Постанова від 20 квітня 2026 р. у справі №160/26938/25 — Третій апеляційний адміністративний суд

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

21 квітня 2026 року м. Дніпросправа № 160/26938/25

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Дурасової Ю.В. (доповідач),

суддів: Лукманової О.М., Божко Л.А.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м.Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24.11.2025 року (головуючий суддя Боженко Н.В.)

в адміністративній справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «КОРУМ ДРУЖКІВСЬКИЙ МАШИНОБУДІВНИЙ ЗАВОД» до відповідача Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:

Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю «КОРУМ ДРУЖКІВСЬКИЙ МАШИНОБУДІВНИЙ ЗАВОД» звернувся 19 вересня 2025 року до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до відповідача Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, просив суд:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 05.09.2025 №0500240411 відповідача в частині суми штрафу з ПДВ в розмірі 105 755 гривень 58 копійок.

Позов обґрунтовано посиланнями на протиправність податкового повідомлення-рішення відповідача, яке є предметом оскарження. Позивач зазначає, що відповідач не врахував дату отримання позивачем розрахунків коригування від постачальника, які є відмінною від дати складання таких розрахунків. Окрім цього відповідач порушив право позивача на подання заперечень на акт перевірки, не врахувавши їх, а також допустив низку інших порушень законодавства.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24.11.2025 року позов – задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 05.09.2025 року №0500240411 на суму 105755,58 гривень.

Стягнуто з Головного управління ДПС у Дніпропетровській області за рахунок бюджетних асигнувань на користь позивача судові витрати з оплати судового збору у розмірі 2422,40 гривень

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове про відмову у задоволенні позову. Вказує, що вихід за межі предмету перевірки за обставин даної справи відсутній. Також стверджує, що позивачем сформовано та підписано представником заперечення 10.06.2025 року №б/н та надіслано до ГУ ДПС 11.06.2025 року (вх. №70676/6 від 11.06.2025 року), що підтверджується відповідним штрих-кодом про реєстрацію вхідного документу. Податковим кодексом України не передбачено механізму фіксації дати отримання покупцем такого РК. Тому, з метою недопущення невідповідностей при складанні податкової звітності та уникнення неточностей при обрахунку в СЕА ПДВ суми перевищення податкових зобов`язань, зазначених платником у поданих податкових деклараціях з урахуванням поданих уточнюючих розрахунків до них, на сумою податку, що міститься в складених таким платником ПН/РК, зареєстрованих в ЄРПН (SПеревищ), доцільно реєстрацію РК на зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг до податкових накладних здійснювати з урахуванням термінів, визначених пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України та пункту 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України. Враховуючи те, що Податковим кодексом України не передбачено механізму фіксації дати отримання покупцем РК, Акт перевірки було складено з використанням даних підсистеми «Несвоєчасна реєстрація ПН/РК» АС «Податковий аудит» ІКС «Податковий блок» з урахування норм пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, пункту 89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України та підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України.

Ухвалами Третього апеляційного адміністративного суду від 02.02.2026 року відкрито апеляційне провадження у справи та призначено її до розгляду в порядку письмового провадження.

Ухвалою Третього апеляційного адміністративного суду від 02.04.2026 року продовжено строк розгляду апеляційної скарги на п`ятнадцять днів.

У період з 06.04.2026 до 10.04.2026 суддя Дурасова Ю.В. брала участь у онлайн-підготовці суддів апеляційних адміністративних судів згідно Календарного плану підготовки суддів для підтримання кваліфікації на 2026 рік.

У період з 14.04.2026 до 15.04.2026 суддя Дурасова Ю.В. перебувала у відрядженні.

Позивачем надано відзив на апеляційну скаргу, просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін. Посилається на обставини, що зазначені в позові.

Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає про наступне.

Судом першої інстанції встановлено, що 22 травня 2025 року відповідачем складено Акт про результати камеральної перевірки щодо дотримання порядку реєстрації ПН та РК до таких ПН з ПДВ в ЄРПН позивачем №29115/04-36-04-11/37295825. Згідно Акту перевірки констатовано порушення термінів реєстрації 47 розрахунків коригування.

