Постанова від 17 травня 2026 р. у справі №320/10970/23 — Касаційний адміністративний суд Верховного Суду

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 травня 2026 року

м. Київ

справа №320/10970/23

адміністративне провадження № К/990/28396/24

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Яковенка М.М.,

суддів - Васильєвої І. А, Шишова О.О.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні в касаційній інстанції адміністративну справу № 320/10970/23

за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Дестрандсол» до Головного управління ДПС у місті Києві, як відокремленого підрозділу ДПС про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

за касаційною скаргою Головного управління ДПС у місті Києві, як відокремленого підрозділу ДПС на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду (колегія у складі: Є. В. Чаку, Н. М. Єгорова, А. Ю. Коротких) від 22 травня 2024 року,

УСТАНОВИВ:

І. РУХ СПРАВИ

1. Товариство з обмеженою відповідальністю «Будстандарт ЛТД» (в подальшому змінено назву на ТОВ «Дестрандсол») звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у місті Києві, як відокремленого підрозділу ДПС, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 22 грудня 2022 року

№ 0038915/0706, яким позивачу збільшено податкових зобов`язань на суму 7 181 785, 00 грн. та застосовано штраф у розмірі 1 795 446, 00 грн;

та № 0038916/0706, яким визначено суму завищення від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до податкового кредиту, у розмірі 2 275 349, 00 грн.

2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що контролюючим органом під час проведення перевірки було порушено встановлений Податковим кодексом України (далі - ПК України) порядок витребування документів, зокрема не направлено належного письмового запиту із визначенням конкретного переліку документів та підстав їх витребування, а також не дотримано передбачених законом строків такого витребування.

За таких обставин висновок відповідача про ненадання позивачем документів є безпідставним, оскільки відсутні докази належного витребування таких документів та вчинення Позивачем дій, спрямованих на ухилення від їх надання чи створення перешкод у проведенні перевірки.

Крім того, акт про ненадання документів складено формально, без зазначення конкретного переліку ненаданих документів та без фіксації обставин, які б свідчили про відмову позивача від їх надання, що виключає можливість покладення його в основу висновків акта перевірки.

Також позивач посилається на те, що висновки акту перевірки, на підставі яких прийнято оскаржувані рішення, не відповідають дійсним обставинам справи та нормам чинного законодавства і тому позивач вважає спірні рішення протиправними та такими, що підлягають скасуванню.

3. Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 17 листопада 2023 року у задоволені позову відмовлено у повному обсязі.

4. Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 22 травня 2024 року рішення Київського окружного адміністративного суду від 17 листопада 2023 року скасовано та ухвалено нову постанову, якою адміністративний позов ТОВ «Дестрандсол» до Головного управління ДПС у місті Києві, як відокремленого підрозділу ДПС про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задоволено у повному обсязі.

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 22 грудня 2022 року № 0038915/0706 та № 0038916/0706.

Стягнуто з Головного управління ДПС у місті Києві, як відокремленого підрозділу ДПС за рахунок бюджетних асигнувань на користь ТОВ «Дестрандсол» сплачений судовий збір за подання адміністративного позову та апеляційної скарги у розмірі 67100 гривень.

5. Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, відповідач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 22 травня 2024 року та залишити в силі рішення Київського окружного адміністративного суду від 17 листопада 2023 року у справі № 320/10970/23.

6. Ухвалою Верховного Суду від 08 серпня 2024 року клопотання Головного управління ДПС у м. Києві, як відокремленого підрозділу ДПС про поновлення строку на касаційне оскарження - задоволено. Поновлено Головному управлінню ДПС у м. Києві, як відокремленого підрозділу ДПС строк на касаційне оскарження постанови Шостого апеляційного адміністративного суду від 22 травня 2024 року у справі № 320/10970/23. Відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою та встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.

7. Позивач скористався своїм процесуальним правом та подав до суду касаційної інстанції відзив на касаційну скаргу, в якому просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції - без змін, оскільки вважає доводи такої скарги безпідставними, а оскаржуване рішення - таким, що ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права.

8. 30 вересня 2024 року на адресу Верховного Суду надійшли додаткові пояснення від Головного управління ДПС у м. Києві, як відокремленого підрозділу ДПС.

9. 04 жовтня 2024 року до Верховного Суду надійшли письмові пояснення ТОВ «ДЕСТАНДСОЛ».

10. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у попередньому судовому засіданні.

