Постанова від 11 травня 2026 р. у справі №440/14125/25 — Другий апеляційний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 травня 2026 р. Справа № 440/14125/25

Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Семененко М.О.,

Суддів: Подобайло З.Г. , Чалого І.С. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 14.01.2026, головуючий суддя І інстанції: А.Б. Головко, м. Полтава у справі № 440/14125/25

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "УКРАГРОРЕСУРС"

до Головного управління ДПС у Полтавській області , Державної податкової служби України

про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "УКРАГРОРЕСУРС" (далі позивач, "УКРАГРОРЕСУРС"), звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі відповідач 1, ГУ ДПС у Полтавській області), Державної податкової служби України (далі відповідач 2, ДПС України), в якому позивач просив суд:

- визнання протиправним та скасування рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Полтавській області № 12746191/32227053 від 14.04.2025 про відмову в реєстрації податкової накладної № 29 від 09.04.2024 року;

- зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 29 від 09.04.2024 року датою фактичного подання на реєстрацію.

В обґрунтування позову зазначив, що спірне рішення не відповідає вимогам податкового законодавства, оскільки квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної не містила переліку документів, достатніх для реєстрації податкової накладної. За твердженням позивача, на вимогу фіскального органу після зупинення реєстрації податкової накладної надані усі наявні документи на підтвердження правомірності її виписки. Проте, відповідні документи не взяті відповідачем до уваги, з огляду на що ухвалене рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН.

Представник відповідача, ГУ ДПС у Полтавській області, надав суду відзив на позов, в якому проти позовних вимог заперечував та зазначив, що в ході опрацювання первинних документів, наданих позивачем до податкової накладної, встановлено, що платником надано копії документів, складених/оформлених із порушенням законодавства. Додаткова інформація: видаткова накладна від 09.04.2024 року №131 складена з порушенням статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні": у видатковій накладній не розшифрований підпис зі сторони отримувача. Платником надано товарно - транспортні накладні, які складені з порушенням наказу Міністерства транспорту України від 14.10.1997 року №363 "Про затвердження Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом її Україні" (зі змінами та доповненнями), а саме: в товарно-транспортних накладних не зазначено вантажно-розвантажувальні операції.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 14.01.2026 адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "УКРАГРОРЕСУРС" (вул. Котляревського, буд. 3, м.Полтава, 36000, код ЄДРПОУ 32227053) до Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, буд. 4, м. Полтава, Полтавська область, код ЄДРПОУ 44057192), Державної податкової служби України (Львівська площа, буд. 8, м. Київ, код ЄДРПОУ 43005393) про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії задоволено.

Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №12746191/32227053 від 14.04.2025 року.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю "УКРАГРОРЕСУРС" №29 від 09.04.2024 року датою її фактичного подання.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "УКРАГРОРЕСУРС" судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 2422,40 грн.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідачем 1 подано апеляційну скаргу, в якій він просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти постанову, якою в задоволенні позовних вимог відмовити.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач посилається на порушення судом першої інстанції, при прийнятті рішення, норм матеріального та процесуального права, з обставин і обґрунтувань, викладених в апеляційній скарзі. Вважає, що суд першої інстанції обмежився перевіркою формального дотримання платником податкового законодавства без надання будь-якої правової оцінки доводам відповідача.

Відповідач 2 зазначив, що судом першої інстанції не надано належної оцінки підставам прийняття спірного рішення, а саме - надання ТОВ "Украгроресурс" копій товарно-транспортних накладних, складених з порушенням Наказу Міністерства транспорту України від 14.10.1997 № 363 «Про затвердження Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні».

Вважає, що істотні недоліки у товарно-транспортних накладних, на підставі якої здійснювалось перевезення товару, свідчать про відсутність реального характеру відповідних операцій та є достатньою підставою для відмови у реєстрації спірної податкової накладної.

Також звертає увагу, що на дату направлення на реєстрацію та дату прийняття Комісією ГУ ДПС у Полтавській області рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, відносно ТОВ “УКРАГРОРЕСУРС”, за попереднім місцем обліку, було прийнято рішення від 11.03.2024 № 5306 про відповідність п.8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість за кодами податкової інформації: 13 - придбання -товарів (послуг) у платпика(ів) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку: 14 - постачання товарі в/послуг за рахунок сформованого реєстраційного ліміту (СУМнакл) у зв`язку з придбанням товарів, не пов`язаних з господарською діяльністю платника подачку.

