Постанова від 20 травня 2026 р. у справі №600/3848/24-а — Сьомий апеляційний адміністративний суд

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 600/3848/24-а

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Григораш Віталій Олександрович

Суддя-доповідач - Ватаманюк Р.В.

21 травня 2026 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Ватаманюка Р.В.

суддів: Боровицького О. А. Курка О. П. ,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області на рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 10 вересня 2025 року у справі за адміністративним позовом Приватного підприємства «ВІМАК» до Головного управління ДПС у Чернівецькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішення та зобов`язання вчинити дії,

В С Т А Н О В И В :

рішенням Чернівецького окружного адміністративного суду від 10.09.2025 позов задоволено.

Визнано протиправними та скасовано рішення Головного управління ДПС в Чернівецькій області:

від 20.05.2024 №11073569/40607725 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної Приватного підприємства "Вімак" №2 від 02.04.2024;

від 20.05.2024 №11073566/40607725 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної Приватного підприємства "Вімак" №6 від 03.04.2024;

від 20.05.2024 №11073559/40607725 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної Приватного підприємства "Вімак" №7 від 03.04.2024;

від 20.05.2024 №11073558/40607725 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної Приватного підприємства "Вімак" №8 від 03.04.2024;

від 20.05.2024 №11073563/40607725 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної Приватного підприємства "Вімак" №10 від 03.04.2024;

від 20.05.2024 №11073571/40607725 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної Приватного підприємства "Вімак" №11 від 05.04.2024;

від 20.05.2024 №11073567/40607725 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної Приватного підприємства "Вімак" №12 від 09.04.2024;

від 20.05.2024 №11073573/40607725 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної Приватного підприємства "Вімак" №13 від 12.04.2024;

від 20.05.2024 №11073570/40607725 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної Приватного підприємства "Вімак" №15 від 16.04.2024;

від 20.05.2024 №11073564/40607725 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної Приватного підприємства "Вімак" №17 від 17.04.2024.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні: №2 від 02.04.2024, №6 від 03.04.2024, №7 від 03.04.2024, №8 від 03.04.2024, №10 від 03.04.2024, №11 від 05.04.2024, №12 від 09.04.2024, №13 від 12.04.2024, №15 від 16.04.2024, №17 від 17.04.2024, датою їх подання на реєстрацію.

Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, відповідач - Головне управління ДПС у Чернівецькій області подав апеляційну скаргу, у якій просив скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким у задоволенні позову відмовити.

В обґрунтування апеляційної скарги апелянт послався на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, що, на його думку, призвело до неправильного вирішення спору.

Крім того в апеляційній скарзі зазначено, що дана апеляційна скарга подається від представника Головного управління ДПС у Чернівецькій області та Державної податкової служби України.

Суд розцінює таку апеляційну скаргу як подану одним апелянтом (ГУ ДПС у Чернівецькій області), оскільки ДПС України не виконала процесуальний обов`язок щодо сплати збору, а прохальна частина скарги сформульована виключно в інтересах регіонального управління.

До суду надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому позивач вказує про обгрунтованість рішення суду першої інстанції та просить залишити його без змін.

Апеляційний розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження, у відповідності до вимог п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України.

Перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла таких висновків.

Судом першої інстанції встановлено, що 21.11.2023 між ПП "Вімак" (далі – Постачальник) та ТОВ "Вигідна покупка" (Покупець) укладено Договір поставки №8262924/6907-ТС.

Згідно п. 2.5 вищезгаданого договору поставки з ТОВ "Вигідна покупка", покупець здійснює оплату товару не пізніше ніж протягом 30 календарних днів від дня фактичного отримання Товару.

На виконання вказаного договору в квітні 2024 року ПП "Вімак" постановлено на адресу ТОВ "Вигідна покупка" товар, згідно наступних видаткових накладних, а саме № РН-0000060 від 03.04.2024 на суму 178610,40 грн, у тому числі ПДВ 29768,40 грн, № РН-0000061 від 03.04.2024 на суму 115421,76 грн, в тому числі ПДВ 19236,96 грн, № РН-0000062 від 03.04.2024 на суму 38473,92 грн, в тому числі ПДВ 6412,32 грн, № РН-0000063 від 03.04.2024 на суму 35528,16 грн, в тому числі ПДВ 5921,36 грн, № РН-0000064 від 03.04.2024 на суму 29583,84 грн, в тому числі ПДВ 4930,64 грн, № РН -0000063 від 09.04.2024 на суму 65326,56 грн, в тому числі ПДВ 10887,76 грн, № РН-0000072 від 12.04.2024 на суму 54489,60 грн, в тому числі ПДВ 10897,92 грн, № РН-0000073 від 17.04.2024 на суму 46674,00 грн, в тому числі ПДВ 9334,80 грн.

