Постанова від 10 травня 2026 р. у справі №440/14954/25 — Другий апеляційний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 травня 2026 р. Справа № 440/14954/25

Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Перцової Т.С.,

Суддів: Жигилія С.П. , Макаренко Я.М. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 07.01.2026, головуючий суддя І інстанції: Г.В. Костенко, м. Полтава, повний текст складено 07.01.26 по справі № 440/14954/25

за позовом ОСОБА_1

до Головного управління ДПС у Полтавській області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ

ОСОБА_1 (далі по тексту – ОСОБА_1 , позивач) звернувся до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі по тексту – ГУ ДПС у Полтавській області, відповідач, контролюючий орган), в якій просив суд:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 18.08.2025 № 0122210902.

В обґрунтування позовної заяви зазначено про протиправність та необґрунтованість податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 18.08.2025 № 0122210902 (далі по тексту – ППР), яким до ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції у розмірі 24000 грн за порушення частини 16 статті 62 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 18 червня 2024 року № 3817-IX (далі по тексту – Закон № 3817-IX), як такого, що прийняте з грубим порушенням процедури та невірною кваліфікацією правопорушення, що призвело до неправомірного накладення фінансової санкції.

Звернув увагу, що всупереч приписів підпункту 86.7.2 пункту 86.7 статті 86 ПК України відповідач повідомив позивача про розгляд його заперечень лише 08.08.2025, тобто за 1 робочий день до їх розгляду (12.08.2025), що унеможливило особисту явку ОСОБА_1 та свідчить про грубе порушення права на захист та ігнорування ГУ ДПС законних прав позивача.

По суті вчиненого правопорушення, з посиланням на висновок Верховного Суду, викладений у постанові від 18.08.2025 по справі № 500/5316/21, наполягав, що відповідальність за відсутність реквізиту марки у чеку передбачена статтею 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 6 липня 1995 року № 265/95-ВР (далі по тексту – Закон № 265/95-ВР), а не Законом № 3817-IX, що спростовує кваліфікацію, здійснену відповідачем. Вказані обставини також підтверджуються Індивідуальною податковою консультацією ДПС України № 4789/ІПК від 08.09.2025, наданою ОСОБА_1 .

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 07.01.2026 по справі №440/14954/25 позов фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , рнокпп НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, 4, м. Полтава, код ЄДРПОУ 44057192) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - задоволено.

Податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 18.08.2025 № 0122210902 - визнано протиправним та скасовано.

Відповідач, не погодившись із указаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, у якій, посилаючись на неповне з`ясування судом обставин у справі, не надання належної правової оцінки обставинам у справі, прийняття судового рішення з порушенням норм матеріального права, просив суд апеляційної інстанції скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 07.01.2026 по справі № 440/14954/25, ухвалити нове судове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначив, що встановлення контролюючим органом під час проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 порушення пунктів 226.6, 226.7 статті 226 ПК України, пункту 16 статті 62 Закону № 3817-ІХ, а саме: через зареєстрований та зазначений у додатку до ліцензії реєстратор розрахункових операцій (РРО), модель: MG-V545T.02, ФН: 3001183425, здійснювалась реалізація алкогольних напоїв з марками акцизного податку, що дублюються та марковані з відхиленням від вимог Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 № 1251 (далі – Положення № 1251), правомірно слугувало підставою для прийняття відповідачем податкового повідомлення-рішення від 18.08.2025 № 0122210902 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 24000,00 гривень.

Просив врахувати, що Акт фактичної перевірки від 18.07.2025 № 9831/16-31-09-02/ НОМЕР_1 на сторінці 6 містить власноруч написані записи ФОП ОСОБА_1 про те, що від підписання акту фактичної перевірки суб`єкт господарювання відмовляється, у зв`язку з чим було складено акт про неможливість підписання акта перевірки платником податків (або його законним представником) від 18.07.2025 № 650/16-31 09-02/2955421176. При цьому, на цій же сторінці акту перевірки зазначено про те, що другий примірник акту фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 отримав, що спростовує припущення про допущення відповідачем процедурних порушень.

