Постанова від 26 квітня 2026 р. у справі №640/12106/19 — Шостий апеляційний адміністративний суд

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

01010, м. Київ, вул. Князів Острозьких, 8, корп. 30. тел/факс 254-21-99, e-mail: inbox@6aa.court.gov.ua

Головуючий суддя у першій інстанції : Мороз А.О.,

Суддя-доповідач Епель О.В.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 квітня 2026 року Справа № 640/12106/19

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:

Головуючого судді: Епель О.В.

суддів Карпушової О.В., Чуприни О.В.,

за участі секретаря Снитко А.А.,

представника Позивача Песиголовця Я.О., Котової О.Л.,

представника Відповідача Майданевича Є.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду в м. Києві апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 07 січня 2026 року у справі

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Епіцентр К»

до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі

з великими платниками податків

про визнання протиправним та скасування податкового

повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В :

Історія справи

Товариство з обмеженою відповідальністю «Епіцентр К» (далі - Позивач) звернулося до суду з адміністративним позовом до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - Відповідач) в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 17 квітня 2019 р. № 0005264401.

В обґрунтування своїх вимог Позивач зазначав, що переважна більшість податкових накладних складалась за операціями з неплатниками податку на додану вартість, тобто вони не підлягали наданню покупцю, що, на думку Позивача, виключає відповідальність за несвоєчасну реєстрацію таких податкових накладних.

Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 07 січня 2026 року адміністративний позов було задоволено.

Ухвалюючи таке рішення, суд першої інстанції зазначив, що в силу приписів п. 73 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, у податкового органу виник імперативний обов`язок здійснити перерахунок суми штрафу, однак Відповідач цього обов`язку не виконав.

При цьому, суд констатував, що приписами підрозділу 2 п. 73 ПК України чітко визначено, що ця норма має ретроспективну дію в часі, а тому підлягає застосуванню до спірних правовідносин.

Не погоджуючись з таким рішенням суду, Відповідач подав апеляційну скаргу у якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким у задоволенні позовних вимог - відмовити повністю, зазначаючи, що не всі податкові накладні визначені в оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні підпадають під дію п. 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідних положень» Податкового кодексу Украі?ни, натомість законодавством не передбачено повноваження контролюючого органу здійснювати перерахунок податкового повідомлення- рішення в частині.

Також Апелянт акцентує увагу на тому, що спірне податкове повідомлення-рішення було винесено Відповідачем у квітні 2019 року, а зміна законодавства відбулась лише у травні 2020 року, а тому, на його думку, норми Закону Украі?ни №466-IХ не можуть впливати на оцінку и?ого правомірності.

З цих та інших підстав Апелянт вважає, що рішення суду першої інстанції прийнято за неповно встановлених обставин справи та з порушенням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи в частині.

Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 06.02.2026 було відкрито апеляційне провадження, встановлено строк для подання відзиву на апеляційну скаргу, а від 18.03.2026 призначено справу до судового розгляду.

Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу у якому він просить таку скаргу залишити без задоволення, а рішення суду - без змін.

У відзиві Позивач зокрема стверджує, що судом правильно застосовано чинну редакцію пункту 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК Украі?ни, якою впроваджено ретроспективну дію закону у спірних правовідносинах, а саме: щодо штрафів, нарахованих платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до 31 грудня 2019 року.

У судовому засіданні представник Апелянта підтримав доводи та вимоги апеляційної скарги в повному обсязі. Просив скаргу задовольнити, рішення суду першої інстанції - скасувати, а у задоволенні адміністративного позову - відмовити.

У судовому засіданні представник Позивача проти задоволення апеляційної скарги заперечував з підстав, викладених у відзиві. Просив скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду - без змін з наступних підстав.

Обставини справи, установлені судом першої інстанції.

Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи14 березня 2019 р. Офісом великих платників податків ДФС була проведена камеральна перевірка ТОВ «Епіцентр К» на предмет дотримання своєчасності реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до них з ПДВ в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Результати камеральної перевірки оформлені актом від тієї ж дати № 753/28-10-44-02/32490244 (далі - акт камеральної перевірки).