Позивачем сформовано та направлено до ДПС України для реєстрації у Єдиному реєстрі наступні податкові накладні, а саме:

03.04.2024 податкову накладну №6 на загальну суму коштів, що підлягає сплаті, з урахуванням податку на додану вартість 178610,40 грн, в т.ч. сума податку на додану вартість 29768,40 грн;

03.04.2024 податкову накладну №7 на загальну суму коштів, що підлягає сплаті, з урахуванням податку на додану вартість 115421,76 грн, в т.ч. сума податку на додану вартість 19236,96 грн;

03.04.2024 податкову накладну №8 на загальну суму коштів, що підлягає сплаті, з урахуванням податку на додану вартість 38473,92 грн, в т.ч. сума податку на додану вартість 6412,32 грн;

03.04.2024 податкову накладну №9 на загальну суму коштів, що підлягає сплаті, з урахуванням податку на додану вартість 29583,84 грн, в т.ч. сума податку на додану вартість 4930,64 грн;

03.04.2024 податкову накладну №10 на загальну суму коштів, що підлягає сплаті, з урахуванням податку на додану вартість 35528,16 грн, в т.ч. сума податку на додану вартість 5921,36 грн;

09.04.2024 податкову накладну №12 на загальну суму коштів, що підлягає сплаті, з урахуванням податку на додану вартість 65326,56 грн, в т.ч. сума податку на додану вартість 10887,76 грн;

12.04.2024 податкову накладну №13 на загальну суму коштів, що підлягає сплаті, з урахуванням податку на додану вартість 65387,52 грн, в т.ч. сума податку на додану вартість 10897,92 грн;

17.04.2024 податкову накладну №1 на загальну суму коштів, що підлягає сплаті, з урахуванням податку на додану вартість 56008,80 грн, в т.ч. сума податку на додану вартість 9334,80 грн.

Згідно з матеріалами справи, 18.12.2024 між ПП "Вімак" (Постачальник) та ТОВ "Корвет" (Покупець) укладено Договір поставки №1218/2023. Відповідно до вказаного договору Постачальник зобов`язується поставити та передати у власність Покупця певну товарну продукцію згідно з даним договором та відповідно до замовлення Покупця у кількості та за ціною вказаною у накладних, які підтверджують прийом-передачу товару від Постачальника до Покупця, а Покупець зобов`язується прийняти і оплатити цей товар.

Пунктом 4.1 Договору визначено, що розрахунки за кожну поставлену партію товару проводяться у розмірі повної вартості поставленого товару шляхом безготівкового переказу на поточний рахунок Постачальника. Відтермінування оплати за кожну Партію товару становить 60 календарних днів з моменту відвантаження товару зі складу постачальника (п. 4.2 Договору).

На виконання вказаного договору позивач у квітні 2024 року поставлено ТОВ "Корвет" товари на загальну суму 13129,80 грн, в т.ч. 2188,30 грн ПДВ (видаткова накладна № РН-0000068 від 02.04.2024) та на загальну суму 6228,30 грн, в т.ч. 1038,05 грн ПДВ (видаткова накладна № РН-0000075 від 16.04.2024).

Позивачем сформовано та направлено до ДПС України для реєстрації у Єдиному реєстрі наступні податкові накладні, а саме:

02.04.2024 податкову накладну №2 на загальну суму коштів, що підлягає сплаті, з урахуванням податку на додану вартість 13129,80 грн, в т.ч. сума податку на додану вартість 2188,30 грн;

16.04.2024 податкову накладну №15 на загальну суму коштів, що підлягає сплаті, з урахуванням податку на додану вартість 6228,30 грн, в т.ч. сума податку на додану вартість 1038,05 грн;

17.01.2024 між ПП "Вімак" (Постачальник) та ТОВ "Речі" (Покупець) укладено Договір поставки №8-ком. Відповідно до вказаного договору Постачальник зобов`язується передавати у власність (поставити) товар Покупцю, у визначеній кількості, відповідної якості та за погодженою ціною, а Покупець приймати та оплачувати товар.

05.04.2024 позивачем поставлено ТОВ "Речі" товари згідно Видаткової накладної № РН- 0000066 на загальну суму 132193,32 грн, в тому числі ПДВ - 22032,22 грн.

