Рішення від 28 квітня 2026 р. у справі №460/8391/24 — Рівненський окружний адміністративний суд

РІВНЕНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

і м е н е м У к р а ї н и

29 квітня 2026 року м. Рівне№460/8391/24

Рівненський окружний адміністративний суд у складі судді Дорошенко Н.О. за участю секретаря судового засідання Зберун К.Ф. та сторін і інших осіб, які беруть участь у справі:

позивача: представник адвокат Шевчук В.С.,

відповідача: представник Довгалюк І.Л., третьої особи на стороні відповідача: представник не прибув,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1

доГоловного управління ДПС у Рівненській області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача Головне управління Державної казначейської служби України в Рівненській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, відшкодування заподіяної шкоди, -

В С Т А Н О В И В:

До Рівненського окружного адміністративного суду звернувся фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі – ФОП ОСОБА_1 , позивач) з позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області (далі – ГУ ДПС у Рівненській області, відповідач), в якому просить:

визнати протиправними та скасувати:

податкове повідомлення-рішення №10438/1700240523 від 17.07.2024 форма «Р» про визначення податкового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 4 097 093,75 грн;

податкове повідомлення-рішення №10434/1700240523 від 17.07.2024 форма «Р» про визначення податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 3 963 942,28 грн;

податкове повідомлення-рішення №10436/1700240523 від 17.07.2024 форма «Р» про визначення податкового зобов`язання з військового збору на суму 330 328,54 грн;

податкове повідомлення-рішення №10432/1700240523 від 17.07.2024 форма «ПС» про застосування адміністративного штрафу та інших санкції (за незабезпечення зберігання та ненадання документів до перевірки) на суму 1020 грн;

податкове повідомлення-рішення №10439/1700240523 від 17.07.2024 форма «ПН» про застосування адміністративного штрафу та інших санкції (за нереєстрацію податкових накладних) на суму 151 189,70 грн;

податкове повідомлення-рішення №10433/1700240523 від 17.07.2024 форма «С» про застосування адміністративного штрафу та інших санкції (за порушення порядку застосування РРО) на суму 19 984 364,75 грн;

податкове повідомлення-рішення №10428/1700240523 від 17.07.2024 форма «ПС» про застосування адміністративного штрафу та інших санкції (за подання звітності із перекрученими даними) на суму 1020 грн;

вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-10424/1700240523 від 17.07.2024 про сплату недоїмки з єдиного внеску у сумі 948 440,44 грн;

рішення №10427/1700240523 від 17.07.2024 за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в розмірі 184 529,54 грн;

відшкодувати з Державного бюджету України на користь позивача шкоду, заподіяну оскаржуваними протиправним рішеннями та діями ГУ ДПС у Рівненській області, у розмірі однієї мінімальної заробітної плати, встановленої станом на дату прийняття судом відповідного судового рішення.

Обґрунтовуючи позов, ФОП ОСОБА_1 заперечує висновки акту документальної перевірки №8119/Ж5/17-00-24-05-18/ НОМЕР_1 від 29.05.2024 про виявлені порушення. Зазначає, що під час перевірки ревізорами було здійснено невірні висновки щодо ненадання платником податків затребуваних документів, які підтверджують залишки товарно-матеріальних цінностей станом на початок та на кінець звітних періодів за 31.12.2019, 31.12.2020, 31.12.2021, 31.12.2022, 31.12.2023; не надання відомостей про структуру витрат платника податків; не надання форм товарного обліку в розмірі місць реалізації товару, які підтверджуватимуть правомірність формування платником податків заявлених ним показників витрат у поданій податковій звітності, понесених у зв`язку із придбання товарно-матеріальних цінностей, реалізація яких у продовж періоду, що перевірявся, не прослідковується згідно даних ЄРПН в розмірі зареєстрованих платником податків податкових накладних. Позивач зазначає, що затребувані документи неодноразово надавалися в ході перевірки, в тому числі в електронному вигляді, що підтверджується листами позивача № 5 від 10.05.2024, № 7 від 15.05.2024, №8 від 15.05.2024, № 9 від 15.05.2024 надання відповіді на запит ревізорів №1 від 09.05.2024, а також про надання залишків товарно-матеріальних цінностей станом на початок та на кінець звітних періодів за 31.12.2019, 31.12.2020, 31.12.2021, 31.12.2022, 31.12.2023, відомостей про структуру витрат платника податків, та наданням форм товарного обліку в розмірі місць реалізації товару. Крім того, ФОП ОСОБА_1 разом із запереченнями на акт перевірки від 24.06.2024 було повторно надано відомості про залишки товарно-матеріальних цінностей станом на початок та на кінець звітних періодів за 31.12.2019, 31.12.2020, 31.12.2021, 31.12.2022, 31.12.2023, відомості про структуру витрат платника податків та форми товарного обліку в розмірі місць реалізації товару за період, що перевірявся. В подальшому, у зв`язку із отриманням 15.07.2024 від відповідача запиту №4829/ Ж12/17-00-24-05-25 від 09.07.2024 про надання інформації в межах процедури розгляду заперечень, у якому контролюючий орган повідомив про неможливість відкриття файлів, наданих на електронному носії інформації DVD диску разом із запереченнями, у зв`язку із чим відповідач запросив повторне надання такої інформації або організації доступу до неї із раніше наданого електронного носія, ФОП ОСОБА_1 листом №10/07 від 15.07.2024 повторно надано для відповідача затребувані відомості в електронному вигляді та в паперовому примірнику.

Відтак, позивач наголошує, що твердження контролюючого органу щодо не надання позивачем затребуваних документів, не кореспондує фактичним діям позивача, адже такі документи надавалися позивачем для контролюючого органу як під час перевірки, так і разом із запереченнями до акту перевірки, що з огляду на процедуру, передбачену положеннями ст. 44.6 та 86.7 ПК України, є безумовною підставою для їх врахування під час перевірки.

На спростування доводів контролюючого органу з приводу того, що не надання позивачем вищевказаних документів є підставою для формування висновків ГУ ДПС у Рівненській області про використання придбаних товарно-матеріальних цінностей на суму 8 532 677,11 грн поза межами господарської діяльності платника податків, що потягнуло за собою наслідки у вигляді сторнування понесених позивачем у зв`язку із придбання таких ТМЦ витрат, та необхідності у зв`язку із цим самостійного визначення позивачем податкових зобов`язань із ПДВ, то ФОП ОСОБА_1 зазначає, що придбані товарно-матеріально цінності, що до яких у контролюючого органу станом на 31.12.2023 була відсутня інформація про їх реалізацію за даними ЄРПН, обліковувалася у позивача в якості складських залишків по рахунку 281. Крім того, частина придбаних товарно-матеріальних цінностей (серед яких комп`ютерна техніка та офісне приладдя) була використана позивачем в якості основних засобів для господарської діяльності. Позивач зазначає, що відомості про вартість придбаних ТМЦ згідно даних оборотно-сальдових відомостей по 631 рах. повністю відповідають даним декларацій позивача в розрізі заявлених ним витрат у зв`язку із придбання товарно-матеріальних цінностей у деклараціях про доходи та майновий стан (додаток Ф2) за період, що перевірявся.

Позивач вказує, що до перевірки надавалися акти введення в експлуатацію основних засобів, оборотно-сальдові відомості по відповідних рахунках, та зауважує, що під час перевірки на вимогу контролюючого органу було проведено інвентаризацію залишків та надано її результати до перевірки. Як слідує із інвентаризаційних описів наявних на складі ТМЦ, останні в своїй більшості співпадають із переліком ТМЦ, наведеним у додатку №3 до акту перевірки (ТМЦ, реалізація яких не прослідковується за даними ЄРПН), за виключенням тих, що були придбані або реалізовані в період із 01.12.2024 по день проведення інвентаризації.

Крім цього, позивач не погоджується із твердженням контролюючого органу щодо завищення суми заявлених витрат в розмірі в розмірі 844 465 грн у декларації про майнових стан та доходи за 2023 рік внаслідок включення до складу валових витрат в графу «інші витрати» сум благодійної допомоги.

Також позивач заперечує висновки податкової перевірки про заниження податкових зобов`язань з ПДВ на суму 1 698 425 грн внаслідок необхідності застосування позивачем положень пп. г) п. 198.5, ст. 198 ПК України, у зв`язку із використанням раніше придбаних товарів, інформація про їх реалізацію яких не прослідковується за даними ЄРПН, по яким сформовано податкових кредит в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (вказане порушення безпосередньо є наслідком висновків контролюючого органу щодо порушення нарахування ПДФО). Так, ФОП ОСОБА_1 звертає увагу, що ним в ході здійснення господарської діяльності складалися та реєструвалися податкові накладні у зв`язку із постачанням іншим суб`єктам господарювання товарів, що придбавалися ФОП ОСОБА_1 в ході здійснення власної торгівельної діяльності. Зауважує, що основними видами діяльності ФОП ОСОБА_1 є 45.32 Роздрібна торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів. В ході придбання товарів та їх подальшого перепродажу на складах платника податків утворилися залишки. З метою підтвердження наявності відповідних залишків та їх номенклатури на кінець відповідних звітних періодів ФОП ОСОБА_1 під час перевірки надавалися відомості про залишки товарно-матеріальних цінностей станом на початок та на кінець звітних періодів за 31.12.2019, 31.12.2020, 31.12.2021, 31.12.2022, 31.12.2023, а також форми товарного обліку в розрізі місць реалізації товару за період, що перевірявся. Вказані документи безпосередньо підтверджують правомірність формування податкового кредиту по операціях із придбання товарів, які на кінець звітного періоду перебували на складі платника податків з метою їх подальшої реалізації. При цьому, ФОП ОСОБА_1 зауважує, якщо товар, який не був проданий на кінець звітного періоду, то такий товар належним чином відображено в складських залишках по рах. 281, в підтвердження чого надавалися відповідні оборотно-сальдові відомості.

Крім цього, в спростування тверджень відповідача щодо наявної розбіжності на суму 7 880 708 грн між даними декларації про майновий стан і доходи за 2021 р. в розрізі задекларованого доходу та даними податкових декларацій з ПДВ за 2021 р. в розрізі задекларованих обсягів постачання ТМЦ, ФОП ОСОБА_1 повідомляє, що однією із підстав існування такої розбіжності слугувало включення до складу доходу суми отриманих грошових коштів по операціям із поставки ТМЦ, які відбулися у попередніх звітних періодах. В той же час, чинні положення ПКУ визначать, що включення до складу показників декларації інформації про отримання доходу здійснюється виключно у періоді, в якому проведений безпосередній розрахунок за такою операцією.

З метою підтвердження фактичних обставин щодо підставності відхилень обсягу постачання та нарахування відповідних податкових зобов`язань із ПДВ по деклараціях із ПДВ за 2021 р. та визначення відповідних обсягів доходу від здійснення господарської діяльності за 2021 р. за наслідком здійснення операцій із постачання товарів, ФОП ОСОБА_1 вважає, що контролюючому органу слід було здійснити співставлення обсягів реалізованого товару, що відображений в податкових накладних, які були зареєстровані ФОП ОСОБА_1 в продовж періоду з січня 2019 по грудень 2021 р., із обсягами надходжень торгової виручки в продовж періоду з січня 2019 по грудень 2021 р., оскільки в кожному разі реєстрація податкових накладних здійснювалася із фіксацією обсягів постачання за фактом постачання товару, як першої події, а розрахунки по таких операцій проводилося в наступних звітних періодах, в тому числі і в 2021 році. Водночас, ФОП ОСОБА_1 звертає увагу, що в ході перевірки контролюючим органом не було належним чином проаналізовано структуру та обсяги дебіторської заборгованості на кінець та на початок звітних періодів, аналіз якої забезпечив би логічне пояснення вищеописаних розбіжностей.

Позивач зазначає, що у разі виявлення розбіжності між даними декларації про майновий стан та доходи і даними перевірки контролюючий орган зобов`язаний скорегувати суму отриманого доходу платника податків за результатами проведеної перевірки. Разом із тим, після отримання акту перевірки, аналізу доводів контролюючого органу щодо виявлених розбіжності на суму 7 880 708 грн між даними декларації про майновий стан і доходи за 2021 р. в розмірі задекларованого доходу та даними податкових декларацій з ПДВ за 2021 р. в розмірі задекларованих обсягів постачання ТМЦ, позивач дійшов до висновку, що дійсно допустив ряд помилок у власних деклараціях про майновий стан і доходи, які полягали, зокрема, у помилковому відображенні у складі отриманого доходу та витрат сум податкового кредиту та зобов`язань з ПДВ, які не підлягають включенню до показників такої декларації, а також включенню до складу доходів обсягів по операціях із постачання товарів, по яких на кінець звітного період так і не надійшли кошти від покупців. Відтак, із урахуванням виявлених контролюючим органом розбіжностей, позивач 18.06.2024 подав уточнюючу декларацію про майновий стан та доходи за 2021 р., у якій скорегував показники задекларованого доходу до 24 061 994,94 грн, а витрат до 23 863 432,62 грн; 21.06.2024 подав уточнюючу декларацію про майновий стан та доходи за 2022 р., у якій скорегував показники задекларованого доходу до 23 923 472,24 грн, а витрат до 23 794 023,33 грн; 22.06.2024 подав уточнюючу декларацію про майновий стан та доходи за 2023 р., у якій скорегував показники задекларованого доходу до 31 364 663,67 грн, а витрат до 31 223 187,72 грн. Про подання таких уточнень до податкової звітності позивач повідомив контролюючий орган у запереченнях до акту перевірки, а також надав копії таких декларацій разом із запереченнями. Однак, відповідач в ході прийняття відповідних рішень не врахував виправлені помилки в податковій звітності позивача, які фактично усунули раніше виявлені розбіжності між сумами отриманих доходів та обсягами задекларованих обсягів постачання ТМЦ у звітних періодах, що призвело до неправомірного визначення податкових зобов`язань із ПДВ. Покликаючись до п. 50.1, п. 50.2 ст. 50 ПК України, позивач зазначає, що платник податків може скористатися своїм правом на виправлення значень податкових зобов`язань у разі самостійного виявлення помилки шляхом відображення відповідних сум в податковій декларації за звітний податковий період або внесення змін до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 ПК України. Встановлене пунктом 50.2 статті 50 ПК України обмеження стосується виключно подання уточнюючого розрахунку та виключно в період здійснення контрольного заходу (документальної планової та позапланової перевірки). При цьому норми ПК України не визначають, що уточнюючі розрахунки неможливо подати і після проведення перевірки.

Окрім наведеного вище, ФОП ОСОБА_1 не погоджується із висновком контролюючого органу про притягнення позивача до відповідальності внаслідок відсутності реєстрації податкових накладних по операціях: 1) щодо яких виявлено факти заниження податкових зобов`язань, база оподаткування яких визначено згідно пп. г) п. 198.5, ст. 198 ПК України (не використання в господарській діяльності); 2) щодо яких виявлено факти заниження податкових зобов`язань, база оподаткування яких визначено згідно п.185.1 ст. 185, п.187.1 ст.187, п. 188.1 ст.188 ПКУ України (не включення до складу податкових зобов`язань з ПДВ суми виявленої розбіжності ). Так, ФОП ОСОБА_1 зазначає, що оскільки твердження ревізорів про заниження податкових зобов`язань з ПДВ не узгоджуються із фактично представленими до перевірки та до заперечень документами, суперечать чинному законодавству, то будь-яких обов`язків для складання та реєстрації податкових накладних у ФОП ОСОБА_1 не виникало.

Що ж до тверджень контролюючого органу про невжиття позивачем заходів протягом 365 днів із дня зупинення реєстрації податкових накладних на загальну суму обсягу постачання 1 241 883,12 грн без ПДВ (перелік яких наведено в додатку 4 до акту перевірки) щодо їх розблокування чи оскарження в адміністративному/ судовому порядку, за що до позивача було застосовано штрафні санкцій в розмірі 37 630,45 грн, то з даного приводу позивач зазначає, що ним дійсно в період із березня 2021 р. по квітень 2023 р. направлялися на реєстрацію податкові накладні, сформовані за наслідком здійснення операцій із постачання товарів. Проте, реєстрація таких накладних, контролюючим органом була зупинена.

Покликаючись до пунктів 4 та 6 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520 та ст. 201 ПК України, позивач доводить, що подача пояснень з метою продовження процедури реєстрації податкової накладної є лише правом платника податків, а не його обов`язком. Закінчення граничного строку подачі пояснень для стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній не слугує автоматичною підставою вважати, що у реєстрації такої накладної відмовлено, оскільки жодного рішення контролюючим органом з приводу таких накладних не приймається. Відтак, зупинений статус реєстрації такої накладної залишається незмінним, незважаючи на закінчення 365 денного строку для подачі відповідних пояснень платником податків.

Водночас, ФОП ОСОБА_1 звертає увагу, що стаття 120-1 ПК України не містить положень, які б встановлювали відповідальність платника податків за невчасну подачу пояснень у продовж 365 днів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, а також за невжиття заходів щодо її розблокування по закінченню 365 денного строку. Так, само а ні ст. 120-1 , а ні 201 ПК України не містить в собі положень, про те, що податкова накладна, реєстрацію якої зупинено, після закінчення 365 денного строку автоматично набуває статус податкової накладної в реєстрації якої відмовлено. Відтак, позивач вважає, що рішення контролюючого органу щодо притягнення його до відповідальності за невчасну подачу пояснень у продовж 365 днів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, а також за невжиття заходів щодо її розблокування, не ґрунтується на вимогах податкового закону.

