Постанова від 28 квітня 2026 р. у справі №440/11347/25 — Другий апеляційний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 квітня 2026 р. Справа № 440/11347/25

Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Семененко М.О.,

Суддів: Подобайло З.Г. , Чалого І.С. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 19.01.2026, головуючий суддя І інстанції: М.В. Довгопол, м. Полтава у справі № 440/11347/25

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "АРІТОКС"

до Державної податкової служби України , Головного управління ДПС у Полтавській області

про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "АРІТОКС" (далі позивач, ТОВ "АРІТОКС"), звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової служби України (далі відповідач 1, ДПС України), Головного управління ДПС у Полтавській області (далі відповідач 2, ГУ ДПС у Полтавській області), в якому позивач просив суд:

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Полтавській області від 05.05.2025 року № 12823791/45103485 про відмову в реєстрації в ЄРПН податкової накладної від 02.05.2024 року № 139;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складену Товариством з обмеженою відповідальністю “АРІТОКС” податкову накладну № 139 від 02.05.2024 року датою її подання.

В обґрунтування позову зазначив, що 05.05.2025 року ГУ ДПС у Полтавській області, було прийнято рішення №12823791/45103485 про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №139 від 02.05.2025 року. Підставами для відмови в реєстрації податкової накладної №139 від 02.05.2025 року зазначено надання платником податку копій документів, складених з порушенням законодавства, не надано документи, що підтверджують здійснення оплати послуг, товарно-транспортні накладні складено з порушенням. Позивач не погоджується з рішенням комісії, а відмову щодо реєстрації податкової накладної № 139 від 02.05.2024 року вважає протиправною з огляду на ті обставини, що з матеріалів, наданих комісії, вбачається здійснення господарської операції та підтвердження її первинними документами. Тому рішення від 05.05.2025 року № 12823791/45103485 про відмову в реєстрації податкової накладної від 02.05.2024 року № 139 має бути скасовано, а податкова накладна № 139 від 02.05.2024 року зареєстрована Єдиному реєстрі податкових накладних.

Представник відповідача, ГУ ДПС у Полтавській області, надав суду відзив на позов, в якому проти позовних вимог заперечував та зазначив, що при розгляді наданих до повідомлення копій документів встановлено, що платником не надано документи, що підтверджують отримання оплати за надані (платіжні інструкції, банківська виписка), чим порушено п. 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 “Про затвердження Порядку прийняття рішень про реєстрацію /відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних” (далі - Порядок №520). Крім того, надані копії товарно-транспортних накладних, складені з порушенням Наказу Міністерства транспорту України від 14.10.1997 №363 “Про затвердження Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні” (зі змінами та доповненнями). Комісія ГУ прийняла рішення щодо відмови в реєстрації виписаної ТОВ “АРІТОКС” податкової накладної №139 від 02.05.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 19.01.2026 адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "АРІТОКС" до Головного управління ДПС у Полтавській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення задоволено.

Визнано протиправним та скасовано рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, прийняте комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Полтавській області від 05.05.2025 № 12823791/45103485 про відмову в реєстрації податкової накладної ТОВ “АРІТОКС” від 02.05.2024 №139.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних подану на реєстрацію Товариством з обмеженою відповідальністю “АРІТОКС” податкову накладну від 02.05.2024 № 139 датою її подання.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, 4, м. Полтава, Полтавська область, 36000, код ЄДРПОУ 44057192) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "АРІТОКС" (вул. Університетська, б. 2, корп. в, офіс 8, м. Кременчук, Полтавська область,39600, код ЄДРПОУ 45103485) судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 3028 (три тисячі двадцять вісім) гривень 00 копійок.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідачем 2 подано апеляційну скаргу, в якій він просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти постанову, якою в задоволенні позовних вимог відмовити.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач посилається на порушення судом першої інстанції, при прийнятті рішення, норм матеріального та процесуального права, з обставин і обґрунтувань, викладених в апеляційній скарзі. Вважає, що суд першої інстанції обмежився перевіркою формального дотримання платником податкового законодавства без надання будь-якої правової оцінки доводам відповідача.

Відповідач 2 зазначив, що при розгляді наданих платником податку копій документів встановлено, що не надано документи, що підтверджують отримання оплати за надані послуги (платіжні інструкції, банківська виписка), чим порушено п.5 Порядку №520. Крім того, надані копії товарно-транспортних накладних складені з порушенням Наказу Міністерства транспорту України від 14.10.1997 №363 «Про затвердження Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні» (зі змінами та доповненнями). Комісія ГУ прийняла рішення щодо відмови в реєстрації ТОВ «АРІТОКС» податкової накладної № 139 від 02.05.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Також звертає увагу, що по відношенню до ТОВ “Арітокс” прийнято рішення про відповідність п. 8 критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість за кодом податкової інформації: 13 – придбання товарів(послуг) у платників податку, щодо якого прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості. З огляду на вказане, рішенням Комісії ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 05.05.2025 № 12823791/45103485 відмовлено у реєстрації податкової накладної від 02.05.2024 № 139 у зв`язку ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/ або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.