11. 15 травня 2026 року Розпорядженням заступника керівника апарату Верховного Суду - керівника секретаріату Касаційного адміністративного суду № 541 призначено повторний автоматизований розподіл справи, у зв`язку з ухваленням зборами суддів Верховного Суду в Касаційному адміністративному суді рішення від 20 лютого 2026 року № 11 "Про визначення Персонального складу судових палат Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду" та введенням до складу судової палати з розгляду справ щодо виборчого процесу та референдуму, а також захисту політичних прав громадян судді Дашутіна І. В., який перебуває у складі колегії суддів, що унеможливлює його участь у розгляді справи.

12. Згідно протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 15 травня 2026 року, визначено склад колегії суддів: Яковенко М. М. - головуючий суддя, Васильєва І. А., Шишов О. О.

IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ

13. Судами попередніх інстанцій встановлено та підтверджено матеріалами справи, що 20 січня 2021 року ГУ ДПС у м. Києві видано наказ № 577-п «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Будстандарт ЛТД» (код 41945421)». (стор. 157 том 1).

Тривалість проведення перевірки, відповідно до вищезазначеного наказу, становила - 10 робочих днів, починаючи з 20 січня 2021 року.

Предметом документальної позапланової виїзної перевірки визначено перевірку законності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість за листопад 2020 року, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах за вересень, жовтень 2020 року.

14. Цього ж дня посадовими особами відповідача здійснено виїзд на податкову адресу позивача та встановлено, що посадові особи або законні (уповноважені) представники позивача відсутні за податковою адресою суб`єкта господарювання - м. Київ, вул. Академіка Вільямса, буд. 6-Д, кв. 43, про що складено Акт № 132/Ж6/26-15-07-06-02-22 від 20 січня 2021 року неможливості проведення перевірки ТОВ «Будстандарт ЛТД» у терміни, зазначені у наказі та направленнях.

15. Також 20 січня 2021 року контролюючим органом видано наказ № 610-п «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Будстандарт ЛТД», яким визначено проведення перевірки з питань законності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість за листопад 2020 року, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах за вересень, жовтень 2020 року. (стор. 158 том 1).

Тривалість проведення перевірки визначено - 5 робочих днів, у період з 29 січня 2021 року по 04 лютого 2021 року.

16. Контролюючим органом складено та направлено на адресу позивача повідомлення від 20 січня 2021 року № 14/26-15-07-06-02-15, в якому повідомлено про проведення на підставі пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78, статті 79 ПК України та наказу № від 20 січня 2021 року № 610-п за адресою: 03151, м. Київ, вул. Смілянська, 6, кім.621 з 29 січня 2021 року документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Будстандарт ЛТД» з питань законності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість за листопад 2020 року, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах за вересень, жовтень 2020 року,

17. Вказане повідомлення разом з копією наказу було вручено представнику позивача 27 січня 2021 року, що підтверджується наявним у матеріалах справи рекомендованим повідомлення про вручення поштового відправлення.

18. 03 лютого 2021 року відповідачем виготовлено запит про надання документів та пояснень № 1, який направлено позивачу засобами поштового зв`язку та отримано останнім 05 лютого 2021 року, що підтверджується копією рекомендованого повідомлення про вручення.

18.1 У запиті детально прописано перелік документів, які необхідно надати до контролюючого органу, зокрема: зокрема: договори, відповідно до яких здійснювалось постачання товарів (робіт, послуг), накладні, акти виконаних робіт (наданих послуг), вантажно-митні декларації; рахунки-фактури; платіжні доручення, що підтверджують оплату; письмові пояснення та первинні документи щодо формування від`ємного значення ПДВ; оборотно-сальдові відомості за відповідними субрахунками та рахунками (зокрема 10, 11, 12, 20, 22, 28, 311, 361, 362, 631, 632, 377, 685, 64 тощо); журнали-ордери та відомості по рахунках; картки рахунків; перелік об`єктів нерухомого майна та земельних ділянок; результати інвентаризацій; облікову політику; штатний розклад; копії наказів про призначення та звільнення директора і головного бухгалтера; сертифікати відповідності, технічну документацію на товари; а також інші документи, що стосуються фінансово-господарської діяльності Товариства.

Окрім цього, запитом передбачено надання письмових пояснень та відповідей на перелік питань, поставлених директору Товариства, зокрема щодо дати початку виконання ним посадових обов`язків, освіти та спеціалізації, функціональних обов`язків і попереднього досвіду роботи; організації ведення бухгалтерського обліку на підприємстві, порядку створення, обігу та відображення первинних документів у регістрах бухгалтерського обліку, наявності доступу до внесення змін до таких регістрів та підстав його надання; порядку виправлення помилок у бухгалтерському обліку та їх впливу на фінансову звітність; а також щодо господарської діяльності Товариства, зокрема порядку відбору та перевірки контрагентів, ініціювання та укладення договорів, взаємодії з постачальниками і підрядниками, наявності матеріально-технічної бази, складських приміщень, відповідальних осіб за збереження товарів, якості та кількості поставок, використання програмного забезпечення для ведення обліку, організації документообігу, а також інших аспектів здійснення фінансово-господарської діяльності підприємства.