Окрім того, як вбачається із розрахунку штрафних санкцій до податкового повідомлення-рішення №9552/1700240523 від 01.07.2024, при притягненні позивача до відповідальності за відсутність реєстрації податкових накладних, реєстрацію яких зупинено та щодо яких не вживалося дій по розблокуванню чи оскарженню в адміністративному/судовому порядку, застосовано до позивача 50% штрафу від суми ПДВ. Однак, позивач зазначає, що за порушення граничного строку реєстрації податкових накладних застосуванню підлягає штраф у розмірах, визначених за нормами пункту 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, яка зокрема за порушення граничного строку реєстрації податкових накладних терміном понад 365 календарних днів передбачає застосування відповідальності у розмірі 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/ розрахунках коригування.

Також ФОП ОСОБА_1 не погоджується із висновками податкової перевірки про виявлення фактів отримання доходу в готівковій формі за перевірений період на загальну суму 13 696 350,18 грн, який не проведено через реєстратори розрахункових операцій, за наслідком порівняльного аналізу даних банківських виписок по рахунках з даними про доходи позивача у деклараціях про майновий стан та доходи. Позивач зазначає, що під час перевірки контролюючим органом було проведено некоректні підрахунки обсягу отриманої безготівкові виручки від реалізації товарів. Як зазначено у акті перевірки, для проведення підрахунку сум отриманої торгової виручки відповідачем використовувалися дані лише одного банківського рахунку, а саме: НОМЕР_2 в АТ КБ «Приватбанк» (ст. 31 та 32 акту перевірки), в той же час, Позивачем протягом періоду, що перевірявся, використовувався також інший рахунок НОМЕР_3 в АТ КБ «Приватбанк», відомості про наявність обох рахунків у Позивача відображено у акті перевірки.

Відповідно до самостійного підрахунку позивача, обсяг отриманої торгової виручки згідно даних банківських виписок склав: за 2019 р. 19 868 438,57 грн (16 557 032,14 грн дохід без ПДВ); за 2020 р. 25 483 813,64 грн (21 236 511,37 грн дохід без ПДВ); за 2021 р. 28 874 393,93 грн (24 061 994,94 грн дохід без ПДВ); за 2022 р. 28 708 166,69 грн (23 923472,24 грн. дохід без ПДВ); за 2023 р. 37 631 698,12 грн (31 359 748,43 грн дохід без ПДВ). В підтвердження викладених обставин позивач надав банківські виписки, а також власні дані про підрахунки доходу за представленими банківськими виписками.

Позивач звертає увагу, що він повідомляв про наведені неточності контролюючого органу у запереченнях до акту перевірки та надавав повторно відповідні банківські виписки для проведення їх перерахунку. Однак, контролюючий орган не скористався право на проведення перерахунку з метою можливості виявлення помилок при визначенні сум доходу. Відтак, станом на день розгляду заперечень та прийняття оспорюваних рішень контролюючий орган був зобов`язаний порівнювати дані уточнених декларацій про майновий стан та доходи, копії яких були представлені позивачем разом із запереченнями, із даними, що містяться у банківських виписках. Однак, таких дій контролюючих орган не здійснив. Тому, висновки ГУ ДПС у Рівненській області щодо виявлених порушень у сфері застосування реєстраторів розрахункових операцій, за доводами позивача, не узгоджуються із фактичними обставинами та представленими до перевірки та разом із запереченнями документами, банківськими виписками та уточненими деклараціями.

Також позивач вказує про порушення процедури проведення перевірки. А саме, зазначає, що як на момент початку проведення перевірки, так і на момент закінчення її проведення, відповідачем не було вручено для позивача належного письмового повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки; раніше отримане повідомлення стосувалося іншого суб`єкта господарювання.

Покликаючись до правової позиції, що міститься у постанові КАС ВС від 09.02.2021 по справі №804/3329/15, позивач зазначає, що законодавством встановлений обов`язок контролюючого органу повідомити платника податків про дату початку та місце проведення перевірки, а платнику, в свою чергу, гарантується право оскаржувати рішення контролюючого органу про проведення перевірки стосовно нього. Реалізація такого права за відсутності обов`язку у контролюючого органу повідомляти про перевірку до її проведення була б неможливою. Невиконання вимог пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України щодо пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, направлення на проведення перевірки та копії наказу про проведення перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

Аналогічну позицію зайняв Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в постанові від 27.02.2020 у справі № П/811/3206/15, згідно якої з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку.

З огляду на те, що на момент початку та закінчення перевірки позивачу не було належним чином вручене повідомлення про проведення перевірки, акт перевірки слід вважати таким, що здобутий контролюючим органом із порушенням встановленої процедури на її проведення, що відповідно до ст. 74 КАС України свідчить про недопустимість такого доказу як засобу доказування при розгляді судового спору.

За наведеного, ФОП ОСОБА_1 вважає, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення є не правомірними та підлягають скасуванню в судовому порядку. Враховуючи, що контролюючим органом безпідставно притягнуто позивача до відповідальності без відповідного з`ясування усіх обставин справи, позивач відповідно до ст. 114 та 128 ПК України також просить суд присудити на його користь відповідне відшкодування шкоди, спричиненої протиправними рішеннями відповідача.

Ухвалою від 05.08.2024 позовну заяву прийнято до розгляду, відкрито провадження у справі та визначено судовий розгляд провести за правилами загального позовного провадження. Призначено підготовче засідання на 28.08.2024.

Цією ж ухвалою залучено до участі у справі як третю особу, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача Головне управління Державної казначейської служби України в Рівненській області. Встановлено строк для подання відповідачем відзиву на позов та третій особі – для подання письмових пояснень. Витребувано у відповідача додаткові докази.

22.08.2024 в підсистемі «Електронний суд» представник відповідача подав заяву про продовження строку для подання відзиву на позов.

Ухвалою від 27.08.2024 відповідачу продовжено строк для подання відзиву.

27.08.2024 до суду надійшло пояснення Головного управління Державної казначейської служби України в Рівненській області (а.с. 26-30 т. 25).

27.08.2024 представник позивача в підсистемі «Електронний суд» подав клопотання про призначення судово-економічної експертизи (з питань бухгалтерського та податкового обліку), проведення якої просив доручити судовим експертам Волинського відділення Львівського науково-дослідного інституту судових експертиз.

28.08.2024 представник відповідача подала клопотання про виклик свідка.

Протокольною ухвалою від 28.08.2024 задоволено клопотання про виклик свідка ОСОБА_2 . В підготовчому засіданні оголошено перерву до 11.09.2024.

09.09.2024 відповідач подав відзив на позовну заяву, в якому позов заперечив повністю. Обґрунтовуючи правомірність оскаржених рішень контролюючого органу, зазначає, зокрема, таке. Згідно з план-графіком проведення документальних планових перевірок суб`єктів господарювання на 2024 рік та відповідно до вимог Податкового кодексу України ГУ ДПС у Рівненській області видано наказ від 19.04.2024 № 1009-п про проведення документальної планової виїзної перевірки платника податків – фізичної особи ОСОБА_1 та повідомлення № 188/Ж4/17-00-24-05-17 від 19.04.2024, що надіслані в порядку, визначеному статтею 42 ПК України рекомендованим листом з повідомленням про вручення 19.04.2024 та отримані особисто позивачем 25.04.2024. Окрім цього, копію наказу від 19.04.2024 № 1009-п вручено особисто позивачу та пред`явлено посвідчення та направлення на перевірку до початку проведення перевірки. ФОП ОСОБА_1 допустив до проведення перевірки уповноважених представників ГУ ДПС у Рівненській області. Однак, контролюючим органом отримано лист від ФОП ОСОБА_1 № 6 від 15.05.2024 (вх. № 19689/6/17-00 від 16.09.2024), в котрому зазначено, що в повідомленні № 188/Ж4/17-00-24-05-17 від 19.04.2024 зазначено про проведення перевірки ОСОБА_3 (РНОКПП НОМЕР_4 ). На вищевказаний лист ГУ ДПС у Рівненській області скерувало відповідь № 3645/Ж12/17-00-24-05-25 від 16.05.2024, в якій зазначено, що вищевказане повідомлення стосується проведення документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 , проте по тексту повідомлення допущено описку. Таким чином, допущену описку відповідачем виправлено та повторно скеровано повідомлення № 188/Ж4/17-00-24-05-17 від 19.04.2024.

Покликаючись до правової позиції, сформованою Великою Палатою Верховного Суду в постанові від 08.09.2021 у справі № 816/228/17, відповідач зазначає, що неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення. А наведеного, відповідач вважає, що в цій справі такі процедурні порушенні, які б мали наслідком нелегітимність проведеної перевірки та прийнятих рішень, - відсутні.

Щодо ненадання первинних документів до перевірки та заперечень на перевірку відповідач зазначає, що відповідно до п. 85.2 ст. 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, які належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки. Під час перевірки ФОП ОСОБА_1 вручено особисто під підпис запит про надання документів від 09.05.2024 № 1, зокрема: залишки товарно-матеріальних цінностей станом на 01.01.2019, 31.12.2019, 31.12.2020, 31.12.2021, 31.12.2022, 31.12.2023 в кількісному та сумарному показниках, структуру витрат згідно з додатком 2 декларацій про майновий стан і доходи, структура витрат в розрізі КВЕД, первинні документи, які підтверджують придбання та оплату реалізованих або використаних в господарській діяльності ТМЦ. Разом з тим, під час перевірки відповідні документи платник податків на вимогу контролюючого органу не надав. Також, ФОП ОСОБА_1 повідомив, що книга обліку доходів і витрат втрачена та надати її не може, проте повідомлення про втрату документів до контролюючого органу від ФОП ОСОБА_1 не надходило. У зв`язку з відсутністю книги обліку доходів і витрат та з метою підтвердження витрат відповідно до декларацій про майновий стан і доходи з усними і письмовими запитами інспектори звертались до платника податків з проханням надати до перевірки перелік первинних документів, які підтверджують понесені витрати на придбання ТМЦ відповідно додатка Ф2 декларацій про майновий стан і доходи, однак переліку первинних документів платником податків ОСОБА_1 до перевірки не надано. Також відповідачем було отримано лист №9 від 15.05.2024, до якого ФОП ОСОБА_1 додав електронний носій і зазначив, що на ньому міститься інформація про залишки товарно-матеріальних цінностей за період, що перевірявся, однак фактично така інформація була відсутня.

Крім цього, відповідач зазначив, що до заперечення на акт перевірки ФОП ОСОБА_1 надав акт прийому-передачі благодійної допомоги, видаткову накладну від 14.11.2023 № 14/11, рахунок №15 від 13.11.2023, акти введення в експлуатацію основних засобів, що не завірені позивачем, та DVD диск з файлами, відкриття яких потребує введення паролю. У зв`язку з цим ФОП ОСОБА_1 надіслано 09.07.2024 лист №4829/Ж12/17-00-24-05-25 від 09.07.2024 з проханням надати пароль для відкриття вищезазначених файлів. Лист №4829/Ж12/17-00-24-05-25 від 09.07.2024 надіслано ФОП ОСОБА_1 засобами поштового зв`язку, рекомендованим листом з повідомленням про вручення, та до електронного кабінету платника податків; відповідь станом на 11.07.2024 не отримано.

Відповідач доводить, що ФОП ОСОБА_1 ні під час перевірки, ні до заперечення на акт перевірки, ні після розгляду заперечення на акт перевірки №8119/Ж5/17-00-24-05-18/ НОМЕР_1 від 29.05.2024 не надано належним чином складених та завірених документів, які дали б змогу достовірно визначити наявність залишків ТМЦ на кінець кожного звітного періоду.

Під час перевірки детальним аналізом документів на придбання та реалізацію позивачем ТМЦ встановлено наявність не реалізованих ТМЦ, які придбані відповідно до ЄРПН, включені до валових витрат та не використані в господарській діяльності (додаток № 3 акта перевірки) в сумі 8 532 677,11 грн. Дебіторська заборгованість у позивача відсутня. Відповідач зазначає, що включення позивачем до «інших витрат» благодійної допомоги суперечить вимогам пп. 177.4.5 п. 177.4 ст. 177 ПК України.

З урахуванням наведеного, внаслідок завищення валових витрат позивач допустив заниження оподатковуваного доходу, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 3 647 983,76 грн.

Документальною перевіркою встановлено заниження оподатковуваного доходу на загальну суму 20 266 576,48 грн, що з урахуванням положень ст. 7, 8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» призвело до заниження суми зобов`язань по єдиному внеску на 948 440,00 грн.

Також представник відповідача зазначив, що при проведенні перевірки детальним аналізом документів на придбання та реалізацію ФОП ОСОБА_1 . ТМЦ встановлено наявність не реалізованих ТМЦ, які придбані відповідно до ЄРПН за ставкою ПДВ 20% та за ставкою ПДВ 7%, включені до податкового кредиту декларацій з ПДВ та не використані в господарській діяльності. Позивач вказує на те, що надавав до заперечення оборотно-сальдову відомість по рахунку 281, проте в документах, наданих до заперечення, наявні оборотно-сальдові відомості лише по рахунках 361 та 631. Таким чином, позивачем не надано підтверджуючих документів щодо використання в господарській діяльності ТМЦ, зазначених в додатку 3 акта перевірки, на загальну суму ПДВ 1 698 425 грн.

Крім цього, відповідно до даних податкової декларації про майновий стан і доходи за 2021 рік ФОП ОСОБА_1 задекларував суму доходу від здійснення діяльності – 33 136 313 грн, проте відповідно до ЄРПН та податкових декларацій з ПДВ за 2021 рік обсяг постачання за 2021 рік становить 25 255 606 грн, що на 7 880 708 грн менше. Оскільки платник податків до перевірки не надав структуру доходів в розрізі КВЕД, контролюючий орган дійшов висновку про невключення до податкових зобов`язань за 2021 рік суму ПДВ 1 576 142 грн (7 880 708 х 20%).

З урахуванням вищевказаних порушень, перевіркою дотримання строків реєстрації податкових накладних встановлено, що позивачем не складено та не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні за операціями, визначеними пунктом 198.5 ст. 198 ПК України, на загальну суму обсягу постачання 8 532 629 грн, а також податкові накладні при здійсненні постачання товарів, база оподаткування яких визначена відповідно до п. 188.1 ст. 188 ПК України на загальну суму обсягу постачання (без ПДВ) 7 880 708 грн.

Також перевіркою встановлено зупинення реєстрації податкових накладних, щодо яких позивачем протягом 365 календарних днів не вживалися заходи щодо їх розблокування чи оскарження в адміністративному/судовому порядку (додаток 4 акта перевірки), чим порушено п. 201.1 ст. 201 ПК України, за операціями з постачання товарів/послуг, що оподатковуються за основною ставкою на загальну суму обсягу постачання (без ПДВ) 1 241 883,12 грн. Контролюючий орган зауважує, що позивач не наводить жодних підстав оскарженого податкового повідомлення-рішення в цій частині виявленого порушення.

Покликаючись до п. 1 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», відповідач зазначає, що при проведенні перевірки згідно наданих ФОП ОСОБА_1 виписок банку по рахунку НОМЕР_5 (UAH/980), відкритому в АТ «Приватбанк», встановлено розбіжність між задекларованим доходом та надходженням коштів за реалізований товар (надані послуги) на загальну суму 13 555 934,28 грн (з ПДВ) за період 2019-2023 рр., що свідчить про отримання доходу платником в готівковій формі, який не проведено через зареєстровані, опломбовані та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій.

Для проведення розрахунків із покупцями за готівкові кошти ФОП ОСОБА_1 27.09.2023 зареєстровано ПРРО № 4000648987 та розміщено на торговій точці за адресою АДРЕСА_1 . Перевіркою встановлено, що частина розрахунків з 04.05.2023 по 31.10.2023 за реалізований товар проводились в безготівковій формі із застосуванням електронних платіжних засобів через платіжний POS-термінал, але дані розрахункові операції на суму 137415 грн не проведені через зареєстровані, опломбовані та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій.

При цьому контролюючий орган стверджує, що будь-яких інших банківських виписок чи відомостей про відкриті рахунки позивачем до перевірки надано не було.

Щодо застосування пункту 52-1 та 69-1 підрозділу 10 розділу «Перехідні положення» Податкового кодексу України відповідач просить врахувати сформовану Верховним Судом сталу правову позицію при нарахуванні штрафних санкцій, що відображена в постановах від 06.02.2024 року у справі №160/10740/23, від 16.04.2024 року у справі №460/21543/23, від 22.05.2024 року у справі №500/5361/23.

Щодо подання уточнюючої декларації відповідач зазначає, що пункт 50.2 статті 50 ПК України містить наступне застереження: платник податків під час проведення документальних планових та позапланових перевірок не має права подавати уточнюючі розрахунки до поданих ним раніше податкових декларацій за будь-який звітний (податковий) період з відповідного податку і збору, який перевіряється контролюючим органом. Це правило не поширюється на випадки, встановлені статтею 177 цього Кодексу.

