Постанова від 27 квітня 2026 р. у справі №160/13755/25 — Третій апеляційний адміністративний суд

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

28 квітня 2026 року м. Дніпросправа № 160/13755/25

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Кругового О.О. (доповідач),

суддів: Шлай А.В., Щербака А.А.,

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Дніпрі апеляційну скаргу фізичної особи – підприємця ОСОБА_1

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12.08.2025, (суддя суду першої інстанції Калугіна Н.Є.), прийняте в порядку спрощеного провадження в м. Дніпрі, в адміністративній справі №160/13755/25 за позовом фізичної особи – підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення,

У С Т А Н О В И В :

13.05.2025 фізична особа – підприємець ОСОБА_1 звернулась до суду з адміністративним позовом, в якому просив:

- скасувати податкові повідомлення-рішення форми ПС №0598890708 від 23.09.2024 року на суму 1020,00 гривень та форми С №0598900708 від 23.09.2024 року на суму 306039,07 гривень, прийняті Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області.

В обгрунтування позовних вимог, позивач зазначив, що акт, який складено за результатами фактичної перевірки позивача заповнений кульковою ручкою нерозбірливим почерком, що унеможливлює його прочитати та зрозуміти зміст; до примірника акту, що надійшов на адресу відповідача, не додано інформативних додатків, які є його невід`ємною частиною; контролюючим органом у висновках акту вказано нормативно-правовий акт, без конкретизації його статті, частини, пункту. Щодо встановлених під час перевірки порушень, позивач зазначив, що з огляду на незрозумілість почерку уповноваженої особи відповідача, яка заповнювала форму акту перевірки, незрозумілим документи на які саме товари перевіряючий вважає відсутніми та не включеними до форми обліку товарних запасів. Позивач вказав, що зазначені у акті перевірки документи - як відсутні, було надано перевіряючому під час перевірки, та додатково до заперечень повторно, форми обліку ФОП по місцю торгівлі, що перевірявся, та всі підтверджуючі документи щодо операцій з придбання товарів, що реалізовувалися за цим місцем торгівлі. Щодо порушення п.85.2 статті 85 Податкового кодексу України, позивач зазначив, що у вимозі перевіряючого від 20.08.2024 року містився запит щодо надання документів щодо обліку товарних запасів, у порядку визначеному відповідним національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку, первинні документи на прибуття товарно-матеріальних цінностей (п.6 Вимоги), зазначені документи слід було надати за перевіряємий період з 01.11.2021 по 20.08.2024 року. Проте, як зазначив позивач, ОСОБА_1 , як ФОП, станом на 01.11.2021 року ще не була зареєстрована, господарської діяльності не вела. Таким чином, на думку позивача, документи щодо придбання фізичною особою, яка не зареєстрована підприємцем, товарів, не могли бути предметом фактичної перевірки, що проводилася та результати якої оформлено актом перевірки №2447/04-36-01-08 РРО-3701601009 від 29.08.2024 року, а відтак вимога перевіряючого від 20.08.2024 року містила грубу помилку в частині періоду, за який витребувалися документи, а така помилка позбавляла змоги задовольнити вимогу.

Дніпропетровський окружний адміністративний суд рішенням від 12.08.2025 відмовив в задоволенні позовних вимог ФОП ОСОБА_1 .

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції ФОП ОСОБА_1 звернулась до суду з апеляційною скаргою, в якій посилаючись на порушення судом вимог норм матеріального та процесуального права просить рішення суду скасувати та ухвалити нову постанову про задоволення позовних вимог.