А також вказано строк до якого необхідно надати відповідні пояснення, відповіді та документи, а саме - 04 лютого 2021 року до 17:00 год.

19. 04 лютого 2021 року ГУ ДПС у м. Києві складено Акт про ненадання документів до перевірки посадовими особами ТОВ «Будстандарт ЛТД» № 396/Ж6/26-15-07-06-02-22 в якому зазначено, що станом на 04 лютого 2021 року позивачем не надано у повному обсязі документи до перевірки.

20. 11 лютого 2021 контролюючим органом складено Акт № 11463/Ж5/26-15-07-06-02/41945421 «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Будстандарт ЛТД» з питань законності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість за листопад 2020 року, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах за вересень, жовтень 2020 року», яким встановлено порушення Товариством:

- пункту 44.1 статті 44, пункту 185.1 статті 185, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 200.1 статті 200, пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (далі ПК України), оскільки товариством нібито завищено від`ємне значення з ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового періоду) на суму 2 275 349, 00 грн;

- пункту 44.1 статті 44, пункту 185.1 статті 185, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 200.1 статті 200, пункту 201.1 статті 201 ПК України, оскільки товариством нібито занижено податкове зобов`язання з ПДВ до сплати на суму 7 181 785, 00 грн;

- пунктів 44.1, 44.6 статті 44, пунктів 85.2, 85.4 статті 85 ПК України, що виразилось у ненаданні посадовим особам контролюючого органу документів під час перевірки.

21. ТОВ «Будстандарт ЛТД» було подано заперечення та документи, що підтверджують обґрунтованість заперечень.

22. За результатами отримання зазначених заперечень, відповідачем вирішено призначити документальну позапланову виїзну перевірку, про що видано наказ № 1741-п від 03 березня 2021 року, строк проведення перевірки визначений у наказі становив 10 робочих днів після завершення мораторію на проведення документальних перевірок.

23. На підставі підпункту 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 ПК України, у зв`язку зі змінами у підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 ХХ «Перехідні положення» Кодексу, унесеними Законом України від 03 листопада 2022 року № 2719-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законів України щодо приватизації державного і комунального майна, яке перебуває у податковій заставі, та забезпечення адміністрування погашення податкового боргу» та незгодою ТОВ «БУДСТАНДАРТ» (код ЄДРПОУ 41945421) з висновками акта перевірки від 11 лютого 2021 року № 11463/Ж5/26-15-07-06-02/41945421 з питань законності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн за листопад 2020 року та поданням заперечення від 22 лютого 2021 року № б/н разом з додатковими документами 13 грудня 2022 року відповідачем видано наказ № 5640-а «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Будстандарт ЛТД» (код ЄДРПОУ 41945421)», призначено документальну позапланову виїзну перевірку з 14 грудня 2022 року тривалістю 5 робочих днів, а наказ № 1741-п «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «БУДСТАНДАРТ ЛТД» (код 41945421)» від 03 березня 2021 року - скасовано.

24. 14 грудня 2022 року уповноваженими на проведення перевірки посадовими особами відповідача складено Акт неможливості проведення перевірки ТОВ «Будстандарт ЛТД» у терміни зазначені у наказі та направлення, оскільки, як зазначається у даному акті, посадові особи позивача відсутні за податковою адресою.

25. 15 грудня 2022 року відповідачем виготовлено лист про розгляд заперечення позивача від 22 лютого 2021 року № б/н на акт перевірки від 11 лютого 2021 року № 11463/Ж5/26-15-07-06-02/41945421 зі змісту якого вбачається про залишення висновків Акта перевірки без змін, а заперечення без задоволення.

26. На підставі Акту перевірки від 11 лютого 2021 року № 11463/Ж5/26-15-07-06-02/41945421 контролюючим органом було прийнято податкові повідомлення-рішення від 22 грудня 2022 року:

№ 0038915/0706, яким позивачу збільшено податкових зобов`язань на суму 7 181 785, 00 грн. та застосовано штраф у розмірі 1 795 446, 00 грн;

№ 0038916/0706, яким визначено суму завищення від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до податкового кредиту, у розмірі 2 275 349, 00 грн.

27. Не погоджуючись із діями відповідача щодо проведення перевірки та прийнятими за її наслідками податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду із цим позовом.

IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

28. Відмовляючи у задоволені позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що контролюючим органом доведено правомірність прийнятих податкових повідомлень-рішень, оскільки позивачем не підтверджено реальність господарських операцій із контрагентами належними та допустимими доказами.

Суд дійшов висновку, що надані позивачем первинні документи (акти, накладні, ТТН, рахунки тощо) складені з істотними порушеннями вимог законодавства, зокрема не містять відомостей, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції від імені її учасника (прізвище, ім`я, по батькові такої особи, займана посада). Крім того, в частині з вказаних документів, де передбачено реквізити довіреностей, якими особу уповноважено на здійснення підпису відповідних документів, такі відомості залишились невказаними. Тобто, відповідні документи заповнені навіть не за формою, яка ними передбачена.

Зазначені обставини, на думку суду, є значним, а не суто технічним порушенням вимог Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, оскільки це не дає суду можливість встановити осіб, які підписували відповідні документи, а отже і достовірність останніх та їх належність в якості засобів доказування при розгляді даної судової справи.

Таким чином, на думку суду, надані позивачем документи з зазначеними вище недоліками, суд не вважає первинними документами в розумінні положень Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку. Отже реальний характер господарських операцій при виконанні вказаних вище договорів, укладеного позивачем з його контрагентами, не підтверджується первинними документами податкового обліку, які характерні для такого роду господарських взаємовідносин та обов`язковість ведення яких передбачена нормами законодавства України.

Сукупність наведених обставин не дає суду змогу встановити реальний характер господарських зобов`язань, що за словами позивача мали місце між ним та його контрагентами, обставин їх дійсного виконання.

Крім того, суд врахував сукупність обставин щодо контрагентів позивача, зокрема наявність кримінальних проваджень та ознак фіктивності окремих із них, що додатково підтверджує висновки контролюючого органу про нереальність спірних операцій.

За таких обставин суд дійшов висновку про обґрунтованість висновків акта перевірки та, як наслідок, правомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

29. Скасовуючи рішення суду першої інстанції та ухвалюючи нове про задоволення позову, суд апеляційної інстанції виходив із того, що контролюючим органом допущено істотні порушення порядку призначення та проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, які позбавили платника податків можливості реалізувати право на подання пояснень і документів, що вплинуло на висновки перевірки.

Суд апеляційної інстанції встановив, що запит про надання документів був направлений позивачу напередодні завершення перевірки та фактично отриманий вже після спливу встановленого строку для надання відповіді, у зв`язку з чим позивач був об`єктивно позбавлений можливості надати документи, а висновки про їх ненадання є безпідставними.

Крім того, контролюючим органом не дотримано вимог щодо строків направлення запиту та порядку повідомлення платника податків про проведення перевірки, що свідчить про порушення вимог Податкового кодексу України.

З огляду на це, апеляційний суд дійшов висновку, що перевірка проведена з порушенням встановленої процедури, а акт перевірки є доказом, отриманим з порушенням закону, який не може бути покладений в основу податкових повідомлень-рішень.

Відтак, оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню незалежно від оцінки суті встановлених порушень.

IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ

30. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками суду апеляційної інстанції про задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судом неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, оскільки ним не в повній мірі з`ясовані обставини справи, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення.

31. З огляду на зміст касаційної скарги, підставами касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами норм матеріального права у випадках, передбачених пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України, - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.

32. Обґрунтовуючи пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України як підставу касаційного оскарження, відповідач звертає увагу на те, що судом апеляційної інстанцій неправильно застосовано норми матеріального права, а саме пункти 44.1, 44.6 статті 44, пункти 198.1, 198.2, 198.3, 198.5, 198.6 статті 198 ПК України, без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах викладених у постановах Верховного Суду від 20 березня 2020 року у справі № 2а-9423/12/2670, від 05 травня 2020 року справа № 826/678/16, від 31 січня 2024 року у справі № 640/1595/21, від 22 травня 2023 у справі № 420/5019/22, від 07 липня 2022 року у справі № 160/3364/19, від 03 серпня 2023 року по справі № 320/2797/21.

33. На думку скаржника, суд апеляційної інстанції дійшов помилкового висновку про наявність підстав для скасування податкових повідомлень-рішень виключно з мотивів порушення процедури проведення перевірки, водночас не надав належної оцінки встановленим контролюючим органом обставинам щодо порушення позивачем вимог податкового законодавства та не дослідив у повному обсязі наявні у справі докази.

34. Скаржник наголошує, що відповідно до наведених правових позицій Верховного Суду, формування податкового кредиту з податку на додану вартість можливе лише за умови підтвердження реальності господарських операцій належними первинними документами, які містять усі обов`язкові реквізити та відображають фактичний рух активів, зміну зобов`язань чи власного капіталу платника податків.

