Постанова від 12 травня 2026 р. у справі №600/113/24-а — Сьомий апеляційний адміністративний суд

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 600/113/24-а

Головуючий у 1-й інстанції: Брезіна Тетяна Миколаївна

Суддя-доповідач: Ватаманюк Р.В.

13 травня 2026 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Ватаманюка Р.В.

суддів: Боровицького О. А. Курка О. П.

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Малого приватного підприємства фірми "Атлас" на рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 31 березня 2025 року у справі за адміністративним позовом Малого приватного підприємства фірми "Атлас" до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення,

В С Т А Н О В И В :

позивач звернувся із позовом до Чернівецького окружного адміністративного суду в якому просив: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №000002544/Ж10/24-13-04-09 форма “Н” від 03.04.2023.

Рішенням Чернівецького окружного адміністративного суду від 31.03.2025 у задоволені позову відмовлено повністю.

Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, у якій просив скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким позов задовольнити повністю.

В обґрунтування апеляційної скарги зазначає, що камеральна перевірка, за результатами якої прийнято спірне податкове повідомлення-рішення, проведена з порушенням вимог Податкового кодексу України, зокрема поза межами строків, визначених пунктом 69.2 підрозділу 10 розділу ХХ цього Кодексу, а тому її результати не можуть бути використані як належний доказ.

Апеляційний розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження, у відповідності до вимог п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України.

Перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла таких висновків.

Судом першої інстанції встановлено, що 28.02.2023 контролюючим органом проведено камеральну перевірку своєчасності реєстрації позивачем податкових накладних, результати якої оформлено актом №1044/ж5/24-13-04-09/21420433. За результатами перевірки встановлено порушення позивачем строків реєстрації податкових накладних, у зв`язку з чим 03.04.2023 прийнято податкове повідомлення-рішення №000002544/Ж10/24-13-04-09 про застосування штрафних санкцій у сумі 116411,32 грн .

При ухваленні оскаржуваного рішення суд першої інстанції виходив з того, що оскільки вказаний Закон опублікований в офіційному виданні “Голос України” 07.02.2023, він набрав чинності і підлягає застосуванню з 08.02.2023, в той час як спірні правовідносини виникли раніше.

Колегія суддів частково погоджується з висновком суду першої інстанції, виходячи з наступного.

Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені законом.

Пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України встановлено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до пп.75.1.1 п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО. Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах, повнота нарахування та своєчасність сплати податку на доходи фізичних осіб та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у разі невідповідності резидента Дія Сіті вимогам, визначеним пунктами 2, 3 частини першої та пунктом 10 частини другої статті 5 Закону України "Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні".

Разом з тим, порядок і строки проведення перевірок визначаються нормами Податкового кодексу України, у тому числі спеціальними положеннями, що діють у період воєнного стану.

Так, Законом України від 12.05.2022 р. № 2260-IX “Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану” (далі - Закон № 2260), який набрав чинності 27.05.2022 р., внесено зміни до п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ “Перехідні положення” Податкового кодексу України, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України “Про введення воєнного стану в Україні” від 24.02.2022 р. № 64/2022, затвердженим Законом України “Про затвердження Указу Президента України “Про введення воєнного стану в Україні” від 24.02.2022 р. № 2102-IX, встановлено особливості для справляння податків і зборів.

Відповідно до абз. 2, 3 пп. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ “Перехідні положення” Податкового кодексу у разі відсутності можливості у платника податків щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, такий платник податків звільняється від відповідальності, визначеної цим Кодексом, у межах діяльності, що провадиться через такі філії, представництва, відокремлені чи інші структурні підрозділи, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24.02.2022 р. до дня набрання чинності Законом України “Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану” за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15.07.2022 р., подання податкової звітності до 20.07.2022 р. та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31.07.2022 р.

Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що положення підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України регулюють виключно питання відповідальності платника податків за невиконання або несвоєчасне виконання податкового обов`язку, тоді як підпункт 69.2 цього ж пункту визначає особливості здійснення податкового контролю, зокрема строки проведення перевірок. Отже, зазначені норми мають різний предмет правового регулювання та підлягають самостійному застосуванню у відповідних правовідносинах.

При цьому реєстрація податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних є невід`ємною складовою механізму адміністрування податку на додану вартість, оскільки саме на підставі даних такого реєстру формуються показники податкової звітності з ПДВ, зокрема податкові зобов`язання та податковий кредит, що відображаються у податковій декларації, а відтак перевірка своєчасності реєстрації податкових накладних безпосередньо пов`язана з перевіркою достовірності та повноти даних податкової декларації з ПДВ, у зв`язку з чим такі правовідносини підпадають під дію спеціальних строків проведення камеральних перевірок, визначених підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України.