Апеляційна скарга обґрунтована тим, що суд першої інстанції не надає об`єктивної оцінки доводам Позивача про спотворення акту перевірки таким чином, що його було зроблено нечитабельним як для Позивача, так і для Суду 1ї інстанції, натомість Суд 1ї інстанції у своєму рішенні вказує на факт відмови Позивача від отриманні акту та його отримання поштою як на доказ, що спростовує доводи Позивача. Факт відмови Позивача від отримання акту перевірки нарочно не має жодного відношення до спотворення літер у такому акті, не могло викликати таке спотворення та не може свідчити про його відсутність. Позивач наголошує, що ним було надано копії тих документів, які на момент проведення перевірки знаходилися на місці здійснення торгівельних операцій. Тобто, враховуючи, що письмова вимога перевіряючого містила явні неточності щодо періоду, за який повинні були бути надані документи, позивач змушений був самостійно розробляти логічні підходи щодо періоду, за який повинні були бути надані документи, та надав копії саме тих документів, що зберігалися на місці здійснення торгівлі, вважаючи, що саме вони стосуються предмету фактичної перевірки. Документи, що не мали зберігатися на торгівельній точці, предмету фактичної перевірки на думку Позивача не стосуються, а відтак надання їх копій Відповідачу не передбачено діючим податковим законодавством України. Крім того, у своїх запереченнях до акту перевірки Позивач зауважив, що документи, які зазначені в акті перевірки як відсутні, насправді у позивача як у сумлінного платника податків наявні, а їх відсутність на місці здійснення торгівельних операцій пояснюється тим, що вони вилучені у зв`язку із продажем останньої одиниці товару, що за ними отримані. Також, як сумлінний платник податків разом із запереченнями до акту перевірки Позивач надав Відповідачу форму обліку товарних запасів щодо отримання товарів за період з 24.10.2023 по 01.12.2023 (п.31 додатків) та документи, підтверджуючі отримання таких товарів та відображені у такій формі обліку. Однак, судом 1ї інстанції не надано жодних оцінок аргументам Позивача про те, що згідно ст.86 ПКУ, документи, що били надані на підтвердження ведення обліку товарних запасів разом із запереченнями до акту перевірки мали бути враховані при прийнятті рішення за результатами перевірки поза залежності від того, чи були вони надані під час перевірки контролюючому органу в строк, зазначений у письмовій вимозі, чи їх було надано із запізненням.

Відповідач подав до суду відзив на апеляційну скаргу, в якому посилаючись на необґрунтованість доводів скарги просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, відзиву на апеляційну скаргу, відповіді на відзив на апеляційну скаргу, заперечення на відповідь на відзив на апеляційну скаргу, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного судового рішення норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.

Судом встановлено, що наказом ГУ ДПС у Дніпропетровській області №3552-п від 16.08.2024 «Про проведення фактичної перевірки магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: м. Дніпро, вул. Панікахи, буд.15, ТРЦ «TERRA» призначено проведення фактичної перевірки позивача на підставі пп.80.2.2, п.80.2 ст.80 ПК України та доповідної записки від управління податкового аудиту щодо проведення фактичної перевірки магазину «FONAREVKA» за адресою: м. Дніпро, вул. Панікахи, буд.15, ТРЦ «TERRA» у зв`язку з отриманням в установленому законодавством порядку інформації від державних органів, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, зокрема, щодо здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів, а саме листа Державної податкової служби України від 29.12.2023 №33152/7/99-00-07-04-03 «Щодо використання РРО/ПРРО суб`єктами господарювання, які здійснюють торгівлю через мережу інтернет та мають КВЕД інтернет-торгівля».

Посадовими особами контролюючого органу було пред`явлено наказ №3552-п від 16.08.2024 «Про проведення фактичної перевірки магазину «FONAREVKA» за адресою: АДРЕСА_1 , ТРЦ «TERRA»» - продавцю ОСОБА_2 та ознайомлено з направленнями на проведення перевірки від 16.08.2024 №6724, №6725 та службовими посвідченнями осіб, які зазначені в направленнях.

За результатами проведеної перевірки складено акт фактичної перевірки №2447/04/36/07/08/PPO/3701601009 від 29.08.2024 року.

Згідно наданого відповідачем на вимогу суду оригіналу акту перевірки, судом встановлено, що відповідачем у п. 2.2.20 акту зазначено: «порушення встановленого порядку обліку товарних запасів та здійснення продажу товарів, які не обліковані у встановленому порядку, а саме: у період з 01.11.2023 по 19.12.2023 включно ПРРО ОР4000717768, який зареєстрований на адресу: АДРЕСА_1 , здійснено продаж товарів за ціною реалізації на загальну суму 306039,07 грн фактично перше надходження товару по формі обліку ТМЦ здійснено під записом №1 від 20.12.2023 на підставі документу 1-20-12-2023 на суму 333234,37 від ФОП ОСОБА_3 . Допущення робітника до роботи без належного оформлення, а саме:20.08.2024 встановлено 1 особу, що проводить реалізацію належного оформлення ОСОБА_2 , ІНФОРМАЦІЯ_2 продавець – стажер».