Згідно з висновком акту камеральної перевірки, встановлено порушення ТОВ «Епіцентр К» ст. 201 п. 201.10 ПК України, а саме недотримання законодавчо встановлених строків реєстрації податкових накладних:

- до 15 календарних днів на загальну суму ПДВ 92 036 672,95 грн.;

- від 16 до 30 календарних днів на загальну суму ПДВ 23 396 092,01 грн.;

- від 31 до 60 календарних днів на загальну суму ПДВ 100 521,25 грн.;

- від 61 до 365 календарних днів на загальну суму ПДВ 1 196 455,93 грн.;

- від 366 і більше календарних днів на загальну суму ПДВ 12 384,61 грн.

3 квітня 2019 р. позивач подав заперечення на акт камеральної перевірки, які були розглянуті листом Офісу великих платників податків ДФС від 12 квітня 2019 р. № 18769/28-10-44-01-11 та частково враховані. Зокрема, висновок акту камеральної перевірки викладений в такій редакції:

реєстрація податкових накладних з порушенням законодавчо встановлених строків:

- до 15 календарних днів на загальну суму ПДВ 92 036 672,95 грн.;

- від 16 до 30 календарних днів на загальну суму ПДВ 22 767 693,62 грн.;

- від 31 до 60 календарних днів на загальну суму ПДВ 100 064 грн.;

- від 61 до 365 календарних днів на загальну суму ПДВ 65 141,01 грн.;

- від 366 і більше календарних днів на загальну суму ПДВ 12 384,61 грн.

Суд першої інстанції констатував, що значна частина податкових накладних ТОВ Епіцентр К (106 податкових накладних складені за операціями, які не передбачають надання податкової накладної покупцю на суму ПДВ 395 576,16 грн, сума штрафу складає 57 320,05 грн і ще 11 податкових накладних складені за операціями з неплатником ПДВ на суму ПДВ 28 360,30 грн, розмір штрафу складає 8 617,10 грн), складені за операціями, які передбачені розділом ХХ Перехідні положення підрозділ 2 п. 73 ПК України.

На підставі акту камеральної перевірки, Офіс великих платників податків ДФС 17 квітня 2019 р. прийняв податкове повідомлення-рішення № 0005264401, яким:

за затримку реєстрації податкових накладних на 15 і менше календарних днів на суму ПДВ 92 036 673 грн. застосовано штраф в розмірі 10% в сумі 9 203 667,07 грн.;

за затримку реєстрації податкових накладних від 16 до 30 календарних днів на суму ПДВ 22 767 693,62 грн. застосовано штраф в розмірі 20% в сумі 4 553 538,65 грн.;

за затримку реєстрації податкових накладних від 31 до 60 календарних днів на суму ПДВ 100 063,95 грн. застосовано штраф в розмірі 30% в сумі 30 019,20 грн.;

за затримку реєстрації податкових накладних від 61 до 365 календарних днів на суму ПДВ 65 141,01 грн. застосовано штраф в розмірі 40% в сумі 26 056,43 грн.;

за затримку реєстрації податкових накладних від 366 і більше календарних днів на суму ПДВ 12 384,61 грн. застосовано штраф в розмірі 50% в сумі 6 192,32 грн.,

а всього сума штрафу складає 13 819 474,34 грн.

Не погодившись із правомірністю податкового повідомлення-рішення, 25 квітня 2019 р. Позивач подав скаргу, яка 20 червня 2019 р. рішенням ДФС України № 28176/6/99-99-11-06-0125 була залишена без задоволення, а податкове повідомлення-рішення від 17 квітня 2019 р. № 0005264401 - залишено без змін.

Нормативно-правове обґрунтування.

Спірні правовідносини врегульовані Конституцією України, Податковим кодексом України (далі - ПК України).

Так, відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України.