При цьому, вказує, що суд не може підміняти інший орган державної влади та перебирати на себе повноваження щодо вирішення питань, які законодавством віднесені до компетенції цього органу державної влади, відтак задоволення вимоги позивача зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну є помилковим.

Відзив на апеляційну скаргу подано не було. Відповідно до ч. 4 ст.304 КАС України цієї статті, його відсутність не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.

У відповідності до пункту 3 частини 1 статті 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Предметом апеляційного оскарження є судове рішення, яке прийняте судом першої інстанції в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, у зв`язку з чим колегія суддів вважає за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження.

Учасниками справи отримано копії ухвал Другого апеляційного адміністративного суду від 09.03.2026 про відкриття апеляційного провадження та про призначення справи до апеляційного розгляду в порядку письмового провадження, у т.ч. позивачем отримано копію апеляційної скарги відповідача, що підтверджується наявними в матеріалах справи доказами.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що ТОВ "УКРАГРОРЕСУРС" зареєстроване юридичною особою (код ЄДРПОУ 32227053) та є платником податку на додану вартість, що не заперечується сторонами.

25.03.2024 між ТОВ "УКРАГРОРЕСУРС" (Постачальником) та ТОВ "ЖИТНИЦЯ СЛОБОЖАНЩИНИ" (Покупцем), укладений договір поставки № 29-С3 (далі - Договір), за умовами якого Постачальник зобов`язується поставити та передати у власність Покупця насіннєвий матеріал, а Покупець зобов`язується прийняти товар та оплатити його відповідно до умов договору.

09.04.2024 на виконання Договору позивачем реалізовано ТОВ "ЖИТНИЦЯ СЛОБОЖАНЩИНИ" Кайт РК 5л, ІСТИЛАЙК 334РК на загальну суму з ПДВ 53999,04 грн, про що складена видаткова накладна від 09.04.2024 № 131.

За першою подією позивачем складено податкову накладну № 29 від 09.04.2024 на загальну суму 477 049,92 грн, у тому числі ПДВ – 79 508,32 грн, яку надіслано на реєстрацію.

За результатами реєстрації податкової накладної платником податку отримано квитанцію, де зазначено, що відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрацію податкової накладної № 29 від 09.04.2024 року зупинено.

Позивачем складено та подано до ГУ ДПС у Полтавській області повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено.

Комісією ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення №12746191/32227053 від 14.04.2025 про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. Додаткова інформація: видаткова накладна від 09.04.2024 №131 складена з порушенням статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні": у видатковій накладній не розшифрований підпис зі сторони отримувача. Платником надано товарно - транспортні накладні, які складені з порушенням наказу Міністерства транспорту України від 14.10.1997 №363 "Про затвердження Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом її Україні" (зі змінами та доповненнями), а саме: в товарно-транспортних накладних не зазначено вантажно-розвантажувальні операції.

Позивач, не погодившись із рішенням комісії Головного управління ДПС у Полтавській області, звернувся до суду з цим позовом.

Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що позивачем під час реєстрації ПН/РК подані необхідні документи в підтвердження здійснення господарської операції, по якій вони складені, тоді як спірне рішення прийнято відповідачем без урахування всіх обставин, що мають значення для його прийняття, тобто необґрунтовано, а отже є протиправним та підлягає скасуванню. Як наслідок, суд вважав належним способом відновлення порушеного права позивача шляхом зобов`язання ДПС України зареєструвати подану податкову накладну в ЄРПН датою її подання.

Перевіривши за наявними у справі матеріалами доводи, викладені в апеляційній скарзі, правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права і правової оцінки обставин у справі у межах, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів встановила таке.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює ПК України.

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з податку на додану вартість з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

За змістом пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних визначений Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України за № 1246 від 29.12.2010 (далі - Порядок № 1246, в редакції на момент виникнення спірних правовідносин).

Положеннями пункту 2 Порядку № 1246 визначено, що податкова накладна - це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог ПК України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Відповідно до абзацу 10 пункту 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, крім іншого, наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, затверджено, крім іншого, Порядок № 1165.