У висновках акту відповідачем відображені наступні порушення позивачем податкового законодавства:

- п.12 ст.3 Закону України від 06.07.1995 року №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі – Закону №265/95-ВР) в частині не ведення у встановленому законодавством порядку обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації;

- п.85.2 ст.85 ПК України в частині ненадання у повному обсязі всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки;

- ст. 20,21,22,23,24 Кодексу законів про працю України, в частині використання праці найманих осіб без належного оформлення.

Згідно з актом про відмову від отримання примірника акту (довідки) фактичної перевірки або неможливості його вручення та підписання від 28.08.2024 №000171/2, ФОП ОСОБА_1 відмовилась від підписання акта фактичної перевірки.

Акт перевірки №2447/04/36/07/08/PPO/3701601009 від 29.08.2024 року з додатками було надіслано позивачу засобами поштового зв`язку за податковою адресою.

03.09.2024 позивач надіслав відповідачу заперечення на акт, в яких просив прийняти доводи, викладені в запереченнях на акт до уваги під час вирішення питання щодо прийняття податкових повідомлень-рішень.

Листом від 23.09.2024 відповідач, за результатами розгляду заперечень на акт, повідомив позивача про те, що перевірку проведено з дотриманням норм діючого законодавства, порушення встановлені в ході перевірки, зафіксовано правомірно та обгрунтовано, інформація, яку надав суб`єкт господарювання до заперечень врахована комісією з розгляджу заперечень.

На підставі виявлених порушень відповідачем складені податкові повідомлення-рішення форми ПС №0598890708 від 23.09.2024 року на суму 1020,00 гривень та форми С №0598900708 від 23.09.2024 року на суму 306039,07 гривень.

Позивач подав скаргу на податкові повідомлення-рішення до Державної податкової служби України. За результатами розгляду скарги, Державна податкова служба України рішенням від 19.12.2024 №38044/9/99-00-06-03-02-06, скаргу залишила без задоволення, податкові повідомлення-рішення форми ПС №0598890708 від 23.09.2024 року та форми С №0598900708 від 23.09.2024 – без змін.

Не погоджуючись із цим рішенням контролюючого органу, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Вирішуючи спір між сторонами та відмовляючи у задоволенні позовних вимог суд першої інстанції виходив з того, що податкове повідомлення – рішення є законним та обґрунтованим, а тому не підлягає скасуванню в судовому порядку.

Колегія суддів погоджується з такими висновками суду з огляду на таке.

Відповідно до положень підпунктів 19-1.1.4., 19-1.1.13. - 19-1.1.20 пункту 19-1.1.статті 19-1 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, виконують такі функції: здійснюють контроль за встановленими законом строками проведення розрахунків в іноземній валюті, за додержанням порядку приймання готівки для виконання платіжних операцій (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), проведення розрахункових операцій, а також за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, наявністю торгових патентів; здійснюють ліцензування діяльності суб`єктів господарювання з виробництва спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, оптової торгівлі спиртом, оптової та роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами і рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та контроль за таким виробництвом; здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері; забезпечують контроль за прийняттям декларацій про максимальні роздрібні ціни на підакцизні товари (продукцію), встановлені виробником або імпортером, та узагальненням відомостей, зазначених у таких деклараціях, для організації роботи та контролю за повнотою обчислення і сплати акцизного податку; здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального; проводять роботу щодо боротьби з незаконним виробництвом, переміщенням, обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального; організовують роботу, пов`язану із замовленням марок акцизного податку, їх зберіганням, продажем, відбором зразків, з метою проведення експертизи щодо їх автентичності та здійснюють контроль за наявністю таких марок на пляшках (упаковках) з алкогольними напоями, пачках (упаковках) тютюнових виробів, ємностях (упаковках) з рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, під час їх транспортування, зберігання і реалізації; забезпечують контроль за дотриманням суб`єктами господарювання, які провадять роздрібну торгівлю тютюновими виробами, вимог законодавства щодо максимальних роздрібних цін на тютюнові вироби, встановлених виробниками або імпортерами таких виробів; забезпечують контроль за дотриманням суб`єктами господарювання, які провадять оптову або роздрібну торгівлю алкогольними напоями, вимог законодавства щодо мінімальних оптово-відпускних або роздрібних цін на такі напої.

