платіжною інструкцією №445.

Роботи за вищевказаним, договором виконувались матеріалами, які позивач закуповував і наступних контрагентів: ТОВ «Сітка Захід Україна», ТОВ «Епіцентр», ТОВ « ДЮС Трейд», ТОВ «Руді Брук», ФОП ОСОБА_1 , ТОВ «Крафт Корпорейшсн», ТОВ «МТС БЕТОН», ТОВ «УТД ТЕХПРОМ».

Для виконання частини робіт (на суму 910032,00 грн) за Договором №1016-М від 16.10.2024 позивачем був залучений субпідрядник ТОВ «ЦЕЛЕРЕН МАКС», з яким був укладений договір №24-10-15 від 15.10.2024.

Предметом договору з ТОВ «ЦЕЛЕРЕН МАКС» було виконання частини робіт, а також придбання матеріалів та устаткування для виконання цих робіт. Як вбачається з актів вартості устаткування, придбання якого покладено на субпідрядника, товариством «Целерен Макс» було встановлено наступне устаткування в рекреаційній зоні: гірка хвильова, гойдалка, атлетичний комплекс, іграшкові лавки, сміттєвий бак та урни для сміття.

Після виконання субпідрядником робіт було складено акт КБ-2В від 13.12.2024 року про прийняття виконаних будівельних робіт.

Після завершення всіх робіт, між позивачем та замовником 29.01.2025 було складено акт приймання виконаних робіт КБ-2В, в якому міститься детальний опис виконаних позивачем робіт в влаштування рекреаційної зони на території Новокодацького лісництва.

В подальшому за виконання робіт за Договором №1016-М від 16.10.2024 ДСГП «ЛІСИ УКРАЇНИ» 10.01.2025 здійснило на користь позивача платіж в сумі 746977,60 грн, що підтверджується платіжною інструкцією №1059.

За результатами здійснення господарської операції з ТОВ «АЗИМУТ-ТРЕЙДБУД» у відповідності до вимог пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України була складена та відправлена на реєстрацію в ЄРПН податкова накладна №23 від 25.10.2024 року на загальну суму 747073,80 грн, в т.ч. ПДВ 124512,30 грн.

Також, за результатами здійснення господарської операції з ТОВ «АЗИМУТ-ТРЕЙДБУД» у відповідності до вимог пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України була складена та відправлена на реєстрацію в ЄРПН податкова накладна №1 від 10.01.2025 року на загальну суму 746977,60 грн, в т.ч. ПДВ 124496,27 грн.

Проте згідно з квитанцією №9349267697 від 19.11.2024 року про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригувань кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, документ збережено, реєстрація зупинена з підстав: «Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної від 25.10.2024 №23 в ЄРПН зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 43.99, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомлено: показник «D»=10.0272%, «Рпоточ»-0. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у ПН/РК, реєстрацію яких зупинено в Ресстрі, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в Реєстрі».

Згідно з квитанцією №9016639357 від 04.02.2025 року про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригувань кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, документ збережено, реєстрація зупинена з підстав: «Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної від 10.01.2025 №1 в ЄРПН зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 43.99, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомлено: показник «D»=17.9788%, «Рпоточ»-0. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у ПН/РК, реєстрацію яких зупинено в Ресстрі, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в Реєстрі».

Позивач скористався наданим правом та подав до контролюючого органу пояснення щодо податкової накладної надісланої на реєстрацію та копії первинних документів, що підтверджують здійснення господарської операції по податковим накладним №1 та №23 .

Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних 04.04.2025 прийнято рішення №12714506/41547002 та №12714507/41547002, згідно з якими позивачу відмовлено в реєстрації податкових накладних №1 та №23.

Зі змісту вищезазначених рішень Комісії вбачається, що в реєстрації податкових накладних відмовлено з підстав «надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства». В графі додаткова інформація зазначено: «Встановлено взаємовідносини з ризиковим контрагентом – субпідрядником ТОВ «ЦЕЛЕРЕН МАКС» (код 44917580)».