Згідно з пунктом 2-1 Порядку № 1165 у цьому Порядку для здійснення автоматизованого моніторингу відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків використовуються такі показники:

1) показник D, який розраховується за такою формулою:

D = S/T,

де S - загальна сума сплачених платником податку та його відокремленими підрозділами сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів, контроль за справлянням яких покладено на ДПС, за період, що припадає на останні 12 звітних (податкових) періодів, які передують календарному місяцю, у якому податкову накладну/розрахунок коригування прийнято для реєстрації в Реєстрі, та за які настав граничний строк сплати суми податку на додану вартість;

T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками, визначеними статтею 193 Кодексу, зазначена платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі за операціями у періоді, що припадає на останні 12 звітних (податкових) періодів, які передують календарному місяцю, у якому податкову накладну/розрахунок коригування прийнято для реєстрації в Реєстрі, та за які настав граничний строк сплати суми податку на додану вартість;

2) показник Pпоточ - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податковій накладній/розрахунку коригування, які зареєстровані в Реєстрі у поточному календарному місяці, з урахуванням прийнятої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування;

3) показник Pмакс, який розраховується за такою формулою:

Pмакс = Pнайб х 1,4,

де Pнайб - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена платником податку у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі за операціями останніх 12 звітних (податкових) періодів, які передують місяцю, в якому податкову накладну/розрахунок коригування прийнято для реєстрації в Реєстрі, та за які настав граничний строк подання декларації з податку на додану вартість.

Значення показників D, Pпоточ та Pмакс відображається в електронному кабінеті.

Згідно з положеннями пункту 3 Порядку № 1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім податкових накладних/розрахунків коригування, складених відповідно до пункту 97 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідні положення Кодексу, у яких відображено операцію, до якої застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України "Про зовнішньоекономічну діяльність", розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, складеної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості хоча б одного з товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку, за винятком розрахунку коригування, визначеного підпунктом 7 цього пункту), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації):

1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, звільненою від оподаткування;

2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податків;

3) одночасно виконуються такі умови:

загальна сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому прийнято для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, платником податку та його відокремленими підрозділами, становить більше 10 млн. гривень;

значення показника D становить більше 0,05;

значення показника Pпоточ є менше ніж значення Pмакс;

4) у податковій накладній/розрахунку коригування відображена виключно операція з товаром за кодом згідно з УКТЗЕД/умовним кодом товару та/або послугою за кодом згідно з Державним класифікатором, які зазначені у врахованій таблиці даних платника податку за умови, що стосовно платника податку, який подав такі податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відсутнє чинне рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку;

5) у податковій накладній/розрахунку коригування відображені виключно операції з продукцією/товарами, що підпадають під визначення груп 1-24 УКТЗЕД (крім підакцизних товарів), за умови, що такі накладна/розрахунок складені платником податку, який належить до мікропідприємства або малого підприємства відповідно до частини другої статті 2 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та основним видом діяльності якого є хоча б один з таких видів економічної діяльності відповідно до КВЕД (згідно переліку).

Ознаки безумовної реєстрації, зазначені у цьому підпункті, застосовуються протягом періоду дії воєнного стану, введеного відповідно до Указу Президента України від 24 лютого 2022 № 64 "Про введення воєнного стану в Україні";

6) обсяг постачання, зазначений у поданій для реєстрації в Реєстрі податковій накладній, яка підлягає наданню отримувачу (покупцю), не перевищує 5 тис. гривень за умови, що стосовно платника податку відсутнє діюче рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більш як у трьох (включно) платників податку;

7) загальна сума абсолютних значень коригування на зменшення суми компенсації вартості товару/послуги їх постачальнику та/або загальна сума абсолютних значень коригування на збільшення суми компенсації вартості товару/послуги їх постачальнику, зазначених у поданому для реєстрації в Реєстрі розрахунку коригування до податкової накладної, не перевищує 5 тис. гривень за умови, що стосовно платника податку відсутнє діюче рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більш як у трьох (включно) платників податку.

Обсяг операцій у поточному місяці, зазначених у зареєстрованих в Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування відповідно до підпунктів 6 і 7 цього пункту, з урахуванням обсягу операцій у поданій для реєстрації в Реєстрі податковій накладній/розрахунку коригування не перевищує 500 тис. гривень.

Відповідно до пункту 4 Порядку № 1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пунктах 3 або 3-1 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Згідно з пунктом 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Не перевіряється на відповідність показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2), платник податку, який склав та/або подав для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, які складені за операціями з вивезення за межі митної території України товарів, до яких застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України "Про зовнішньоекономічну діяльність".