За змістом підпунктів 20.1.4., 20.1.6., 20.1.9, 20.1.14, 20.1.19. пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення; запитувати та вивчати під час проведення перевірок первинні документи, що використовуються в бухгалтерському обліку, регістри, фінансову, статистичну та іншу звітність, пов`язану з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, виконанням вимог законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи; вимагати під час проведення перевірок від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки з використанням інформації та документів щодо результатів такої інвентаризації за наслідками таких перевірок або під час наступних заходів податкового контролю; у разі виявлення порушення вимог податкового чи іншого законодавства України, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, надсилати платникам податків письмові запити щодо надання засвідчених належним чином копій документів; застосовувати до платників податків передбачені законом фінансові (штрафні) санкції (штрафи) за порушення податкового чи іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи.

Відповідно до пункту 61.1 статті 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин (підпункт 62.1.3 пункту 62.1 статті 62 ПК України).

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Відповідно до підпункту 75.1.3. пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Пунктом 80.1 статті 80 ПК визначено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки (пункт 80.2 статті 80 ПК України).

Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу (пункт 80.5 статті 80 ПК України).

Стаття 81 ПК України визначає умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок.

Так, згідно із абзацами 1-4 пункту 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

При цьому, абзац 5 пункту 81.1 статті 81 ПК України визначає, що непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється (абзац шостий підпункту 81.1 статті 81 ПК України).

За змістом абзаців 7-8 підпункту 81.1 статті 81 ПК України при пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.

У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.

Підстави призначення, обставини та порядок проведення фактичної перевірки визначено положеннями статті 80 ПК України.

Строки проведення фактичної перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу.

Порядок оформлення результатів фактичної перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема:

80.2.2. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;

Встановлені обставини справи свідчать, що згідно з наказом ГУ ДПС у Дніпропетровській області №3552-п від 16.08.2024 «Про проведення фактичної перевірки магазину «FONAREVKA» за адресою: м. Дніпро, вул. Панікахи, буд.15, ТРЦ «TERRA» призначено проведення фактичної перевірки позивача на підставі пп.80.2.2, п.80.2 ст.80 ПК України та доповідної записки від управління податкового аудиту щодо проведення фактичної перевірки магазину «FONAREVKA» за адресою: м. Дніпро, вул. Панікахи, буд.15, ТРЦ «TERRA» у зв`язку з отриманням в установленому законодавством порядку інформації від державних органів, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, зокрема, щодо здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів, а саме листа Державної податкової служби України від 29.12.2023 №33152/7/99-00-07-04-03 «Щодо використання РРО/ПРРО суб`єктами господарювання, які здійснюють торгівлю через мережу інтернет та мають КВЕД інтернет-торгівля».

Відповідно до листа ДПС України від 29.12.2023 №33152/7/99-00-07-04-03, Державною податковою службою України повідомлено Головні управління ДПС в областях та м. Києві про необхідність вжиття відповідних заходів у вигляді проведення фактичних перевірок платників податків, які мають згідно даних 20-ОПП магазини, але водночас встановлено відсутність зареєстрованих РРО/ПРРО. За номером 462 переліку платників податків, який доданий до цього листа, відображено адресу та назву магазину, де здійснює господарську діяльність позивач.

У постанові від 20.12.2024 у справі № 560/2963/23, Верховний Суд вказав, що саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.

У випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення податковим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України з підстав не зазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, доказів цього, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.

Згідно правової позиції Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду, сформованої у постанові від 26 березня 2024 року у справі № 420/9909/23 Верховний Суд зазначив, що аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Таким чином, враховуючи, що у наказі відображено таку фактичну підставу для перевірки, як наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про те, що призначення перевірки відбулось із дотриманням норм чинного законодавства з боку контролюючого органу.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон №265/95-ВР, дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР, в редакції станом на час проведення перевірки, (далі Закон - № 265/95-ВР), визначено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:

12) вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Відповідно до статті 20 Закону №265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 № 496 (далі - Порядок № 496) визначає правила ведення обліку товарних запасів та поширюється на фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку (далі - ФОП), які відповідно до Закону №265/95-ВР зобов`язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такого ФОП.