Звернув увагу на висновок Верховного Суду, викладений у постанові від 19.11.2025 по справі № 160/20070/23, відповідно до якого, кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер, місяць і рік випуску марки та позначення про суму сплаченого акцизного податку за одиницю маркованої продукції, що свідчить про те, що кожна окрема марка є індивідуальною до кожної одиниці відповідного товару. Враховуючи викладене, марка акцизного податку використовується одноразово, не допускається її дублювання чи повторне використання. А відтак, факт дублювання марок акцизного податку у фіскальних чеках, виданих позивачем, свідчить про реалізацію позивачем алкогольних напоїв, що вважаються не маркованими марками акцизного податку згідно з пунктом 226.9 статті 226 ПК України.

Окрім цього, на спростування аргументів позивача, викладених у позовній заяві, зазначив, що ФОП ОСОБА_1 притягнуто до відповідальності за порушення норм Закону № 3817-ІХ, як суб`єкта господарювання, що здійснює реалізацію алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка, саме тому посилання на норми Закону № 265/95-ВР є необґрунтованим.

Додатково зауважив, що використана ГУ ДПС у Полтавській області під час проведення фактичної перевірки інформація з бази даних СОД РРО є належним та допустимим доказом для підтвердження порушень ФОП ОСОБА_1 .

Позивач правом подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався.

Відповідно до пункту 3 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі – КАС України) суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Згідно з частиною 4 статті 229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

Колегія суддів, вислухавши суддю – доповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції в частині задоволення позову, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що ГУ ДПС у Полтавській області на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 75.1 статті 75, підпункту 80.2.5 (здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напої, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального), пункту 80.2 статті 80, пункту 82.3 статті 82 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (зі змінами та доповненнями, далі - ПК України) та Закону України від 18.06.2024 № 3817-IX "Про державне регулювання виробництва та обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального", наказу ГУ ДПС у Полтавській області від 07.07.2025 № 2207-П та направлень від 11.07.2025 № 4053, № 4054 з метою контролю за обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, пального, наявності ліцензій, з 14.07.2025 проведено фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 , що здійснює діяльність за адресою: АДРЕСА_2 , за період з 01.02.2025 по дату закінчення перевірки.

Перед початком фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 пред`явлено направлення на проведення фактичної перевірки від 11.07.2025 № 4053, № 4054, службові посвідчення та копію наказу про проведення фактичної перевірки, про що зроблено відповідні записи у направленнях на проведення перевірки.

Результати фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 оформлено актом від 18.07.2025 №9831/16-31-09-02/ НОМЕР_1 .

Під час проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 за місцем провадження діяльності: АДРЕСА_2 встановлено, що через зареєстрований та зазначений у додатку до ліцензії реєстратор розрахункових операцій (РРО), модель: MG-V545.02, ФН: 3001183425, здійснювалась реалізація алкогольних напоїв з марками акцизного податку, що дублюються та марковані з відхиленням від вимог Положення № 1251, відповідно до якого здійснюються маркування алкогольних напоїв. Детальна інформація по маркам акцизного податку, що дублюються зазначена на стр. 3 акту фактичної перевірки від 18.07.2025 № 9831/16-31-09-02/ НОМЕР_1 .

ФОП ОСОБА_1 порушено вимоги пунктів 226.6, 226.7 статті 226 Податкового кодексу України, пункту 16 статті 62 Закону № 3817-IX, у зв`язку з чим відповідачем застосовано штрафні (фінансові) санкції, передбачені пунктом 11 частини 2 статті 73 3акону № 3817-IX, а саме: до суб`єктів господарювання за вчинені правопорушення застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу в таких розмірах: у разі виробництва та/або зберігання, та/або транспортування, та/або реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, без паперових марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими паперовими марками акцизного податку (крім випадків, передбачених законодавством, тa випадків, якщо маркування марками акцизного податку таких алкогольних напоїв не передбачено зовнішньоекономічним договором (контрактом) - 200 відсотків вартості таких товарів (продукції), але не менше 3 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року.

На підставі акта перевірки ГУ ДПС у Полтавській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 18.08.2025 № 0122210902 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 24000,00 гривень.

Не погодившись із зазначеним податковим повідомленням-рішенням, позивач оскаржив його до суду.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції з протиправності податкового повідомлення-рішення від 18.08.2025 № 0122210902 в частині застосування до позивача штрафних санкцій у розмірі 24000,00 грн, оскільки відповідачем не надано належних та достовірних доказів про встановлені під час перевірки порушення у розумінні статей 73 та 75 КАС України, а саме виявлення під час проведення податкової перевірки фактів продажу алкогольних напоїв без марок акцизного податку або оформлених з порушеннями (пошкодженнями) чи невстановленого зразку.