При цьому, вказує, що суд не може підміняти інший орган державної влади та перебирати на себе повноваження щодо вирішення питань, які законодавством віднесені до компетенції цього органу державної влади, відтак задоволення вимоги позивача зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну є помилковим.

Відзив на апеляційну скаргу подано не було. Відповідно до ч. 4 ст.304 КАС України цієї статті, його відсутність не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.

У відповідності до пункту 3 частини 1 статті 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Предметом апеляційного оскарження є судове рішення, яке прийняте судом першої інстанції в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, у зв`язку з чим колегія суддів вважає за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження.

Учасниками справи отримано копії ухвал Другого апеляційного адміністративного суду від 03.03.2026 про відкриття апеляційного провадження та про призначення справи до апеляційного розгляду в порядку письмового провадження, у т.ч. позивачем отримано копію апеляційної скарги відповідача, що підтверджується наявними в матеріалах справи доказами.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що ТОВ "АРІТОКС" (ідентифікаційний код 45103485) зареєстроване як юридична особа, дата та номер запису в ЄДР 21.01.2025 №1005561070004082798, що підтверджується відомостями, внесеними до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань. Зареєстрованими видами діяльності товариства, зокрема, є: 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля (основний); 49.41 Вантажний автомобільний транспорт (а.с. 10-11).

30.04.2024 року між ТОВ "АРІТОКС" (виконавець) та ТОВ "ГРІНБУЧ ЛОГІСТИК" (ЗАМОВНИК) був укладений договір про надання послуг з перевезення вантажів №30/04-2024 (а.с. 23-24), відповідно до якого в порядку та на умовах, визначених цим Договором, Виконавець зобов`язується протягом визначеного у Договорі строку надавати за плату послуги з перевезення вантажів (надалі - послуги), а Замовник зобов`язується прийняти та оплатити належним чином надані послуги (підпункт 1.1. пункту 1); Виконавець зобов`язується надати послуги, визначені цим Договором, із використанням власних або залучених автотранспортних засобів та матеріалів, крім тих, що за умовами цього Договору надає Замовник (підпункт 1.1. пункту 1); факт належного виконання послуг Виконавцем та приймання їх Замовником засвідчується Актом прийому-передачі наданих послуг, який підписується повноваженими представниками Сторін протягом 3 (трьох) робочих днів з дати його складання (підпункт 2.3. пункту 2); вартість послуг визначається Сторонами у Акті прийому-передачі (підпункт 4.1 пункту 4); замовник зобов`язаний протягом 3 (трьох) банківських днів з дня підписання Акту прийому-передачі оплатити фактично надані послуги відповідно до погодженої Сторонами Заявки (підпункт 4.2 пункту 4); загальна вартість Договору складається з загальної вартості наданих Виконавцем послуг з перевезення вантажів на користь Замовника відповідно до затверджених Сторонами та підписаними Актами прийому-передачі наданих послуг (підпункт 4.4. пункту 4); цей Договір вважається укладеним і набирає чинності з моменту його підписання уповноваженими представниками та скріплення печатками Сторін та діє до 31.12.2024. Договір вважається продовженим на кожний наступний календарний рік на тих же умовах, якщо хоча б одна із сторін не заявить про розірвання договору за місяць до закінчення терміну його дії (підпункт 7.1 пункту 7).

02.05.2024 між сторонами договору було підписано акт надання послуг №135 від 02.05.2024, яким підтверджено надання позивачем на користь ТОВ "ГРІНБУЧ ЛОГІСТИК" послуг перевезення вантажів за маршрутом Вінницька область, м. Гнівань, вул. Промислова, 21 - м. Суми, вул. Піддубного, 4 на загальну суму 74836,43 грн, в тому числі ПДВ - 12472,74 грн (а.с. 25).

За фактом настання першої події - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, а саме, акту надання послуг №135 від 02.05.2024 за договором №30/04-2024 від 30.04.2024 (а.с. 25), позивачем складено податкову накладну №139 від 02.05.2024 на суму 74 836,43 грн, в тому числі ПДВ - 12 472,74 грн (а.с. 26), яку подано на реєстрацію в ЄРПН.