На Акт перевірки позивачем складено заперечення від 10.06.2025 року.

Листом відповідача від 17.06.2025 року №56932/6/04-36-04-11-19 відповідач залишив заперечення без розгляду як такі, що направлені з порушенням строку для їх подання (11.06.2025 року).

13 червня 2025 року відповідач на підставі Акту перевірки прийняв ППР №0332050411 на суму 114091,00 грн. за порушення граничних строків реєстрації ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних визначених ст.201 та пунктом 89 п.2 розділу ХХ Податкового кодексу України та згідно з п.120-1.1 ст. 120-1 та пунктом 90 п.2 розділу ХХ Податкового кодексу України за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних.

Позивач оскаржив ППР в адміністративному порядку.

Рішенням ДПС від 25.08.2025 року №24851/6/99-00-06-03-01-06 від ППР №0332050411 скасовано на суму 17,56 грн.

В зв`язку з цим відповідач листом від 05.09.2025 року №78339/6/04-36-04-11-19 направив позивачу нове ППР – від 05.09.2025 року №0500240411 (далі – ППР), за порушення граничних строків реєстрації ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних визначених ст.201 та пунктом 89 п.2 розділу ХХ Податкового кодексу України та згідно з п.120-1.1 ст. 120-1 та пунктом 90 п.2 розділу ХХ Податкового кодексу України за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних у сумі 114073,44 гривень.

Згідно розрахунку ППР воно прийняте щодо 45 розрахунків коригування.

Позивач вважає протиправним ППР в частині суми штрафу з ПДВ в розмірі 105 755,58 грн.

Суд першої інстанції позов задовольнив.

Досліджуючи правильність прийняття судом першої інстанції рішення, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне дослідити ряд норм законодавства, що регулюють дані правовідносини та обставини справи.

Стаття 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Отже, суб`єкти владних повноважень (до яких відноситься відповідач) мають діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Таким чином межі дій відповідача чітко визначені Конституцією та законами України.

Згідно з пп. 14.1.157, 14.1.162 п. 14.1. ст. 14 Податкового кодексу України податкове повідомлення-рішення - письмове повідомлення контролюючого органу (рішення) про обов`язок платника податків сплатити суму грошового зобов`язання, визначену контролюючим органом у випадках, передбачених цим Кодексом та іншими законодавчими актами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, або внести відповідні зміни до податкової звітності.

Відповідно до пп. 16.1.2, 16.1.3 п. 16.1 ст. 16 Податкового кодексу України, платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів, подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.

Підпунктом 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 Податкового кодексу України визначено, що контролюючі органи, визначені пп. 41.1.1 п. 41.1 ст. 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Пунктом 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України встановлено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

За приписами пп. 75.1.1 п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО, даних Єдиного реєстру ліцензіатів та місць обігу пального та Єдиного реєстру ліцензіатів з виробництва та обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини та рідин, що використовуються в електронних сигаретах.

Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних.

Згідно із п. 76.1 ст. 76 Податкового кодексу України, камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова.

Відповідно до п. 192.1 ст. 192 Податкового кодексу України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Розрахунок коригування до податкової накладної не може бути зареєстрований в Єдиному реєстрі податкових накладних пізніше 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої складений такий розрахунок коригування.

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:

постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;

отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.

Згідно п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Відповідно до п. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого ст. 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість;

податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до п. 198.5 ст. 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених пп. "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до ст. 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної;

податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого п. 201.4 ст. 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог ст. 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Відповідно до п. 89 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24.02.2022 № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24.02.2022 № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:

- для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

Згідно п. 90 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24.02.2022 № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24.02.2022 № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:

- 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

- 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

- 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

- 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Застосовуючи вищевикладені нормативні положення до обставин цієї справи суд зазначає наступне.

Аналіз наведених норм дає підстави для висновку про наявність у позивача права на внесення змін до податкової накладної, що була зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних, у зв`язку із зміною кількісних та вартісних показників, внесених до такої податкової накладної.

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду від 12.07.2023 року №380/5393/22.