Неповне зазначення у фіскальних чеках марок акцизного податку, на переконання суду, жодним чином не може підтверджувати факт реалізації немаркованої алкогольної продукції відповідно до пункту 226.9 статті 226 ПК України.

Судом зазначено, що акт перевірки від 18.07.2025 № 9831/16-31-09-02/ НОМЕР_1 не містить достатньої інформації, яка дозволяє встановити факт порушення позивачем правил маркування алкогольних виробів з огляду на відсутність будь-якої деталізації виявленого порушення, внаслідок чого оскаржуване рішення контролюючого органу не відповідає вимогам визначеного законом способу їх вчинення всупереч пункту 1 частини другої статті 2 КАС України.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів виходить з такого.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані Податковим кодексом України (надалі ПК України).

Зокрема, як передбачено підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України, контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Відповідно до підпункту 19-1.1.14 статті 19-1 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 19-3 цього Кодексу - контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері.

Також, відповідно до частини 1 статті 72 Закону № 3817-IX контроль за дотриманням цього Закону здійснюють органи ліцензування та інші органи в межах компетенції, визначеної законом. Контроль за дотриманням вимог щодо відповідності матеріально-технічної бази вимогам законодавства до малих виробництв виноробної продукції, малих виробництв дистилятів, малих виробництв пива здійснює центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері безпечності та окремих показників якості харчових продуктів.

Згідно з пунктом 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (підпункт 75.1.3 пункт 75.1 статті 75 ПК України).

Порядок проведення фактичної перевірки врегульовано статтею 80 ПК України, пунктом 80.1 якої передбачено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:

80.2.1. у разі коли за результатами перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, та виникає необхідність перевірки таких фактів;

80.2.2. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;

80.2.3. письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування;

80.2.4. неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками;

80.2.5. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального;

80.2.6. у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3;

80.2.7. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації.

Відповідно до пункту 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.

При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.

У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.

Згідно із пунктом 81.2 статті 81 ПК України у разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки посадовими (службовими) особами контролюючого органу за місцем проведення перевірки, невідкладно складається та реєструється в контролюючому органі не пізніше наступного робочого дня у двох примірниках акт, що засвідчує факт відмови, із зазначенням заявлених причин відмови, один примірник якого вручається під підпис, відразу після його складання, платнику податків та/або уповноваженій особі платника податків.

Колегією суддів встановлено, що керуючись наказом Головного управління ДПС у Полтавській області № 2207-п від 07.07.2025, направленнями на проведення перевірки № 4053 від 11.07.2025 та № 4054 від 11.07.2025, головними державними інспекторами ГУ ДПС у Полтавській області Донець С.Г. та Абієвим В.А. проведено фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 .

Перевірку проведено у присутності суб`єкта господарювання ФОП ОСОБА_1 .

Від підписання акту фактичної перевірки суб`єкт господарювання відмовився, у зв`язку з чим було складено акт про неможливість підписання акта перевірки платником податків (або його законним представником) від 18.07.2025 № 650/16-31 09-02/2955421176.

Другий примірник акту фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 отримав, що підтверджується його підписом.

Не погодившись із викладеними у Акті перевірками висновками, позивачем складено заперечення від 29.07.2025.

Головним управлінням ДПС у Полтавській області у зв`язку із отриманням вказаних заперечень, 08.08.2025 направлено позивачу повідомлення про те, що розгляд заперечень відбудеться 12.08.2025 о 14 год 00 хв за адресою: вул. Європейська, буд. 4 м. Полтава.

Колегія суддів зауважує, що у розумінні підпункту 86.7.2 пункту 86.7 статті 86 ПК України у разі отримання від платника податків у визначеному цим пунктом порядку заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів і пояснень контролюючий орган зобов`язаний повідомити платника податків про дату, час та місце/спосіб розгляду матеріалів перевірки, у тому числі в режимі відеоконференції. Таке повідомлення надсилається платнику податків протягом двох робочих днів з дня отримання від нього заперечень та/або додаткових документів і пояснень, але не пізніше ніж за чотири робочі дні до дня їх розгляду. Інформація (повідомлення) про розгляд контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, матеріалів перевірки в режимі відеоконференції надсилається платнику податків в електронному вигляді в електронний кабінет.