35. Водночас, за твердженням відповідача, ТОВ «БУДСТАНДАРТ ЛТД» не було надано до перевірки документів щодо підтвердження показників, задекларованих в податковій декларації з податку на додану вартість за вересень, жовтень та листопад 2020 року, чим порушило пункт 85.2 статті 85 та пункт 44.6. статті 44 ПК України, та про що складені відповідний акт від 04 лютого 2021 року № 396/Ж6/26-15-07-06-02-22. Отже, у зв`язку з ненаданням в повному обсязі ТОВ «БУДСТАНДАРТ ЛТД» до перевірки первинних документів, регістрів аналітичного та синтетичного бухгалтерського обліку не можливо підтвердити формування податкового кредиту, задекларованого у податковій звітності з ПДВ за перевіряємий період.

36. Також у касаційній скарзі зазначено, що відповідно до пункту 44.6 статті 44 ПК України у разі, якщо до закінчення перевірки платник податків не надає документи, такі документи вважаються відсутніми на момент складення податкової звітності.

37. Окрім вищевикладеного, додатково скаржник звернув увагу на наявність кримінальних проваджень, в яких фігурують деякі контрагенти позивача.

38. Тобто, у цілому, скаржник наводить доводи, аналогічні доводам відзиву на позовну заяву, здійснює виклад обставин справи, шляхом відтворення частини акта перевірки, цитує норми матеріального та процесуального права, перелічує порушення, які на його думку допущено позивачем, наводить ряд постанов Верховного Суду та цитує уривки з них, а також висловлює свою незгоду із оскаржуваним судовим рішенням, а тому повторного зазначення не потребують.

V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ

39. Верховний Суд, переглянувши оскаржуване судове рішення суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.

40. Зміст спірних правовідносин у цій справі полягає у правомірності прийняття контролюючим органом податкових повідомлень-рішень, якими позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість та зменшено від`ємне значення ПДВ, сформоване за результатами господарських операцій, що відображені у податковій звітності за відповідні податкові періоди.

41. Колегія суддів встановила, що фактичною підставою для прийняття зазначених податкових повідомлень-рішень стало, за позицією контролюючого органу, ненадання позивачем під час проведення перевірки первинних документів, які підтверджують показники податкової звітності, що, на думку відповідача, свідчить про безпідставність формування податкового кредиту та від`ємного значення ПДВ.

42. Натомість, позивач зазначає, що був позбавлений можливості надати відповідні документи під час проведення перевірки у зв`язку з недотриманням контролюючим органом порядку направлення запиту про надання документів та інформації, який мав бути складений відповідно до вимог закону, а також строків його виконання, при цьому позивач стверджує, що до 04 лютого 2021 року не отримував жодної законної вимоги чи належного запиту, а також не вчиняв жодних дій, спрямованих на ухилення від надання документів або створення перешкод у їх отриманні.

43. Отже, виходячи із заявленої відповідачем підстави касаційного оскарження (пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України) та її обґрунтування, спірним питанням, яке належало вирішити суду апеляційної інстанції та в межах якого було відкрито касаційне провадження у цій справі, є правильність застосування норм Податкового кодексу України, що регулюють порядок витребування документів та проведення документальної перевірки.

44. Відповідно до положень підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України, контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

45. Згідно з пунктом 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

46. Відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

47. Порядок проведення документальних позапланових перевірок регламентовано статтею 78 ПК України.

48. Пунктом 78.1 статті 78 ПК України визначено підстави проведення документальних позапланових перевірок. Зокрема, відповідно до підпункту 78.1.8 пункту 78.1 означеної статті однією із таких підстав є подання платником декларації, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Документальна позапланова перевірка з підстав, визначених у цьому підпункті, проводиться виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

49. Відповідно до пункту 78.4 статті 78 ПК України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків (крім перевірок, передбачених підпунктом 78.1.22 пункту 78.1 цієї статті) надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

50. Документальна позапланова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу.

51. Відповідно до пункту 79.1 статті 79 ПК України документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.

52. За правилами пункту 79.2 статі 79 ПК України документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

53. При цьому Податковий кодекс України чітко регламентує, що лише чітке виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

54. Аналіз наведених норм свідчить про те, що з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місцем проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку.

55. Наведене правозастосування відповідає висновку Верховного Суду, викладеному в постановах від 18 липня 2019 року у справі № 0440/5993/18 та від 11 травня 2023 року у справі № 640/18756/21.

56. Відповідно ж до пункту 42.2 статті 42 ПК України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

57. Згідно з пунктом 73.3 статті 73 ПК України контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.