Таким чином, за доводами контролюючого органу, що платник податків може скористатися своїм правом на виправлення значень податкових зобов`язань у разі самостійного виявлення помилки шляхом відображення відповідних сум в податковій декларації за звітний податковий період або внесення змін до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 ПК України. Водночас, ФОП ОСОБА_1 самостійно не виявлено помилки, такі помилки виявлені контролюючим органом під час проведення перевірки.

З урахуванням наведеного у відзиві (а.с. 51-63 т. 25) представник відповідача вважає, що висновки документальної перевірки про виявлені порушення є обґрунтованими, а оскаржені податкові повідомлення-рішення – правомірними, у зв`язку з чим просить відмовити в позові повністю за безпідставністю позовних вимог.

11.09.2024 в підсистемі «Електронний суд» відповідач подав заперечення проти призначення експертизи.

Протокольною ухвалою від 11.09.2024 оголошено перерву в підготовчому засіданні до 23.09.2024.

В підготовчому засіданні 23.09.2024 суд відмовив в задоволенні клопотання представника позивача про призначення експертизи. Протокольною ухвалою закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті на 21.10.2024.

21.10.2024 представник позивача подав клопотання про відкладення судового засідання у зв`язку з неможливістю прибуття, що пов`язане з його участю в іншому судовому засіданні.

Ухвалою від 21.10.2024 відкладено розгляд справи до 16.12.2024.

16.12.2024 відповідач подав клопотання про відкладення судового засідання у зв`язку з участю уповноваженого представника в іншому судовому засіданні.

Протокольною ухвалою від 16.12.2024 відкладено розгляд справи до 30.12.2024.

В судовому засіданні 30.12.2024 представник позивача повністю підтримав позовні вимоги з підстав, наведених в позові, та просив позов задовольнити.

Протокольною ухвалою від 30.12.2024 в судовому засіданні оголошено перерву до 20.01.2025.

20.01.2025 представник позивача подав клопотання про відкладення розгляду справи у зв`язку з його участю в іншому судовому засіданні.

Протокольною ухвалою від 20.01.2025 відкладено судове засіданні до 05.02.2025.

В судовому засіданні 05.02.2025 представник відповідача позов заперечила та надала суду пояснення, аналогічні наведеним у відзиві на позовну заяву. Просила відмовити в позові повністю

Представник третьої особи підтримала письмове пояснення.

Протокольною ухвалою від 05.02.2025 оголошено перерву до 03.03.2025.

01.03.2025 представник позивача подав клопотання про відкладення судового засідання у зв`язку з його участю в іншому судовому засіданні.

Протокольною ухвалою від 03.03.2025 відкладено розгляд справи до 17.03.2025.

Протокольною ухвалою від 17.03.2025 в судовому засіданні на стадії дослідження письмових доказів оголошено перерву до 31.03.2025.

Протокольною ухвалою від 31.03.2025 в судовому засіданні на стадії дослідження письмових доказів оголошено перерву до 23.04.2025.

04.04.2025 представник третьої особи подала заяву про розгляд справи без її участі.

22.04.2025 представник позивача подав клопотання про відкладення судового засідання у зв`язку з його участю в іншому судовому засіданні.

Протокольною ухвалою від 23.04.2025 відкладено розгляд справи до 12.05.2025.

12.05.2025 представник відповідача подала додаткові пояснення (а.с. 212-214 т. 27).

Протокольною ухвалою від 12.05.2025 в судовому засіданні оголошено перерву до 02.06.2025.

Ухвалою від 24.06.2025 у зв`язку з відпусткою головуючого судді відкладено розгляд справи до 02.07.2025.

01.07.2025 представник позивача подав клопотання про відкладення судового засідання у зв`язку з його участю в іншому судовому засіданні.

Протокольною ухвалою від 02.07.2025 відкладено розгляд справи до 23.07.2025.

Протокольною ухвалою від 23.07.2025 в судовому засіданні оголошено перерву до 18.08.2025.

15.08.2025 представник позивача подав клопотання про відкладення судового засідання у зв`язку з його участю в іншому судовому засіданні.

Протокольною ухвалою від 18.08.2025 відкладено розгляд справи до 01.09.2025.

Протокольною ухвалою від 01.09.2025 в судовому засіданні оголошено перерву до 08.09.2025.

Протокольною ухвалою від 08.09.2025 в судовому засіданні оголошено перерву до 24.09.2025.

23.09.2025 представник позивача подав клопотання про відкладення судового засідання у зв`язку з його участю в іншому судовому засіданні.

Протокольною ухвалою від 24.09.2025 відкладено розгляд справи до 06.10.2025.

06.10.2025 представник позивача в підсистемі «Електронний суд» подав додаткові пояснення. Зазначив, що позивачем в період із березня 2021 р. по квітень 2023 р. направлялися на реєстрацію ряд податкових накладних, що оформлялися позивачем за наслідком здійснення операцій із постачання товарів. Проте, реєстрація таких накладних контролюючим органом було зупинена, у зв`язку із тим, що такі накладні містили в собі ряд критичних недоліків, пов`язаних із внесенням інформації про некоректне найменуванням товарів, що перебували на залишку. Єдиним способом усунення таких недоліків було лише внесення коректної інформації до податкових накладних, що повторно формувалися позивачем, відтак раніше подані на реєстрацію накладні слід оцінити, як такі, що були складені помилково, оскільки не пов`язані із постачанням товару, чітке найменування якого містилося у видаткових накладних на постачання. У зв`язку і чим, за наслідком отримання відповідних зауважень від контролюючого органу, які неможливо було б усунути в інший спосіб, позивачем формувалися нові податкові накладні за наслідком здійснення операцій із постачання товарів, які без жодних зауважень були зареєстровані в ЄРПН. Зазначив, що у разі якщо ПН/РК складено помилково або зайво, і відсутні первинні документи щодо поставки товару/послуги, зазначених в такій ПН/РК, платник податків може надати лише письмові пояснення для розгляду питання про реєстрацію такої ПН/РК в ЄРПН. Водночас, Порядком прийняття рішень визначено право, а не обов`язок платника податків надавати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН (а.с. 31-34 т. 28).

Протокольною ухвалою від 06.10.2025 в судовому засіданні оголошено перерву до 20.10.2025.

20.10.2025 в підсистемі «Електронний суд» представник відповідача подала додаткові пояснення, зазначила, що під час розгляду справи по суті позивач фактично намагається змінити підстави позову в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №9552/1700240523 від 01.07.2024. Зауважила, що приписи Податкового кодексу України не містять норм щодо звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної в ЄРПН у разі її здійснення з метою виправлення помилки поза межами встановленого законодавством строку (а.с.44-48 т. 28).

Протокольною ухвалою від 20.10.2025 в судовому засіданні оголошено перерву до 05.11.2025.

04.11.2025 представник позивача подав клопотання про відкладення судового засідання у зв`язку з його участю в іншому судовому засіданні.

Ухвалою від 05.11.2025 відкладено розгляд справи до 19.11.2025.

18.11.2025 представник позивача подав клопотання про долучення до матеріалів справи висновку судової економічної експертизи (а.с. 83-103, додатки а.с. 104-250 т. 28, а.с. 1-219 т. 29).

Протокольною ухвалою від 19.11.2025 в судовому засіданні оголошено перерву до 01.12.2025.

01.12.2025 в підсистемі «Електронний суд» представник позивача подав додаткові пояснення.

Протокольною ухвалою від 01.12.2025 суд долучив до матеріалів справи висновок експерта. Оголошено перерву до 08.12.2025.

В судовому засіданні 08.12.2025 відкладено розгляд справи до 05.01.2026 у зв`язку з поганим самопочуттям представника відповідача.

05.01.2026 в підсистемі «Електронний суд» представник відповідача подала додаткові пояснення та додаткові докази (а.с. 26-34, а.с. 37-250 т. 30, а.с. 1-48 т. 31).

18.01.2026 в підсистемі «Електронний суд» представник позивача подав заперечення проти приєднання доказів наданих відповідачем.

18.01.2026 представник позивача подав клопотання про відкладення судового засідання у зв`язку з його участю в іншому судовому засіданні.

19.01.2026 представник відповідача подала клопотання про відкладення судового засідання.

Ухвалою від 19.01.2026 розгляд справи відкладено до 28.01.2026.

Протокольною ухвалою від 28.01.2026 відкладено розгляд справи до 06.02.2026 у зв`язку з оголошеною повітряною тривогою на території Рівненської області.

В судовому засіданні 06.02.2026 суд ухвалив долучити додаткові докази до справи. Оголошено перерву до 20.02.2026.

20.02.2026 в підсистемі «Електронний суд» представник відповідача подала додаткові пояснення та заяву про виклик експерта.

В судовому засіданні 20.02.2026 досліджено надані відповідачем DVD-диски, які позивач надавав контролюючому органу під час проведення документальної перевірки, та висновок експерта. Оголошено перерву до 16.03.2026 для виклику експерта для роз`яснення висновку.

Ухвалою від 24.02.2026 суд викликав в судове засідання, призначене на 16.03.2026, для допиту як свідка ОСОБА_2 та для надання роз`яснень щодо висновку – старшого судового експерта Андрощук Олену Павлівну.

12.03.2026 в підсистемі «Електронний суд» представник позивача подав додаткові пояснення (а.с. 80-83 т. 31).

16.03.2026 до суду від Волинського відділення Львівського науково-дослідного інституту судових експертиз надійшло клопотання про забезпечення участі експерта в судовому засіданні в режимі відеоконференції.

В судовому засіданні 16.03.2026 допитано як свідка ОСОБА_2 , головного державного інспектора відділу планових та позапланових перевірок оподаткування фізичних осіб управління оподаткування фізичних осіб Головного управління ДПС у Рівненській області. Оголошено перерву до 25.03.2026.

Ухвалою від 16.03.2026 забезпечено участь старшого судового експерта відділу економічних та товарознавчих досліджень Волинського відділення Львівського науково-дослідного інституту судових експертиз Андрощук Олени Павлівни у судовому засіданні у справі №460/8391/24, яке відбудеться 25.03.2026 о 14:00 год., в режимі відеоконференції, забезпечення якої доручено Волинському апеляційному суду.

25.03.2026 в підсистемі «Електронний суд» представник відповідача подала додаткові пояснення у справі (а.с. 118-134 т. 31).

В судовому засіданні 25.03.2026 в режимі відеоконференції старшим судовим експертом Андрощук Оленою Павлівною надано роз`яснення щодо експертного висновку.

Протокольною ухвалою від 25.03.2025 відмовлено в задоволенні клопотання представника позивача про призначення повторної експертизи.

Протокольною ухвалою від 25.03.2026 судом закінчено з`ясування обставин у справі та їх перевірку доказами. Оголошено перерву для підготовки сторін до судових дебатів до 03.04.2026.

В судовому засіданні 03.04.2026 представники сторін звернулися до суду із заключним словом, а також подали до справи письмові виступи в судових дебатах.

Відповідно до статті 227 КАС України суд перейшов до стадії ухвалення судового рішення, проголошення якого призначене в судовому засіданні на 13.04.2026.

В судовому засіданні 13.04.2026 відповідно до ч. 2 ст. 227 КАС України суд ухвалив поновити судовий розгляд справи. Витребувано від відповідача обґрунтований розрахунок донарахованих грошових зобов`язань в розрізі виявлених порушень. Оголошено перерву до 24.04.2026.

21.04.2026 відповідач подав витребувані розрахунки (а.с. 225, 226 т. 31).

В судовому засіданні 24.04.2026 суд закінчив з`ясування обставин справи та їх перевірку доказами та перейшов до стадії ухвалення судового рішення.

Встановлені судом обставини справи.

ОСОБА_1 зареєстрований як фізична особа-підприємець 30.05.1996, номер запису про державну реєстрацію 26080170000012581. Перебуває на податковому обліку в Головному управління ДПС у Рівненській області. Зареєстрований платником податку на додану вартість 11.06.2002, номер запису в Реєстрі 77868489, індивідуальний податковий номер платника ПДВ 2816800039. Згідно з реєстраційними даними видами діяльності визначено: 45.32 Роздрібна торгівля деталями та приладдям до автотранспортних засобів (основний); 45.31 Оптова торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів; 45.20 Технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів.

Господарську діяльність здійснює на об`єктах: майстерня, м. Рівне, вул. Вербова,16А; склад-магазин, м. Рівне, вул. Київська, 44; автомайстерня, м. Рівне, вул. Київська, 44; склад-магазин, м. Рівне, вул. Володимира Стельмаха, 22А; автомайстерня, м. Дубно, вул. Грушевського,117А; склад-магазин, Київська область, м. Вишневе, вул. Київська, 4Д.

27.09.2023 зареєстроване ПРРО № 4000648987, розміщене за адресою м. Рівне, вул. В. Стельмаха, 22А (а.с. 49-52 т.1).

Головним управлінням ДПС у Рівненській області видано наказ №1009-п від 19.04.2024, відповідно до якого згідно з планом-графіком проведення документальних планових перевірок суб`єктів господарювання на 2024 рік, на підставі статті 20 розділу І, статей 75, 77, 82 глави 8 розділу ІІ, підпункту 69.2-2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ, підпункту 102.3.2 пункту 102.3 статті 102 Податкового кодексу України наказано провести документальну планову виїзну перевірку платника податків-фізичної особи ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 , податкова адреса: АДРЕСА_2 , з 09.05.2024, тривалість перевірки 10 робочих днів. Перевірку провести з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2019 по 31.12.2023 (а.с. 241 т. 1, 102 т. 25).

Головним управлінням ДПС у Рівненській області видано повідомлення №188/Ж4/17-00-24-05-17 від 19.04.2024, яке разом з наказом №1009-п від 19.04.2024 надіслано на адресу позивача: АДРЕСА_2 рекомендованим поштовим відправленням з повідомленням про вручення, та отримане позивачем 25.04.2024 (а.с. 229 т. 1, а.с. 103 т. 25).

ФОП ОСОБА_1 у позові підтвердив, що напередодні проведення податкової перевірки на його адресу 25.04.2024 від ГУ ДПС у Рівненській області надійшло у рекомендоване поштове відправлення за №3302304899309. В ході ознайомлення із таким поштовим відправлення було виявлено, що до у складі поштового відправлення відповідачем помилково вкладено оригінал повідомлення ГУ ДПС у Рівненській області від 19.04.2024 №188/Ж4/17-00-24-05-17 про проведення документальної планової виїзної перевірки ОСОБА_3 РНОКПП НОМЕР_4 (а.с. 229 т. 1), про що відповідальними працівниками позивача було складено Акт про виявлення невідповідності кореспонденції від 25.04.2024 (а.с.230 т. 1).

ФОП ОСОБА_1 листом №6 від 15.05.2024 надіслав ГУ ДПС у Рівненській області копії наказу на проведення перевірки, повідомлення на прізвище ОСОБА_3 та акту про виявлення невідповідності кореспонденції. ГУ ДПС у Рівненській області означений лист позивача зареєстровано 16.05.2024 за № 19689/6/17-00 (а.с. 232 т. 1, а.с. 96 т. 25).

У відповідь ГУ ДПС у Рівненській області на адресу позивача було надіслано лист №3645/Ж12/17-00-24-05-25 від 16.05.2024, у якому контролюючий орган вказав про допущену помилку в повідомленні від 19.04.2024 №188/Ж4/17-00-24-05-17, та направив належне повідомлення про проведення перевірки позивача №188/Ж4/17-00-24-05-17 від 19.04.2024 (а.с. 233 т. 1). Відповідне поштове відправлення позивачу вручене 27.05.2024 (а.с. 98 т. 25).

Суд встановив, що 09.05.2024 копію наказу №1009-п від 19.04.2024 вручено особисто ФОП ОСОБА_1 , пред`явлено службові посвідчення та направлення на перевірку №2026/ Ж3/17-00-24-05-16 від 08.05.2024, №2025/Ж3/17-00-24-05-16 від 08.05.2024, що позивач ствердив своїм підписом (а.с. 100, 101 т. 25).

На підставі статті 20 розділу І, статей 75, 77, 82 глави 8 розділу ІІ, підпункту 69.2-2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ, підпункту 102.3.2 пункту 102.3 статті 102 Податкового кодексу України, відповідно до наказу ГУ ДПС у Рівненській області №1009-п від 19.04.2024, згідно з направленнями №2026/ Ж3/17-00-24-05-16 від 08.05.2024, №2025/Ж3/17-00-24-05-16 від 08.05.2024 уповноваженими особами ГУ ДПС у Рівненській області в період 09.05.2024 по 22.05.2024 за адресою м. Рівне, вул. В. Стельмаха, 22А (склад-магазин) було проведено документальну планову перевірку платника податків фізичної особи ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне за період з 01.01.2019 по 31.12.2023.