Всупереч вказаного положення, контролюючим органом направлено позивачу повідомлення про дату, час та місце розгляду матеріалів перевірки за один робочий день до дня їх розгляду (10 та 11.05.2025 – вихідні дні), тобто із порушенням визначених термінів, що взагалі унеможливило ФОП ОСОБА_1 прийняти участь при розгляді матеріалів перевірки надати пояснення, долучити докази та інше та спростовувати висновки акту перевірки до прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, що не може вважатись правомірним.

Надаючи правову оцінку підставам прийняття контролюючим органом податкового повідомлення-рішення від 18.08.2025 № 0122210902, колегія суддів виходить з наступного.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено в суді апеляційної інстанції, фактичною обставиною для прийняття спірного ППР слугувало встановлення контролюючим органом факту торгівлі суб`єктом господарювання алкогольними напоями з дублікатами марок акцизного податку у фіскальних чеках, а також з відхиленням від вимог Положення № 1251. У свою чергу юридичною підставою - порушення вимог пунктів 226.6, 226.7, 226.9 статті 226 ПК України та пункту 16 статті 62 Закону № 3817-IX.

Детальна інформація щодо фіскальних чеків, які містять дублікати марок акцизного податку та не відповідають вимогам Положення № 1251 наведена у таблиці в Акті перевірки, що є витягом з баз даних ІС «Система обліку даних реєстраторів розрахункових операцій». Інших доказів окрім вказаної бази матеріали справи не містять.

З наведеного вбачається, що відповідач, приймаючи спірне ППР, керувався виключно податковою інформацією. Доказів здійснення огляду товарів на наявність акцизних марок, дослідження самих марок у разі їх дубляжу, експертизи акцизних марок, контрольної закупки, відео або фото фіксації таких порушень, тощо, для встановлення факту реалізації продукції, яка є не маркованою або з підробленими марками акцизного податку у розумінні статті 226 ПК України, відповідачем не надано.

Щодо фактичних обставин, які зафіксовані в акті перевірки, та на думку відповідача свідчать про наявність у діях позивача порушень пунктів 226.6, 226.7, 226.9 статті 226 ПК України та пункту 16 статті 62 Закону № 3817-IX та стали підставою прийняття оскаржуваного ППР, колегія суддів зазначає наступне.

Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, ввезення на митну територію України, вивезення за межі митної території України, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, спиртовими дистилятами, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, тютюновою сировиною, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, а також посилення боротьби з їх незаконним виробництвом та обігом на території України визначено Законом № 3817-IX.

Відповідно до частини 16 статті 62 Закону № 3817-IX алкогольні напої, що виробляються в Україні, та алкогольні напої, що ввозяться на митну територію України, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законом.

За приписами підпункту 14.1.107 пункту 14.1 статті 14 ПК України марка акцизного податку це спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.

Згідно з підпунктом 14.1.109 пункту 14.1 статті 14 ПК України маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів це наклеювання марки акцизного податку на пляшку (упаковку) алкогольного напою чи пачку (упаковку) тютюнового виробу в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України щодо виробництва, зберігання та продажу марок акцизного податку.

За правилами пункту 226.1 статті 226 ПК України у разі виробництва на митній території України алкогольних напоїв і тютюнових виробів чи ввезення таких товарів на митну територію України платники податку зобов`язані забезпечити їх маркування марками встановленого зразка у такий спосіб, щоб марка акцизного податку розривалася під час відкупорювання (розкривання) товару.

Наявність наклеєної в установленому порядку марки акцизного податку встановленого зразка на пляшці (упаковці) алкогольного напою та пачці (упаковці) тютюнового виробу є однією з умов для ввезення на митну територію України і продажу таких товарів споживачам, а також підтвердженням сплати податку та легальності ввезення товарів (пункт 226.2 статті 226 ПК України).

Виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюються відповідно до положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України (пункт 226.3 статті 226 ПК України).

Згідно із пунктом 226.7 статті 226.7 ПК України кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер, місяць і рік випуску марки та позначення про суму сплаченого акцизного податку за одиницю маркованої продукції, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв.

Відповідно до пункту 226.8 стаття 226 ПК України кожна марка акцизного податку на тютюнові вироби повинна мати окремий номер та позначення про квартал і рік випуску марки.

Виробники та імпортери тютюнових виробів ведуть облік та звітують про використання марок акцизного податку за видами марок (ТІ тютюн імпортний, ТВ тютюн вітчизняний) у кількісному виразі.