Не погоджуючись з відмовою в реєстрації податкових накладних, товариство з обмеженою відповідальністю «АЗИМУТ-ТРЕЙДБУД» звернулося до суду з цим позовом.

Колегія суддів, дослідивши матеріали справи, проаналізувавши на підставі фактичних обставин справи застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права при ухваленні оскарженого рішення, враховуючи положення частини 1 статті 308 КАС України, щодо розгляду справи в межах доводів та вимог апеляційної скарги, виходить з наступного.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Статтею 201 Податкового кодексу України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінетом Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

За приписами цього Порядку, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Судом встановлено, що квитанції №9349267697 від 19.11.2024 року та №9016639357 від 04.02.2025 року про зупинення реєстрації податкових накладних містить посилання за загальний, визначений Порядком № 520, перелік документів, необхідний для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, без конкретизації переліку документів, необхідного для розгляду питання щодо прийняття рішення про реєстрацію поданих податкових накладних, складених за господарською операцією згідно з договором №1016-М від 16.10.2024 року.

Відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520, перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання на реєстрацію податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності.

Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Крім того, необґрунтованим є й посилання податкового органу в рішенні про відмову в реєстрації податкової накладної на «надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства», адже таке твердження податкового органу є формальним, яке не дає можливості встановити які з поданих позивачем документів складені/оформлені з порушенням вимог закону.

Більш того, з оскаржуваних рішень не вбачається, що податковим органом надано оцінку достатності та належності первинних документів, наданих платником податків.

Так само є необґрунтованим та не конкретизованим висновок Комісії, зазначений в графі «Додаткова інформація», щодо «Встановлено взаємовідносини з ризиковим контрагентом – субпідрядником ТОВ «ЦЕЛЕРЕН МАКС» (код 44917580)», адже такий висновок не дає можливість яким чином ця обставина має вплив на підстави для реєстрації податкових накладних №1 та №23.

Верховний Суд у своїй постанові від 06.07.2023 у справі №140/1986/22 зробив висновок про те, що контролюючий орган, під час виконання повноважень щодо моніторингу податкових накладних, має аналізувати первинні документи у взаємозв`язку з відомостями податкової накладної та іншими джерелами (державними реєстрами, електронними документами) лише за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями. Натомість податковий орган під час вирішення питання про реєстрацію податкової накладної чи відмову у її реєстрації не має права здійснювати аналіз господарських операцій платника податків на предмет її реальності (нереальності) та не повинен надавати оцінку, серед іншого, наявності основних засобів, складських приміщень, трудових ресурсів тощо у платника податків. Така оцінка може надаватись контролюючим органом виключно у межах проведення відповідної документальної перевірки платника податків.

Натомість, відповідачем не доведено й те, що за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями первинні документи за господарською операцією по договору №1016-М від 16.10.2024 року у взаємозв`язку з відомостями податкової накладної №23 від 25.10.2024 та №1 від 08.07.2024 свідчать про наявність підстав для відмови у реєстрації таких податкових накладних на підставі п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Враховуючи сукупність наведених обставин, суд апеляційної інстанції зробив висновок про те, що рішення про відмову в реєстрації податкових накладних носять протиправний характер та підлягають скасуванню.

Відтак, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не спростовують правильності висновків суду першої інстанції і не дають підстав для висновку про помилкове застосування судом першої інстанції норм матеріального або процесуального права, яке призвело б до неправильного вирішення справи.

Згідно з частиною першою статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись: пунктом 1 частини 1 статті 315, статтями 316, 321, 322, 327, 329 КАС України, Третій апеляційний адміністративний суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01 вересня 2025 року у справі №160/20314/25 залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01 вересня 2025 року у справі №160/20314/25 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, встановлених п.2 ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий - суддя С.В. Білак

суддя С.В. Сафронова

суддя С.В. Чабаненко