Постанова від 30 квітня 2026 р. у справі №400/11683/24 — П'ятий апеляційний адміністративний суд

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

————————————————————————

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

01 травня 2026 р.м. ОдесаСправа № 400/11683/24

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Скрипченка В.О.,

суддів Коваль М.П. та Осіпова Ю.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 23 травня 2025 року (суддя Лісовська Н.В., м. Миколаїв, повний текст рішення складений 23.05.2025) по справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

В С Т А Н О В И В:

11.12.2024 до Миколаївського окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Миколаївській області, у якому позивач просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Миколаївській області №1650114290707 від 02.08.2024, яким за порушення п. 2, п. 11 ст. 3 ЗУ №265/95-ВР, на підставі пп. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54 ПК України та п. 1, п. 7 ст. 17 ЗУ №265/95-ВР застосовано до позивача штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 123851,28 грн.

Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 23 травня 2025 року адміністративний позов задоволено.

Не погоджуючись з вищезазначеним рішенням відповідач подав апеляційну скаргу, у якій, посилаючись на неправильне з`ясування обставин справи та порушення норм матеріального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким відмовити в задоволенні адміністративного позову ФОП ОСОБА_1 в повному обсязі.

На думку апелянта, оскільки в розрахункових документах були відсутні реквізити марок акцизного податку, найменування товару та зазначення коду товару згідно з УКТЗЕД, то є підстави для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР в зв`язку із допущенням порушення вимог пункту 1 та/або 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.

Позивач своїм правом подати відзив на апеляційну скаргу не скористався, що, відповідно до статті 304 КАС України, не перешкоджає апеляційному перегляду справи.

Справа розглянута судом першої інстанції за правилами спрощеного позовного провадження.

Апеляційним судом справа розглянута в порядку письмового провадження відповідно до статті 311 КАС України, якою передбачено, що суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Заслухавши суддю-доповідача, доводи апеляційної скарги, вивчивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів і вимог поданої скарги, апеляційний суд дійшов таких висновків.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, ФОП ОСОБА_1 має ліцензію на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями №14050308202400512, терміном дії з 01.03.2024 до 01.03.2025, має ліцензію на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами №14050311202400499, терміном дії з 01.03.2024 до 01.03.2025, за адресою: АДРЕСА_1 .

Головним управлінням ДПС у Миколаївській області проведена фактична перевірка позивача, за адресою здійснення діяльності: АДРЕСА_1 , на підставі підпунктів 80.2.2, пункту 80.2 статті 80 з урахуванням пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755, із змінами і доповненнями (далі - ПКУ), у зв`язку з отриманням в установленому законодавством порядку інформації від державного органу (на підставі аналізу інформації ІКС "Податковий блок" та системи обліку даних РРО ДПС України),які здійснюють продаж підакцизних товарів і середньомісячний виторг яких за жовтень - грудень 2023 року складає менше 20,0 тис. грн., що може свідчити про приховування суб`єктами господарювання реального обсягу розрахункових операцій за період діяльності з 01.07.2021 по 05.07.2024, а саме з 03.02.2024 по 05.07.2024

За наслідками фактичної перевірки складено акт від 08.07.2024 №12091/14/29/07/ НОМЕР_1 , яким встановлено порушення п. 2, п. 11, ст. 3 Закону України від 06 липня 1995 року №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", із змінами та доповненнями.

В п. 2.2.14 Акту перевірки зазначено, що "на підставі інформації з ІКС "Податковий блок" та СОД РРО встановлено, що під час проведення розрахункових операції у відділі магазину ФОП ОСОБА_1 при продажу підакцизних товарів у перевіряєм період мало місце реалізація товарів з відсутністю коду товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД, що є порушенням п. 11 ст. 3 Закону №265.