Нормами пункту 2 розділу ІІ Порядку № 496 визначено, що цьому Порядку терміни вживаються в таких значеннях:

документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи;

первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб`єкта господарювання, серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару;

товарні запаси - сукупність товарів, що утримуються ФОП для подальшого продажу (надання послуг).

Відповідно до пункту 1 розділу ІІ Порядку №496 облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку.

Як встановлено судом, під час проведення перевірки, відповідачем встановлено не ведення позивачем у встановленому законом порядку обліку товарних запасів, та не надання під час перевірки запитуваних документів.

Позивач зазначає, що 03.12.2024 звернувся до контролюючого органу з наміром надати запитувані документи, але той відмовив, посилаючись на те. що документи надані в останній день перевірки. Позивач вважає свій обов`язок щодо надання витребуваних на запит контролюючого органу документів виконаним.

Колегія суддів звертає увагу на те, що у запиті від 26.11.2024, який отриманий позивачем 26.11.2024, було зобов`язано позивача надати первинні документи що стосуються ведення товарних запасів до 29.11.2024.

Як зафіксовано в акті фактичної перевірки, під час перевірки документи щодо походження товару не надано.

Відповідно до п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України, платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Матеріалами справи підтверджується отримання представником ФОП ОСОБА_4 адвокатом Волобуєвим Д.В. 20.08.2024 року письмову вимогу про надання платником податків в термін до 26.08.2024 11:00 год первинних документів згідно переліку, у тому числі документів щодо обліку товарних запасів за період з 01.11.2021 по 20.08.2024. У письмовій вимозі вказано про необхідність надання оригіналів регістрів бухгалтерського обліку та рахунків, які відповідно до чинного законодавства повинні бути сформовані вже на дату початку перевірки. Як зафіксовано в акті фактичної перевірки, на початок перевірки документи щодо походження товару не надано.

До перевірки надано видаткову накладну №1-20-12/2023 від 20 грудня 2023 року на загальну суму 333 234,37 грн, постачальником за якою є ФОП ОСОБА_3 та форму ведення обліку товарних запасів, у якій перший запис (№1) про надходження товару здійснено саме на підставі вказаної накладної.

Водночас, згідно з інформацією баз даних ДПС України в період з 01.11.2023 року по 19.12.2023 року через ППРО ф.н. НОМЕР_1 встановлено реалізацію товару, на загальну суму 306 039,07 грн., на який не наданні первинні документи та які не відображені в формі ведення обліку товарних запасів ФОП ОСОБА_1 , чим порушено вимоги п. 12 ст. 3 Закону №265/95-ВР.

При цьому, суд не погоджується з доводами позивача про те, що у позивача відсутній обов`язок щодо надання первинних документів на письмову вимогу контролюючого органу, яка складена з помилками в частині зазначення періоду, за який необхідно надати документи.

Як зазначає позивач, контролюючим органом витребовувались документи за період з 01.11.2021 по 20.08.2024, однак позивач станом на початок цього періоду не була зареєстрована як ФОП та не вела господарську діяльність.

Суд наголошує, що отримавши таку вимогу, позивач повинен був надати первинні документи за період ведення господарської діяльності (в межах періоду з 01.11.2021 по 20.08.2024) та до 20.08.2024, проте матеріалами справи підтверджується невиконання позивачем такого обов`язку.

При цьому, відповідних доказів на підтвердження того, що позивач як ФОП станом на 01.11.2021 ще не була зареєстрована, позивачем до матеріалів справи не надано, як і не надано доказів на підтвердження дати, з якої ОСОБА_1 зареєстрована як ФОП.

Згідно отриманих судом відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб – підприємців та громадських формувань, у періоді, який перевірявся контролюючим органом (листопад – грудень 2023 року), позивач була зареєстрована як ФОП, дата проведення державної реєстрації – 24.11.2022.