Такий запит підписується керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу і повинен містити: 1) підстави для надіслання запиту відповідно до цього пункту, із зазначенням інформації, яка це підтверджує; 2) перелік інформації, яка запитується, та перелік документів, які пропонується надати; 3) печатку контролюючого органу.

Письмовий запит про подання інформації надсилається платнику податків або іншим суб`єктам інформаційних відносин за наявності хоча б однієї з таких підстав:

1) за результатами аналізу податкової інформації, отриманої в установленому законом порядку, виявлено факти, які свідчать про порушення платником податків податкового, валютного законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, або фінансуванню тероризму та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи;

2) для визначення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" під час здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статті 39 цього Кодексу та/або для визначення рівня звичайних цін у випадках, визначених цим Кодексом;

3) виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків;

4) щодо платника податків подано скаргу про ненадання таким платником податків: податкової накладної покупцю або про допущення продавцем товарів/послуг помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної, передбачених пунктом 201.1 статті 201 цього Кодексу, та/або порушення продавцем/покупцем граничних термінів реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування; акцизної накладної покупцю або про порушення порядку заповнення та/або порядку реєстрації акцизної накладної;

5) у разі проведення зустрічної звірки;

5-1) виявлено недостовірність даних, що містяться у звіті про підзвітні рахунки, поданому фінансовим агентом;

5-2) отримано повідомлення від компетентного органу іноземної держави, з якою Україною укладено міжнародний договір, що містить положення про обмін інформацією для податкових цілей, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, або укладених на їх підставі міжвідомчих договорів, про виявлення таким органом помилок, неповних або недостовірних даних, наданих фінансовим агентом щодо підзвітного рахунка особи, яка є резидентом відповідної іноземної держави, або про невиконання фінансовим агентом зобов`язань, передбачених таким міжнародним договором;

6) в інших випадках, визначених цим Кодексом.

Запит вважається належним чином врученим, якщо його надіслано у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Платники податків та інші суб`єкти інформаційних відносин зобов`язані подавати інформацію, визначену в запиті контролюючого органу, та її документальне підтвердження (крім проведення зустрічної звірки) протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту (якщо інше не передбачено цим Кодексом).

У разі проведення зустрічної звірки платники податків та інші суб`єкти інформаційних відносин зобов`язані подавати інформацію, визначену в запиті контролюючого органу, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту. Документальне підтвердження цієї інформації на вимогу контролюючого органу може бути надано в електронному або паперовому вигляді на вибір платника податків.

У разі якщо запит складено з порушенням вимог, визначених абзацами першим - п`ятим цього пункту, платник податків звільняється від обов`язку надавати відповідь на такий запит.

Інформація на запит контролюючого органу надається Національним банком України, іншими банками безоплатно у порядку і обсягах, встановлених Законом України "Про банки і банківську діяльність".

58. Згідно з підпунктом 16.1.15 пунктом 16.1 статті 16 ПК України, платник податків зобов`язаний: забезпечувати надання посадовими (службовими) особами платника податку письмових пояснень на письмовий запит контролюючого органу з питань, що стосуються предмета перевірки, та їх документального підтвердження.

59. Згідно з пунктами 85.2, 85.4 статті 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

При проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

60. Верховний Суд у своїх рішеннях неодноразово зазначав, що обов`язок платника податків надати документи виникає виключно за умови дотримання контролюючим органом встановленої законом процедури їх витребування, зокрема належного направлення запиту та надання реального строку для його виконання.

61. Отже, надаючи оцінку стверджуваним порушенням порядку проведення податкової перевірки колегія суддів виходить з такого.

62. Суд апеляційної інстанції встановив, і це підтверджується матеріалами справи, що 20 січня 2021 року ГУ ДПС у м. Києві видано наказ № 577-п «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Будстандарт ЛТД» (код 41945421)», на виконання якого того ж дня здійснено виїзд за податковою адресою позивача та складено акт від 20 січня 2021 року № 132/Ж6/26-15-07-06-02-22 про неможливість проведення перевірки у зв`язку з відсутністю посадових осіб Товариства за місцезнаходженням. Водночас матеріали справи не містять доказів належного повідомлення позивача про проведення такого заходу контролю.

63. Того ж дня контролюючим органом видано наказ № 610-п «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Будстандарт ЛТД», яким визначено проведення перевірки з питань законності декларування від`ємного значення податку на додану вартість за листопад 2020 року з урахуванням показників попередніх податкових періодів (вересень-жовтень 2020 року). Відповідно до пункту 1 зазначеного наказу перевірку призначено з 29 січня 2021 року по дату завершення перевірки, тривалістю 5 робочих днів.