Результати перевірки оформлені актом №8119/Ж5/17-00-24-05-18/2816800039 від 29.05.2024 про результати документальної планової перевірки з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне за період з 01.01.2019 по 31.12.2023 (надалі – акт перевірки, а.с. 48-90 т. 1, а.с.161-203 т. 25), відповідно до висновків якого документальною плановою виїзною перевіркою встановлено порушення:

абз.6 п.6 ст.128 Господарського кодексу України із змінами і доповненнями та п.177.10 ст.177 Податкового кодексу України із змінами і доповненнями, Пункту 9 Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, затвердженого наказом Міндоходів від 16.09.2013 №481, зареєстрований в Міністерстві юстиції України 01.10.2013 за № 1686/24218 (втратив чинність 16.07.2021р.) та п.1 розділу II Порядку ведення типової форми, за якою здійснюється облік доходів і витрат фізичними особами - підприємцями і фізичними особами, які провадять незалежну професійну діяльність, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.05.2021р. № 261, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 30.06.2021р. за № 865/36487, а саме: встановлено не ведення обліку доходів та витрат за період з 01.01.2019 по 31.12.2023;

п.177.2, п.177.4 ст.177 Податкового Кодексу України (із змінами та доповненнями), що призвело до заниження суми податку на доходи фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю становить 3 647 983,76 грн., в т.ч. за 2019р. на 575 980,1 1 грн., за 2020р. на 716 449,79 грн., за 2021р. на 1 667 699,89 грн., за 2022 р. на 308 927,40 грн., за 2023р. на 378 926,57 грн.;

п.51.1 ст.51, пп.”а” п.176.2 ст.176 розділу IV Податкового кодексу України із змінами і доповненнями, розділу III, розділу IV «Порядку заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку», зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 30.01.2015р. №111/26556 зі змінами і доповненнями, а саме: подання не у повному обсязі, з недостовірними відомостями або з помилками податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку за І квартал 2019 року, за III квартал 2020 року та за вересень 2023 року;

п.2 ч. 1, п. 3 ст.7, 4.5 ст. 8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 8 липня 2010 року №2464-VI (із змінами та доповненнями), а саме: заниження єдиного внеску на загальну суму 948 440,44 грн., в т.ч. за 2019р. – 135 410,03 грн, за 2020р. – 149 347,38 грн, за 2021р. – 191 930,20 грн, за 2022р. – 236 475,80 грн, за 2023р.-235 277,03 грн.; п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України (із змінами та доповненнями), а саме: не складено та не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 Податкового кодексу України (із змінами та доповненнями) на загальну суму обсягу постачання (без ПДВ) 8 532 629 грн, в т.ч. за січень 2019р. - 179122 грн, лютий 2019 р. – 191 446 грн, березень 2019 р. – 29 2781 грн, квітень 2019 р. – 22 8621 грн, травень 2019р. – 267 666 грн, червень 2019р. – 236 935 грн, липень 2019 р. – 286 687 грн, серпень 2019 р. – 280 861 грн, вересень 2019р. – 340 274 грн, жовтень 2019 р. – 351 441 грн, листопад 2019 р. – 330 717 грн, грудень 2019 р. – 213 313 грн, січень 2020 р. – 30 633 грн, лютий 2020р. – 38 657 грн, березень 2020р. – 45 947 грн, квітень 2020 р. - 39805 грн, травень 2020р. - 56865 грн, червень 2020 р. - 65244 грн, липень 2020р. - 79088 грн, серпень 2020р. - 67793 грн, вересень 2020 р. – 75 411 грн, жовтень 2020 р. – 136 207 грн, листопад 2020р. – 92 700 грн, грудень 2020р. – 79 339 грн, січень 2021р. – 36 890 грн, лютий 2021р. - 60352 грн, березень 2021р. – 102 860 грн, квітень 2021р. – 69 758 грн, травень 2021р. – 43 441 грн, червень 2021р. – 64 768 грн, липень 2021р. – 32 721 грн, серпень 2021р. – 92 554 грн, вересень 2021р. – 103 826 грн, жовтень 2021р. - 58336 грн, листопад 2021 р. – 51 279 грн, грудень 2021р. – 71 380 грн, січень 2022р. - 93120 грн, лютий 2022р. – 12 2920 грн, березень 2022р. – 7 385 грн, квітень 2022р. - 18510 грн, травень 2022р. – 93 375 грн, червень 2022р. – 92 574 грн, липень 2022р. - 133559 грн, серпень 2022р. – 173 272 грн, вересень 2022р. – 277 615 грн, жовтень 2022р. – 256 360грн, листопад 2022 р. – 281 484 грн, грудень 2022р. – 166 069 грн, січень 2023р. – 197 221 грн, лютий 2023р. – 110 667 грн, березень 2023р. – 92 040 грн, квітень 2023 р. – 194 114 грн, травень 2023р. – 187 704 грн, червень 2023р. – 128 734 грн, липень 2023 р. – 121 745 грн, серпень 2023 р. – 112 256 грн, вересень 2023р. – 173 350 грн, жовтень 2023 р. – 326 424 грн, листопад 2023р. – 248 983 грн, грудень 2023р.- 127 430 грн.;

п. 201.4 ст. 201 Податкового кодексу України (із змінами та доповненнями), а саме: не складено та не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні при здійсненні постачання товарів, база оподаткування яких, визначена відповідно до п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України №2755-УІ від 02.12.2010р. із змінами та доповненнями на загальну суму обсягу постачання (без ПДВ) 7 880 708 грн. за грудень 2021 р.;

п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, із змінами та доповненнями, а саме: не зареєстровано податкові накладні відповідно, реєстрацію яких зупинено, за операціями з постачання товару/ послуг, що оподатковуються за основною ставкою, на загальну суму обсягу постачання (без ПДВ) 1 241 883,12 грн, в т.ч за березень 2021р. – 166 977,45 грн., квітень 2021р. – 13 412,50 грн., травень 2021р. – 27 2047,33 грн., червень 2021р. – 33 816,66 грн., липень 2021р. – 72 045,85 грн., серпень 2021р. – 110 653,33 грн., вересень 2021р. – 20 078,34 грн., жовтень 2021р. – 97 139,17 грн., листопад 2021р. – 1 058,33 грн., грудень 2021р. – 63 041,66 грн., січень 2022р. – 15 308,33 грн., квітень 2022р. - 570,83 грн., червень 2022р. – 44 320,84 грн., липень 2022р. – 73 771,67 грн., серпень 2022р. – 35 734,17 грн., вересень 2022р. – 27 350 грн., грудень 2022р. – 3 075 грн., лютий 2023р. – 77 750 грн., березень 2023р. – 68 320,83 грн., квітень 2023р. -45 410,83 грн.;

п.185.1 ст. 185, п.187.1 ст.187, п. 188.1 ст.188, пп.189.1 ст.189, пп. «г» п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України (із змінами та доповненнями), пп. 1, 5 п. 3, пп. 5 п. 4 розд. V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 28 січня 2016 року № 21 зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29 січня 2016 р. за № 159/28289 (із змінами та доповненнями), що призвело до заниження сум ПДВ, які підлягають нарахуванню та сплаті в бюджет на загальну суму 3 277 675 грн., в т.ч. за січень 2019 р. - 35817 грн., лютий 2019р. — 38267 грн., березень 2019 р. — 58454 грн., квітень 2019р. — 45520 грн., травень 2019р. - 53470 грн., червень 2019р. -47387 грн., липень 2019р. - 57213 грн., серпень 2019р. - 56122 грн., вересень 2019р. - 67975 грн., жовтень 2019р. - 70266 грн., листопад 2019р. - 65980 грн., грудень 2019р., 42592 грн., січень 2020р. - 6056 грн., лютий 2020р. - 7672 грн., березень 2020р. - 9169 грн., квітень 2020р. - 7961 грн., травень 2020р. - 11256 грн., червень 2020р. - 12876 грн., липень 2020р. - 15708 грн., серпень 2020р. - 13488 грн., вересень 2020р. - 15060 грн., жовтень 2020р. - 27130 грн., листопад 2020р., 18501 грн., грудень 2020р. - 15747 грн., січень 2021р. - 7378 грн., лютий 2021р. - 11907 грн., березень 2021р. -23498 грн., квітень 2021р. - 13790 грн., травень 2021р. - 8653 грн., червень 2021р. - 12636 грн., липень 2021р. - 6483 грн., серпень 2021р. - 18455 грн., вересень 2021р. - 20663 грн., жовтень 2021р. - 11565 грн., листопад 2021р. - 10215 грн., грудень 2021р. - 1590417,60 грн., січень 2022р. - 18624 грн., лютий 2022р. - 24584 грн., березень 2022р. - 1477 грн., квітень 2022р. - 3702 грн., травень 2022р. - 18675 грн., червень 2022р. - 18459 грн., липень 2022р. - 26502 грн., серпень 2022р. - 34387 грн., вересень 2022р. - 55263 грн., жовтень 2022р. - 51012 грн., листопад 2022р. - 55970 грн., грудень 2022р., 33132грн., січень 2023р. - 39329 грн., лютий 2023р. - 21970 грн., березень 2023р. - 18408 грн., квітень 2023р. - 38299 грн., травень 2023р. - 37474 грн., червень 2023р. - 25470 грн., липень 2023р. - 24349 грн., серпень 2023р. - 21948 грн., вересень 2023р. - 34670 грн., жовтень 2023р. - 6460 грн., листопад 2023р. - 48530 грн., грудень 2023р. – 25486 грн.;

п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України (із змінами та доповненнями), пп. 1, 5 п. 3, пп. 5 п. 4 розд. V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 28 січня 2016 року № 21 зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29 січня 2016р.за № 159/28289 (із змінами та доповненнями), а саме: неналежне ведення податкового обліку;

п.1 ст. 3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” №265/95-ВР від 06.07.1995р. (із змінами та доповненнями), а саме: не проведено через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій отриманий дохід за перевірений період на загальний суму 13 696 350,18 грн.;

пп. 1.1, 1.2, 1.3, 1.4, 1.5 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України (із змінами і доповненнями), зобов`язань по військовому збору на суму 303 998,66 грн., в т.ч.: за 2019р. – 47 998,34 грн., за 2020р. – 59 704,15 грн., за 2021р. – 138 974,99 грн., 2022р.-25 743,95 грн., за 2023р. – 31 577,22 грн.;

п.63.3 ст.63 Податкового кодексу України із змінами і доповненнями та п.8.4 розд. VIII Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 № 1588 (зі змінами та доповненнями): несвоєчасно подано до контролюючого органу повідомлення форми 20-ОПП по терміну подання - 12.03.2021, 14.05.2021;

пп.16.1.2 п.16.1 ст.16, п.44.1, п.44.3 ст.44 Податкового кодексу України (зі змінами та доповненнями) платником податків ОСОБА_1 не забезпечено зберігання документів протягом установлених строків.

Акт перевірки з додатками надіслано на податкову адресу позивача 30.05.2024 та отримано позивачем 10.06.2024 (а.с. 104, 105 т. 25).

Позивач подав заперечення на акт перевірки, які контролюючим органом отримано 02.07.2024 вх. № 24635/6/17-00.

В запереченні зазначені додатки: копії банківських виписок про рух коштів по рахунку за 2019-2023 рр. на 976 арк.; копії декларацій про майновий стан та доходи за період 2019-2023рр. та декларацій із ПДВ за 2019-2023рр. в т.ч. уточнюючі/коригуючі, на 354 арк.; копії оборотно-сальдових відомостей по рах. 361, 631, 281 за період 2019-2023р. на 107 арк.; відомості про структуру витрат за перевірений період на 2 арк.; відомості про залишки товарно-матеріальних цінностей станом на початок та на кінець звітних періодів за 31.12.2019, 31.12.2020, 31.12.2021, 31.12.2022, 31.12.2023 подається в електронній формі в якості файлу із накладеним КЕП на DVD-диску; форми товарного обліку в розмірі місць реалізації товару за перевірений період подається в електронній формі в якості файлу із накладеним КЕП на DVD-диску; копії актів введення в експлуатацію основних засобів за перевірений період на 14 арк.; копії акту прийому-передачі благодійної допомоги від 15.11.2023, рахунку на оплату № 15 від 13.11.2023 ТМЦ переданого в якості благодійної допомоги, видаткової накладної № 14/11 від 14.11.2023, платіжної інструкції від 13.11.2023, платіжної інструкції від 30.12.2023; копія інвентаризаційного опису ТМЦ станом на 13.05.2024 на 204 арк. (а.с. 118-124 т. 25).

Про розгляд заперечення до акта перевірки позивачу надіслано лист ГУ ДПС у Рівненській області від 03.07.2024 № 4712/Ж12/17-00-24-05-25 рекомендованим поштовим відправленням з повідомленням про вручення (а.с.153-154 т. 25).

На розгляд заперечення платник податків, його представник не з`явилися.

Заперечення ФОП ОСОБА_1 на акт перевірки розглянуті уповноваженою комісією ГУ ДПС у Рівненській області, про що складено Висновок № 128/Ж7/17-00-24-05-20 від 11.07.2024 (а.с. 125-138 т. 25).

Комісією з розгляду заперечень проаналізовано висновки акту перевірки, доводи платника податків, наведені в запереченні на акт перевірки, надані докази, у зв`язку з чим у Висновку № 128/Ж7/17-00-24-05-20 від 11.07.2024 зазначено, що надана позивачем інформація з електронного носія не відповідає формі ведення обліку товарних запасів, передбачено Порядком ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затв. Наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 № 496 та Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а надана інформація подана до контролюючого органу без дотримання Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом міністерства фінансів України від 06.06.2017 № 557. Доданий до заперечення електронний носій DVD-диск містить файли, відкриття яких потребує пароль.

З метою повноти та об`єктивності розгляду заперечення ФОП ОСОБА_1 надіслано 09.07.2024 лист з проханням надати пароль для відкриття вищезазначених файлів засобами поштового зв`язку рекомендованим листом з повідомленням про вручення (а.с. 155, 156 т. 25) та до електронного кабінету платника податків; відповідь станом на 11.07.2024 не отримано.

Також зазначено, що ненадання на запити контролюючого органу належних документів, які підтверджують залишки ТМЦ, неможливо підтвердити використання основних засобів в господарській діяльності платника податків. Крім того, ФОП ОСОБА_1 надано інвентаризаційний опис ТМЦ від 13.05.2024 № 6, у якому відсутні основні засоби, які наведені в актах введення в експлуатацію, що надані до заперечення. Також ОСОБА_1 в запереченні вказує, що надає оборотно-сальдову відомість по рахунку 281, проте у документах, наданих до заперечення, наявні оборотно-сальдові відомості лише по рахунках 361 та 631. Зазначено, що при перевірці проаналізовано надані до перевірки банківські виписки та оборотно-сальдові відомості по рахунку 361 та не встановлено зміни структури дебіторської заборгованості протягом 2021 року. Надані до заперечення документи не завірені належним чином та мають розбіжності з даними, що містяться у аналогічних документах, завірені копії яких були надані ОСОБА_1 в ході проведення перевірки, зокрема встановлена арифметична невідповідність підсумкових показників.

ФОП ОСОБА_1 звертає увагу, що контролюючим органом не було проаналізовано можливість виявлення помилок при визначенні сум доходу, отримання доходу у інший, аніж грошова форма, а саме шляхом прощення наявної кредиторської заборгованості у звітному періоді тощо. Проте ні під час перевірки, ні до заперечень ФОП ОСОБА_1 не надано документів, які б підтверджували отримання доходу у негрошовій формі та/або документів, які спростовують отримання готівкових коштів на суму розбіжності банківської виписки та декларації про майновий стан і доходи.

Також комісія з розгляду заперечень встановила, що у висновку акта перевірки допущено описку, а саме: в порушенні п. 1 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» вказано непроведення через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи РРО або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу ПРРО отриманий дохід за перевірений період на загальну суму 13 696 350,18 грн, а потрібно на загальну суму 13 693 350,18 грн.

Таким чином, за результатами розгляду заперечень ГУ ДПС у Рівненській області висновки акту перевірки викладено в редакції з урахуванням виправленої описки, в решті – без зміни, про що платнику податків надіслано відповідь на заперечення № 4859/Ж12/17-00-24-05-25 від 11.07.2024 (а.с. 139-151, 152 т. 25).

15.07.2025 листом № 10/07 ФОП ОСОБА_1 надав повторно DVD-диск з файлами про залишки товарно-матеріальних цінностей та форми товарного обліку в розмірі місць реалізації товарів, а також зазначені відомості в паперовій формі на 2534 арк., отримано ГУ ДПС у Рівненській області 17.07.2024 (а.с. 157 т. 25).

У зв`язку з цим платнику податків контролюючим органом надано відповідь 18.07.2024 № 4977/Ж12/17-00-24-05-25 про те, що він реалізував право на подання заперечень на акт перевірки, які розглянуті у встановленому порядку, з направленням відповіді про результати розгляду заперечення. З покликанням на пп. 86.7.5 п. 86.7 ст. 86 ПК України зазначено, що 17.07.2024 прийняті податкові повідомлення-рішення, які надіслані ФОП ОСОБА_1 рекомендованим листом з повідомленням про вручення (а.с. 158-159, 160 т. 25).