Отже, позивачем недоведено наявність обставин, які унеможливили надати первинні документи, які витребувані контролюючим органом починаючи з 25.11.2022.

Зазначення в запиті на надання відповідних первинних документів початку періоду, в якій позивач ще не вела господарську діяльність та не була зареєстрована як ФОП, не нівелює обов`язку платника податків надати всі наявні у нього первинні документи, за період зазначений у запиті, та з урахуванням періоду, в якому позивач була зареєстрована як ФОП, з відповідними поясненнями.

Пунктом 85.4 ст. 85 ПК України визначено, що при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Аналогічно п. 85.8 ст.85 ПК України передбачено право посадових (службових) осіб контролюючих органів, які проводять перевірку, у випадках, передбачених ПК України, отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, що належать до предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Тобто запитувати необхідні для здійснення перевірки документи є правом контролюючого органу, натомість надавати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки – є саме обов`язком суб`єкта господарювання, який виникає після початку перевірки та не залежить від наявності вимоги про надання/витребування таких документів контролюючим органом.

Верховний Суд у постанові від 17.10.2024 у справі №160/9989/22 зауважив наступне: «Крім того, Суд зауважує, що в акті перевірки зафіксовано не надання платником податків на запит податкового органу запитуваних документів.

Обов`язок платника податків зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів. Ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 ПК до їх відсутності. Така позиція неодноразово висловлювалася Верховним Судом, зокрема, у постановах від 05 травня 2020 року (справа №826/678/16), від 16 квітня 2020 року (справа №826/7760/15), а також у постановах від 06 серпня 2019 року (справа №160/8441/18), від 29 травня 2020 року (справа №826/27811/15), від 13 листопада 2020 року (справа №813/6362/13-a), від 28 жовтня 2021 року (справа №802/880/18-а), від 06 вересня 2022 року (справа №640/772/21), від 14 грудня 2022 року (справа № 640/637/19), від 07 лютого 2023 року (справа №640/9880/19).»

Таким чином, подальше надання позивачем документів до податкового органу разом із запереченням на акт перевірки, при їх ненаданні під час перевірки у строк, визначений у вимозі податкового органу, не свідчить про добросовісне виконання платником податку обов`язку по наданню документівта вказує на обов`язок податкового органу їх врахувати. При цьому, колегія суддів враховує, що позивач повідомив суд про наявність об`єктивних причин, зробили унеможливили подання документів у строк встановлений у вимозі.

Отже, висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки щодо порушення позивачем п.12 ч. 3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” в частині не ведення обліку товарних запасів є обгрунтованими.

Відтак, суд першої інстанції правильно визнав обгрунтованими висновки контролюючого органу, які викладені в акті перевірки, щодо порушення позивачем п.12 ч. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» в частині не ведення обліку товарних запасів, за період з 01.11.2023 по 19.12.2023. Відповідачем надані суду переконливі докази щодо здійснення позивачем продажу товарів із використанням РРО, проте, відповідних доказів ведення товарних запасів, ні контролюючому органу, ні суду не надано.

Щодо доводів позивача стосовно викладення в акті висновків нерозбірливим почерком перевіряючого, суд зазначає, що на місці перевірки був присутній «продавець-стажер» ОСОБА_5 та ФОП ОСОБА_1 , які відмовились від одержання акту, ознайомлення з ним, та від його підпису. Таким чином, встановлені у справі обставини свідчать про те, що позивачу з боку контролюючого органу була надані можливість ознайомитись із текстом акту, та отримати відповідні пояснення від відповідача з приводу фактів, які встановлені під час перевірки. Проте, ні ФОП ОСОБА_1 та ОСОБА_5 таким правом не скористались.

З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про відсутність підстав для задоволення позовних вимог ФОП ОСОБА_1 .

З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу ФОП ОСОБА_1 слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції – без змін.

Керуючись ст. 243, 308, 311, 315, 316, 321, 325 КАС України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу фізичної особи – підприємця ОСОБА_1 – залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12.08.2025 в адміністративній справі № 160/13755/25 – залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту ухвалення та оскарженню в касаційному порядку не підлягає.

Головуючий - суддя О.О. Круговий

суддя А.В. Шлай

суддя А.А. Щербак