Матеріалами справи підтверджується, що позивачем сформовано та направлено до ДПС України для реєстрації у Єдиному реєстрі податкову накладну № 11 від 05.04.2024 на загальну суму коштів, що підлягає сплаті, з урахуванням податку на додану вартість 132193,32 грн, в т.ч. сума податку на додану вартість 22032,22 грн.

Проте, квитанціями про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригувань кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України позивачу було зупинено реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Обсяг постачання товару/послуги дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 "Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Було запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З метою реєстрації зазначених вище податкових накладних позивачем через електронний кабінет платника податків було подано до Головного управління ДПС у Чернівецькій області повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено. Зокрема, було надано документи що підтверджують наявність виробничих площ для виготовлення та зберігання товару, господарські договори на закупівлю сировини, постання продукції, дано пояснення щодо діяльності позивача саме як виробника товарів.

В подальшому позивачем отримано повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, котрим запропоновано надати додатково первинні документи щодо придбання товарів, зберігання та транспортування продукції.

Позивачем надано запитувані документи та додатково пояснення, що підприємство є виробником товарів, відповідно, в процесі виготовлення товару здійснюється зміна кодів УКТЗЕД закупленої сировини (про що в контролюючого органу міститься податкова інформація), адже вони стають складовою частиною готового виробу з новим кодом УКТЗЕД (власне тому й надати документи про закупівлю товару неможливо, адже він виготовляється безпосередньо самим платником податку, про що й зазначено у поясненнях).

За результатами розгляду повідомлень про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних / розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області 20.05.2024 було прийнято наступні рішення:

- №11073569/40607725 позивачу було відмолено у реєстрації ПН/РК податкової накладної від 02.04.2024 №2;

- №11073566/40607725 позивачу було відмолено у реєстрації ПН/РК податкової накладної від 03.04.2024 №6;

- №11073569/40607725 позивачу було відмолено у реєстрації ПН/РК податкової накладної від 03.04.2024 №7;

- №11073558/40607725 позивачу було відмолено у реєстрації ПН/РК податкової накладної від 03.04.2024 №8;

- №11073572/40607725 позивачу було відмолено у реєстрації ПН/РК податкової накладної від 03.04.2024 №9;

- №11073563/40607725 позивачу було відмолено у реєстрації ПН/РК податкової накладної від 03.04.2024 №10;

- №11073571/40607725 позивачу було відмолено у реєстрації ПН/РК податкової накладної від 05.04.2024 №11;

- №11073567/40607725 позивачу було відмолено у реєстрації ПН/РК податкової накладної від 09.04.2024 №12;

- №11073570/40607725 позивачу було відмолено у реєстрації ПН/РК податкової накладної від 16.04.2024 №15;

- №11073573/40607725 позивачу було відмолено у реєстрації ПН/РК податкової накладної від 12.04.2024 №13;

- №11073564/40607725 позивачу було відмолено у реєстрації ПН/РК податкової накладної від 17.04.2024 №17.

Підставою для відмови у вказаних рішеннях, вказано ненадання/часткове надання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.

Суд першої інстанції при ухваленні оскаржуваного рішення виходив з обґрунтованості та доведеності позовних вимог, а відтак наявності підстав для задоволення адміністративного позову.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, виходячи з наступного.

Статтею 19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно абзаців "а", "б" пункту 185.1 статті 185 ПК України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України та постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

За приписами пункту 201.7 статті 201 цього ж Кодексу податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Положенням пункту 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до пункту 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, податкова накладна електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог ПК України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Відповідно до пункту 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192, пунктом 201.10 статті 201 та пунктом 97 підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 2001.3 і 2001.9 статті 2001 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації / зупинення реєстрації / відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги, Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Мінфіну від 6 червня 2017 року № 557.

За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція) (п. 13 Порядку № 1246).

Згідно з п.201.16 ст.201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних", затверджено: Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; Порядок роботи комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації; Порядок розгляду скарг на рішення комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації.

Згідно п. 4 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165) у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку №1165 передбачено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Відповідно до п. 6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності / невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

Згідно п. 7 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Таким чином, підставами для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є відповідність: 1) платника податку критеріям ризиковості платника податку; 2) податкової накладної/розрахунку коригування критеріям ризиковості здійснення операції.

Пунктом 10 Порядку №1165 встановлено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Відповідно до п. 11 Порядку №1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (п. 25 Порядку №1165).