Згідно з пунктом 226.9 статті 226 ПК України вважаються такими, що немарковані: алкогольні напої та тютюнові вироби з підробленими марками акцизного податку; алкогольні напої та тютюнові вироби, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції; вироблені в Україні алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари; алкогольні напої іноземного виробництва з марками акцизного податку, на яких зазначена сума акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки.

На виконання вказаної норми права Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 27.12.2010 року № 1251, якою затверджено Положення № 1251.

Відповідно до абзаців 2-12 пункту 5 Положення № 1251, марка для алкогольних напоїв, крім виноробної продукції (лікеро-горілчана продукція), вітчизняного виробництва виготовляється у зеленій кольоровій гамі, для алкогольних напоїв, які є виноробною продукцією, вітчизняного виробництва - червоній, для алкогольних напоїв, крім виноробної продукції (лікеро-горілчана продукція), імпортного виробництва - фіолетовій, для алкогольних напоїв, які є виноробною продукцією, імпортного виробництва - оранжевій, для тютюнових виробів вітчизняного виробництва з фільтром та без фільтра (сигарети, цигарки) - зеленій, для тютюнових виробів вітчизняного виробництва (сигарили) - смарагдово-зеленій, для тютюновмісних виробів для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням вітчизняного виробництва - бузковій, для інших тютюнових виробів вітчизняного виробництва - помаранчевій, для тютюнових виробів імпортного виробництва з фільтром та без фільтра (сигарети, цигарки) - синій, для тютюнових виробів імпортного виробництва (сигарили) - рожево-смарагдовій, для інших тютюнових виробів імпортного виробництва - бордовій, для тютюновмісних виробів для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням імпортного виробництва - зелено-помаранчевій, для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, вітчизняного виробництва - вохристо-зеленій, для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, імпортного виробництва - рожево-синій кольоровій гамі. Марка для алкогольних напоїв повинна містити двомірний штрих-код швидкого реагування (далі - QR-код) та лінійний штрих-код (далі - штрих-код). На кожну марку наносяться такі реквізити:

слова УКРАЇНА, МАРКА АКЦИЗНОГО ПОДАТКУ, ТЮТЮНОВІ ВИРОБИ (для тютюнових виробів);

позначення виду марки, що складається із слів та літер алкоголь вітчизняний (лікеро-горілчана продукція) - АВ ЛГП, алкоголь вітчизняний (виноробна продукція) - АВ ВП, алкоголь імпортний (лікеро-горілчана продукція) - АІ ЛГП, алкоголь імпортний (виноробна продукція) - АІ ВП, тютюн вітчизняний (сигарети з фільтром) - ТВ ЗФ, тютюн вітчизняний (сигарети без фільтра, цигарки) - ТВ БФ, тютюн вітчизняний (сигарили) - ТВ СГ, тютюн імпортний (сигарети з фільтром) - ТІ ЗФ, тютюн імпортний (сигарети без фільтра, цигарки) - ТІ БФ, тютюн імпортний (сигарили) - ТІ СГ, тютюн вітчизняний (інші вироби) - ТВ ІНШІ, тютюн імпортний (інші вироби) - ТІ ІНШІ, тютюновмісні вироби для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням вітчизняні - ТВЕН В, тютюновмісні вироби для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням імпортні - ТВЕН І, рідина імпортна - РІ, рідина вітчизняна - РВ;

індекс регіону України (згідно з додатком), що відповідає місцезнаходженню виробника продукції, позначений двома цифрами (для маркування вітчизняної продукції), серія із чотирьох літер і шестизначний номер, два двозначних числа (місяць і рік, у якому вироблено марки для алкогольних напоїв) або двозначне та однозначне числа (рік і квартал, у якому вироблено марки для тютюнових виробів, тютюновмісних виробів для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням і рідин, що використовуються в електронних сигаретах) через скісну риску, сума акцизного податку (для алкогольних напоїв), сплаченого за одиницю продукції, з точністю до тисячного знака, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв, кількість штук у пачці або упаковці (для сигарет, цигарок та сигарил) (абзац 7 пункту 5 Положення №1251);

реквізити покупця марки (зазначаються на марках для алкогольних напоїв): для юридичних осіб - код згідно з ЄДРПОУ, для фізичних осіб - підприємців - код, який відображає реєстраційний номер облікової картки платника податків або серію (за наявності) та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовилися від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідному контролюючому органу і мають відмітку в паспорті);

QR-код та штрих-код (зазначаються на марках для алкогольних напоїв).