Згідно матеріалів справи, предметом камеральної перевірки була своєчасність реєстрації податкових накладних позивача, складених у березні–грудні 2022 року.

Відповідно до підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України (у редакції Закону №2260-ІХ), камеральні перевірки податкових декларацій з податку на додану вартість та пов`язаних із ними показників за окремі звітні періоди повинні проводитися у спеціально визначені строки, зокрема:

за звітні податкові періоди лютий–травень 2022 року — розпочинаються на наступний день після 20 липня 2022 року та завершуються не пізніше 20 вересня 2022 року;

за звітні податкові періоди червень–липень 2022 року — розпочинаються на наступний день після 20 серпня 2022 року та завершуються не пізніше 20 жовтня 2022 року.

З аналізу наведених норм убачається, що законодавець встановив граничний кінцевий строк проведення камеральних перевірок за відповідні періоди — не пізніше 20.10.2022.

Разом з тим, як установлено судом, камеральна перевірка позивача проведена 28.02.2023, що підтверджується актом перевірки №1044/ж5/24-13-04-09/21420433 .

Отже, така перевірка проведена: після спливу граничного строку 20.09.2022 — щодо податкових періодів лютий–травень 2022 року; після спливу граничного строку 20.10.2022 — щодо податкових періодів червень–липень 2022 року; тобто із перевищенням установлених законом строків більш ніж на 4 місяці.

Колегія суддів зазначає, що визначені підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України строки є імперативними та граничними, а їх недотримання виключає можливість здійснення податкового контролю у відповідній формі після їх спливу.

З огляду на викладене, проведення камеральної перевірки за ці періоди 28.02.2023 здійснено з порушенням вимог підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, що свідчить про протиправність такої перевірки як способу реалізації владних повноважень.

Також колегія суддів враховує, що відповідно до статті 102 Податкового кодексу України контролюючий орган має право визначати грошові зобов`язання платника податків у межах установленого строку давності. Водночас застосування цієї норми не виключає обов`язку контролюючого органу дотримуватися спеціальних строків та порядку проведення перевірок, установлених законодавцем на період дії воєнного стану. Таким чином, дотримання загального строку давності саме по собі не легітимізує перевірку, проведену з порушенням спеціальних строків, передбачених пунктом 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України.

Водночас слід вказати, що перевірка як форма реалізації владних повноважень повинна здійснюватися у спосіб та в межах, визначених законом. Порушення встановленого порядку її проведення свідчить про протиправність такої перевірки.

Відповідно до частини другої статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України доказ, одержаний з порушенням порядку, встановленого законом, є недопустимим.

Оцінюючи характер допущеного порушення, колегія суддів виходить із того, що недотримання контролюючим органом строків проведення перевірки не є формальним порушенням, а має істотний характер, оскільки прямо пов`язане з реалізацією владних повноважень у сфері податкового контролю. Таке порушення впливає на правову визначеність для платника податків та суперечить принципу належного врядування, що відповідно до практики Верховного Суду є самостійною підставою для визнання протиправними рішень суб`єкта владних повноважень.

Таким чином, результати перевірки за періоди березень–липень 2022 року не можуть бути використані як належна правова підстава для прийняття податкового повідомлення-рішення.

Відтак оскаржуване податкове повідомлення-рішення в цій частині є протиправним та підлягає скасуванню.

Разом з тим, положення підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України не поширюються на податкові періоди серпень–грудень 2022 року.

Отже, у цій частині камеральна перевірка проведена в межах повноважень та строків, визначених Податковим кодексом України.

Матеріалами справи підтверджується, що за період серпень–грудень 2022 року позивачем допущено порушення строків реєстрації податкових накладних.

Відповідальність за такі порушення передбачена пунктом 120-1.1 ПК України. Згідно з цією нормою: при порушенні строку реєстрації до 15 календарних днів застосовується штраф у розмірі 10% суми ПДВ, зазначеної в податковій накладній.

Як убачається з акту перевірки, за накладними серпень–грудень 2022 року встановлено порушення строків реєстрації тривалістю до 15 календарних днів, у зв`язку з чим контролюючим органом застосовано штраф у розмірі 10%.

Розрахунок штрафу здійснено шляхом застосування ставки 10% до сум ПДВ, зазначених у відповідних податкових накладних, що відповідає вимогам пункту 120-1.1 ПК України.