Як вбачається із матеріалів, реєстрація податкової накладної від 12.06.2023 №9 зупинена із посиланням виключно на п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, одним із критеріїв ризиковості операції є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Таким чином зазначені норми законодавства передбачають, що підставою для відмови в реєстрації податкової накладної є наявність об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено у такій податковій накладній та/або ймовірність уникнення платником податку на додану вартість виконання свого податкового обов`язку, тобто господарська операція має бути реальною, впливати на активи платника податку та породжувати податкові зобов`язання.

Пунктом 11 Порядку №1165 встановлено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються, зокрема, пропозиції щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Тобто, на час формування квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної позивача, податкове законодавство України містить вимоги до змісту такої квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, які є конкретними та не можуть містити абстрактний характер.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначає Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений Наказом Міністерства фінансів України 12.12.2019 №520 (далі - Порядок №520).

Пунктом 2 вказаного порядку встановлено, що прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу (пункт 3).

Пунктами 4, 5 Порядку №520 встановлено, що у разі зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі.

Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Відповідно до пункту 6 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у п.5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Згідно з пунктами 9,10,11 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію/ відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до п.5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Виходячи з наведених норм колегія суддів зазначає, що контролюючий орган повинен при зупиненні реєстрації податкової накладної не лише запропонувати надати документи, а навести їх конкретний перелік, оскільки в п.5 Порядку №520 наведений приблизний та не вичерпний (може включати) перелік документів необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

В іншому випадку така підстава для прийняття рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі з підстави ненадання платником податку копій документів відповідно до п.5 цього Порядку не може бути застосована.

Разом з тим, з наявних у справі матеріалів вбачається, що при зупиненні реєстрації податкових накладних у квитанціях відсутній конкретний перелік необхідних документів, що має бути наданий платником податків для прийняття рішення про реєстрацію таких податкових накладних.

Крім того, запропонувавши позивачу надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН, контролюючий орган не визначив конкретного переліку документів, які він вважає належними та достатніми для прийняття позитивного рішення.

При вирішенні спору суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені у постанові Верховного Суду від 10.06.2021 у справі №822/1886/18, відповідно до яких у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації ПН платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації ПН.

Суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючого органу щодо легальності відповідної операції, щодо якої складено ПН, направлену для реєстрації в ЄРПН, хоч і визначений у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між ними, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів, наданих на підтвердження інформації, зазначеної в ПН, можливим є прийняття рішення щодо реєстрації ПН в ЄРПН, реєстрація якої була зупинена. За відсутності чіткої вимоги щодо документів, які контролюючий орган вважав необхідними для реєстрації ПН, в квитанції про зупинення реєстрації ПН на позивача не може бути перекладена відповідальність у вигляді відмови в реєстрації ПН (вказана правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 27.07.2022 у справі № 520/15348/20).

Отже, не зазначення у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних чіткого та конкретного переліку документів фактично позбавило позивача можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів для реєстрації спірної податкової накладної.

Разом з цим, матеріали справи не містять жодних належних та допустимих доказів, які давали можливість віднести розглядувані у даній справі господарські операції до п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій платника податку на додану вартість.

Зважаючи на це, судова колегія погоджується із висновком суду першої інстанції, що у відповідача не було законних та обґрунтованих підстав для зупинення реєстрації податкових накладних.

Згідно матеріалів справи, після отримання рішень про зупинення реєстрації податкових накладних від 02.04.2024 №2, від 03.04.2024 №6, №7, №8, №9, №10, від 05.04.2024 №11, від 09.04.2024 №12, від 12.04.2024 №13, від 16.04.2024 №15, від 17.04.2024 №17 в Єдиному реєстрі податкових накладних, де відсутній конкретний перелік необхідних документів, що має бути наданий платником податків для прийняття рішення про реєстрацію таких податкових накладних, позивачем було направлено контролюючому органу пояснення та матеріали на підтвердження вчинення ним господарської операції з контрагентом.

За наслідками розгляду поданих позивачем пояснень та матеріалів на підтвердження вчинення господарської операції відповідачем прийнято оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних від 20.05.2024.