ГУ ДПС у Рівненській області на підставі акту перевірки від 29.05.2024 № 8119/Ж5/17-00-24-05-18/2816800039 було прийнято:

податкове повідомлення-рішення №9547/1700240523 від 01.07.2024 про визначення податкового зобов`язання за платежем податок на додану вартість у загальному розмірі 4 097 093,75 грн;

податкове повідомлення-рішення №9548/1700240523 від 01.07.2024 про визначення податкового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб у загальному розмірі 3 963 942,28 грн;

податкове повідомлення-рішення №9549/1700240523 від 01.07.2024 про визначення податкового зобов`язання за платежем військовий збір у загальному 330 328,54 грн;

податкове повідомлення-рішення №9550/1700240523 від 01.07.2024 про застосування адміністративного штрафу в розмірі 1020,00 грн;

податкове повідомлення-рішення №9552/1700240523 від 01.07.2024 про застосування адміністративного штрафу у розмірі 151 189,70 грн;

податкове повідомлення-рішення №9553/1700240523 від 01.07.2024 про застосування адміністративного штрафу за порушення порядку застосування РРО у розмірі 19 984 364,75 грн;

податкове повідомлення-рішення №9554/1700240523 від 01.07.2024 про застосування адміністративного штрафу у розмірі 1020,00 грн;

вимога про сплату боргу (недоїмки) №Ф-9211/1700240523 від 24.06.2024 про сплату недоїмки з єдиного внеску у сумі 948 440,44 грн;

рішення №9212/1700240523 від 24.06.2024 за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в розмірі 184 529,54 грн.

У зв`язку з тим, що платник податків реалізував право на подання заперечень на висновки акту перевірки відповідно до статті 86 ПК України, які надійшли до контролюючого органу 02.07.2024 вх. № 24635/6/17-00, тобто після прийняття вищевказаних податкових повідомлень-рішень, Головне управління ДПС у Рівненській області листом від 04.07.2024 № 4746/Ж12/17-00-24-05-25 повідомило ФОП ОСОБА_1 про відкликання таких податкових повідомлень-рішень (а.с. 203-204 т. 1).

Суд встановив, що ГУ ДПС у Рівненській області на підставі акту перевірки від 29.05.2024 № 8119/Ж5/17-00-24-05-18/2816800039, після розгляду заперечень платника податків, було прийнято:

податкове повідомлення-рішення №10438/1700240523 від 17.07.2024 форма «Р», яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 4 097 093,75 грн, у т.ч.: за податковим зобов`язанням на суму 3 277 675,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями на 829 418,75 грн (а.с. 169-171 т. 1);

податкове повідомлення-рішення №10434/1700240523 від 17.07.2024 форма «Р», яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 3 963 942,28 грн, у т.ч.: за податковим зобов`язанням на 3 647 983,76 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями на 315 958,52 грн (а.с. 175-177 т. 1);

податкове повідомлення-рішення №10436/1700240523 від 17.07.2024 форма «Р», яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір на загальну суму 330 328,54 грн, у т.ч.: за податковим зобов`язанням на 303998,66 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями на 26329,88 грн (а.с. 172-174 т. 1);

податкове повідомлення-рішення №10432/1700240523 від 17.07.2024 форма «ПС», яким за незабезпечення зберігання та ненадання документів до перевірки застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) на загальну суму 1020,00 грн (а.с. 185-187 т. 1);

податкове повідомлення-рішення №10439/1700240523 від 17.07.2024 форма «ПН», яким за нереєстрацію податкових накладних застосовано штраф на суму 151 189,70 грн за платежем податок на додану вартість (а.с.178-181 т. 1);

податкове повідомлення-рішення №10433/1700240523 від 17.07.2024 форма «С», яким за порушення норм про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) на загальну суму 19 984 364,75 грн (а.с. 182-184 т. 1);

податкове повідомлення-рішення №10428/1700240523 від 17.07.2024 форма «ПС», яким за подання звітності із перекрученими даними застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) за платежем податок на доходи фізичних осіб на суму 1020,00 грн (а.с. 192-194 т. 1);

вимога про сплату боргу (недоїмки) №Ф-10424/1700240523 від 17.07.2024 про сплату недоїмки з єдиного внеску у сумі 948 440,44 грн (а.с. 188-189 т. 1);

рішення №10427/1700240523 від 17.07.2024 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в розмірі 184 529,54 грн (а.с. 190-191 т. 1).

Вважаючи вищевказані рішення контролюючого органу протиправними, позивач звернувся з позовом до суду про їх скасування.

Вирішуючи по суті цей публічно-правовий спір, суд враховує таке.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Стаття 67 Конституції України встановлює обов`язок кожного сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику (п. 1.1 ст. 1 ПУ України).

За приписами п. 21.1 ст. 21 ПК України посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема:

21.1.1. дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами;

21.1.2. забезпечувати сумлінне виконання покладених на контролюючі органи функцій;

21.1.3. забезпечувати ефективну роботу та виконання завдань контролюючих органів відповідно до їх повноважень;

21.1.4. не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій;

21.1.5. коректно та уважно ставитися до платників податків, їх представників та інших учасників відносин, що виникають під час реалізації норм цього Кодексу та інших законів, не принижувати їх честі та гідності.

Відповідно до положень п. 19-1.1. ст. 19-1 контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 19-3 цього Кодексу, зокрема:

19-1.1.1. здійснюють адміністрування податків, зборів, платежів, у тому числі проводять відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків;

19-1.1.2. контролюють своєчасність подання платниками податків та платниками єдиного внеску передбаченої законом звітності (декларацій, розрахунків та інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів), своєчасність, достовірність, повноту нарахування та сплати податків, зборів, платежів;

19-1.1.4. здійснюють контроль за встановленими законом строками проведення розрахунків в іноземній валюті, за додержанням порядку приймання готівки для виконання платіжних операцій (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), проведення розрахункових операцій, а також за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, наявністю торгових патентів.

Позивач доводить, що як на момент початку проведення перевірки, так і на момент закінчення її проведення, відповідачем не було вручено для позивача належного письмового повідомлення із зазначенням дати початку проведення перевірки, оскільки раніше отримане повідомлення стосувалося іншого суб`єкта господарювання. Відтак, вважає, що допущені процесуальні порушення мають наслідком визнання акту перевірки недопустимим доказом, що є самостійною підставою для визнання протиправними рішень контролюючого органу, прийнятих за результатами податкової перевірки.

Згідно з усталеною практикою, сформованою Верховним Судом, при оскарженні податкового повідомлення-рішення платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність такого рішення. Таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу. Якщо ж суд визнає, що встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої було прийнято оскаржуване податкове повідомлення–рішення, є достатніми для висновку про протиправність податкового повідомлення– рішення, необхідність перевірки суті конкретного порушення, як підстави для донарахування суми грошового зобов`язання, відсутня.

Отже суд перевіряє обґрунтованість доводів позивача щодо процедурних порушень під час перевірки.

Відповідно до пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Згідно з п. 77.1 ст. 77 ПК України документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.

План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки.

До плану-графіка проведення документальних планових перевірок відбираються платники податків, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи (п. 77.2 ст. 77 Кодексу).

За правилами, встановленими п. 77.4 ст. 77 ПК України, про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому (його представнику) не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки надіслано (вручено) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.

Згідно з п. 77.6. ст. 77 ПК України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна планова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу.

Стаття 81 ПК України встановлює умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок та в п. 81.1 визначає, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.

При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.

У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.

Суд встановив, що ГУ ДПС у Рівненській області видано наказ №1009-п від 19.04.2024, відповідно до якого згідно з планом-графіком проведення документальних планових перевірок суб`єктів господарювання на 2024 рік наказано провести документальну планову виїзну перевірку платника податків-фізичної особи ОСОБА_1 , з 09.05.2024, тривалість перевірки 10 робочих днів (а.с. 241 т. 1, 102 т. 25).

Головним управлінням ДПС у Рівненській області видано повідомлення №188/Ж4/17-00-24-05-17 від 19.04.2024, яке разом з наказом №1009-п від 19.04.2024 надіслано на адресу позивача та отримане позивачем 25.04.2024 (а.с. 229 т. 1, а.с. 103 т. 25).

09.05.2024 копію наказу №1009-п від 19.04.2024 вручено особисто ФОП ОСОБА_1 , пред`явлено службові посвідчення та направлення на перевірку №2026/ Ж3/17-00-24-05-16 від 08.05.2024, №2025/Ж3/17-00-24-05-16 від 08.05.2024, що позивач ствердив своїм підписом (а.с. 100, 101 т. 25). Отже приписи п. 81.1 ст. 81 ПК України в досліджуваній ситуації було дотримано.

За обставинами справи, перевірка розпочалася 09.05.2024 та проведена з відома позивача за місцем знаходження господарської одиниці, де позивачем здійснюється господарська діяльність. Представники контролюючого органу до перевірки були допущені.

Позивач у позові підтвердив, що на його адресу 25.04.2024 від ГУ ДПС у Рівненській області надійшло у рекомендоване поштове відправлення за №3302304899309. В ході ознайомлення із таким поштовим відправлення було виявлено, що до у складі такого поштового відправлення відповідачем помилково вкладено оригінал повідомлення ГУ ДПС у Рівненській області від 19.04.2024 №188/Ж4/17-00-24-05-17 про проведення документальної планової виїзної перевірки ОСОБА_3 РНОКПП НОМЕР_4 (а.с. 229 т. 1). Про те, що в поштовому відправленні знаходилося повідомлення про проведення перевірки, виписане на прізвище іншого платника податків, позивач надіслав до ГУ ДПС у Рівненській області лист №6 від 15.05.2024, тобто вже під час проведення документальної перевірки (а.с. 232 т. 1, а.с. 96 т. 25). У відповідь ГУ ДПС у Рівненській області на адресу позивача листом №3645/Ж12/17-00-24-05-25 від 16.05.2024 було направлене належне повідомлення про проведення перевірки позивача №188/Ж4/17-00-24-05-17 від 19.04.2024 (а.с. 233 т. 1).

Оцінюючи такі обставини, суд зазначає, що відповідно до проаналізованих вище приписів податкового законодавства, платник податків, якому контролюючий орган не менше ніж за 10 днів до проведення документальної планової виїзної перевірки не вручив (не надіслав) наказ та направлення на проведення перевірки, мав право не допустити уповноважених представників відповідача до проведення перевірки. Та обставина, що платник податків допустив ревізорів до проведення перевірки, свідчить на користь висновку, що він не звернув уваги не невідповідність прізвища, зазначеного в повідомленні про проведення перевірки, оскільки він відреагував на вказану розбіжність лише через три тижні після отримання таких документів, вже під час проведення перевірки. Суд також зауважує, що отриманий позивачем наказ №1009-п від 19.04.2024 містив всю необхідну інформацію для повідомлення платника податків про заплановане проведення документальної планової перевірки.

Отже, в даному випадку невідповідність прізвища платника податків в повідомленні не вплинула на обізнаність позивача з призначенням планової документальної перевірки щодо його господарської діяльності, а також жодним чином не перешкоджала реалізації його прав під час такої перевірки.

Позивач не заперечує правомірність наказу на проведення перевірки, як і не вказує, що не був належним чином своєчасно обізнаний про її проведення.

Враховуючи фактичне надіслання на адресу позивача належно оформленого наказу на проведення перевірки, пред`явлення до початку перевірки наказу, направлень на перевірку та посвідчень уповноваженими особами контролюючого органу, суд вважає, що помилкове направлення позивачу повідомлення, в якому вказане прізвище іншого платника податків, не свідчить про протиправність призначення та проведення документальної планової податкової перевірки та не зумовлює висновку про недопустимість акту перевірки. За сукупністю встановлених обставин, суд доходить висновку, що доводи позивача про порушення податковим органом процедури проведення документальної перевірки не є достатньою підставою для визнання нелегітимними її результату – оскаржених податкових повідомлень-рішень.

Суд також враховує висновки Великої Палати Верховного Суду в постанові від 8 вересня 2021 року у справі № 816/228/17 (провадження № 11-109апп21), про те, що неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Позивачем не доведено, а судом не встановлено, що допущене контролюючим органом процедурне порушення під час проведення податкової перевірки призвело до порушення права платника податків бути обізнаним про підстави, дату, час та місце проведення документальної планової виїзної перевірки, чи вплинуло на правильність висновків відповідача за результатами такої перевірки.

Отже суд вважає можливим перейти до перевірки виявлених контрольним заходом порушень, які зумовили збільшення позивачу податкових зобов`язань.

За приписами ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Щодо податкового повідомлення-рішення №10434/1700240523 від 17.07.2024 про визначення податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб.

Як встановлено судом з акту перевірки, відзиву на позов та пояснень представника відповідача в судовому засіданні, висновки контролюючого органу про заниження платником податків суми податку на доходи фізичних осіб за 2019-2023 роки на загальну суму 3 647 983,76 грн ґрунтуються на тому, що платником податків не надано до перевірки документів, які підтверджують залишки товарно-матеріальних цінностей станом на початок та на кінець звітних періодів за 31.12.2019, 31.12.2020, 31.12.2021, 31.12.2022, 31.12.2023, не надано відомостей про структуру витрат платника податків, не надано форм товарного обліку в розмірі місць реалізації товару, в наслідок чого не підтверджено правомірність формування задекларованих показників витрат у поданій податковій звітності, понесених у зв`язку із придбання товарно-матеріальних цінностей, реалізація яких у продовж перевіреного періоду не прослідковується згідно даних ЄРПН в розрізі зареєстрованих платником податків податкових накладних. У зв`язку з цим контролюючий орган дійшов висновку про використання таких товарно-матеріальних цінностей на суму 8 532 677,11 грн поза межами господарської діяльності платника податків, що потягнуло за собою наслідки у вигляді відсторонення вартості таких витрат. При цьому документальною перевіркою правильності визначення загального оподатковуваного доходу, отриманого від провадження підприємницької діяльності, відображеного в додатку Ф2 до податкової декларації про майновий стан і доходи, заниження загального оподатковуваного доходу не встановлено (розділ 2.1. акту перевірки).

Натомість, платник податків доводить, що як під час податкової перевірки, так і до заперечень на акт перевірки він надавав контролюючому органу належні документи на паперових носіях та в електронному вигляді, однак надані документи контролюючий орган безпідставно не врахував; також вказує, що придбані товарно-матеріальні цінності, щодо яких у контролюючого органу станом на 31.12.2023 була відсутня інформація про їх реалізацію за даними ЄРПН, обліковувалися у позивача в якості складських залишків по рахунку 281. Окрім цього, після отримання акту перевірки позивач дійшов висновку, що допустив помилки у власних деклараціях про майновий стан і доходи, які полягали, зокрема, у помилковому відображенні у складі отриманого доходу та витрат сум податкового кредиту та зобов`язань з ПДВ, які не підлягали включенню до показників такої декларації, а також включенню до складу доходів обсягів по операціям з постачання товарів, по яким на кінець звітного періоду так і не надійшли кошти від покупців. У зв`язку з цим було подано уточнюючі декларації про майновий стан і доходи за 2021, 2022, 2023 роки, в яких скореговано показники задекларованого доходу та витрат.

В цій частині судового спору суд враховує таке.

Згідно з п. 44.1 ст. 44 та п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України (далі - ПК України) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Відповідно до п. 177.2 ст. 177 ПК України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Відповідно до пп. 177.4.1 п. 177.4 ст. 177 ПК України, до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать: витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;

- 177.4.2 витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); - обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;

- 177.4.3 суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця;

- 177.4.4 інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1 - 177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Відповідно до пп. 177.4.5 п. 177.4 ст.177 ПК України не включаються до складу витрат підприємця: - витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем; - витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; - витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; - документально не підтверджені витрати.

Контролюючі органи на підставі пп. 20.1.6 п. 20.1 ст. 20 ПК України у порядку, визначеному законодавством, мають право запитувати та вивчати під час проведення перевірок первинні документи, що використовуються в бухгалтерському обліку, регістри, фінансову, статистичну та іншу звітність, пов`язану з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, виконанням вимог законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи.

Відповідно до п. 85.2 ст. 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Згідно з п. 177.10 ст. 177 ПК України фізичні особи - підприємці зобов`язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Типова форма, за якою здійснюється облік доходів і витрат, та порядок ведення такого обліку визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Пунктом 9 Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013 № 481, зареєстрований в Міністерстві юстиції України 01.10.2013 за № 1686/24218 (втратив чинність 16.07.2021, далі – Порядок № 481), передбачено, що дані книги використовуються самозайнятою особою для заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи.

Пунктом 4 Порядку ведення типової форми, за якою здійснюється облік доходів і витрат фізичними особами - підприємцями і фізичними особами, які провадять незалежну професійну діяльність, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.05.2021 № 261, зареєстрований в Міністерстві юстиції України 30.06.2021 за № 865/36487 (далі – Порядок №261), передбачено, що облік доходів і витрат ведеться в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі засобами електронного кабінету у порядку, встановленому законодавством.

Відповідно до пп. 5-6 п. 6 Порядку № 481 передбачено, що у графі 5 зазначаються реквізити документа, який підтверджує понесені витрати, що безпосередньо пов`язані з отриманим доходом. Документами, які підтверджують витрати, можуть бути, зокрема, платіжне доручення, прибутковий касовий ордер, квитанція, фіскальний чек, акт закупки (виконаних робіт, наданих послуг) та інші первинні документи, що засвідчують факт оплати товарів, робіт, послуг; У графі 6 відображається сума витрат, які документально підтверджені та безпосередньо пов`язані з отриманням доходу за підсумками дня.