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Згідно з пунктом 7 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування (крім податкової накладної/розрахунку коригування, у яких відображена операція з вивезення за межі митної території України товарів, до яких застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України "Про зовнішньоекономічну діяльність") встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Як зазначено у пункті 10 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Пункт 11 Порядку №1165 передбачає, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. № 520.

Таким чином, нормами податкового законодавства встановлено обов`язок платника податку на додану вартість скласти податкову накладну на дату виникнення податкових зобов`язань та зареєструвати таку податкову накладну в ЄРПН. Направлена податкова накладна в автоматичному режимі перевіряється на відповідність ознакам безумовної реєстрації. У випадку подання для реєстрації в ЄРПН податкової накладної (розрахунку коригування), що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, контролюючий орган наділений повноваженнями на здійснення автоматизованого моніторингу такої податкової накладної на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операції, а також показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. У разі коли за результатами моніторингу встановлено відповідність господарської операції/платника податку хоча б одному критерію ризиковості, реєстрація податкової накладної (розрахунку коригування) зупиняється. У разі зупинення реєстрації податкової накладної (розрахунку коригування) платнику податків надсилається квитанція, у якій в обов`язковому порядку зазначається, крім іншого, критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку, а також пропозиція надати пояснення та копії документів, необхідні для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

З матеріалів справи встановлено, що відповідно до отриманої позивачем квитанції, реєстрація податкової накладної № 29 від 09.04.2024 зупинена у зв`язку з відповідністю пункту 8 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 1 Порядку).

Додатком №1 до Порядку №1165 визначені Критерії ризиковості платника податку, пунктом 8 яких визначено:

«У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Довідник кодів податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, визначається ДПС та затверджується відповідним наказом, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті ДПС».

Суд зазначає, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної відсутні будь-які відомості щодо наявної податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення відповідної господарської операції, щодо якої здійснювалась реєстрація податкової накладної №29 від 09.04.2024, не надано таких пояснень та доказів і під час судового розгляду.

Верховний Суд у постанові від 5 січня 2021 року у справі № 640/11321/20, від 25 листопада 2022 року у справі №320/3484/21 тощо зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком № 1165 форма рішення не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 критеріїв ризиковості платника податку, це не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною 2 статті 77 КАС України.

Разом із тим, всупереч положенням частини 2 статті 77 КАС України відповідачами не доведено правомірність зупинення реєстрації податкової накладної, складеної позивачем.

При цьому, слід зазначити, що віднесення платника податку до переліку ризикових не є безумовною підставою для зупинення реєстрації податкових накладних, оскільки згідно з пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку, наведеного вище, у кожному випадку зупинення реєстрації податкової накладної з цих підстав необхідно доводити наявність податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення відповідної господарської операції, за якою реєструється податкова накладна.

Також суд звертає увагу, що, запропонувавши позивачу надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН, у тому числі у повідомленні про необхідність надання додаткових пояснень і копій документів, контролюючий орган визначив документи, які вже були подані платником податків для розблокування реєстрації податкової накладної.

Колегія суддів зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків та переліку документів, які контролюючий орган вважає достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Пропозиція контролюючого органу про надання пояснень та/або копій документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної без наведення переліку документів, які контролюючий орган вважає достатніми для прийняття позитивного рішення, призводить до ситуації невизначеності та необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. У випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Наведене відповідає усталеній правовій позиції Верховного Суду, висловленій, зокрема, у постанові від 21.05.2019 по справі №0940/1240/18, постанові від 14.05.2019 по справі №817/1356/18, від 10.04.2020 у справі №819/330/18, від 14.12.2022 у справі №560/11825/21 тощо.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено, в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначений Порядком №520.

Відповідно до пункту 2 Порядку №520 рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Пунктом 4 Порядку №520 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 вказаного порядку передбачено, що платник податку, який склав податкову накладну/розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи:

договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;

інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

У разі, коли у квитанції до податкової накладної/розрахунку коригування зазначено код товару/послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності/умовним кодом товару/Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.

Відповідно до пункту 9 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги".

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Згідно з пунктом 10 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Отже, процедура розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН передбачає можливість направлення платнику повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування.