В п. 2.2.15 акту перевірки зазначено, що "Згідно з даними СОД РРО ДПС України встановлено, що у відділі в магазині ФОП ОСОБА_1 за адресою здійснення господарської діяльності: АДРЕСА_1 при проведенні розрахункових операцій через РРО (фіскальні номери: 3000401901) на якому здійснюється виключно реалізація підакцизних товарів (пояснення представника ФОП ОСОБА_1 додається, додаток 2 до акту перевірки) в період з 03.02.2024 по дату закінчення перевірки фіскальні чеки видавалися без можливості прочитати назву товару та можливості відображення споживчої ознаки товару та однозначно ідентифікувала його, (перше порушення 03-02-2024 11:21:46 на суму 48,00 грн. додатку 1 до акта).

Загальна суму реалізованих підакцизних товарів складає 79183,52 грн., що є порушенням п. 2 ст. 3 Закону №265.

За результатом розгляду заперечень ФОП ОСОБА_1 від 22.07.2024 до Акту фактичної перевірки ГУ ДПС у Миколаївської області вирішено, що зауваження платника податків є безпідставними та необґрунтованими.

02.08.2024 Головним управлінням ДПС у Миколаївській області прийнято податкове повідомлення-рішення №1650114290707 від 02.08.2024 року, яким за порушення п. 2, п. 11 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" №265/95-ВР, на підставі пп. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54 ПК України та п. 1, п. 7 ст. 17 ЗУ №265/95-ВР застосовано до ФОП ОСОБА_1 штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 123 851,28 грн.

Не погоджуючись з вказаним ППР ФОП ОСОБА_1 звернувся до суду з адміністративним позовом про його скасування.

Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог суд першої інстанції виходив з того, що у перевіряємому періоді, розрахункові операції в безготівковій формі відбувалися з видачою розрахункових документів, які містять всі необхідні реквізити, які достатньо повно ідентифікують проведені господарські операції та які в повній мірі відображають рух коштів господарської діяльності позивача та розмір податків, а тому відсутні правові підстави для застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій відповідно до статті 17 Закону №265/95-ВР.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.

Так, за приписами частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначаються Законом України від 06.07.1995 №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (далі – Закон №265/95-ВР), дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

За визначеннями, наведеними у статті 2 Закону №265/95-ВР (тут і далі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для подальшого переказу. До реєстраторів розрахункових операцій відносяться: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп`ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо;

розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця;

розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну;

фіскальний звітний чек - документ встановленої форми, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний фіскальний звітний чек) реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, що містить дані денного звіту, під час створення якого інформація про обсяг виконаних розрахункових операцій заноситься відповідно до фіскальної пам`яті реєстратора розрахункових операцій або фіскального сервера контролюючого органу.

Відповідно до статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:

2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти);

11) проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями (на порушення яких позивачем вказує ГУ ДПС в акті фактичної перевірки та за які застосовано штрафні санкції за спірним податковим повідомленням-рішенням).

Частина перша статті 8 Закону №265/95-ВР закріплює, що форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Відповідальність за порушення вимог Закону №265/95-ВР унормована розділом V цього Закону, зокрема, статтею 17.

Відповідно до пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

1) у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення;

7) триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.

З наведеного слідує, що суб`єкти господарювання зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідний розрахунковий документ, що підтверджує виконання розрахункової операції.

У постанові від 02 лютого 2023 року у справі №500/6845/21 Верховний Суд виснував, що пункт 1 статті 17 Закону №265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа. Перші два обов`язки суб`єкта господарювання випливають зі змісту пункту 1 статті 3 Закону №265/95-ВР, а третій - з пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР. Відповідно, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення.

Предметом доказування у справах, пов`язаних із притягненням суб`єкта господарювання до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР, є встановлення на підставі належних і допустимих доказів фактів, з якими контролюючий орган пов`язує допущення порушення суб`єктом господарювання вимог пункту 1 та/або 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.

При цьому, у випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону №265/95-ВР, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО. У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.