Після надіслання податкової накладної на реєстрацію платником податку отримано квитанцію від 31.05.2024, в якій зазначено, що документ збережено, реєстрація зупинена. Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку №1165, реєстрація податкової накладної від 02.05.2024 №139 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/ послуги 49.41, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризикованості операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомлено: показник “D” = 4.2269%, “Рпоточ” = 33148.04. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН (а.с. 27).

Позивачем складено та подано до ГУ ДПС у Полтавській області пояснення від 30.04.2025 №30/04 та копії документів щодо вказаної податкової накладної, реєстрацію якої зупинено (а.с. 107-109).

05.05.2025 комісією ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення № 12823791/45103485 про відмову у реєстрації податкової накладної від 02.05.2024 №139 (а.с. 110).

За змістом вказаного рішення підставою для відмови в реєстрації податкової накладної є надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. Додаткова інформація: при розгляді наданих до повідомлення документів встановлено, що платником не надано документи, що підтверджують отримання оплати за надані послуги (платіжні інструкції, банківська виписка), чим порушено п. 5 Порядку № 520. Крім того, надані копії товарно-транспортних накладних, складені з порушенням Наказу Міністерства транспорту України від 14.10.1997 № 363 "Про затвердження Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні" (зі змінами та доповненнями).

Не погодившись із зазначеним рішенням, позивач подав скаргу до ДПС України.

За результатами розгляду скарги рішенням ДПС України від 19.05.2025 № 21390/45103485/2 залишено скаргу позивача без задоволення, а спірне рішення ГУ ДПС у Полтавській області - без змін. Підставою для відмови вказано: ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання – передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (а.с. 112).

Вважаючи протиправним рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Полтавській області №12823791/45103485 від 05.05.2025 про відмову в реєстрації податкової накладної №139 від 02.05.2024, позивач звернувся до суду з вказаним позовом.

Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що позивачем під час реєстрації ПН/РК подані необхідні документи в підтвердження здійснення господарської операції, по якій вони складені, тоді як спірне рішення прийнято відповідачем без урахування всіх обставин, що мають значення для його прийняття, тобто необґрунтовано, а отже є протиправним та підлягає скасуванню. Як наслідок, суд вважав належним способом відновлення порушеного права позивача шляхом зобов`язання ДПС України зареєструвати подану податкову накладну в ЄРПН датою її подання.

Перевіривши за наявними у справі матеріалами доводи, викладені в апеляційній скарзі, правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права і правової оцінки обставин у справі у межах, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів встановила таке.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює ПК України.

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з податку на додану вартість з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

За змістом пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних визначений Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України за № 1246 від 29.12.2010 (далі - Порядок № 1246, в редакції на момент виникнення спірних правовідносин).

Положеннями пункту 2 Порядку № 1246 визначено, що податкова накладна - це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог ПК України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Відповідно до абзацу 10 пункту 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, крім іншого, наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, затверджено, крім іншого, Порядок № 1165.

Згідно з пунктом 2-1 Порядку № 1165 у цьому Порядку для здійснення автоматизованого моніторингу відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків використовуються такі показники:

1) показник D, який розраховується за такою формулою:

D = S/T,

де S - загальна сума сплачених платником податку та його відокремленими підрозділами сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів, контроль за справлянням яких покладено на ДПС, за період, що припадає на останні 12 звітних (податкових) періодів, які передують календарному місяцю, у якому податкову накладну/розрахунок коригування прийнято для реєстрації в Реєстрі, та за які настав граничний строк сплати суми податку на додану вартість;

T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками, визначеними статтею 193 Кодексу, зазначена платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі за операціями у періоді, що припадає на останні 12 звітних (податкових) періодів, які передують календарному місяцю, у якому податкову накладну/розрахунок коригування прийнято для реєстрації в Реєстрі, та за які настав граничний строк сплати суми податку на додану вартість;

2) показник Pпоточ - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податковій накладній/розрахунку коригування, які зареєстровані в Реєстрі у поточному календарному місяці, з урахуванням прийнятої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування;

3) показник Pмакс, який розраховується за такою формулою:

Pмакс = Pнайб х 1,4,

де Pнайб - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена платником податку у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі за операціями останніх 12 звітних (податкових) періодів, які передують місяцю, в якому податкову накладну/розрахунок коригування прийнято для реєстрації в Реєстрі, та за які настав граничний строк подання декларації з податку на додану вартість.

Значення показників D, Pпоточ та Pмакс відображається в електронному кабінеті.