Згідно з пп. 6 п.1 розділу ІІ Порядку № 261 у графі 5 зазначаються реквізити документа, який підтверджує понесені витрати, що безпосередньо пов`язані з отриманим доходом / пов`язані з провадженням незалежної професійної діяльності. Документами, які підтверджують витрати, можуть бути, зокрема, платіжне доручення, прибутковий касовий ордер, квитанція, фіскальний чек, акт закупки (виконаних робіт, наданих послуг) та інші первинні документи, що засвідчують факт оплати товарів (робіт, послуг).

З сукупного аналізу вказаних правових норм слідує, що для підтвердження показників податкової звітності платника податків необхідним є забезпечення належного обліку відповідних господарських операцій, в тому числі дотримання вимог щодо підстав для здійснення такого обліку, якими є первинні документи, оформлені згідно з вимогами чинного законодавства. З урахуванням зазначеного, право платника сум на включення до складу витрат є також залежним від забезпечення ведення ним належного обліку відповідних господарських операцій.

Суд встановив, що під час перевірки ФОП ОСОБА_1 вручено особисто під підпис запит про надання документів від 09.05.2024 №1 з переліком документів, які необхідно надати для проведення перевірки. Серед переліку документів зазначені: залишки товарно-матеріальних цінностей станом на: 01.01.2019, 31.12.2019, 31.12.2020, 31.12.2021, 31.12.2022, 31.12.2023 в кількісному та сумарному показниках, структура витрат згідно з додатком 2 декларацій про майновий стан і доходи, структура витрат в розрізі КВЕД, первинні документи, які підтверджують придбання та оплату реалізованих або використаних в господарській діяльності ТМЦ (а.с. 106-107 т. 25).

У зв`язку з ненаданням ФОП ОСОБА_1 до перевірки документів, які зазначені у запиті №1 від 09.05.2024, ревізорами складено акт ненадання документів №365/Ж6/17-00-24-05-19 від 09.05.2024 та вручено платнику податків під підпис 10.05.2024 (а.с. 75-76 т. 25).

Крім цього, 14.05.2024 контролюючий орган повторно звернувся до ФОП ОСОБА_1 з запитом про надання документів №2 від 14.05.2024.

У зв`язку з відмовою платника податків від підписання та отримання запиту про надання документів №2 від 14.05.2024 ревізорами складено акт відмови від підписання №337/Ж6/17-00-24-05-19 14.05.2024 та акт ненадання документів №379/Ж6/17-00-24-05-19 від 14.05.2024, які надіслано позивачу.

Також, в ході проведення перевірки інспектори звернулись до ФОП ОСОБА_1 з запитом про надання документів №4 від 15.05.20254, проте ФОП ОСОБА_1 відмовився отримувати запит, про що складено акт відмови від підписання запиту про надання документів №387/Ж6/17-00-24-05-19 та складено акт ненадання документів №388/Ж6/17-00- 24-05-19 від 15.05.2024, в якому зазначено перелік ненаданих документів до перевірки, а саме: інформацію та документальне підтвердження щодо форми розрахунків та обліку операцій за надані послуги; перелік первинних документів, які підтверджують понесені витрати на придбання ТМЦ відповідно додатка Ф2 декларацій про майновий стан і доходи; інформацію та документальне підтвердження щодо придбання ТМЦ у неплатників ПДВ.

Як стверджується матеріалами справи, Головним управлінням ДПС у Рівненській області отримано лист ФОП ОСОБА_1 №7 від 15.05.2024 (вх. Головного управління ДПС у Рівненській області №19688/6/17-00 від 16.05.2024), в додатку до якого наведено перелік документів, які надаються для проведення перевірки, зокрема оборотно-сальдові відомості по залишках ТМЦ станом на 01.01.2019, 31.12.2019, 31.12.2020, 31.12.2021, 31.12.2022, 31.12.2023.

Контролюючий орган з`ясував, що фактично до перевірки цих залишків не надано, а щодо структури витрат згідно з додатком 2 декларацій про майновий стан і доходи, то ФОП ОСОБА_1 надано лише структуру інших витрат.

У зв`язку з такими обставинами та у відповідь на лист №7 від 15.05.2024 ГУ ДПС у Рівненській області складено акт ненадання документів від 20.05.2024 №400/Ж6/17-00-24-05-19 з переліком документів, які ненадані до перевірки, який надіслано позивачу засобами поштового зв`язку з повідомленням про вручення та до Електронного кабінету.

Неодноразові звернення контролюючого органу до ФОП ОСОБА_1 про надання документів підтверджуються відповідними запитами (а.с 108-109, 110, 111, 112 т. 25).

Судом також встановлено і сторони підтверджують, що під час документальної перевірки платник податків повідомив Головне управління ДПС у Рівненській області про те, що книга обліку доходів і витрат втрачена та надати її не може.

Представник відповідача пояснив, що у зв`язку з відсутністю книги обліку доходів і витрат та з метою підтвердження витрат відповідно до декларацій про майновий стан і доходи, інспектори звертались з усними і письмовими запитами до платника податків про надання до перевірки переліку первинних документів, які підтверджують понесені витрати на придбання ТМЦ відповідно додатка Ф2 декларацій про майновий стан і доходи, однак переліку первинних документів платником податків ОСОБА_1 до перевірки не надано.

Також, Головним управлінням ДПС у Рівненській області отримано лист №9 від 15.05.2024 (вх. Головного управління ДПС у Рівненській області №19761/6/17-00 від 16.05.2024), до якого ФОП ОСОБА_1 додав Електронний носій, зазначивши, що на ньому міститься інформація, а саме: залишки товарно-матеріальних цінностей за перевіряємий період.

Контролюючий орган встановив, що електронний носій містить файл з наступними текстовими символами: «Параметри: Дата: 15.05.2024 0:00:00, Отбор: ІНФОРМАЦІЯ_1 "ФОП ОСОБА_1 " И, Склад Равно 'Рівне"», та таблицю з колонками: «артикул», «номенклатура», «ціна», «кількість», «сума».

Оскільки надана інформація з Електронного носія не є залишками ТМЦ станом на 01.01.2019, 31.12.2019, 31.12.2020, 31.12.2021, 31.12.2022, 31.12.2023, а також подана до контролюючого органу без дотримання Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06.06.2017 №557 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України за №959/30827 від 06.06.2017 (зокрема, без зазначення всіх обов`язкових реквізитів, без використання засобу кваліфікованого електронного підпису чи кваліфікованої електронної печатки, не надіслана у форматі (стандарті) засобами телекомунікаційного зв`язку до адресата протягом операційного дня), уповноваженими особами контролюючого органу складено акт ненадання документів №402/Ж6/17-00-24-05-19 від 20.05.2024 з переліком ненаданих до перевірки документів в тому числі залишків ТМЦ станом на 01.01.2019, 31.12.2019, 31.12.2020, 31.12.2021, 31.12.2022, 31.12.2023, який надіслано ФОП ОСОБА_1 засобами поштового зв`язку з повідомленням про вручення та до Електронного кабінету (а.с. 86-87 т. 25).

Крім цього, уповноваженими головними державними інспекторами, які проводили перевірку, здійснено вихід за адресою АДРЕСА_1 , з метою вручення запиту про надання документів №5 від 21.05.2024 та проведення документальної планової перевірки ФОП ОСОБА_1 . У зв`язку з відсутністю ФОП ОСОБА_1 за вказаною адресою було складено Акт №417/Ж6/17-00-24-05-19, яким засвідчено неможливість вручення платнику податків запиту про надання документів та складено акт ненадання документів №418/Ж6/17-00-24-05-19 з переліком ненаданих до перевірки документів, в тому числі залишків ТМЦ станом на 01.01.2019, 31.12.2019, 31.12.2020, 31.12.2021, 31.12.2022, 31.12.2023, який надіслано платнику податків засобами поштового зв`язку з повідомленням про вручення та до Електронного кабінету.

В судовому засіданні допитаний свідок ОСОБА_2 , головний державний інспектор ГУ ДПС у Рівненській області, який проводив податкову перевірку, підтвердив, що планова виїзна документальна перевірка проводилася за податковою адресою платника податків, надані ревізорам первинні документи були опрацьовані та враховані в акті перевірки. При цьому платник податків під час документальної перевірки ухилявся від надання в повному обсязі необхідних документів, пов`язаних з визначенням об`єкта оподаткування, а також і від отримання запитів контролюючого органу, про що були складені акти та зазначено безпосередньо в акті перевірки.

З урахуванням встановлених обставин, суд вважає, що матеріалами справи підтверджується факт ненадання в повному обсязі, у тому числі й на запити податкового органу, платником податків документів, пов`язаних з предметом перевірки. Наведені позивачем аргументи під час судового розгляду справи не підтверджуються належними й допустимими доказами.

Також з матеріалів справи встановлено, що не погоджуючись з висновками акту перевірки, зокрема в частині щодо непідтвердження витрат перевіреного періоду, ФОП ОСОБА_1 до заперечень на акт перевірки долучав низку первинних документів бухгалтерського обліку та синтетично-аналітичного обліку, в числі яких зазначено: копії банківських виписок за 2019-2023 роки на 976 арк., копії оборотно-сальдових відомостей по рах. 361, 631, 281 за 2019-2023 роки на 107 арк., відомості про структуру витрат, відомості про залишки ТМЦ станом на початок та кінець звітних періодів (на DVD-диску), форми товарного обліку (на DVD-диску), копії актів введення в експлуатацію основних засобів, копії документів щодо благодійної допомоги, копію інвентаризаційного опису на 204 арк. (а.с. 195-201 т. 1).

Крім цього, відповідну інформацію на паперових носіях надавав контролюючому органу листом № 10/07 від 15.07.2024, до якого окрім DVD-дисків також долучив відомості про залишки товарно-матеріальних цінностей та форми обліку товарних запасів за період, охоплений перевіркою, загалом на 2534 арк. Такі документи представник відповідача отримав в приміщенні контролюючого органу під підпис 17.07.2024 (а.с. 157 т. 25).

ГУ ДПС у Рівненській області 18.07.2024 листом № 4977/Ж12/17-00-24-05-25 повідомлено позивача про те, що платник податків реалізував своє право подання заперечень на акт перевірки, відповідь про результати розгляду яких надіслано листом від 11.07.2024 № 4859/Ж12-17-00-24-05-25, та 17.07.2024 прийняті податкові повідомлення-рішення, які надіслані ФОП ОСОБА_1 рекомендованим листом з повідомленням про вручення (а.с.158-159 т. 25).

Відповідне поштове відправлення надіслано позивачу 18.07.2024 (а.с. 160 т. 25).

Оцінюючи встановлені під час судового розгляду справи обставини в частині надання/ненадання до перевірки документів бухгалтерського обліку за період, охоплений перевіркою, суд виходить з таких міркувань.

Згідно з пп. 44.6 ст. 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Відповідно до п. 86.7. ст. 86 ПК України, у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.

Отже, надання додаткових документів в порядку пункту 86.7 статті 86 ПК України означає, серед іншого, дотримання встановленої законом процедури подання таких документів, зокрема протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акту перевірки, і в такому випадку додатково надані документи розглядаються як невід`ємна частина матеріалів перевірки.

Тому суд зазначає, що подання платником податків до контролюючого органу 17.07.2024 низки документів на паперових та електронних носіях листом від 15.07.2024 не може вважатися поданням таких документів в порядку, встановленому пунктом 86.7 статті 86 ПК України, оскільки за обставинами справи акт перевірки позивач отримав 10.05.2024, що позивач підтвердив у позові. Заперечення на акт перевірки позивачем були направлені засобами поштового зв`язку 24.06.2024 (а.с.202 т. 1) та отримані контролюючим органом 02.07.2024 вх. № 24635/6/17-00 (а.с. 118 т. 25).

Відповідно до пп. 86.7.1 п. 86.7 ст. 86 ПК України акт перевірки, заперечення до акта перевірки та/або додаткові документи і пояснення, у разі їх подання платником податку у визначеному цим пунктом порядку (далі - матеріали перевірки), розглядаються комісією такого контролюючого органу з питань розгляду заперечень та пояснень до актів перевірок (далі - комісія з питань розгляду заперечень), яка є постійно діючим колегіальним органом контролюючого органу. Склад комісії та порядок її роботи затверджуються наказом керівника контролюючого органу.

Розгляд матеріалів перевірки здійснюється комісією з питань розгляду заперечень контролюючого органу протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів і пояснень відповідно до цього пункту (днем завершення перевірки, проведеної у зв`язку з необхідністю з`ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у запереченнях, додаткових документах та поясненнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Підпунктом 86.7.2 п. 86.7 ст. 86 ПК України передбачено, що у разі отримання від платника податків у визначеному цим пунктом порядку заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів і пояснень контролюючий орган зобов`язаний повідомити платника податків про дату, час та місце/спосіб розгляду матеріалів перевірки, у тому числі в режимі відеоконференції. Таке повідомлення надсилається платнику податків протягом двох робочих днів з дня отримання від нього заперечень та/або додаткових документів і пояснень, але не пізніше ніж за чотири робочі дні до дня їх розгляду. Інформація (повідомлення) про розгляд контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, матеріалів перевірки в режимі відеоконференції надсилається платнику податків в електронному вигляді в електронний кабінет.

Платник податків має право брати участь у розгляді матеріалів перевірки особисто або через свого представника, у тому числі в режимі відеоконференції, про що зазначає у поданих запереченнях. Безпосередньо під час розгляду матеріалів перевірки платник податків має право надавати письмові (крім випадків розгляду матеріалів перевірки у режимі відеоконференції) та/або усні пояснення з приводу предмета розгляду.

Відсутність платника податку або його представника, повідомленого в передбаченому цією статтею порядку про час і місце розгляду матеріалів перевірки, не є перешкодою для розгляду матеріалів перевірки (пп. 86.7.3 п. 86.7 ст. 86 ПК України).

Суд встановив, що ГУ ДПС у Рівненській області листом № 4712/Ж12/17-00-24-05-25 від 03.07.2024 надіслано позивачу повідомлення про розгляд заперечення на акт перевірки, яке відбудеться 11.07.2024 о 10:30 год. в приміщенні контролюючого органу (а.с. 153-154 т. 25). Отже платник податків належним чином був повідомлений про дату, час та місце розгляду заперечення на акт перевірки. На розгляд заперечень позивач не прибув.

Згідно з пп. 86.7.4 п. 86.7 ст. 86 ПК України під час розгляду матеріалів перевірки комісія з питань розгляду заперечень:

встановлює, чи вчинив платник податку, щодо якого було складено акт перевірки, порушення податкового, валютного та/або іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи;

розглядає обставини вчинених правопорушень, які відображені в акті перевірки, а також встановлені при розгляді наданих платником податків відповідно до цього пункту письмових пояснень та їх документального підтвердження (зокрема щодо обставин, що стосуються події правопорушення, та вжитих платником податків заходів щодо дотримання правил та норм законодавства, з посиланням на документи та інші фактичні дані, що підтверджують зазначені обставини);

досліджує питання наявності або відсутності обставин, що виключають вину у вчиненні правопорушення (крім правопорушень, відповідальність за які настає незалежно від наявності вини), пом`якшують або звільняють від відповідальності;

досліджує питання щодо необхідності проведення перевірки у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу;

визначає розмір грошових зобов`язань та/або суму зменшення бюджетного відшкодування та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, та/або суму зменшення податку на доходи фізичних осіб, задекларованого до повернення з бюджету, зокрема при використанні права на податкову знижку, та/або заниження чи завищення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість, а також необхідність надсилання (вручення) платнику податків відповідного податкового повідомлення-рішення у випадках, передбачених цим Кодексом.

При розгляді матеріалів перевірки контролюючим органом досліджуються всі наявні фактичні дані, що стосуються предмета розгляду, у тому числі документи, надані платником податків або витребувані у нього, письмові та усні пояснення платника податку, інші фактичні дані, що наявні або доступні контролюючому органу.

За результатами розгляду матеріалів перевірки комісія з розгляду заперечень приймає висновок, що є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.

У разі встановлення необхідності проведення позапланової документальної перевірки у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, висновок за результатами розгляду матеріалів перевірки приймається комісією з питань розгляду заперечень після проведення такої перевірки з урахуванням її результатів.

Суд встановив, що контролюючий орган у встановленому податковим законом порядку здійснив розгляд заперечення позивача на акт перевірки, дослідив та проаналізував матеріали перевірки, аргументи платника податків у запереченні, надані до заперечення документи, про що складено Висновок № 128/Ж7/17-00-24-05-20 від 11.07.2024. При цьому комісія з питань розгляду заперечень зазначила, що ні під час перевірки, ні під час розгляду заперечень не встановлено об`єктивних причин, які унеможливлюють надання ФОП ОСОБА_1 належним чином завізованих паперових документів, які підтверджують наявність залишків ТМЦ та ведення товарного обліку. Ненадання залишків ТМЦ не дає змоги підтвердити використання основних засобів у господарській діяльності платника податків. Крім того, в наданому інвентаризаційному описі ТМЦ від 13.05.2024 № 6 відсутні основні засоби, які наведені в актах введення в експлуатацію, що надані до заперечення. Ні під час перевірки, ні до заперечень не надано документів, які б підтверджували отримання доходу у негрошовій формі та/або документів, які спростовують отримання готівкових коштів на суму розбіжності банківської виписки та декларації про майновий стан і доходи (а.с. 125-138 т. 25).