Крім того, колегія суддів у цій справі зазначає, що Закон №265/95-ВР окремим порушенням визначає проведення через РРО розрахункової операції без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості. Такий обов`язок суб`єкта господарювання випливає із пункту 11 статті 3 Закону №265/95-ВР, і у випадку притягнення особи до відповідальності на цій підставі підлягають встановленню обставини наявності у розрахунковому документі, яким зафіксовано продаж підакцизного товару, означених вище реквізитів.

Форму та зміст розрахункового документа визначено Положенням про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, яке затверджене наказом Міністерства фінансів України від 21 січня 2016 року №13 (далі - в редакції, чинній станом на час проведення перевірки).

Відповідно до пункту 2 розділу ІІ Положення №13 фіскальний чек має містити такі обов`язкові реквізити: найменування суб`єкта господарювання (рядок 1); назва господарської одиниці - найменування, яке зазначене в документі на право власності або користування господарською одиницею і відповідає довіднику "Типи об`єктів оподаткування" та повідомлене ДПС формою 20-ОПП (рядок 2); адреса господарської одиниці - адреса, яка зазначена в документі на право власності чи користування господарською одиницею (назва населеного пункту, назва вулиці, номер будинку/офісу/квартири) та повідомлена ДПС формою 20-ОПП (рядок 3); для СГ, що зареєстровані як платники ПДВ,- індивідуальний податковий номер платника ПДВ, який надається згідно з Кодексом; перед номером друкуються великі літери "ПН" (рядок 4); для СГ, що не є платниками ПДВ,- податковий номер або серія та номер паспорта / номер ID картки (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), перед яким друкуються великі літери "ІД" (рядок 5); якщо кількість придбаного товару (обсяг отриманої послуги) не дорівнює одиниці виміру,- кількість, вартість одиниці виміру придбаного товару (отриманої послуги) (рядок 6); код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7); цифрове значення штрихового коду товару (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством, а у разі непередбачення - за бажанням платника) (рядок 8); цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9); назва товару (послуги), вартість, літерне позначення ставки ПДВ (рядок 10); ідентифікатор еквайра та торгівця або інші реквізити, що дають змогу їх ідентифікувати (рядок 11); ідентифікатор платіжного пристрою (рядок 12); сума комісійної винагороди (у разі наявності) (рядок 13); вид операції (рядок 14); реквізити електронного платіжного засобу (платіжної картки), допустимі правилами безпеки платіжної системи, перед якими друкуються великі літери "ЕПЗ" (рядок 15); напис "ПЛАТІЖНА СИСТЕМА" (найменування платіжної системи, платіжний інструмент якої використовується, код авторизації або інший код, що ідентифікує операцію в платіжній системі та/або код транзакції в платіжній системі, значення коду) (рядок 16); підпис касира (якщо це передбачено правилами платіжної системи), перед яким друкується відповідно напис "Касир" (рядок 17); підпис держателя електронного платіжного засобу (платіжної картки) (якщо це передбачено правилами платіжної системи) в окремих рядках, перед якими друкуються відповідно написи "Касир" та "Держатель ЕПЗ" (рядок 18); позначення форми оплати (готівкою, електронним платіжним засобом, у кредит, тощо), суму коштів за цією формою оплати та валюту операції (рядок 19); загальна вартість придбаних товарів (отриманих послуг) у межах чека, перед якою друкується слово "СУМА" або "УСЬОГО" (рядок 20); для СГ, що зареєстровані як платники ПДВ,- окремим рядком літерне позначення ставки ПДВ, розмір ставки ПДВ у відсотках, загальну суму ПДВ за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами), на початку рядка друкуються великі літери "ПДВ" (рядок 21); для СГ роздрібної торгівлі, що здійснюють реалізацію підакцизних товарів та зареєстровані платниками акцизного податку (СГ, що зареєстровані платниками іншого податку, крім ПДВ),- окремим рядком літерне позначення, розмір ставки такого податку, загальна сума такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами), на початку рядка друкується назва такого податку (рядок 22). У реквізиті "Акцизний податок" його назва наводиться згідно з Кодексом. За потреби дозволяється використовувати скорочення; заокруглення (рядок 23); до сплати (рядок 24); фіскальний номер касового чека / фіскальний номер електронного касового чека, дату (день, місяць, рік) та час (година, хвилина, секунда) проведення розрахункової операції (рядок 25); QR-код, який містить у собі код автентифікації повідомлення (МАС) цього чеку, дату і час здійснення розрахункової операції, фіскальний номер касового чека / фіскальний номер електронного касового чека, суму розрахункової операції, фіскальний номер РРО / фіскальний номер ПРРО) (рядок 26); для касового чека, що створюється програмним реєстратором розрахункових операцій: позначку щодо режиму роботи (офлайн/онлайн), в якому створений касовий чек програмним реєстратором розрахункових операцій (рядок 27), контрольне число, сформоване в режимі офлайн (рядок 28); заводський номер реєстратора розрахункових операцій, перед яким друкуються великі літери "ЗН". Заводський номер для програмних реєстраторів розрахункових операцій не зазначається (рядок 29); фіскальний номер реєстратора розрахункових операцій, перед яким друкуються великі літери "ФН" або фіскальний номер програмного реєстратора розрахункових операцій, перед яким друкуються великі літери "ФН ПРРО" (рядок 30); напис "ФІСКАЛЬНИЙ ЧЕК" та графічне зображення найменування або логотипу виробника (рядок 31).