Системний аналіз зазначених норм права дає підстави для висновку, що основним призначенням розрахунку коригування до податкової накладної є уточнення показників останньої. У подальшому такі зміни впливають на показники податкової звітності шляхом збільшення/зменшення податкових зобов`язань/податкового кредиту.

Це здебільшого стосується випадку, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг.

Водночас ПК України також встановлює обов`язок платника податку скласти і зареєструвати розрахунок коригування до податкової накладної задля виправлення помилок, допущених при її складенні, у тому числі у випадках, не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду від 05.10.2023 року №200/12088/20-а.

Визначальним в цій справі є застосування абзацу 18 п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, який і встановлює граничний строк, за порушення якого позивача притягнуто до відповідальності.

Тотожне за змістом правило поведінки також міститься в абз. 4 п. 89 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України з відмінністю щодо збільшення відповідного строку до календарних 18 днів.

Зміст цього нормативного правила свідчить, що відповідний строк обчислюється «з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем)».

Отже, необхідним є встановлення дати отримання позивачем вказаних розрахунків коригування від постачальників, оскільки 15-ти денний строк для реєстрації розрахунків коригування починає свій перебіг з дня отримання покупцем (позивачем) таких розрахунків коригування від постачальників продавців.

Аналогічне правозастосування міститься у постанові Третього апеляційного адміністративного суду від 04.07.2024 року у справі №160/1265/24.

Тотожне правозастосування здійснене Третім апеляційним адміністративним судом у постанові від 27.11.2024 року у справі №160/14029/24.

В даній юридичній ситуації цей же висновок щодо належного правозастосування є релевантним, оскільки єдиною відмінністю є кількість днів на реєстрацію розрахунку коригування, в той час як початок перебігу строку (отримання такого розрахунку від контрагента) є незмінним незалежно від норми права, яка поширюється на спірні правовідносини.

Вказане має значення для випадків застосовності до спірних правовідносин як приписів п. 120.1. ст. 120-1 Податкового кодексу України (15-денний строк), так і положень п. 89, 90 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України (18-денний строк).

Відповідач, попри вищевказане, фактично в спірних правовідносинах діяв іншим чином, що втілено в надані відповідачем у відзиві пояснення:

«Податковим кодексом України не передбачено механізму фіксації дати отримання покупцем РК, Акт перевірки було складено з використанням даних підсистеми «Несвоєчасна реєстрація ПН/РК» АС «Податковий аудит» ІКС «Податковий блок».

При цьому, позивач діє згідно правил поведінки, встановлених податковим кодексом України, передусім – абз. 18 п. 201.10 ст. 201, абз. 4 п. 89 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України.

Той факт, що у відповідача як органу виконавчої влади наявні проблеми з встановленням необхідних обставин для здійснення власних повноважень в спірних правовідносинах, в будь-якому випадку не може зумовлювати настання негативних наслідків для позивача, який не є відповідальним ані за зміст діючого нормативно-правового регулювання, ані за обставини забезпечення діяльності контролюючих органів в спірних правовідносинах.

Іншими словами, відсутні підстави вважати дії позивача порушенням, оскільки вони навпаки прямо відповідають передбаченим законодавством нормативним положенням.

Отже, відповідач не мав правових підстав обчислювати строки реєстрації спірних розрахунків коригування жодним іншим чином, окрім як відносно «дня отримання покупцем (позивачем) відповідних розрахунків коригування від постачальників продавців». Неможливість або складність встановлення відповідних обставин за жодних обставин не може мати негативних наслідків для позивача як платника податків, оскільки він не є відповідальною особою за обставини здійснення відповідачем його повноважень.

Сторони навели низку доводів щодо того чи належним чином позивач підтвердив дати отримання розрахунків коригування (надано роздруківки з програмv M.E.doc).

З цього приводу слід зазначити, що за змістом правозастосування, здійсненого Касаційним адміністративним судом у складі Верховного Суду у постанові від 24.11.2021 року у справі №200/12604/19-а відомості комп`ютерної програми «М.Е.Dос» є належними та допустимими доказами на підтвердження факту направлення на реєстрацію податкових накладних.