Отже доводи платника податків про те, що під час розгляду заперечень подані ним до заперечення документи не були проаналізовані контролюючим органом, не відповідають матеріалам судової справи.

Окремо суд звертає увагу на таке.

Одним із основних спірних питань в цій справі є питання підтвердження платником податків під час документальної перевірки товарних запасів.

Як встановлено судом, в акті перевірки відповідач зазначив, що в додатку до листа № 7 від 15.05.2024 ФОП ОСОБА_1 наводить перелік документів, які надає до перевірки, в тому числі оборотно-сальдові відомості по залишках ТМЦ станом на 01.01.2019, 31.12.2019, 31.12.2020, 31.12.2021, 31.12.2022, 31.12.2023, однак фактично до перевірки цих залишків не надано, більше того, оборотно-сальдові відомості по залишках ТМЦ не надано до перевірки і станом на 20.05.2024 (арк. акту 12, а.с. 59 т. 1).

Також суд встановив, що в додатку до заперечення позивач вказує про долучення оборотно-сальдової відомості по рахунку 281.

Відповідно до Інструкції про застосування плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1991 № 291, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 21.12.1999 за № 893/4186, зі змінами та доповненнями, на рахунку 28 "Товари" ведеться облік руху товарно-матеріальних цінностей, що надійшли на підприємство з метою продажу; такий рахунок має субрахунки, зокрема 281 "Товари на складі".

На рахунку 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками" ведеться узагальнення інформації про розрахунки з покупцями та замовниками за відвантажену продукцію, товари, виконані роботи й послуги, крім заборгованості, яка забезпечена векселем, а також узагальнюється інформація про розрахунки з учасниками промислово-фінансової групи; такий рахунок має субрахунок 361 "Розрахунки з вітчизняними покупцями".

На рахунку 63 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками" ведеться облік розрахунків з постачальниками та підрядниками за одержані товарно-матеріальні цінності, виконанні роботи і надані послуги. На цьому рахунку учасник промислово-фінансової групи веде облік розрахунків за одержані від учасників ПФГ товарно-матеріальні цінності (роботи, послуги). За кредитом рахунку 63 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками" відображається заборгованість за одержані від постачальників та підрядників товарно-матеріальні цінності, прийняті роботи, послуги, за дебетом - її погашення, списання тощо. Рахунок 63 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками" має субрахунок 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками".

З огляду на інформацію, яка обліковується на вказаних вище рахунках бухгалтерського обліку, суд зазначає, що саме в оборотно-сальдовій відомості по рахунку 281 «Товари на складі» відображається рух товарних запасів (надходження, вибуття) та їх залишок на певному складі за обраний період у кількісному та сумарному вираженні; вона показує дебетові/кредитові обороти та залишки на початок і кінець періоду.

Як встановлено судом, комісія з розгляду заперечень у Висновку № 128/Ж7/17-00-24-05-20 від 11.07.2024 звернула увагу на те, що ФОП ОСОБА_1 у запереченні вказує, що надає оборотно-сальдову відомість по рахунку 281, проте у документах, наданих до заперечення, наявні оборотно-сальдові відомості лише по рахунках 361 та 631.

В додатках до позовної заяви, яку подано через підсистему «Електронний суд», також зазначено, що позивач долучає оборотно-сальдові відомості 361, 281, 631.

Однак, суд зазначає, що в матеріалах судової справи наявні лише оборотно-сальдові відомості по 361 та 631 рахунках, по рахунку 281 – відсутні.

При цьому, в поданих через електронний кабінет додатках до позовної заяви оборотно-сальдові відомості по 361 та 631 рахунках відкриваються коректно, в той час як по рахунку 281 – ні (програма повідомляє про помилку, необхідність введення паролю), що виключає можливість дослідження змісту таких файлів.

Надані до позову залишки товарно-матеріальних цінностей за 2019-2023 роки (а.с. 245-250 т. 12, а.с. 1-250 т. 13, а.с. 1-250 т. 14, а.с. 1-250 т. 15, а.с. 1-250 т. 16, а.с. 1-148 т. 17) за своїм змістом є лише переліком ТМЦ, із зазначенням їх кількості та вартості, при цьому повністю відсутня інформація про рух товарних запасів (надходження, вибуття), отже такі відомості об`єктивно не відповідають вимогам до інформації, які відображається по рахунку 281, та не підтверджують залишку товарних запасів на початок і кінець відповідного періоду. З огляду на їх дефектність, такі докази позивача суд критично оцінює та відхиляє.

Крім цього, під час судового розгляду справи в судовому засіданні за участю представників сторін було досліджено надані відповідачем два DVD-диски, які долучалися позивачем до заперечення на акт перевірки. За доводами платника податків, на таких електронних носіях вміщена інформація про залишки ТМЦ та форми товарного обліку. При дослідженні відповідних DVD-дисків (а.с. 116 т. 27) судом встановлено неможливість прочитання змісту таких носіїв інформації, а саме: файли не відкриваються, програма повідомляє про помилку, необхідність введення паролю.

За встановлених обставин суд доходить висновку, що позивач ні під час перевірки, ні під час подання заперечень на акт перевірки, ні під час судового розгляду не надав належних доказів на підтвердження залишків ТМЦ, у зв`язку з чим висновок документальної перевірки про неможливість підтвердити їх використання в господарській діяльності платника податків суд вважає обґрунтованим. Доводи платника податків та надані ним докази таких висновків не спростовують.

Також суд не погоджується з аргументами позивача про те, що після отримання доданих до заперечення та після розгляду заперечення документів контролюючий орган повинен був провести позапланову документальну перевірку.

Суд вже зазначав, що відповідно до пп. 86.7.4. п. 86.7 ст. 86 ПК України під час розгляду матеріалів перевірки комісія з питань розгляду заперечень, серед іншого, досліджує питання щодо необхідності проведення перевірки у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу.

Згідно з пп. 78.1.5. п. 78.1 ст. 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема: платником податків подано в установленому порядку контролюючому органу заперечення до акта перевірки в порядку, визначеному пунктом 86.7 статті 86 цього Кодексу, або скаргу на прийняте за її результатами податкове повідомлення-рішення, в яких вимагається повний або частковий перегляд результатів відповідної перевірки або скасування прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення у разі якщо платник податків у своїй скарзі (запереченнях) посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки, та об`єктивний їх розгляд неможливий без проведення перевірки. Така перевірка проводиться виключно з питань, що стали предметом оскарження.

Як встановлено судом, в поданих на акт перевірки запереченнях в порядку пункту 86.7 ПК України платник податків не посилався на обставини, що не були досліджені під час перевірки, більш того, досліджені судом докази не підтверджують існування таких обставин.

Дослідженням додатку 1 до акту перевірки встановлено, що при визначенні об`єкта оподаткування було перевірено первинні бухгалтерські документи щодо придбання та реалізації товарів (робіт, послуг) – накладні, акти виконаних робіт, акти прийому передачі товарів (робіт, послуг), банківські виписки (а.с. 204 т. 25).

Відповідно до п. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно з п. 83.1. ст. 83 ПК України для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є, зокрема: документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація.

За змістом п. 177.4 ст. 177 ПК України до витрат фізичної особи-підприємця належать витрати, що безпосередньо пов`язані з отриманням доходів.

Таким чином, для набуття права на врахування витрат відповідно до положень зазначеної статті має бути наявним прямий зв`язок між понесеними витратами та отриманим доходом.

Положення статті 177 ПК України вказують на те, що об`єктом оподаткування ПДФО є чистий оподатковуваний дохід, який визначається як різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з отриманням доходу у межах здійснюваної фізичною особою-підприємцем господарською діяльністю. У податковому обліку понесені витрати мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення, тобто призводити до фактичного руху активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю. До первинних документів бухгалтерського обліку, що підтверджують показники, відображені платником податків у податковій звітності, належать усі документи в їх сукупності, складені щодо господарської операції, які за змістом відповідають вимогам закону та які відображають реальні господарські операції.

Під терміном «господарська діяльність» розуміється діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (підпункт 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України). Отже, основним критерієм визначення діяльності господарською у розумінні цієї норми є зв`язок з виробництвом чи операціями, спрямованими на отримання доходу.

Таким чином, прямі матеріальні витрати, пов`язані з отриманим доходом, можуть бути обліковані фізичною особою-підприємцем виключно після того, як буде отримано дохід від реалізації готової продукції, товарів, робіт, в межах господарської діяльності.

Тому суд зазначає, що платник податків, стверджуючи, що товарно-матеріальні цінності є нереалізованими та наявні на залишках, фактично підтверджує завищене формування витрат, в складі яких враховано такі нереалізовані ТМЦ.

З аналізу п. 44.1, 44.3, 44.5 ст. 44, п. 85.2, 85.4, 85.6, 85.7 ст. 85 ПК України вбачається, що надання платником податків фінансово-господарських документів під час проведення перевірки дійсно є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих платником показників податкового обліку.

Так, Верховний Суд неодноразово висловлював позицію про те, що обов`язок контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі первинних документів кореспондується з обов`язком платника податків зберігати такі первинні документи і надавати їх при перевірці. Ненадання таких документів нормами п.44.6 ст.44 ПК України прирівнюється до їх відсутності. Винятком є випадки виїмки документів або іншого їх вилучення правоохоронними органами та іншими компетентними органами.

Тобто, у разі ненадання платником податків документів для проведення податкової перевірки, у контролюючого органу є законні підстави провести перевірку з використанням наявної у нього податкової інформації щодо задекларованих позивачем сум податкових зобов`язань та визнати ці суми непідтвердженими документально.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку п.86.7 ст.86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Аналогічного висновку щодо тлумачення наведених законодавчих норм дійшов і Верховний Суд у постановах від 06.08.2019 у справі №160/8441/18, від 29.05.2020 у справі №826/27811/15.

Під час судового розгляду дослідженням наданих позивачем доказів не встановлено надання платником податків до заперечення додатково таких документів, які можливо оцінити як такі, що підтверджують показники, відображені платником податків у податковій звітності.

Так, податковою перевіркою правильності визначення загального оподатковуваного доходу, отриманого від провадження діяльності, відображеного в додатку Ф2 до податкової декларації про майновий стан і доходи, заниження загального оподатковуваного доходу не встановлено (розділ 2.1.2 акта перевірки).

Дослідженими судом деклараціями про доходи підтверджено, що платник податків задекларував загальний оподатковуваний дохід: за 2019 р. – 16585278,00 грн; за 2020 р. – 21252775,59 грн; за 2021 р. – 33136313,00 грн; за 2022 р. – 24076890,00 грн; за 2023 р. – 31359746,67 грн.

Загальний оподатковуваний дохід при перевірці визначено на підставі банківських виписок про надходження коштів на розрахункові рахунки, первинних документів та звірено з відомостями з Державного реєстру фізичних осіб – платників податків про джерела/суми нарахованого доходу, нарахованого (перерахованого) податку та військового збору.

Під час проведення перевірки детальним аналізом документів на придбання та реалізацію платником податків ТМЦ контролюючий орган встановив наявність не реалізованих ТМЦ, які придбані відповідно до ЄРПН, включені до валових витрат та не використані в господарській діяльності (додаток № 3 до акта перевірки) в загальній сумі 8 532 677,11 грн. Крім того, відповідно до наданих документів кредиторська заборгованість ФОП ОСОБА_1 станом на 31.12.2020 становила 3980276,63 грн. Відповідно до оборотно-сальдової відомості по рахунку 63 вартість придбаних ТМЦ за 2021 рік становить 26805125,04 грн, кредиторська заборгованість станом на 31.12.2021 становить 4054594,43 грн.

Порівняльним аналізом придбання, оплати та реалізації ТМЦ документальною перевіркою встановлено, що ФОП ОСОБА_1 завищено вартість витрат, зазначених у податкових деклараціях про майновий стан і доходи на загальну суму 20182111,48 грн.

За даними перевірки визначено вартість документально підтверджених витрат: за 2019 р. – 13249748,48 грн, за 2020 р. – 17084590,7 грн; за 2021 р. – 23656223,61 грн, за 2022 р. – 22256516,67 грн, за 2023 р. – 29118949,11 грн.

Разом з цим, суд встановив, що позивач після отримання акту перевірки 18.06.2024 подав уточнюючу декларацію про майновий стан та доходи за 2021 р., у якій скоригував показники задекларованого доходу до 24 061 994,94 грн, а витрат до 23 863 432,62 грн (а.с. 117 т. 7); 21.06.2024 подав уточнюючу декларацію про майновий стан та доходи за 2022 р., у якій скоригував показники задекларованого доходу до 23 923 472,24 грн, а витрат до 23 794 023,33 грн (а.с. 143 т. 7); 22.06.2024 подав уточнюючу декларацію про майновий стан та доходи за 2023 р., у якій скоригував показники задекларованого доходу до 31 364 663,67 грн, а витрат до 31 223 187,72 грн (а.с. 147 т. 7).

Суд зазначає, що доводи позивача, про те, що він в запереченні на акт перевірки повідомляв контролюючий орган про те, що у зв`язку з самостійно виявленими помилками він подав уточнюючі декларації про майновий стан і доходи за 2021, 2022, 2023 рік, - не відповідають фактичним обставинам справи.

Так, дослідженням заперечення на акт перевірки судом встановлено відсутність такої інформації, платник податків не вказував ні про самостійне виявлення помилок, ні про подання уточнюючих декларацій про доходи за 2021, 2022, 2023 р.

Зазначення в додатках до заперечення: «копії декларацій про майновий стан і доходи за період 2019-2023р. та декларацій із ПДВ за період 2019-2023 р. в тому числі уточнюючі/коригуючі на 354 арк.» є загальною інформацією та не вказує про подання уточнюючих податкових декларацій, які подані після проведення перевірки. З урахуванням тієї обставини, що серед наданої податкової звітності наявні уточнюючі розрахунки податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок, які також надані до позову (наприклад, а.с. 141 т. 7), зазначена в запереченні на акт перевірки інформація об`єктивно не може бути врахована як повідомлення про подання саме уточнюючих декларацій про майновий стан і доходи за 2021, 2022, 2023 р.

За встановлених обставин, суд констатує, що заперечуючи висновки документальної перевірки, платник податків не покликався на обставини, пов`язані з власними помилками, допущеними при поданні податкових декларацій про майновий стан і доходи за перевірений період, як і не вказував про їх коригування. Протилежні доводи платника податків у судовому засіданні суд розцінює як недостовірні.

Отже контролюючий орган об`єктивно не міг врахувати відповідні аргументи платника податків під час розгляду заперечення на акт перевірки.

Відповідно до п. 50.1. ст. 50 ПК України у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов`язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.

Платник податків має право не подавати такий розрахунок, якщо відповідні уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявлені.

Згідно з п. 50.2. ст. 50 ПК України платник податків під час проведення документальних планових та позапланових перевірок (з урахуванням термінів продовження, зупинення або перенесення термінів її проведення) не має права подавати уточнюючі податкові декларації (розрахунки) до поданих ним раніше податкових декларацій з відповідного податку і збору за звітний (податковий) період, який перевіряється контролюючим органом.

Це правило не поширюється на випадки, встановлені абзацом третім пункту 50.1 статті 50 цього Кодексу.

За приписами п. 50.3. ст. 50 ПК України у разі якщо платник податків подає уточнюючий розрахунок до податкової декларації, поданої за період, що перевірявся, крім випадку подання уточнюючого розрахунку згідно з вимогами пункту 50.1-1 цієї статті, або не подає уточнюючий розрахунок протягом 20 робочих днів після дати складення довідки про проведення електронної перевірки, якою встановлено порушення податкового законодавства, відповідний контролюючий орган має право на проведення позапланової перевірки платника податків за відповідний період.

Встановлене пунктом 50.2 статті 50 ПК України обмеження стосується виключно подання уточнюючого розрахунку та виключно в період здійснення контрольного заходу (документальної планової та позапланової перевірки). При цьому норми ПК України не визначають, що уточнюючі розрахунки неможливо подати і після проведення перевірки. Можливість уточнення показників податкової звітності за періоди, які вже перевірено контролюючим органом, передбачена пунктом 50.3 статті 50 ПК України, згідно з яким у разі якщо платник податків подає уточнюючий розрахунок до податкової декларації, поданої за період, що перевірявся, або не подає уточнюючий розрахунок протягом 20 робочих днів після дати складення довідки про проведення електронної перевірки, якою встановлено порушення податкового законодавства, відповідний контролюючий орган має право на проведення позапланової перевірки платника податків за відповідний період.

Таким чином, платник податків може скористатись правом подання уточнюючого розрахунку у період після проведення перевірки і до прийняття контролюючим органом податкового повідомлення-рішення за наслідками такої перевірки, а контролюючий орган, приймаючи у такому випадку відповідне податкове повідомлення-рішення за наслідками перевірки, повинен встановити дійсний обов`язок платника зі сплати податку з урахуванням даних уточнюючого розрахунку.