Пункти 4, 5 розділу ІІ Положення №13 передбачають, що рядки 11-18 фіскального чека заповнюються у разі застосування під час проведення розрахунків з використанням електронного платіжного засобу (платіжної картки) платіжного терміналу, з`єднаного або поєднаного з реєстратором розрахункових операцій. Рядки 15, 16, 18 фіскального чека повторюються відповідно до кількості електронних платіжних засобів, з використанням яких здійснюється оплата.

При цьому пункт 3 розділу І Положення №13 визначає, що установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.

За наслідками аналізу наведених вище норм, Верховний Суд у постанові від 02 лютого 2023 року у справі №500/6845/21 виснував, що Закон №265/95-ВР встановлює безпосередній зміст обов`язку суб`єктів господарювання і порядок його виконання, а Положення №13 - форму його реалізації (форму і зміст документів, які є складовими звітності). За змістом норм Положення №13 слід розрізняти недолік реквізиту у розрахунковому документі від відсутності відповідного реквізиту взагалі. У першому випадку дійсно неможливо стверджувати, що документ втрачає статус розрахункового, натомість, у другому випадку безпосередньо Положення №13 вказує, що такий документ не прийматиметься як розрахунковий. Отже, відсутність такого реквізиту у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб`єктом господарювання - платником акцизного податку, як назва податку, літерне позначення, розмір ставки такого податку, загальна сума такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами) позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.

Про те, що відсутність такого обов`язкового реквізиту у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб`єктом господарювання - платником акцизного податку, як код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону України №265/95-ВР, зазначав Верховний Суд і в постановах від 19 лютого 2025 року у справі №280/2619/24, від 21 лютого 2025 року у справі №280/2615/24 тощо.

Поряд з цим у постанові від 03 листопада 2023 року у справі №640/23582/21 Верховний Суд сформулював висновок, що суб`єкт господарювання при здійсненні розрахункової операції в розрахунковому документі зазначає рядки 10-17, зазначені в пунктах 2, 4, 5 розділу ІІ Положення №13 лише у разі застосування під час проведення розрахунків електронного платіжного засобу (платіжної картки) платіжного терміналу, з`єднаного або поєднаного з реєстратором розрахункових операцій. У разі, якщо платіжний термінал не з`єднаний з РРО, господарюючий суб`єкт не зобов`язаний вказувати ці реквізити в розрахунковому документі. В такому випадку немає підстав розцінювати не відповідність (не роздрукування, не видача) розрахункового документу встановленим вимогам, як порушення п.п.1, 2 ст. 3 Закону №265. Діючим законодавством не встановлено обов`язку використовувати лише платіжні термінали, з`єднанні або поєднанні з РРО/ПРРО.