Суд першої інстанції не вважає доведеною (з чим колегія суддів апеляційної інстанції погоджується) можливість маніпуляції з відомостями комп`ютерної програми «М.Е.Dос», оскільки в правовідносинах діє презумпція добросовісності її учасників, підстав вважати можливим вчинення позивачем зловживань немає, в т.ч. не надано відповідних доказів відповідачем.

Окрім цього, маючи можливість такої маніпуляції, логічним є її вчинення щодо більш раннього часу добу та дня, що додатково вказує на відсутність зловживань зі сторони позивача.

Крім того, відповідач сам визнав, що навіть не встановлював в ході перевірки дати отримання розрахунків коригування позивачем від його контрагентів.

В свою чергу суд не є податковим органом вищого рівня і в ході судового розгляду здійснює правосуддя, а не додаткову перевірку діяльності позивача.

Як наслідок, якщо контролюючий орган в ході реалізації власних повноважень (проведення перевірок) не з`ясував обставину, яка впливає на можливість прийняття певного рішення, то ця обставина свідчить виключно про протиправність такого рішення як необґрунтованого, що є порушенням в т.ч. ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано (п. 2); обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії) (п. 3); добросовісно (п. 5); розсудливо (п. 6); пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія) (п. 8).

Зазначені критерії хоч і адресовані суду, одночасно є й вимогами для суб`єкта владних повноважень, який приймає відповідне рішення та вчиняє дії.

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Великої Палати Верховного Суду від 09.11.2023 року у справі № 9901/459/21.

З цих підстав суд першої інстанції обґрунтовано прийняв доводи позивача в частині неналежного обчислення відповідачем періоду прострочення реєстрації розрахунків коригування.

На думку колегії суддів апеляційної інстанції суд першої інстанції на підставі наданих роздруківок з комп`ютерної програми «М.Е.Dос» дійшов обґрунтованого висновку про відсутність прострочення, оскільки всі розрахунки коригування зареєстровані в межах встановленого строку (15 або 18 календарних днів з дати отримання розрахунків коригування позивачем від контрагентів в комп`ютерній програмі «М.Е.Dос»).

Окрім цього, матеріалами справи підтверджується, що відповідач в ході перевірки взагалі не встановлював обставин, які підлягали встановленню, в зв`язку з чим ППР є протиправним.

Отже, вищевказане є окремою та самодостатньою підставою для скасування ППР, яке є предметом оскарження, у відповідній частині нарахувань.

Щодо меж камеральної перевірки, слід зазначити наступне.

Відповідні доводи позивача в цілому повторюють питання, яке було предметом правової оцінки Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 11.09.2024 року у справі №1.380.2019.001890.

Серед іншого, Верховний Суд вказав:

«Щодо доводів скаржника про те, що терміни реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних не є даними податкової звітності, які досліджуються під час проведення камеральної перевірки, колегія суддів вказує, що з 01.01.2017 предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних».

Відповідний аргумент касаційної скарги був відхилений, а у її задоволенні в цілому відмовлено».

Позивач фактично вказував, що відповідач мав встановлювати дати отримання позивачем від контрагентів відповідних розрахунків коригування, що є можливим в межах документальної перевірки.

Водночас, відповідач самостійно обирає вид перевірки та коло питань, які йому необхідно встановити, в свою чергу суд має справу вже з результатом правозастосування відповідача.

Як наслідок, під час розгляду судом попереднього аргументу позивача відповідні обставини вже враховані.

Проте, неповнота камеральної перевірки не свідчить про вихід за межі її предмету, адже відповідач навпаки не досліджував згаданих обставин.

Отже, відсутній вихід за межі камеральної перевірки, тому цей аргумент позивача спростовано.

Щодо комп`ютерної програми «М.Е.Dос» колегія суддів апеляційної інстанції зазначає наступне.

Позивач окремо навів низку доводів щодо можливої альтернативи при обміні платниками податків податковими документами (використання комп`ютерної програми «М.Е.Dос» або альтернативного державного сервісу).