Доводи апеляційної скарги щодо необхідності застосування положень Закону №2876-ІХ колегія суддів відхиляє, оскільки зазначений Закон набрав чинності 08.02.2023 та не має зворотної дії в часі, а тому не застосовується до правовідносин, що виникли у 2022 році.

Таким чином, податкове повідомлення-рішення у частині застосування штрафних санкцій за порушення строків реєстрації податкових накладних за серпень–грудень 2022 року є правомірним.

Перевіряючи правомірність нарахування штрафних санкцій за цим періодом колегія суддів встановила наступне.

Згідно з останнім аркушем розрахунку (рядки 125–155), ПН, складені у період серпень – грудень 2022 року, мають такі суми штрафів:

Серпень 2022: р. 125– 136: 332,89 + 400 + 687,57 + 53,33 + 878,85 + 126,75 + 174,67 + 457,02 + 165,16 + 550,4 + 86 + 50,83 = 3 963,47 грн.

Вересень 2022: р. 137– 138: 1020,83 + 112,67 = 1 133,50 грн.

Жовтень 2022: р. 139– 143: 112,67 + 80,64 + 230,18 + 225,66 + 591,93 = 1 241,08 грн.

Листопад 2022: у розрахунку ПН за листопад відсутні.

Грудень 2022: р. 144– 155: 112,67 + 358,5 + 20 + 6955,41 + 4843,93 + 119,46 + 1248,33 + 5195,57 + 68,87 + 5195,57 + 4843,93 + 108,8 = 29 071,04 грн.

Отже, нарахування штрафних санкцій у сумі 35 409,09 грн (3 963,47 + 1 133,50 + 1 241,08 + 29 071,04) за звітні періоди серпень – грудень 2022 року є правомірним. Для вказаних періодів податковим законодавством не встановлено скорочених строків проведення перевірок, а відтак контролюючий орган мав право на здійснення податкового контролю протягом загального строку, визначеного ст. 102 ПКУ. Оскільки матеріалами справи підтверджено факти несвоєчасної реєстрації відповідних податкових накладних, у цій частині позовні вимоги задоволенню не підлягають.

Щодо штрафних санкцій у розмірі 81 002,23 грн (116 411,32 - 35 409,09), нарахованих за порушення термінів реєстрації податкових накладних за звітні періоди березень – липень 2022 року, то вони підлягають скасуванню. Вказаний висновок ґрунтується на тому, що камеральна перевірка цих періодів відбулася 28.02.2023, тобто з пропуском спеціальних граничних строків (20.09.2022 та 20.10.2022), встановлених пп. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ.

За таких обставин колегія суддів дійшла висновку, що рішення суду першої інстанції ухвалене з порушенням норм матеріального та процесуального права, а тому підлягає скасуванню з ухваленням нового рішення про часткове задоволення позову.

У силу п.2 ч.1 ст.315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Згідно зі ст.317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Частиною 6 ст. 139 КАС України вказано, що якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

За приписами ч. 1 ст. 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Згідно платіжної інструкції № 15 від 04.01.2024 на суму 2422,40 грн та платіжної інструкції № 308 від 14.05.2025 на суму 3633,60 грн позивачем сплачено судовий збір в сумі 6056 грн.

За таких обставин на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача підлягає стягненню судовий збір в розмірі пропорційному від загальної суми сплаченого збору (81 002,23 / 116 411,32) * 6 056 грн = 4 213,87 грн.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Малого приватного підприємства фірми "Атлас" задовольнити частково.

Рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 31 березня 2025 року скасувати в частині відмови у задоволенні позову про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення на суму 81 002,23 грн.

У цій частині прийняти нову постанову, якою позов задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №000002544/Ж10/24-13-04-09 форма “Н” від 03 квітня 2023 року в частині нарахування штрафних санкцій у сумі 81 002,23 грн (вісімдесят одна тисяча дві гривні 23 копійки).

В іншій частині позову щодо скасування штрафу в сумі 35 409,09 грн — відмовити, а рішення суду першої інстанції — залишити без змін.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Чернівецькій області на користь Малого приватного підприємства фірма "АТЛАС" (ЄДРПОУ 21420433) судовий збір у сумі 4 213,87 грн.

Постанова суду набирає законної сили відповідно до ст. 325 КАС України та оскарженню не підлягає, крім випадків передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий Ватаманюк Р.В.

Судді Боровицький О. А. Курко О. П.