Згідно з положеннями пункту 3 Порядку № 1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім податкових накладних/розрахунків коригування, складених відповідно до пункту 97 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідні положення Кодексу, у яких відображено операцію, до якої застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України "Про зовнішньоекономічну діяльність", розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, складеної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості хоча б одного з товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку, за винятком розрахунку коригування, визначеного підпунктом 7 цього пункту), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації):

1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, звільненою від оподаткування;

2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податків;

3) одночасно виконуються такі умови:

загальна сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому прийнято для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, платником податку та його відокремленими підрозділами, становить більше 10 млн. гривень;

значення показника D становить більше 0,05;

значення показника Pпоточ є менше ніж значення Pмакс;

4) у податковій накладній/розрахунку коригування відображена виключно операція з товаром за кодом згідно з УКТЗЕД/умовним кодом товару та/або послугою за кодом згідно з Державним класифікатором, які зазначені у врахованій таблиці даних платника податку за умови, що стосовно платника податку, який подав такі податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відсутнє чинне рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку;

5) у податковій накладній/розрахунку коригування відображені виключно операції з продукцією/товарами, що підпадають під визначення груп 1-24 УКТЗЕД (крім підакцизних товарів), за умови, що такі накладна/розрахунок складені платником податку, який належить до мікропідприємства або малого підприємства відповідно до частини другої статті 2 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та основним видом діяльності якого є хоча б один з таких видів економічної діяльності відповідно до КВЕД (згідно переліку).

Ознаки безумовної реєстрації, зазначені у цьому підпункті, застосовуються протягом періоду дії воєнного стану, введеного відповідно до Указу Президента України від 24 лютого 2022 № 64 "Про введення воєнного стану в Україні";

6) обсяг постачання, зазначений у поданій для реєстрації в Реєстрі податковій накладній, яка підлягає наданню отримувачу (покупцю), не перевищує 5 тис. гривень за умови, що стосовно платника податку відсутнє діюче рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більш як у трьох (включно) платників податку;

7) загальна сума абсолютних значень коригування на зменшення суми компенсації вартості товару/послуги їх постачальнику та/або загальна сума абсолютних значень коригування на збільшення суми компенсації вартості товару/послуги їх постачальнику, зазначених у поданому для реєстрації в Реєстрі розрахунку коригування до податкової накладної, не перевищує 5 тис. гривень за умови, що стосовно платника податку відсутнє діюче рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більш як у трьох (включно) платників податку.

Обсяг операцій у поточному місяці, зазначених у зареєстрованих в Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування відповідно до підпунктів 6 і 7 цього пункту, з урахуванням обсягу операцій у поданій для реєстрації в Реєстрі податковій накладній/розрахунку коригування не перевищує 500 тис. гривень.

Відповідно до пункту 4 Порядку № 1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пунктах 3 або 3-1 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Згідно з пунктом 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Не перевіряється на відповідність показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2), платник податку, який склав та/або подав для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, які складені за операціями з вивезення за межі митної території України товарів, до яких застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України "Про зовнішньоекономічну діяльність".

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Згідно з пунктом 7 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування (крім податкової накладної/розрахунку коригування, у яких відображена операція з вивезення за межі митної території України товарів, до яких застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України "Про зовнішньоекономічну діяльність") встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Як зазначено у пункті 10 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Пункт 11 Порядку №1165 передбачає, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. № 520.

Таким чином, нормами податкового законодавства встановлено обов`язок платника податку на додану вартість скласти податкову накладну на дату виникнення податкових зобов`язань та зареєструвати таку податкову накладну в ЄРПН. Направлена податкова накладна в автоматичному режимі перевіряється на відповідність ознакам безумовної реєстрації. У випадку подання для реєстрації в ЄРПН податкової накладної (розрахунку коригування), що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, контролюючий орган наділений повноваженнями на здійснення автоматизованого моніторингу такої податкової накладної на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операції, а також показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. У разі коли за результатами моніторингу встановлено відповідність господарської операції/платника податку хоча б одному критерію ризиковості, реєстрація податкової накладної (розрахунку коригування) зупиняється. У разі зупинення реєстрації податкової накладної (розрахунку коригування) платнику податків надсилається квитанція, у якій в обов`язковому порядку зазначається, крім іншого, критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку, а також пропозиція надати пояснення та копії документів, необхідні для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

З матеріалів справи встановлено, що відповідно до отриманої позивачем квитанції, реєстрація податкової накладної №139 від 02.05.2024 зупинена у зв`язку з відповідністю пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку) (а.с. 27).