Слід зазначити, що положення Податкового кодексу України та інших нормативно-правових актів не визначають вичерпного переліку обміну відповідними документами між контрагентами.

Як наслідок, хоча використання позивачем відповідного сервісу і могло б унеможливити виникнення спірної ситуації, відсутні підстави для висновку, що позивачем порушено будь-яке нормативне положення.

Є прийнятними посилання позивача на те, що посилання відповідача на листи ДПС, зокрема на лист від 11.06.2024 №17056/7/99-00-04-02-01-07, яким надано роз`яснення щодо функціонування на сервері ДПС сервісу для обміну електронними документами (РК, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику) між контрагентами SWinED, АРІ якого знаходиться за посиланням :http://obmen.tax.gov.ua, є безпідставним, оскільки подібні роз`яснення мають інформаційний характер та не є нормативно-правовим актом.

Не впровадження на законодавчому рівні процедури фіксації дати отримання покупцем розрахунків коригування, не може мати наслідком відповідальність платника податків, презумпція правомірності рішень якого прямо визначена Податковим кодексом України.

Отже, цей аргумент позивача хоча й не впливає напряму на правомірність спірного ППР, однак в цілому свідчить про правомірність поведінки відповідача.

Щодо порушення права позивача на подання заперечень на акт перевірки.

Згідно п. 86.7. ст. 86 Податкового кодексу України у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки).

Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.

Згідно рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення №0690913026540 позивач отримав Акт перевірки 27.05.2025 року.

Отже, строк на подання заперечень розпочав свій перебіг 28.05.2025 року та спливав 10.06.2025 року.

Колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що заперечення позивача датовані 10.06.2025 року, однак зареєстровані відповідачем 11.06.2025 року.

Позивач надав докази направлення заперечень (файл «Дод.04 заперечення (направлення)» – вони направленні електронною поштою 10.06.2025 року о 19:27 год.

Згідно п. 2 Правил внутрішнього трудового розпорядку Головного управління ДПС у Дніпропетровській області в ГУ ДПС встановлено п`ятиденний робочий тиждень із тривалістю роботи по днях:

понеділок, вівторок, середа, четвер - по 8 годин 15 хвилин, п`ятниця - 7 годин;

вихідні дні субота і неділя.

Режим роботи ГУ ДПС встановлено з урахуванням загальноприйнятого режиму роботи підприємств, установ і організацій у певній місцевості, а також специфіки та особливостей роботи в ГУ ДПС.

Пункт 86.7. ст. 86 Податкового кодексу України чітко визначає можливість направлення заперечень протягом 10 робочих днів.

Отже, це право припиняється з завершенням останнього робочого дня цього строку.

В свою чергу позивач направив заперечення в неробочий час, після закінчення останнього робочого дня.

Як наслідок, заперечення обґрунтовано зареєстровані 11.06.2025 року та правомірно не взяті до уваги відповідачем.

Отже, судом першої інстанції відхилено три з чотирьох доводів позовної заяви, однак визнаний судом обґрунтованим аргумент позивача є самостійною та достатньою підставою для висновку про протиправність спірного ППР у відповідній частині нарахувань.

За вказаних обставин, позовні вимоги підлягають задоволенню.

Таким чином, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позову.

Вищезазначене є мотивом для відхилення судом апеляційної інстанції аргументів, викладених в апеляційній скарзі, оскільки аргументи відповідача спростовуються доводами, викладеними позивачем та нормами законодавства, що регулює дані правовідносини.

Доводи апеляційної скарги не спростовують правового обґрунтування, покладене в основу рішення суду першої інстанції, тому не можуть бути підставою для його скасування.

Керуючись 241-245, 250, 311, 316, 321, 322, 327, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області – залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24.11.2025 року – залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття 21.04.2026 та в силу ст. 328 КАС України постанова може бути оскаржена до Верховного Суду протягом 30 днів згідно ст. 329 КАС України з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Учасник справи, якому повне судове рішення не було вручено у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на касаційне оскарження, якщо касаційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому такого судового рішення.

Головуючий - суддя Ю. В. Дурасова

суддя О.М. Лукманова

суддя Л.А. Божко