Відповідно до підпункту 201.10 статті 201 ПК України (в редакції, що діяла на час виникнення спірних правовідносин) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підтвердженням продавцю факту прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

У разі порушення таких строків застосовували штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України (в редакції, чинній на час прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення) було встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів.

Проте, 23 травня 2020 року набули чинності положення Закону України від 16 січня 2020 року № 466-IX "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві" (далі - Закон № 466-ІХ).

Цим законодавчим актом доповнено підрозділ 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України пунктом 73.

Так, відповідно до змісту пункту 73 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України (у чинній редакції), штрафи за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, за операціями, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, операціями, що оподатковуються податком на додану вартість за нульовою ставкою, операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю), а також податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до дати набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві", строк сплати грошових зобов`язань за якими не настав або грошові зобов`язання за якими неузгоджені (відповідні податкові повідомлення-рішення знаходяться в процедурі адміністративного або судового оскарження та грошові зобов`язання за ними не сплачено) станом на дату набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві", застосовуються в розмірі 1 відсотка обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 510 гривень.

Контролюючий орган за місцем реєстрації платника податку здійснює перерахунок суми штрафу і надсилає (вручає) такому платнику нове податкове повідомлення-рішення. Попереднє податкове повідомлення-рішення вважається скасованим (відкликаним).

Висновки суду апеляційної інстанції

Системний аналіз викладених правових норм дозволяє колегії суддів стверджувати, що реєстрація податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних у строки, встановлені Податковим кодексом України, є одним із елементів податкового обов?язку, який закріплений для усіх платників податків, незалежно від форм власності або специфіки діяльності.

Таким чином законодавець закріпив принцип рівності обов?язків суб?єктів господарювання перед державою та передбачуваності дій контролюючих органів у випадку їх невиконання. Так, порушення граничних строків реєстрації податкових накладних утворює склад податкового правопорушення.

Водночас, з огляду на наведене вище правове регулювання спірних правовідносин, колегія суддів зазначає, що пунктом 73, підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України передбачено ретроспективну дію цих положень в частині порядку застосування штрафів за порушення платниками податку на додану вартість порядку реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних протягом строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, за операціями, визначеними таким пунктом, яка проявляється в тому, що такі положення поширюють свою дію на всі штрафні санкції, нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до дати набрання чинності Законом №466-ІХ, у разі, якщо відповідні податкові повідомлення-рішення перебувають у процедурі адміністративного або судового оскарження (без обмеження інстанційності судового розгляду) та грошові зобов`язання за ними не сплачено станом на дату набрання чинності цим Законом.

Такий підхід висловлено, зокрема, у постановах Верховного Суду від 11 листопада 2020 року у справі №160/1553/19, від 11 січня 2021 року у справі №480/3000/19, від 16 серпня 2022 року у справі №260/385/19, від 22 лютого 2023 року у справі №640/13531/19, від 27 червня 2024 року у справі № 300/2026/19.

У постанові від 05 лютого 2025 року у справі 640/5138/19 Верховний Суд також зробив висновок, що таким чином законодавець мав на меті не лише уточнити й розширити перелік випадків, за яких платник податків звільняється від відповідальності, передбаченої пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК, а й убезпечити платників податків від надмірного тягаря відповідальності, встановленого раніше чинними положеннями п. 120-1.2 ст. 120 ПК, у випадках та за умов, наведених у пункті 73 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК.

З огляду на викладене вище, колегія суддів вважає необґрунтованими доводи Апелянта про те, що норми Закону України № 466-IХ не можуть бути застосовані до спірних правовідносин, оскільки скаржуване податкове повідомлення-рішення було винесено відповідачем у квітні 2019 року.