Додатком №3 до Порядку №1165 визначені Критерії ризиковості здійснення операцій, у пункті 1 якого зазначено: «Обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування (зокрема обсягом постачання за операціями з вивезення за межі митної території України товарів, до яких застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України Про зовнішньоекономічну діяльність), зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку».

Так, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної №139 від 02.05.2024 контролюючий орган вказав на те, що обсяг постачання товару/послуги 77.12, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги 49.41, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризикованості операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомлено: показник “D” = 4.2269%, “Рпоточ” = 33148.04. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с. 27).

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено, в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначений Порядком №520.

Відповідно до пункту 2 Порядку №520 рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Пунктом 4 Порядку №520 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 вказаного порядку передбачено, що платник податку, який склав податкову накладну/розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи:

договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;

інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

У разі, коли у квитанції до податкової накладної/розрахунку коригування зазначено код товару/послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності/умовним кодом товару/Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.

Відповідно до пункту 9 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги".

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Згідно з пунктом 10 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Отже, процедура розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН передбачає можливість направлення платнику повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування.

Саме у такий спосіб контролюючий орган може усунути невизначеність щодо обставин господарської операції, які на думку контролюючого органу є ризиковими і підлягають підтвердженню, та переліку документів, які необхідно подати платнику для спростування виявлених ризиків та позитивного вирішення питання про реєстрацію спірної податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

Верховний Суд в постанові від 29.07.2025 у справі №140/1998/24 визначив, що питання обґрунтованості вимоги контролюючого органу про надання додаткових документів для цілей підтвердження права на реєстрацію спірних податкових накладних в ЄРПН входить до предмета доказування у справах цієї категорії. Поряд з цим слід враховувати, що за правилами, які набрали чинності з 08 березня 2023 року, податковий орган наділений повноваженнями за наслідками аналізу наданих в порядку, передбаченому пунктом 4 Порядку №520, пояснень і документів, повідомити такого платника податків про необхідність подання додаткових пояснень і документів, конкретизувавши їх перелік у Повідомленні. Отримавши таке Повідомлення, добросовісний платник податків на виконання запровадженого законодавцем з 08 березня 2023 року алгоритму взаємодії між контролюючим органом та платником податків для вирішення питання про реєстрацію ПН в ЄРПН або подає такі додаткові документи, або надає додаткові пояснення із обґрунтуванням причин неможливості їх надання чи необґрунтованості їх витребування. В свою чергу, ігнорування платником податків пропозиції контролюючого органу, викладеної в Повідомленні, є самостійною підставою для прояву негативної дискреції.

При цьому, Верховний Суд неодноразово наголошував на тому, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Аналогічний підхід застосований Верховним Судом і в постанові від 12 березня 2025 року у справі № 420/35189/23, від 03.04.2025 у справі № 380/8435/24 тощо.

З матеріалів справи встановлено, що в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної №139 від 02.05.2024 контролюючим органом запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Водночас, така квитанція не містила посилань на перелік документів, необхідних контролюючому органу для вирішення питання про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН

30.04.2025 на підтвердження інформації, зазначеної у спірній податковій накладній, позивач надав контролюючому органу копії документів на власний розсуд: виписки з ЄДР, наказ №2 від 21.06.2023, договори оренди нежитлового приміщення, договір поставки, договір на комплексне обслуговування автомобільного транспорту, видаткові накладні, акт виконаних робіт, договори поставки, договори оренди транспортних засобів, свідоцтва про реєстрацію транспортних засобів, договір про надання послуг перевезення вантажів, акти виконаних робіт, ТТН, реєстр перевезень, (а.с.107-109).

З наданих позивачем контролюючому органу документів встановлено, що 30.04.2024 року між ТОВ "АРІТОКС" (виконавець) та ТОВ "ГРІНБУЧ ЛОГІСТИК" (ЗАМОВНИК) був укладений договір про надання послуг з перевезення вантажів №30/04-2024 (а.с. 23-24), відповідно до якого в порядку та на умовах, визначених цим Договором, Виконавець зобов`язується протягом визначеного у Договорі строку надавати за плату послуги з перевезення вантажів (надалі - послуги), а Замовник зобов`язується прийняти та оплатити належним чином надані послуги (підпункт 1.1. пункту 1); Виконавець зобов`язується надати послуги, визначені цим Договором, із використанням власних або залучених автотранспортних засобів та матеріалів, крім тих, що за умовами цього Договору надає Замовник (підпункт 1.1. пункту 1); факт належного виконання послуг Виконавцем та приймання їх Замовником засвідчується Актом прийому-передачі наданих послуг, який підписується повноваженими представниками Сторін протягом 3 (трьох) робочих днів з дати його складання (підпункт 2.3. пункту 2); вартість послуг визначається Сторонами у Акті прийому-передачі (підпункт 4.1 пункту 4); замовник зобов`язаний протягом 3 (трьох) банківських днів з дня підписання Акту прийому-передачі оплатити фактично надані послуги відповідно до погодженої Сторонами Заявки (підпункт 4.2 пункту 4); загальна вартість Договору складається з загальної вартості наданих Виконавцем послуг з перевезення вантажів на користь Замовника відповідно до затверджених Сторонами та підписаними Актами прийому-передачі наданих послуг (підпункт 4.4. пункту 4); цей Договір вважається укладеним і набирає чинності з моменту його підписання уповноваженими представниками та скріплення печатками Сторін та діє до 31.12.2024. Договір вважається продовженим на кожний наступний календарний рік на тих же умовах, якщо хоча б одна із сторін не заявить про розірвання договору за місяць до закінчення терміну його дії (підпункт 7.1 пункту 7).