Саме у такий спосіб контролюючий орган може усунути невизначеність щодо обставин господарської операції, які на думку контролюючого органу є ризиковими і підлягають підтвердженню, та переліку документів, які необхідно подати платнику для спростування виявлених ризиків та позитивного вирішення питання про реєстрацію спірної податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

Верховний Суд в постанові від 29.07.2025 у справі №140/1998/24 визначив, що питання обґрунтованості вимоги контролюючого органу про надання додаткових документів для цілей підтвердження права на реєстрацію спірних податкових накладних в ЄРПН входить до предмета доказування у справах цієї категорії. Поряд з цим слід враховувати, що за правилами, які набрали чинності з 08 березня 2023 року, податковий орган наділений повноваженнями за наслідками аналізу наданих в порядку, передбаченому пунктом 4 Порядку №520, пояснень і документів, повідомити такого платника податків про необхідність подання додаткових пояснень і документів, конкретизувавши їх перелік у Повідомленні. Отримавши таке Повідомлення, добросовісний платник податків на виконання запровадженого законодавцем з 08 березня 2023 року алгоритму взаємодії між контролюючим органом та платником податків для вирішення питання про реєстрацію ПН в ЄРПН або подає такі додаткові документи, або надає додаткові пояснення із обґрунтуванням причин неможливості їх надання чи необґрунтованості їх витребування. В свою чергу, ігнорування платником податків пропозиції контролюючого органу, викладеної в Повідомленні, є самостійною підставою для прояву негативної дискреції.

При цьому, Верховний Суд неодноразово наголошував на тому, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Аналогічний підхід застосований Верховним Судом і в постанові від 12 березня 2025 року у справі № 420/35189/23, від 03.04.2025 у справі № 380/8435/24 тощо.

З матеріалів справи встановлено, що в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної №29 від 09.04.2024 контролюючим органом запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Водночас, така квитанція не містила посилань на перелік документів, необхідних контролюючому органу для вирішення питання про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.

09.04.2025 на підтвердження інформації, зазначеної у спірній податковій накладній, позивач надав контролюючому органу копії документів на власний розсуд: Договір поставки № 29-СЗ від 25.03.2024, між ТОВ «УКРАГРОРЕСУРС» та ТОВ «Житниця Слобожанщини», Специфікація № 2 від 08.04.2024 до даного договору, рахунок № 133 від 08.04.2024 виданий ТОВ «УКРАГРОРЕСУРС», видаткова накладна № 131 від 09.04.2024, між ТОВ «УКРАГРОРЕСУРС» та ТОВ «Житниця Слобожанщини», акт приймання-передачі товару від 09.04.2024, між ТОВ «УКРАГРОРЕСУРС» та ТОВ «Житниця Слобожанщини». Надані документи щодо походження товару: платіжне доручення № 32 від 24.07.2024 на оплату товару від ТОВ «Житниця Слобожанщини», договір № ТВК-13-24 від 19.12.2023, між ТОВ «Житниця Слобожанщини» та ТОВ «ТЕРРАВІТА КОМПАНІ», додаток № 3 від 08.04.2024 до договору № ТВК-13-24 від 19.12.2023, платіжне доручення № 586 від 08.04.2024, між ТОВ «Житниця Слобожанщини» та ТОВ «ТЕРРАВІТА КОМПАНІ», видаткова накладна № 183 від 08.04.2024 між ТОВ «ТЕРРАВІТА КОМПАНІ» та ТОВ «Житниця Слобожанщини», товарно-транспортна накладна № 0804 від 08.04.2024, Договір поставки № ЮА/30/12/2023 від 20.12.2023, між ТОВ «Житниця Слобожанщини» та ТОВ «ПЕСТ.ЮЕЙ», рахунок № 1188 від 08.04.2024 виданий ТОВ «ПЕСТ.ЮЕЙ», платіжне доручення № 584 від 08.04.2024, видаткова накладна № 1379 від 08.04.2024 між ТОВ «ПЕСТ.ЮЕЙ» та ТОВ «Житниця Слобожанщини», товарно-транспортна накладна № 0804/1 від 08.04.2024. Додатково на адресу Комісії регіонального рівня надавалися: податкова декларація з ПДВ за квітень 2024 року, реєстраційний № 9136117828 від 20.05.2024, податкова декларація з ПДВ за липень 2024 року, реєстраційний № 9241000141 від 20.08.2024, податкова декларація з ПДВ за квітень 2024 року, реєстраційний № 9136117828 від 20.05.2024, а також виписки банків та оборотно-сальдові відомості.