Разом з тим, як правильно встановлено судом першої інстанції та не оспорюється Апелянтом, значна частина податкових накладних ТОВ «Епіцентр К» складені за операціями, які передбачені розділом ХХ Перехідні положення підрозділ 2 п. 73 ПК України, а саме: 106 податкових накладних складені за операціями на постачання неплатнику податку, 125 податкових накладних - у зв`язку з використанням виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не в господарській діяльності, 641 - за щоденними підсумками операцій, 144 - складені на суму перевищення бази оподаткування, ще 11 - складені за операціями з неплатником ПДВ, тобто такі, що не передбачають надання податкової накладної покупцю у ПДВ.

Окрім того, податкове повідомлення-рішення про нарахування штрафу винесене податковим органом 17 квітня 2019 року і грошове зобов`язання за ним, на підставі абз. 4 п. 56.18 ст. 56 ПК України, має статус неузгодженого у зв`язку із зверненням 4 липня 2019 р. ТОВ «Епіцентр К» до Окружного адміністративного суду міста Києва з цим позовом.

Отже, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що у податкового органу виник імперативний обов`язок здійснити перерахунок суми штрафу і за результатом такого перерахунку винести нове податкове повідомлення-рішення.

Поряд із цим, право на зменшення та перерахунок штрафних санкцій на підставі пункту 73 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України належить виключно податковому органу, на якого закон покладає обов`язок скласти та направити нове податкове повідомлення-рішення. Суд в межах своєї компетенції може лише встановити правомірність/неправомірність донарахування відповідних штрафних санкцій та наявність/відсутність підстав для поширення наведеної вище ретроспективної правої норми на спірні правовідносини, однак не може підміняти собою уповноважений орган та самостійно зменшувати суму донарахувань.

Аналогічна правові позиція викладена у постанові Верховного Суду від 11 січня 2021 року у справі № 480/3000/19.

З огляду на вищезазначене, судова колегія вважає необґрунтованими доводи Апелянта про те, що у контролюючого органу відсутні правові підстави для перерахунку оскаржуваного податкового повідомлення - рішення. Позаяк, саме на податковий орган законодавцем покладено обов`язок встановити кількість податкових накладних, які зареєстровані з порушенням граничних строків або взагалі не зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, кількість днів прострочення реєстрації, суму ПДВ, яка зазначена в таких податкових накладних.

Пункт 73 розділу ХХ Перехідні положення підрозділ 2 ПК України також не містить прямої заборони на перерахунку лише частини штрафу у випадку, коли лише частина податкових накладних складена за передбаченими цим пунктом операціями. Позаяк, розрахунок здійснюється окремо щодо кожної податкової накладної/розрахунку коригування, передбаченої (передбачених) абзацом другим пункту 73 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, факт нереєстрації якої (яких) було виявлено під час проведення перевірки і зафіксовано в попередньому податковому повідомленні-рішенні.

Аналогічний правовий підхід вже неодноразово було висловлено Верховним Судом, зокрема, у поставі від 23 лютого 2023 року по справі № 440/4570/21 та у постанові від 14 грудня 2023 року по справі №600/1865/21-а.

Аналізуючи всі доводи учасників справи, апеляційний суд враховує висновки ЄСПЛ, викладені в рішенні від 21.01.1999 р. по справі «Гарсія Руїз проти Іспанії», Суд зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожний довід.

Підсумовуючи наведене вище, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення від від 17 квітня 2019 року № 0005264401 є протиправним та підлягає скасуванню.

Отже, перевіривши рішення суду першої інстанції у межах доводів та вимог апеляційної скарги, згідно з частиною першою статті 308 КАС України, колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції повно встановлено обставини справи та ухвалено судове рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права.

Згідно зі ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Таким чином, апеляційна скарга Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків підлягає залишенню без задоволення, а рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 07 січня 2026 року - без змін.

Розподіл судових витрат.

Судові витрати, відповідно до ст. 139 КАС України, перерозподілу не підлягають.

Керуючись ст.ст. 242-244, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення, а рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 07 січня 2026 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду в порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.

Повний текст судового рішення виготовлено 29 квітня 2026 року.

Головуючий суддя О.В. Епель

Судді: О.В. Карпушова

О.В. Чуприна