02.05.2024 між сторонами договору було підписано акт надання послуг №135 від 02.05.2024, яким підтверджено надання позивачем на користь ТОВ "ГРІНБУЧ ЛОГІСТИК" послуг перевезення вантажів за маршрутом Вінницька область, м. Гнівань, вул. Промислова, 21 - м. Суми, вул. Піддубного, 4 на загальну суму 74836,43 грн, в тому числі ПДВ - 12472,74 грн (а.с. 25).

Отже, позивачем, на виконання вимог пункту 4 Порядку №520, подавались контролюючому органу як письмові пояснення, так і первинні документи на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній №139 від 02.05.2024. Подані позивачем документи для реєстрації податкової накладної підтверджують зазначені у ній дані та є достатніми для прийняття рішення про її реєстрацію в ЄРПН.

Отримання поданих позивачем пояснень та документів відповідачем не заперечується.

Однак, не зважаючи на отримані від платника податку документи, комісією ГУ ДПС у Полтавській області було прийнято рішення від 05.05.2025 №12823791/45103485 про відмову в реєстрації податкової накладної №139 від 02.05.2024.

Як убачається з оскаржуваного рішення, підставою відмови у реєстрації податкової накладної слугувало надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства.

У графі додаткова інформація зазначено: "при розгляді наданих до повідомлення копій документів встановлено, що платником не надано документи, що підтверджують отримання оплати за надані послуги (платіжні інструкції, банківська виписка), чим порушено п.5 Порядку №520. Крім того, надані копії товарно-транспортних накладних, складені з порушенням Наказу Міністерства транспорту України від 14.10.1997 №363 “Про затвердження Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні” (зі змінами та доповненнями) ".

Водночас, з матеріалів справи встановлено, що всупереч норм Порядку №520, встановивши необхідність надання додаткових документів (документи, що підтверджують отримання оплати за надані послуги (платіжні інструкції, банківська виписка), комісія регіонального рівня не направляла позивачу повідомлення про надання додаткових пояснень та документів, чим не усунула невизначеність щодо переліку документів, які контролюючий орган вважає достатніми для прийняття позитивного рішення, та допустила прояв необмеженої дискреції.

Крім того, в постанові від 15.07.2025 у справі № 440/5003/23 Верховний Суд зауважив, що для вирішення питання щодо наявності підстав для реєстрації податкових накладних належить дослідити первинні документи, які підтверджують виключно факт виникнення однієї із перших подій, що передбачені п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України.

Колегія суддів зазначає, що подані позивачем пояснення та копії документів у повній мірі підтверджували виникнення обставин, з якими Податковий кодекс України пов`язує обов`язок реєстрації податкової накладної в ЄРПН.

Окрім цього, колегія суддів враховує, що позивач у поясненнях до скарги, які направляв до контролюючого органу, вказував на неможливість надання документів, що підтверджують оплату наданих послуг, у зв`язку з їх відсутністю. Причиною такого факту є не сплата замовником послуг суми боргу згідно акту виконаних робіт №135 від 02.05.2024 на загальну суму 74836, 43 грн з причин блокування ДПС України податкової накладної №139 від 02.05.2024 (а.с. 111).

Таким чином колегія суддів зазначає, що ненадання позивачем документів, які підтверджують оплату за надані ним послуги (зокрема, платіжних інструкцій, банківських виписок чи інших підтвердних документів), не може розцінюватися як подання документів, складених з порушенням законодавства, та не є підставою для відмови у реєстрації податкової накладної № 139 від 02.05.2024.

З приводу надання позивачем ТТН, складених з порушенням законодавства, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до приписів 1 Закону України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність" (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.