Отже, позивачем, на виконання вимог пункту 4 Порядку №520, подавались контролюючому органу як письмові пояснення, так і первинні документи на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній № 29 від 09.04.2024.

Однак, не зважаючи на отримані від платника податку документи, комісією ГУ ДПС у Полтавській області було прийнято рішення від 14.04.2025 №12746191/32227053 про відмову в реєстрації податкової накладної №29 від 09.04.2024.

Як убачається з оскаржуваного рішення, підставою відмови у реєстрації податкової накладної слугувало надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства.

У графі додаткова інформація зазначено: " видаткова накладна від 09.04.2024 року №131 складена з порушенням статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні": у видатковій накладній не розшифрований підпис зі сторони отримувача. Платником надано товарно - транспортні накладні, які складені з порушенням наказу Міністерства транспорту України від 14.10.1997 року №363 "Про затвердження Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом її Україні" (зі змінами та доповненнями), а саме: в товарно-транспортних накладних не зазначено вантажно-розвантажувальні операції".

Водночас, з матеріалів справи встановлено, що всупереч норм Порядку №520, комісія регіонального рівня не направляла позивачу повідомлення про надання додаткових пояснень та документів, чим не усунула невизначеність щодо переліку документів, які контролюючий орган вважає достатніми для прийняття позитивного рішення, та допустила прояв необмеженої дискреції.

Крім того, в постанові від 15.07.2025 у справі № 440/5003/23 Верховний Суд зауважив, що для вирішення питання щодо наявності підстав для реєстрації податкових накладних належить дослідити первинні документи, які підтверджують виключно факт виникнення однієї із перших подій, що передбачені п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України.

Колегія суддів зазначає, що подані позивачем пояснення та копії документів у повній мірі підтверджували виникнення обставин, з якими Податковий кодекс України пов`язує обов`язок реєстрації податкової накладної в ЄРПН.

Таким чином колегія суддів зазначає, що виявлення контролюючим органом недоліків у деяких поданих платником податку документах, не може розцінюватися як подання всіх документів, складених з порушенням законодавства, та не є безумовною підставою для відмови у реєстрації податкової накладної № 139 від 02.05.2024, без надання платнику можливості подати додаткові документи та/або пояснення.

З приводу надання позивачем ТТН, складених з порушенням законодавства, колегія суддів зазначає наступне.

За своєю правовою природою товарно-транспортна накладна призначена для обліку руху товарно-матеріальних цінностей та розрахунків за їх перевезення автомобільним транспортом.

Товарно-транспортні накладні чи подорожні листи не є винятковими первинними бухгалтерськими документами, які підтверджують факт реальності здійснення господарської операції за договором та за відсутності яких платник позбавляється права на формування податкового кредиту, а також віднесення до складу доходів і витрат сум за договорами у разі наявності інших первинних бухгалтерських документів, оформлених відповідно до положень чинного законодавства, а саме: договорів, видаткових накладних, податкових накладних, регістрів бухгалтерських документів, платіжних доручень, відомостей про рух активів, товару та інших документів.

Тобто, транспортною документацією підтверджується операція з надання послуг з перевезення вантажів, а не факт поставки (реалізації) товару.

Аналогічний правий висновок викладений у постановах Верховного Суду від 06.08.2021 у справі № 640/18984/18, від 27.05.2021 у справі № 815/3170/16 та від 06.02.2018 у справі № 816/166/15-а.

Відповідно до позиції Верховного Суду, висловленої у постановах від 02 березня 2023 року у справі №804/644/16, від 27 вересня 2023 року у справі №380/14750/21, саме наявність або відсутність ТТН та недоліки у їх оформленні не є підставою для висновків про безтоварність господарської операції з придбання або продажу ТМЦ, якщо інші дані свідчать про рух активів або зміни у зобов`язаннях платника податків. ТТН є доказом факту перевезення (переміщення) товару, тому є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами саме перевезення, натомість факт передання товару та, відповідно, набуття права власності на нього має підтверджуватись видатковою накладною.