Вирішуючи вказаний спір, суд першої інстанції звернув увагу на постанову від 23.10.2018 у справі №822/1817/18, в якій Верховний Суд зауважив, що чітке визначення фіскальним органом у відповідній квитанції конкретного критерію, прямо впливає на можливість надання в подальшому платником податків документів, достатніх для прийняття рішень про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Отже з огляду на протиправність зупинення реєстрації податкових накладних від 02.04.2024 №2, від 03.04.2024 №6, №7, №8, №9, №10, від 05.04.2024 №11, від 09.04.2024 №12, від 12.04.2024 №13, від 16.04.2024 №15, від 17.04.2024 №17 та відсутність у відповідних квитанціях про зупинення реєстрації вказаних податкових накладних конкретного переліку документів, які необхідно було подати для проведення реєстрації, відмова у реєстрації таких податкових накладних з підстав неподання позивачем необхідних документів не може вважатись законною та обґрунтованою, що свідчить про протиправність спірних рішень від 20.05.2024.

Таким чином надані позивачем документи до пояснень в своїй сукупності є достатніми для реєстрації вказаних податкових накладних та висновку про реальність господарських операції між позивачем та ТОВ "Вигідна покупка", ТОВ "Корвет" та ТОВ "Речі".

Щодо доводів апелянта про ненадання позивачем у повному обсязі первинних документів, а саме договорів, інвентаризаційних описів та оборотно-сальдових відомостей, суд зазначає, що чинне податкове законодавство не вимагає від платника податків надання всього масиву внутрішньогосподарської документації для реєстрації податкової накладної. Такі документи, як зведені оборотно-сальдові відомості чи інвентаризаційні описи, є елементами загального бухгалтерського обліку підприємства, а тому їх відсутність у наданому пакеті не може бути самостійною підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, якщо інші надані документи є достатніми та взаємопов`язаними.

Колегія суддів зазначає, що позивачем контролюючому органу було надано належний та вичерпний пакет первинних документів (видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, платіжні доручення тощо), які у своїй сукупності чітко підтверджують реальність конкретної господарської операції та рух активів. Процедура моніторингу податкових накладних не може тотожно замінювати собою повноцінну податкову перевірку з витребуванням усього обсягу фінансово-господарської документації платника, у зв`язку з чим формальні доводи апелянта підлягають відхиленню.

Відтак суд першої інстанції правильно дійшов висновку про протиправність спірних рішень про відмову у реєстрації податкових накладних позивача в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.04.2024 №2, від 03.04.2024 №6, №7, №8, №9, №10, від 05.04.2024 №11, від 09.04.2024 №12, від 12.04.2024 №13, від 16.04.2024 №15, від 17.04.2024 №17.

Щодо доводів апелянта в частині неправомірності зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати спірні податкові накладні датою їх фактичного подання на реєстрацію, колегія суддів зазначає таке.

Відповідно до приписів пункту 201.10 статті 201 ПК України, якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з дотриманням усіх вимог, чинних на дату їх державної реєстрації, вони реєструються в Єдиному реєстрі податкових накладних датою їх фактичного отримання.

Аналогічна норма закріплена у Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України № 1246, згідно з якою у разі прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, її реєстрація здійснюється днем її первинного надсилання платником податків до контролюючого органу.

Матеріалами справи підтверджується, що ПП «ВІМАК» направило спірні податкові накладні № 2, № 6, № 7, № 8, № 10, № 11, № 12, № 13, № 15, № 17 для реєстрації в ЄРПН у встановлені законодавством строки. Проте їх реєстрація була протиправно зупинена, а згодом Комісією регіонального рівня прийнято неправомірні рішення про відмову у реєстрації.

Оскільки факт належного виконання позивачем свого обов`язку щодо своєчасного направлення документів на реєстрацію встановлено судом, а затримка у реєстрації відбулася виключно внаслідок протиправних дій самого податкового органу, належним та ефективним способом захисту порушеного права платника податків є саме зобов`язання ДПС України зареєструвати відповідні податкові накладні датою їх первинного подання (надсилання). Інший підхід звужував би обсяг процесуальних гарантій позивача та міг би призвести до негативних фінансових наслідків у вигляді штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію ПН не з його вини.

З огляду на це, суд першої інстанції дійшов правомірного висновку про необхідність відновлення порушеного права позивача шляхом зобов`язання зареєструвати податкові накладні датою їх первинного подання на реєстрацію, у зв`язку з чим доводи апеляційної скарги в цій частині є безпідставними та відхиляються колегією суддів.

За таких обставин колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність правових підстав для задоволення позову.

Оскільки доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції ухвалив оскаржуване рішення відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а тому підстави для його скасування або зміни відсутні.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області залишити без задоволення, а рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 10 вересня 2025 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили відповідно до ст. 325 КАС України та оскарженню не підлягає, крім випадків передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий Ватаманюк Р.В.

Судді Боровицький О. А. Курко О. П.