Відповідно до частин 1, 2 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Залежно від характеру господарської операції та технології обробки облікової інформації до первинних документів можуть включатися додаткові реквізити (печатка, номер документа, підстава для здійснення операції тощо).

Первинні документи, створені автоматично в електронній формі програмним забезпеченням інформаційно-комунікаційної системи, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови наявності накладеного електронного підпису чи печатки з дотриманням вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Таким чином, факт здійснення господарських операцій повинен підтверджуватися первинними документами (накладними, актами приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг), тощо), які містять відомості про такі господарські операції та повинні відповідати вимогам частини 2 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність".

Правилами перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні, затвердженими наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 № 363, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 20.02.1998 за № 128/2568 (далі Правила № 363), встановлено, що товарно-транспортна накладна - єдиний для всіх учасників транспортного процесу документ, призначений для обліку товарно матеріальних цінностей на шляху їх переміщення, розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи, та є одним із документів, що може використовуватися для списання товарно-матеріальних цінностей, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, що може бути складений у паперовій та/або електронній формі та має містити обов`язкові реквізити, передбачені цими Правилами.

Відповідно до пункту 11.1 Правил №363 основним документом на перевезення вантажів є товарно-транспортна накладна, форму якої наведено в додатку 7 до цих Правил. Товарно-транспортну накладну суб`єкт господарювання може оформлювати без дотримання форми, наведеної в додатку 7 до цих Правил, за умови наявності в ній інформації про назву документа, дату і місце його складання, найменування (прізвище, ім`я, по батькові) Перевізника та/або експедитора, замовника, вантажовідправника, вантажоодержувача, найменування та кількість вантажу, його основні характеристики та ознаки, які дають можливість однозначно ідентифікувати цей вантаж, автомобіль (марка, модель, тип, реєстраційний номер), причіп/напівпричіп (марка, модель, тип, реєстраційний номер), пункти навантаження та розвантаження із зазначенням повної адреси, посади, прізвища та підписів відповідальних осіб вантажовідправника, вантажоодержувача, водія та/або експедитора.

Матеріали справи містять копії ТТН: № 0205-9, 0205-6, 0205-8, 0205-1, 0205-5, 0205-10, 0205-2, 1305-8, 0205-4, 0205-3, 0205-7 від 02.05.2024, (а.с. 30-35).

Колегія суддів зазначає, що вказані ТТН містять всі обов`язкові реквізити, передбачені Правилами перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні, затвердженими наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 № 363, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 20.02.1998 за № 128/2568

Проте, відповідачем ні в оскражуваному рішенні, ні під час розгляду справи в суді першої інстанції та апеляційної інстанції не зазначено, в чому саме полягають порушення, виявлені відповідачем.

В апеляційній скарзі відповідачем також не наведено обґрунтованих підстав відхилення (не врахування) наданих позивачем пояснень та поданих документів.

На думку колегії суддів, надані позивачем до контролюючого органу документи та пояснення у сукупності з наявними доказами в матеріалах справи підтверджують наявність підстав, з якими пункт 187.1 статті 187 ПК України пов`язує виникнення обов`язку платника щодо реєстрації податкової накладної в ЄРПН.

Водночас, відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу не може бути підставою для відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування без наведення відповідного обґрунтування, а також за умови, якщо інші надані документи підтверджують проведення господарської операції.

Верховним Судом у постановах від 12.11.2019 у справі № 816/2183/18, від 18.02.2020 у справі № 360/1776/19, від 27.04.2020 у справі № 360/1050/19, від 18.06.2020 у справі № 824/245/19-а, від 06.07.2023 у справі № 140/1986/22, сформульовано висновок, відповідно до якого здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу. Приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями.

Тобто податковий орган під час виконання повноважень щодо моніторингу податкових накладних має аналізувати первинні документи у взаємозв`язку з відомостями податкової накладної та іншими джерелами (державними реєстрами, електронними документами) лише за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями, але не має права здійснювати аналіз господарських операцій платника податків на предмет її реальності (нереальності). Така оцінка може надаватись контролюючим органом виключно у межах проведення відповідної документальної перевірки платника податків.