Із змісту Акту фактичної перевірки вбачається, що згідно з даними СОД РРО ДПС України встановлено, що у відділі в магазині ФОП ОСОБА_1 за адресою здійснення господарської діяльності: АДРЕСА_1 при проведенні розрахункових операцій через PPO (фіскальні номери: 3000401901) на якому здійснюється виключно реалізація підакцизних товарів (пояснення представника ФОП ОСОБА_1 додається, додаток 2 до акту перевірки) в період з 03.02.2024 по дату закінчення перевірки фіскальні чеки видавалися без можливості прочитати назву товару та можливості відображення споживчої ознаки товару та однозначно ідентифікувала його, (перше порушення 03-02-2024 11:21:46 на суму 48,00 грн. додатку 1 до акта).

Згідно відомостей додатку №1 до Акту, 03.02.2024 згідно фіскального чеку 11391 позивачем здійснено реалізацію товару "220860МХА 02Л".

Українська класифікація товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) передбачена Митним тарифом України, затвердженим Законом України "Про Митний тариф України" від 19 жовтня 2022 року №2697-ІХ.

Згідно вказаного Закону в УКТЗЕД всі товари розподілені на групи та категорії згідно їх характеристик з присвоєнням товарам цифрового коду УКТЗЕД. Повний код товару складається з 10 цифр. При цьому, ані вказаним законом, ані нормативно-правовими актами, зареєстрованими в Міністерстві юстиції України, не визначено, скільки саме цифр коду УКТЗЕД визначають товарну підкатегорію згідно з УКТ ЗЕД для конкретного товару.

Як зазначає позивач, для дотримання приписів Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" ним було обрано код товару згідно з УКТ ЗЕД з перших шести цифр коду.

Так, наприклад, код товару згідно УКТЗЕД 220860 (перші шість цифр коду) відповідає наступним товарам:

2208 60 - горілка:

- з фактичною концентрацією спирту 45,4 об.% або менше, у посудинах місткістю:

2208 60 11 00 – 2 л або менше

2208 60 19 00 – більш як 2 л

- з фактичною концентрацією спирту більш як 45,4 об.%, у посудинах місткістю:

2208 60 91 00 – 2 л або менше

2208 60 99 00 – більш як 2 л

Таким чином код товару "220860" у програмі РРО відповідають коду товару згідно УКТЗЕД 220860 - "горілка". Іншого товару під вказаним кодом реалізувати неможливо.

Позначення "МХА 02Л" відповідає назві товару "Медовуха" та вказує на об`єм пляшки - 0,2 літра.

Таким чином, запрограмована позивачем у РРО назва товару "220860МХА 02Л" відповідає товару "УКТЗЕД 220860 горілка Медовуха 0,2 л".

Вищевказаний опис відповідає в повній мірі визначенню товару згідно коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, та у покупця є можливість прочитати назву товару та однозначно ідентифікувати його.

Аналогічний підхід для програмування горілки відображено у додатку №1 до Акту перевірки при операціях:

згідно фіскального чеку №11394 - "220860МХА 05Л" відповідає товару "УКТЗЕД 220860 горілка Медовуха 0,5л";

згідно фіскального чеку №11397 - "220860ВХД1Л" відповідає товару "УКТЗЕД 220860 водка Хлібний Дар 1л";

згідно фіскального чеку №11398 - "220860ВКА ГР Д ОР0200" відповідає товару "УКТЗЕД 220860 водка Green Day Organic Life 0,200 л";

згідно фіскального чеку №11399 - "220860МОРОША 052" відповідає товару "УКТЗЕД 220860 горілка Мороша 0,5 л";

згідно фіскального чеку №11402 - "2208601100ВКАКАЛГ025" відповідає товару "УКТЗЕД 2208601100 водка Kalganoff 0,25 л" (звертаю увагу, що код УКТЗЕД товару визначений повністю);

- інші аналогічні випадки з 05.02.2024 по 03.07.2024.