Штрих-код містить інформацію про серію та номер марки. QR-код містить інформацію про серію та номер марки, реквізити покупця марки: для юридичних осіб - код згідно з ЄДРПОУ, для фізичних осіб - підприємців - код, який відображає реєстраційний номер облікової картки платника податків або серію (за наявності) та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовилися від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідному контролюючому органові і мають відмітку в паспорті), та посилання на веб-ресурс для перевірки марки. QR-код також може містити інформацію про геш-послідовність.

Згідно із абзацами 1-3 пункту 20 Положення № 1251 маркування алкогольних напоїв вітчизняного виробництва, тютюнових виробів, тютюновмісних виробів для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюється виробниками зазначеної продукції. Для алкогольних напоїв вітчизняного виробництва використовуються марки із зазначенням суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, з точністю до тисячного знака, яка відповідає сумі, визначеній з урахуванням діючих на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари. Для алкогольних напоїв імпортного виробництва використовуються марки із зазначенням суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, з точністю до тисячного знака, яка відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки.

Пунктом 20 Положення № 1251 передбачено, що маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів здійснюється виробниками зазначеної продукції.

Вважаються такими, що немарковані, алкогольні напої та тютюнові вироби у випадках, визначених пунктом 226.9 статті 226 Податкового кодексу України, а також алкогольні напої з марками, що мають такі пошкодження: пошкодження, які унеможливлюють встановлення реквізитів, передбачених абзацом сьомим пункту 5 цього Положення; наявність відкритого надриву з краю марки, розмір якого (ширина, довжина) перевищує такі значення: вертикальний надрив - 4 х 10 міліметрів; горизонтальний - 4 х 20 міліметрів; діагональний - 4 х 18 міліметрів (довжина діагонального розриву визначається як прямокутна проекція); пошкодження, внаслідок яких зменшилася довжина марки на 10 чи більше міліметрів або ширина марки - на 5 чи більше міліметрів; відсутність кута марки площею більше ніж 150 кв. міліметрів, довжина меншої сторони якого становить більше ніж 10 міліметрів.

Пунктами 21-22 Положення № 1251 для прикріплення марок використовується клей (дисперсійний, дескрин тощо), який не дає змоги зняти їх з виробів без пошкодження, у тому числі під час відкупорювання (розкривання) товару, і змивається у разі потреби в митті пляшок для повторного їх використання. Марки наклеюються на пляшку П- чи Г-подібним способом через горловину. У разі реалізації напоїв в упаковках (типу "Tetra Pak") марки наклеюються по осі упаковки на верхній площині.

Відповідно до пункту 226.11 статті 226 ПК України та пункту 24 Положення № 1251 ввезення на митну територію України, зберігання, транспортування, прийняття на комісію з метою продажу та продаж на митній території України не маркованих в установленому порядку алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, забороняються.

Згідно із пунктом 228.9 статті 228 ПК України відповідальність за недодержання порядку маркування, продажу алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, несплату чи несвоєчасну сплату податку несуть виробники (замовники), імпортери, продавці таких товарів та їх посадові особи відповідно до закону.

Відповідно до частини першої статті 73 Закону № 3817-IX за порушення цього Закону щодо виробництва, обігу та зберігання спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального суб`єкти господарювання притягаються до відповідальності згідно із законом.

Для обрахунку штрафних санкцій, передбачених цією статтею, використовується розмір мінімальної заробітної плати, встановлений законом на 1 січня звітного (податкового) року, в якому виявлено порушення.

За змістом пункту 11 частини 2 статті 73 Закону № 3817-IX виробництво та/або зберігання, та/або транспортування, та/або реалізація фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, алкогольних напоїв чи тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, без паперових марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими паперовими марками акцизного податку (крім випадків, передбачених законодавством, та випадків, якщо маркування марками акцизного податку таких алкогольних напоїв не передбачено зовнішньоекономічним договором (контрактом) - 200 відсотків вартості таких товарів (продукції), але не менше 3 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року.

З наведеного слідує, що склад правопорушення, передбачений статтею 73 Закону № 3817-IX утворює факт виробництва, зберігання, транспортування чи реалізації алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без паперових марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими паперовими марками акцизного податку.