Відповідно до пункту 11.1 Правил № 363 основним документом на перевезення вантажів є товарно-транспортна накладна, форму якої наведено в додатку 7 до цих Правил. Товарно-транспортну накладну суб`єкт господарювання може оформлювати без дотримання форми, наведеної в додатку 7 до цих Правил, за умови наявності в ній інформації про назву документа, дату і місце його складання, найменування (прізвище, ім`я, по батькові) Перевізника та/або експедитора, замовника, вантажовідправника, вантажоодержувача, найменування та кількість вантажу, його основні характеристики та ознаки, які дають можливість однозначно ідентифікувати цей вантаж, автомобіль (марка, модель, тип, реєстраційний номер), причіп/напівпричіп (марка, модель, тип, реєстраційний номер), пункти навантаження та розвантаження із зазначенням повної адреси, посади, прізвища та підписів відповідальних осіб вантажовідправника, вантажоодержувача, водія та/або експедитора.

З аналізу вищевикладеного слідує, що за певних умов товарно-транспортна накладна може оформлювати без дотримання форми, а саме за умови наявності в ній інформації про назву документа, дату і місце його складання, найменування (прізвище, ім`я, по батькові) Перевізника та/або експедитора, замовника, вантажовідправника, вантажоодержувача, найменування та кількість вантажу, його основні характеристики та ознаки, які дають можливість однозначно ідентифікувати цей вантаж, автомобіль (марка, модель, тип, реєстраційний номер), причіп/напівпричіп (марка, модель, тип, реєстраційний номер), пункти навантаження та розвантаження із зазначенням повної адреси, посади, прізвища та підписів відповідальних осіб вантажовідправника, вантажоодержувача, водія та/або експедитора.

У свою чергу, податкову накладну №29 від 09.04.2024 сформовано позивачем за наслідками здійснення операції поставки товару, а не надання послуг перевезення, тому на переконання колегії суддів окремі недоліки в товарно-транспортних накладних не є обставиною, яка би беззаперечено перешкоджала контролюючому органу перевірити факт виникнення однієї із перших подій, що передбачені п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України.

Щодо недоліків видаткової накладної від 09.04.2024 року № 131, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні " первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, якщо інше не передбачено окремими законодавчими актами України: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Отже, положення статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" не містять приписів про розшифрування підписів, що накладаються на документи. Крім того, зі змісту статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" вбачається, що особистий підпис не є єдиним засобом ідентифікації особи.

Крім того, колегія суддів зазначає, що видаткова накладна від 09.04.2024 року № 131 містить підпис уповноваженої особи та печатку ТОВ "ЖИТНИЦЯ СЛОБОЖАНЩИНИ" (код - 39345594), тобто інформацію, яка дає можливість ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

На думку колегії суддів, надані позивачем до контролюючого органу документи та пояснення у сукупності з наявними доказами в матеріалах справи підтверджують наявність підстав, з якими пункт 187.1 статті 187 ПК України пов`язує виникнення обов`язку платника щодо реєстрації податкової накладної в ЄРПН.

Водночас, відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу не може бути підставою для відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування без наведення відповідного обґрунтування, а також за умови, якщо інші надані документи підтверджують проведення господарської операції.

Верховним Судом у постановах від 12.11.2019 у справі № 816/2183/18, від 18.02.2020 у справі № 360/1776/19, від 27.04.2020 у справі № 360/1050/19, від 18.06.2020 у справі № 824/245/19-а, від 06.07.2023 у справі № 140/1986/22, сформульовано висновок, відповідно до якого здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу. Приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями.

Тобто податковий орган під час виконання повноважень щодо моніторингу податкових накладних має аналізувати первинні документи у взаємозв`язку з відомостями податкової накладної та іншими джерелами (державними реєстрами, електронними документами) лише за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями, але не має права здійснювати аналіз господарських операцій платника податків на предмет її реальності (нереальності). Така оцінка може надаватись контролюючим органом виключно у межах проведення відповідної документальної перевірки платника податків.

Зважаючи на недоведеність підстав для зупинення реєстрації податкової накладної, з огляду на виконання платником податку обов`язку щодо підтвердження обставин, з якими податкове законодавство пов`язує обов`язок реєстрації податкової накладної в ЄРПН, а також враховуючи те, що контролюючий орган порушив порядок розгляду питання щодо реєстрації податкової накладної та не обґрунтував неможливість розблокування реєстрації податкової накладної на підставі поданих позивачем документів, колегія суддів дійшла висновку, що підстави для відмови в реєстрації податкової накладної №29 від 09.04.2024 були відсутні, а тому спірне рішення від 14.04.2025 №12746191/32227053 є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо позовних вимог про зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну в ЄРПН, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно з пунктами 19, 20 Порядку № 1246 накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

Податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Таким чином, нормами Порядку № 1246 визначено компетенцію ДПС України щодо реєстрації податкових накладних в ЄРПН на підставі рішення суду про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Колегія суддів враховує сталу судову практику (постанови Верховного Суду від 24.01.2019 у справі № 806/2978/17, від 16.05.2019 у справі № 812/1312/18, від 14.08.2019 у справі № 0640/4434/18 та від 23.01.2020 у справі № 0840/2979/18 тощо), відповідно до якої критеріями, які впливають на обрання судом способу захисту прав особи в межах вимог про зобов`язання суб`єкта владних повноважень вчинити певні дії, є встановлення судом додержання суб`єктом звернення усіх передбачених законом умов для отримання позитивного результату та наявність у суб`єкта владних повноважень права діяти при прийнятті рішення на власний розсуд.

Слід зазначити, що порядок реєстрації податкових накладних не передбачає право контролюючого органу діяти на власний розсуд, адже Порядком №1246 та Порядком №1165 унормовано підстави відмови в реєстрації податкової накладної, і якщо такі підстави відсутні, контролюючий орган повинен зареєструвати подану платником податкову накладну. Отже такі повноваження та порядок їх реалізації передбачають лише один вид правомірної поведінки контролюючого органу зареєструвати податкову накладну або вмотивованим рішенням відмовити в її реєстрації, за законом у цього органу немає вибору між декількома можливими правомірними рішеннями. Отже, такі повноваження контролюючого органу не є дискреційними.

Верховний Суд неодноразово наголошував на тому, що зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН подані позивачем податкові накладні є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та належним способом захисту порушеного права (постанови Верховного Суду від 03.11.2021 у справі № 360/2460/20, від 27.10.2022 у справі № 360/3253/20, від 25.11.2022 у справі № 320/3484/21 тощо).

Враховуючи висновки суду про протиправність оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації складеної позивачем податкової накладної в ЄРПН, зважаючи на відсутність законодавчо закріплених перешкод для такої реєстрації, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що належним та ефективним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну №29 від 09.04.2024.

За наведеного вище, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що заявлені позовні вимоги знайшли своє підтвердження поданими до матеріалів справи письмовими доказами, є обґрунтованими, а тому позов підлягає задоволенню.

Отже, колегія суддів переглянувши рішення суду першої інстанції, вважає, що при його прийнятті суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального та процесуального права.

Доводи апеляційної скарги є безпідставними, не впливають на правомірність висновків суду, оскільки в апеляційній скарзі зазначено лише те, що рішення суду першої інстанції є незаконним, підлягає скасуванню у зв`язку із ненаданням судом належної правової оцінки обставинам справи та невірним застосуванням норм матеріального та процесуального права, зміст апеляційної скарги, який повністю дублює відзив на позов, поданий до суду першої інстанції, містить виключно суб`єктивне бачення апелянта обставин справи, які розглянуто судом першої інстанції та надано належну правову оцінку, апелянтом у скарзі абсолютно не зазначено в чому ж конкретно виявилося ненадання судом першої інстанції належної правової оцінки обставинам справи, тобто які з них випали з поля зору суду, а які було досліджено невірно, а також не зазначено того, які ж висновки, натомість, повинні були б бути зроблені судом та не обґрунтовано в чому полягає невірність застосування судом норм матеріального права, які саме норми та яким чином було порушено чи неправильно застосовано та яких процесуальних норм адміністративного судочинства не було дотримано судом під час розгляду даної адміністративної справи, а також не зазначено які з поданих доказів суд дослідив неправильно або неповно, а відповідно і підстави для скасування постанови суду першої інстанції відсутні.

Суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що згідно пункту 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Відповідно до статті 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Згідно із статтею 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Зважаючи на встановлені обставини справи, колегія суддів дійшла висновку, що рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 14.01.2026 по справі № 440/14125/25 прийнято з дотриманням норм чинного процесуального та матеріального права і підстав для його скасування не виявлено.

З урахуванням того, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а оскаржуване рішення суду першої інстанції без змін, колегія суддів вважає, що відсутні в розумінні ст. 139 КАС України правові підстави для вирішення питання про розподіл судових витрат за наслідками апеляційного розгляду.

Керуючись ст. ст. 311, 315, 316, 321, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області - залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 14.01.2026 у справі № 440/14125/25 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя М.О. Семененко

Судді З.Г. Подобайло І.С. Чалий