64. На виконання вказаного наказу контролюючим органом направлено позивачу повідомлення від 20 січня 2021 року № 14/26-15-07-06-02-15 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, у якому зазначено про необхідність забезпечення надання документів відповідно до пункту 85.2 статті 85 ПК України. Зазначене повідомлення разом із копією наказу вручено представнику позивача 27 січня 2021 року, що підтверджується наявними у матеріалах справи рекомендованим повідомлення про вручення поштового відправлення.

65. Водночас, як установлено судом апеляційної інстанції, зазначене повідомлення не містило конкретного переліку документів, що підлягають наданню, у зв`язку з чим не є запитом у розумінні статті 73 ПК України, а має характер повідомлення про проведення перевірки.

66. Так, Верховний Суд неодноразово у своїх рішеннях звертав увагу на те, що запит контролюючого органу про надання відповідної інформації платником податків повинен визначати конкретні підстави, тобто наявність чітко окреслених обставин, які у відповідності до пункту 73.3 статті 73 ПК України є умовою, за якої відповідний орган може звернутися із таким запитом. Без повідомлення вказаних фактів платник податків позбавлений об`єктивної можливості надати вмотивовані пояснення та їх документальне підтвердження.

67. Як установлено судом апеляційної інстанції, 03 лютого 2021 року контролюючим органом складено запит № 1 про надання документів та пояснень, у якому детально визначено перелік документів, що підлягають наданню до контролюючого органу, сформульовано питання до директора Товариства та встановлено строк для надання відповідних пояснень, відповідей і документів до 04 лютого 2021 року до 17:00 год, тобто фактично один день, при цьому такий запит направлено позивачу засобами поштового зв`язку та отримано ним 05 лютого 2021 року, тобто після спливу встановленого строку та завершення перевірки.

68. Крім того, судом апеляційної інстанції враховано, що, надіславши позивачеві запит про надання документів від 03 лютого 2021 року, вже 04 лютого того ж року (на наступний день) контролюючим органом складено акт про ненадання документів до перевірки посадовими особами ТОВ «Будстандарт ЛТД» № 396/Ж6/26-15-07-06-02-22, не урахувавши при цьому строків пересилання поштової кореспонденції від адресата до отримувача.

69. З урахуванням викладеного суд апеляційної інстанції дійшов правильного висновку, що фактично позивача позбавлено права на подання первинних документів на підтвердження законності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість у зв`язку з невчасним отриманням запиту, а саме після встановленого контролюючим органом строку для надання документів (04 лютого 2021 року), після складання Акту про ненадання документів до перевірки посадовими особами ТОВ «Будстандарт ЛТД» № 396/Ж6/26-15-07-06-02-22 та фактично після закінчення взагалі перевірки.

70. У постановах від 13 травня 2022 року у справі № 640/32377/20, від 28 вересня 2023 року у справі № 640/2575/22 Верховний Суд, за аналогічних обставин, погодився з висновками судів попередніх інстанцій про те, що невиконання вимог щодо повідомлення платника податків про перевірку до початку її проведення призводить не лише до визнання незаконною перевірки, але й відсутності правових наслідків такої (незаконність прийнятих контролюючим органом за наслідками проведення перевірки рішень).

71. При вирішенні спору судом апеляційної інстанції також враховано, що відповідно до пункту 85.4 статті 85 ПК України відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки. Водночас, як установлено судом та зазначено вище, запит складено та направлено 03 лютого 2021 року, тоді як перевірку завершено 04 лютого 2021 року, що зазначено у акті перевірки від 11 лютого 2021 року та свідчить про порушення контролюючим органом вимог зазначеної норми.

72. За таких обставин суд апеляційної інстанції обґрунтовано відхилив доводи контролюючого органу про те, що позивач, будучи обізнаним про проведення перевірки, не надав документи на виконання вимог пункту 85.2 статті 85 ПК України, оскільки встановлено, що позивач був позбавлений можливості надати відповідні документи та пояснення.

73. Судом апеляційної інстанції також встановлено, що 11 лютого 2021 року контролюючим органом складено акт перевірки № 11463/Ж5/26-15-07-06-02/41945421, за результатами якого позивачем подано заперечення разом із документами, що підтверджують їх обґрунтованість, за наслідками розгляду яких контролюючим органом прийнято рішення про призначення документальної позапланової виїзної перевірки про що видано наказ № 1741-п від 03 березня 2021 року, строк проведення перевірки визначений у наказі становив 10 робочих днів після завершення мораторію на проведення документальних перевірок.