Разом з цим, колегія суддів зазначає, що наявність описаних в акті перевірки фактів реалізації алкогольних напоїв з маркою акцизного податку, що дублюється, які встановлено виключно лише з посиланням на електронні копії розрахункових документів, що надходять по дротових та/або бездротових каналах зв`язку до органів ДПС, за жодних обставин не може ототожнюватися з тим, що алкогольний напій є немаркованим, адже це не відповідає ознакам, визначеним у пункті 226.9 статті 226 ПК України та пункті 20 Положення № 1251.

Отже, відсутні підстави і для застосування до позивача відповідальності за реалізацію алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка, або з підробленими марками акцизного податку, встановлену у пункті 11 частини 2 статті 73 Закону № 3817-IX.

Колегія суддів зауважує, що контролюючому органу під час проведення перевірки необхідно встановити факт наявності у суб`єкта господарювання у продажу алкогольних напоїв, факт відсутності марок акцизного податку встановленого зразка на даному алкогольному напої або наявність на алкогольному напої підробленої марки акцизного податку, здійснити купівлю алкогольного напою, отримати розрахунковий документ, здійснення фото та/або відеофіксації даних обставин, отримати пояснення від продавця та суб`єкта господарювання.

Сам лише факт реалізації алкогольних напоїв з однаковими (задвоєними) реквізитами марок акцизного податку, які зазначені у розрахункових документах, може тільки слугувати підставою вважати, що кимось з двох суб`єктів господарювання, у облікових даних РРО яких відбулося задвоєння (дубляж) даних марок акцизного податку, здійснена реалізація алкогольних напоїв декілька разів з однією і тією ж маркою акцизного податку.

Виявлення факту дубляжу (задвоєння) реквізитів марок акцизного податку може слугувати підставою для проведення перевірки позивача з боку відповідача. Але в подальшому задля доведення факту підробки необхідно проводити дослідження самих марок.

У свою чергу відповідачем не надано доказів контрольної закупівлі підакцизних товарів, вилучення правоохоронними органами чи контролюючим органом товарів з марками, чи то проведення експертиз марок акцизного податку для встановлення факту реалізації продукції, яка є не маркованою або з підробленими марками акцизного податку у розумінні статті 226 ПК України.

Слід зауважити, державні органи, маючи однаковий обсяг процесуальних прав та обов`язків разом з іншими учасниками справи, мають діяти вчасно та в належний спосіб, дотримуватись відповідних правил та процедур, установлених, у тому числі, нормами матеріального та процесуального закону, не можуть і не повинні отримувати вигоду від їхнього порушення, уникати або відтермінувати виконання своїх обов`язків.

В силу частини 2 статті 2 КАС України будь-які рішення чи дії суб`єкта владних повноважень мають бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, містити конкретні об`єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено, а суд у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, перевіряє чи прийнято такі рішення на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, безсторонньо (неупереджено), добросовісно, розсудливо, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення, з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення, своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Всупереч наведеному, ГУ ДПС у Полтавській області не дотримався вимог частини другої статті 2 КАС України та не довів обґрунтованість оскаржуваного податкового повідомлення-рішення та наявності в діях позивача податкового правопорушення, у зв`язку із чим, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції та вважає, що ГУ ДПС у Полтавській області при прийнятті податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 18.08.2025 № 0122210902 діяло необґрунтовано, без урахування всіх обставин, що мали значення для прийняття такого рішення, не на підставі та не у спосіб, що передбачені ПК України, без дотримання вимог частини 2 статті 2 КАС України, а тому наявні підстави для визнання його протиправним та скасування, що має наслідком прийняття рішення про відмову у задоволенні вимог апеляційної скарги.

Ухвалюючи судове рішення, колегія суддів керується ст. 322 КАС України, ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини (рішення Серявін та інші проти України) та Висновком №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.

Як зазначено в пункті 58 рішення Європейського суду з прав людини у справі Серявін та інші проти України суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п. 1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору у справі, колегія суддів дійшла висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші аргументи сторін, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття судового рішення.

Згідно зі статтею 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права.

Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують.

Керуючись ч. 4 ст. 241, ст. ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 326-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області - залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 07.01.2026 по справі № 440/14954/25 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя Т.С. Перцова

Судді С.П. Жигилій Я.М. Макаренко