Код товару згідно УКТЗЕД 240220 (перші шість цифр коду) відповідає наступним товарам:

2402 20 – сигарети, цигарки з вмістом тютюну:

2402 20 10 00 – з вмістом гвоздики;

2402 20 90 – інші:

2402 20 90 10 – сигарети без фільтра, цигарки

2402 20 90 20 – сигарети з фільтром.

Таким чином код товару 240220 відповідає сигаретам, цигаркам з вмістом тютюну.

Згідно відомостей додатку №1 до Акту перевірки 03.02.2024 згідно фіскального чеку 11392 позивачем здійснено реалізацію товару "220020ЛД СЛ".

Позивач визнає, що продав пачку сигарет LD Slim з видачою фіскального чеку, при чому звернув увагу, що "240220" у програмі РРО відповідають коду товару згідно УКТЗЕД 240220 під назвою "сигарети". При цьому, жодний інший код УКТЗЕД не містить такого товару як сигарети. Таким чином, відображення коду найменування товару "240220" при продажу сигарет відповідає УКТЗЕД та приписам податкового закону та жодного іншого товару, аніж сигарети, під вказаним кодом реалізувати неможливо.

Крім того позначення "ЛД СЛ" відповідає назві товару "LD Slim".

Таким чином, запрограмована Позивачем у РРО назва товару "220020ЛД СЛ" відповідає товару "УКТЗЕД 240220 сигарети LD Slim".

Аналогічний підхід для програмування горілки відображено у додатку №1 до Акту перевірки при операціях:

згідно фіскального чеку №11393 - "220020ЛМ" відповідає товару "УКТЗЕД 220220 сигарети LM";

згідно фіскального чеку №11394 - "220020ФМОРИС" відповідає товару "УКТЗЕД 220220 сигарети Philipp Morris";

згідно фіскального чеку №11398 - "220020КИСС" відповідає товару "УКТЗЕД 220220 сигарети Kiss";

згідно фіскального чеку №11401 - "220020Ч(ПАР" відповідає товару "УКТЗЕД 220220 сигарети Парламент (Parliament) червоний";

- інші аналогічні випадки з 04.02.2024 по 03.07.2024.

Аналогічний підхід для програмування був використаний і для товарів коду УКТЗЕД 220820 - спиртові дистиляти та спиртні напої, одержані шляхом перегонки виноградного вина або заброджених виноградних вичавок: коньяки, бренді, граппа, та коду 2204 - вина виноградні, включаючи вина кріплені.

Зазначене вище підтверджується копіями чеків, які додано до позову (а.с.13-45).

Вищевказане спростовує висновки Акту фактичної перевірки про реалізацію позивачем товарів з відсутністю коду товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД, а також, що фіскальні чеки видавалися без можливості прочитати назву товару та можливості відображення споживчої ознаки товару та однозначно ідентифікувала його.

Отже, висновок суду першої інстанції про наявність підстав для скасування спірного ППР є вірним.

Підсумовуючи все викладене колегія суддів констатує, що зазначені в апеляційній скарзі доводи є безпідставними та такими, що не впливають на висновки суду першої інстанції про задоволення позовних вимог, з огляду на що підстави для скасування оскарженого рішення суду відсутні.

Згідно з пунктом першим частини першої статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Відтак, апеляційна скарга відповідача задоволенню не підлягає.

Керуючись статтями 292, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, апеляційний суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області залишити без задоволення, а рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 23 травня 2025 року – без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена у касаційному порядку виключно у випадках, передбачених ч. 4 та п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя-доповідач В.О.Скрипченко

Суддя М.П.Коваль

Суддя Ю.В.Осіпов