74. Надалі 13 грудня 2022 року контролюючим органом видано Наказ № 5640-а про проведення документальної позапланової виїзної перевірки позивача, а наказ № 1741-п «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «БУДСТАНДАРТ ЛТД» (код 41945421)» від 03 березня 2021 року - скасовано. За результатами позапланової виїзної перевірки позивача 14 грудня 2022 року складено акт про неможливість її проведення у зв`язку з відсутністю посадових осіб за податковою адресою. В подальшому на підставі наведеної перевірки прийняті оскаржувані податкові повідомлення - рішення.

75. Водночас, як установлено судом апеляційної інстанції, матеріали справи взагалі не містять доказів належного повідомлення позивача про призначення такої перевірки та вручення відповідного наказу до початку її проведення, що свідчить про недотримання контролюючим органом вимог статей 78, 79 Податкового кодексу України щодо порядку її призначення та проведення. При тому, що право притупити до проведення відповідної перевірки контролюючому органу надано лише у випадку, коли останнім дотримано вимоги наведених вище положень пункту 78.4 статті 78, пункту 79. 2 статті 79 ПК України. Вимоги щодо права розпочати проведення документальної перевірки за умов дотримання податкового законодавства є безумовними. Праву на проведення перевірки передує виконання окремо визначеного обов`язку.

76. Колегія суддів зазначає, що сам вид перевірки (позапланова невиїзна), без надання платнику податків додаткової можливості на подання відповідних пояснень та документів, що стосуються предмету перевірки, позбавляє податковий орган можливості об`єктивно здійснити аналіз законності діяльності такого платника й дійти обґрунтованих висновків стосовно податкового правопорушення.

77. Таким чином, установлені в даній справі фактичні обставини доводять факт недотримання контролюючим органом обов`язкових умов для проведення документальної позапланової невиїзної перевірки платника податку та, власне, порядку проведення такої, що свідчить на користь правильності висновку суду апеляційної інстанцій про незаконність проведення перевірки та, як наслідок, неправомірність складених за її результатами податкових повідомлень-рішень.

78. При цьому, з урахуванням того, що при оскарженні рішень контролюючого органу, прийнятих за наслідками податкової перевірки, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких рішень, і таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, колегія суддів касаційної інстанції вважає, що встановлені судом апеляційної інстанції обставини щодо неправомірності проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої й були прийняті спірні у цій справі податкові повідомлення-рішення, є достатніми для самостійного висновку про їх протиправність, без надання правової оцінки щодо суті наявності чи відсутності податкового правопорушення.

79. У доводах касаційної скарги її заявник стверджує, що суд апеляційної інстанції не врахував при вирішенні спору постанови Верховного Суду від 20 березня 2020 року у справі № 2а-9423/12/2670, від 05 травня 2020 року справа № 826/678/16, від 31 січня 2024 року у справі № 640/1595/21, від 22 травня 2023 у справі № 420/5019/22, від 07 липня 2022 року у справі № 160/3364/19, від 03 серпня 2023 року по справі № 320/2797/21. Утім, вивчивши вказані рішення, колегія суддів констатує, що правовідносини у наведеній скаржником постанові є відмінними, оскільки у рамках тих спорів Верховний Суд надавав правову оцінку реальності господарських операцій. У справі ж, яка переглядається, спірним є дотримання контролюючим органом порядку проведення перевірки платника податку та законність фіксації її наслідків за умови невчасного повідомлення такого суб`єкта господарювання про проведення перевірки та необхідність надання документів.

80. Отже, переглянувши рішення суду апеляційної інстанції в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи, Верховний Суд дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваного судового рішення суд повно й правильно встановив обставини справи, не допустив неправильного застосування норм матеріального права, чи порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судового рішення. Висновки суду апеляційної інстанції є результатом оцінки наявних у їх розпорядженні доказів. Суд касаційної інстанції не може не погодитись із ними, оскільки така оцінка судом здійснена з дотриманням вимог процесуального закону щодо повного та всебічного з`ясування всіх обстави справи на підставі належних та допустимих доказів.

81. Відповідно до частини першої статті 350 КАС суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

82. Згідно з частиною третьою статті 343 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

83. Відтак, проаналізувавши доводи касаційної скарги, встановлені фактичні обставини, описані вище, зважаючи на їх зміст та юридичну природу, підстави для скасування постанови Шостого апеляційного адміністративного суду від 22 травня 2024 року відсутні.

На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356 КАС України, Суд

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у місті Києві, як відокремленого підрозділу ДПС залишити без задоволення.

Постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 22 травня 2024 року у справі № 320/10970/23 залишити без змін.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач М. М. Яковенко

Судді І. А. Васильєва

О. О. Шишов