Зважаючи на недоведеність підстав для зупинення реєстрації податкової накладної, з огляду на виконання платником податку обов`язку щодо підтвердження обставин, з якими податкове законодавство пов`язує обов`язок реєстрації податкової накладної в ЄРПН, а також враховуючи те, що контролюючий орган порушив порядок розгляду питання щодо реєстрації податкової накладної та не обґрунтував неможливість розблокування реєстрації податкової накладної на підставі поданих позивачем документів, колегія суддів дійшла висновку, що підстави для відмови в реєстрації податкової накладної №139 від 02.05.2024 були відсутні, а тому спірне рішення від 05.05.2025 № 12823791/45103485 є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо позовних вимог про зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну в ЄРПН, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно з пунктами 19, 20 Порядку № 1246 накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

Податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Таким чином, нормами Порядку № 1246 визначено компетенцію ДПС України щодо реєстрації податкових накладних в ЄРПН на підставі рішення суду про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Колегія суддів враховує сталу судову практику (постанови Верховного Суду від 24.01.2019 у справі № 806/2978/17, від 16.05.2019 у справі № 812/1312/18, від 14.08.2019 у справі № 0640/4434/18 та від 23.01.2020 у справі № 0840/2979/18 тощо), відповідно до якої критеріями, які впливають на обрання судом способу захисту прав особи в межах вимог про зобов`язання суб`єкта владних повноважень вчинити певні дії, є встановлення судом додержання суб`єктом звернення усіх передбачених законом умов для отримання позитивного результату та наявність у суб`єкта владних повноважень права діяти при прийнятті рішення на власний розсуд.

Слід зазначити, що порядок реєстрації податкових накладних не передбачає право контролюючого органу діяти на власний розсуд, адже Порядком №1246 та Порядком №1165 унормовано підстави відмови в реєстрації податкової накладної, і якщо такі підстави відсутні, контролюючий орган повинен зареєструвати подану платником податкову накладну. Отже такі повноваження та порядок їх реалізації передбачають лише один вид правомірної поведінки контролюючого органу зареєструвати податкову накладну або вмотивованим рішенням відмовити в її реєстрації, за законом у цього органу немає вибору між декількома можливими правомірними рішеннями. Отже, такі повноваження контролюючого органу не є дискреційними.

Верховний Суд неодноразово наголошував на тому, що зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН подані позивачем податкові накладні є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та належним способом захисту порушеного права (постанови Верховного Суду від 03.11.2021 у справі № 360/2460/20, від 27.10.2022 у справі № 360/3253/20, від 25.11.2022 у справі № 320/3484/21 тощо).

Враховуючи висновки суду про протиправність оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації складеної позивачем податкової накладної в ЄРПН, зважаючи на відсутність законодавчо закріплених перешкод для такої реєстрації, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що належним та ефективним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну №139 від 02.05.2024.

За наведеного вище, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що заявлені позовні вимоги знайшли своє підтвердження поданими до матеріалів справи письмовими доказами, є обґрунтованими, а тому позов підлягає задоволенню.

Отже, колегія суддів переглянувши рішення суду першої інстанції, вважає, що при його прийнятті суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального та процесуального права.

Доводи апеляційної скарги є безпідставними, не впливають на правомірність висновків суду, оскільки в апеляційній скарзі зазначено лише те, що рішення суду першої інстанції є незаконним, підлягає скасуванню у зв`язку із ненаданням судом належної правової оцінки обставинам справи та невірним застосуванням норм матеріального та процесуального права, зміст апеляційної скарги, який повністю дублює відзив на позов, поданий до суду першої інстанції, містить виключно суб`єктивне бачення апелянта обставин справи, які розглянуто судом першої інстанції та надано належну правову оцінку, апелянтом у скарзі абсолютно не зазначено в чому ж конкретно виявилося ненадання судом першої інстанції належної правової оцінки обставинам справи, тобто які з них випали з поля зору суду, а які було досліджено невірно, а також не зазначено того, які ж висновки, натомість, повинні були б бути зроблені судом та не обґрунтовано в чому полягає невірність застосування судом норм матеріального права, які саме норми та яким чином було порушено чи неправильно застосовано та яких процесуальних норм адміністративного судочинства не було дотримано судом під час розгляду даної адміністративної справи, а також не зазначено які з поданих доказів суд дослідив неправильно або неповно, а відповідно і підстави для скасування постанови суду першої інстанції відсутні.

Суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що згідно пункту 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Відповідно до статті 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Згідно із статтею 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Зважаючи на встановлені обставини справи, колегія суддів дійшла висновку, що рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 19.01.2026 по справі № 440/11347/25 прийнято з дотриманням норм чинного процесуального та матеріального права і підстав для його скасування не виявлено.

З урахуванням того, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а оскаржуване рішення суду першої інстанції без змін, колегія суддів вважає, що відсутні в розумінні ст. 139 КАС України правові підстави для розподілу судових витрат по даній справі.

Керуючись ст. ст. 311, 315, 316, 321, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області - залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 19.01.2026 у справі № 440/11347/25 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя М.О. Семененко

Судді З.Г. Подобайло І.С. Чалий