Аналогічне правозастосування в частині можливості подання уточнюючих розрахунків після проведення перевірки і до прийняття контролюючим органом податкового повідомлення-рішення, викладене в постановах Верховного Суду від 19.09.2019 (справа №815/4013/14), від 21.08.2019 (справа №805/4187/16-а), від 24.02.2020 (справа № 440/4443/18), від 30.09.2020 (справа №826/8894/18), 12.03.2020 (справа №805/2408/16-а).

Саме на такому правовому підході ґрунтуються позовні вимоги.

Разом з тим, на переконання суду, вищевказане правозастосування поширюється на випадки, коли платник податків самостійно виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації, і лише в таких випадках відповідно до п. 50.1 ст. 50 ПК України він може скористатись правом подання уточнюючого розрахунку у період після проведення перевірки і до прийняття контролюючим органом податкового повідомлення-рішення за наслідками такої перевірки.

Натомість, у справі, що розглядається, ФОП ОСОБА_1 не виявив помилок самостійно в податкових деклараціях про майновий стан і доходи за перевірений період, адже саме контролюючий орган під час податкової перевірки виявив завищення витрат платника податків.

В досліджених судом уточнюючих податкових декларація про доходи за 2021, 2022, 2023 р. платник податків визначив документально підтверджені витрати в розмірі, який фактично в незначних сумах відрізняється від визначених документальною перевіркою. Доводи позовної заяви про те, що позивач самостійно виявив помилки при декларуванні доходів (а саме їх завищення внаслідок помилкового відображення в складі отриманого доходу та витрат сум податкового кредиту та зобов`язань з ПДВ), суд оцінює критично та відхиляє, позаяк вони не підтверджені жодними документами. Більш того, суд підкреслює, що заперечуючи висновки акту перевірки, позивач на такі обставини не вказував. Водночас, під час документальної перевірки правильність визначення суми задекларованого доходу перевіреного періоду була підтверджена даними первинних документів та банківських виписок платника податків, які були надані до перевірки.

З огляду на проаналізоване вище правове регулювання, а також встановлені судом обставини справи, суд доходить висновку, що в даному випадку подання ФОП ОСОБА_1 уточнюючих податкових декларацій про майновий стан і доходи за 2021, 2022, 2023 р. не пов`язане з самостійним виявленням помилок, отже не ґрунтується на приписах податкового законодавства, а фактично спрямоване на уникнення відповідальності за виявлені документальною перевіркою порушення.

Суд зазначає, що за приписами пп.16.1.2., 16.1.3 ст. 16 ПК України платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів; подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.

Тому суд вважає, що факт подання уточнюючих податкових декларацій поза встановленою податковим законодавством процедурою свідчить про недобросовісність поведінки платника податків, не спростовує висновків про виявлені документальною перевіркою порушення та не зумовлює передбаченого пп. 78.1.3. п. 78.1 ст. 78 ПК України наслідку у вигляді позапланової документальної перевірки.

Отже в межах спірних правовідносин відсутні підстави для визначення податкових зобов`язань з урахуванням таких уточнюючих податкових декларацій.

Щодо віднесення до складу валових витрат в графу «інші витрати» суму благодійної допомоги в розмірі 84 465,00 грн суд зазначає таке.

Відповідно до пп. 177.4.5 п. 177.4 ст. 177 ПК України визначено перелік витрат, які не включаються до складу витрат підприємця, в тому числі витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності.

В цій частині судового спору позивач покликається на П(С)БО 16 «Витрати», відповідно до якого витрати на благодійну допомогу армії відносяться у дебет рахунку 949 «Інші витрати операційної діяльності» (у разі надання грошової допомоги, або вартість товарів/послуг), та у дебет рахунку 977 «Інші витрати діяльності» (в разі передавання необоротних активів).

Разом з цим, слід зазначити, що відповідно п. 1, 2 П(С)БО 16 «Витрати» Національне положення (стандарт) визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності.

Норми цього Національного положення (стандарту) застосовуються підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами (далі – підприємства) незалежно від форм власності (крім бюджетних установ та підприємств, які відповідно до законодавства складають фінансову звітність за міжнародними стандартами фінансової звітності).

Відповідно до ч. 1 ст. 4 Закон України «Про благодійну діяльність та благодійні організації» суб`єктами благодійної діяльності є благодійні організації, які утворені та діють відповідно до цього Закону, а також інші благодійники та бенефіціари.

Згідно з ч. 1 ст. 1 Закон України «Про благодійну діяльність та благодійні організації» бенефіціар – набувач благодійної допомоги (фізична особа, неприбуткова організація або територіальна громада), що одержує допомогу від одного чи кількох благодійників для досягнення цілей, визначених цим Законом; благодійник – дієздатна фізична особа або юридична особа приватного права (у тому числі благодійна організація), яка добровільно здійснює один чи декілька видів благодійної діяльності.

Також, п. 69.6 підрозділу 10 розділу XX ПК України регулює коригування фінансового результату у разі надання допомоги, що передбачено пп. 140.5.9 п. 140.5 ст. 140 ПК України, водночас вказані норми стосуються виключно юридичних осіб, що сплачують податок на прибуток (ст. 133 розділу ІІІ ПК України), та не поширюються на платників податку на доходи фізичних осіб-підприємців.

Отже, дія зазначених нормативно-правових актів не поширюються на позивача.

Водночас, порядок визначення витрат фізичними особами-підприємцями визначається ст. 177 ПК України. Таким чином, надання благодійної допомоги не пов`язано з господарською діяльністю ФОП ОСОБА_1 , а врахування таких сум в складі витрат платника податків не відповідає приписам пп. 177.4.5 п. 177.4 ст. 177 ПК України.

Відповідно до вищенаведеного суд вважає правильним висновок контролюючого органу про те, що ФОП ОСОБА_1 внаслідок завищення валових витрат допустив заниження оподатковуваного доходу, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 3 647 983,76 грн, в т.ч.: за 2019 р. на 575 980,11 грн, за 2020 р. на 716 449,79 грн, за 2021 на 1 667 699,89 грн, за 2022 р. на 308 927,40 грн, за 2023 р. на 378 926,57 грн, чим порушено п. 177.2, п. 177.4 ст. 177 ПК України.

Отже податкове повідомлення-рішення від 17.07.2024 № 10434/1700240523 про визначення податкового зобов`язання на суму 3 647 983,89 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 315 958,52 грн суд вважає правомірним.

Відповідно до положень п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.

Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу.

Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу.

Згідно з п. 177.2 ст. 177 ПК України об`єктом оподаткування фізичної особи-підприємця є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

З урахуванням визначеної документальною перевіркою суми чистого оподатковуваного доходу позивача, суд вважає правомірним донарахування за результатами перевірки військового збору в сумі 303 998,66 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 26329,88 грн. Отже податкове повідомлення-рішення від 17.07.2024 № 10436/1700240523 є правомірним.

Положеннями п. 2 ч. 1 ст. 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» визначено, що єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

Пунктом 3 статті 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» передбачено, що нарахування єдиного внеску здійснюється в межах максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом.

Згідно з ч. 5 ст. 8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування»: єдиний внесок для платників, зазначених у статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 22 відсотки до визначеної статтею 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.

Враховуючи вищевикладене, відповідно до п. 2 ч. 1, п. З ст. 7, ч. 5 ст. 8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», податковою перевіркою правильно встановлено заниження суми зобов`язань по єдиному внеску на 948 440,44 грн, в т.ч. за 2019 - 135410,03 грн, за 2020 - 149347,38 грн, за 2021 - 191930,20 грн, за 2022 - 236475,80 грн, за 2023 - 235277,03 грн.

Отже вимога про сплату боргу (недоїмки) від 17.07.2024 № Ф-10424/1700240523 на суму недоїмки 948 440,44 грн є правомірною.

Відповідно до п. 3 ч. 11 ст. 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» податковий орган застосовує до платника єдиного внеску такі штрафні санкції: за донарахування податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску накладається штраф у розмірі 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску.

З урахуванням встановлених обставин та наданого контролюючим органом розрахунку (а.с. 191 т. 1) суд вважає, що за результатами спірної перевірки до платника податків рішенням № 10427/1700240523 від 17.07.2024 обґрунтовано застосовано штрафні санкції за донарахування відповідним податковим органом або платником податків своєчасно не нарахованого єдиного внеску.

Щодо збільшення податкового зобов`язання та застосування штрафних (фінансових) санкцій по податку на додану вартість

Як встановлено судом з акту перевірки, відзиву на позов та розрахунку податкових зобов`язань в розрізі виявлених порушень (а.с. 225 т. 31), при проведенні перевірки детальним аналізом документів на придбання та реалізацію ФОП ОСОБА_1 . ТМЦ встановлено наявність не реалізованих ТМЦ, які придбані відповідно до ЄРПН за ставкою ПДВ 20% та за ставкою ПДВ 7% (автомобільні аптечки), включені до податкового кредиту декларацій з ПДВ та не використані в господарській діяльності (додаток № 3 акта перевірки). Також, ФОП ОСОБА_1 , вказує на те, що надавав до заперечення оборотно-сальдову відомість по рахунку 281, проте у документах наданих до заперечення наявні оборотно-сальдові відомості лише по рахунках 361 та 631. Таким чином, ФОП ОСОБА_1 не надано підтверджуючих документів щодо використання в господарській діяльності ТМЦ зазначених у додатку 3 акта перевірки на загальну суму ПДВ 1 698 425 грн. У зв`язку з чим контролюючим органом на вказану суму збільшено позивачу податкове зобов`язання з податку на додану вартість та застосовано штрафну (фінансову) санкцію в розмірі 25% на суму 424606,25 грн.

Оцінюючи правомірність такого донарахування податкового зобов`язання, суд враховує таке.

Відповідно до п. 198.5 ст. 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З метою застосування цього пункту податкові зобов`язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах:

- придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання;

- придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах.

У разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Положеннями п. 189.1 ст. 189 ПК України передбачено: у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.

Контролюючий орган зазначає, що у разі придбання товарів/послуг, які не використовувалися в господарській діяльності, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 Податкового кодексу України. А тому з урахуванням встановленого документальною перевіркою завищення витрат, що пов`язане з невикористанням товарів в господарській діяльності, вказує, що відсутність вищезазначених ТМЦ у наданих до перевірки документах, ненадання будь-яких інших документів, підтверджуючих їх зв`язок з господарською діяльністю, є свідченням невикористання в господарській діяльності придбаних ФОП ОСОБА_1 товарно-матеріальних цінностей, зазначених у додатку 3 акта перевірки. Таким чином, перевіркою встановлено порушення пп. 189.1 ст.189, пп. «г» п. 198.5 ст. 198 ПК України, ФОП ОСОБА_1 не включено до складу податкових зобов`язань вартість ТМЦ, які віднесені до складу податкового кредиту та не використовувались в господарській діяльності та відсутні на залишках на суму ПДВ 1698425 грн.

Також, у зв`язку із встановленим документальною перевіркою вищевказаним порушенням щодо завищенням витрат внаслідок невикористання в господарській діяльності ТМЦ, контролюючий орган застосував до позивача штрафні санкції за не реєстрацію податкових накладних на суму 113559,25 грн (розрахунок а.с. 225 т. 31).

Проаналізувавши встановлені судом фактичні обставини справи в розрізі наведених вище норм податкового законодавства, суд не погоджується з висновками контролюючого органу щодо збільшення податкового зобов`язання та застосування штрафних санкцій по ПДВ у зв`язку із завищенням витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування податком на доходи фізичних осіб, позаяк такі висновки відповідача не узгоджуються між собою та документально не підтверджені.

Так, під час податкової перевірки детальним аналізом документів на придбання та реалізацію ФОП ОСОБА_1 . ТМЦ встановлено наявність нереалізованих ТМЦ, які придбані відповідно до ЄРПН, включені до валових витрат та не використані в господарській діяльності (додаток № 3 до акта перевірки). Тобто встановлено відсутність факту реалізації таких товарів, у зв`язку з чим віднесення їх вартості до витрат фізичної особи-підприємця суперечить приписам статті 177 ПК України.

З правомірністю такого висновку контролюючого органу суд погодився за результатами судового розгляду справи, про що мотивовано вище по тексту судового рішення. Позиція платника податків про те, що вищевказані ТМЦ наявні на залишках, також підтверджує відсутність факту їх реалізації.

Таким чином, з урахуванням аргументів позивача та відповідача, слід дійти висновку, що матеріалами податкової перевірки не встановлено та документально не підтверджено, що придбані ТМЦ призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку, як це визначено пп. «г» п. 198.5 ст. 198 ПК України. Докази протилежного в матеріалах судової справи відсутні.

В розрахунку донарахувань по ПДВ відповідач стверджує, що спірні суми основного зобов`язання та штрафних (фінансових) санкцій стосуються товарів, не використаних в господарській діяльності.

Суд зауважує, що встановлене податковою перевіркою порушення статті 177 ПК України в даному випадку не зумовлює висновку про порушення ст. 198.5 п. «г» цього Кодексу, адже якщо товари не реалізовані, то відсутні підстави вважати, що такі товари використовуються в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

З урахуванням наведеного вище, суд вважає необґрунтованими податкові повідомлення-рішення:

№ 10438/1700240523 від 17.07.2024 в частині збільшення податкового зобов`язання по податку на додану вартість на суму 1698425 грн та в частині штрафних (фінансових) санкцій на суму 424606,25 грн,

№ 10439/1700240523 від 17.07.2024 по податку на додану вартість в частині застосування штрафу за нереєстрацію податкових накладних на суму 113559,25 грн.

Отже в зазначеній частині такі податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню, а позовні вимоги в цій частині – задоволенню.

Крім цього, як встановлено податковою перевіркою та підтверджено під час судового розгляду справи, відповідно до даних податкової декларації про майновий стан і доходи за 2021 р. платником задекларовано суму доходу 33 136 313 грн. Подання позивачем уточнюючої податкової декларації за вказаний період після проведення податкової перевірки суд визнав таким, що не узгоджується з приписами Податкового кодексу України, а тому не створює правових наслідків, про що вмотивовано вище по тексту судового рішення.

Також контролюючий орган встановив, що відповідно до ЄРПН та податкових декларацій з ПДВ за 2021 рік обсяг постачання за 2021 рік становить 25 255 605 грн, що на 7 880 708 грн менше.

Згідно з п.185.1. ст. 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з:

а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю;

б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;

в) ввезення товарів на митну територію України;

е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Згідно з п. 187.1. датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

Пунктом 188.1. статті 188 ПК України встановлено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

Враховуючи, що позивач зареєстрований платником податку на додану вартість, суд вважає вірним висновок податкового органу про те, що різниця між задекларованим доходом, розмір якого підтверджено під час податкової перевірки згідно з банківськими виписками платника податків, та обсягом постачання за даними ЄРПН, підлягає оподаткуванню податком на додану вартість з розрахунку: 7880708 х 20% = 1 576 142 грн. Отже донарахування на вказану суму податкового зобов`язання та застосування штрафних 9фінансових) санкцій на суму 394035,5 грн є правомірним.

Також документальною перевіркою встановлено і позивач не заперечує, що відповідно до уточнюючих розрахунків до податкової декларації з ПДВ за березень 2021 р. у рядку 4.1 колонки Б помилково відображено за мінусом суми ПДВ 3108 грн, при відсутності декларування аналогічного показника у попередніх звітних періодах, що призвело до заниження податкових зобов`язань з ПДВ за березень 2021 р. на вказану суму. Отже збільшення податкового зобов`язання на вказану суму та застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 777,00 грн за вказане порушення відповідає приписам податкового законодавства.

З урахуванням викладеного вище, суд вважає правомірним податкове повідомлення-рішення № 10438/1700240523 від 17.07.2024 в частині збільшення податкового зобов`язання по податку на додану вартість на суму 1 579 250 грн та в частині штрафних (фінансових) санкцій на суму 394 812,5 грн, а тому в задоволенні позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення в означеній частині слід відмовити.

Крім цього, судом встановлено, що до позивача застосовано штраф на суму 37 630,45 грн у зв`язку з тим, що по зупинених податкових накладних протягом 365 календарних днів не вживалися заходи щодо їх розблокування чи оскарження в адміністративному/судовому порядку.

Представник позивача доводить, що подача пояснень з метою продовження процедури реєстрації податкової накладної є лише правом платника податків, а не його обов`язком. Закінчення граничного строку подачі пояснень для стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, не слугує автоматичною підставою вважати, що у реєстрації такої накладної відмовлено, оскільки жодного рішення контролюючим органом з приводу таких накладних не приймається.

Відтак, зупинений статус реєстрації такої накладної залишається незмінним, незважаючи на закінчення 365 денного строку для подачі відповідних пояснень платником податків.

Згідно абз. 11 пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно з пунктом 201.16 статті 201 цього Кодексу штрафні санкції, передбачені цим пунктом, не застосовуються на період зупинення такої реєстрації до прийняття рішення щодо відновлення реєстрації таких податкових накладних/ розрахунків коригування.

Представник позивача також звертає увагу, що стаття 120-1 ПК України положень, які регламентували б відповідальність платника податків за невчасну подачу пояснень у продовж 365 днів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, а також за невжиття заходів щодо її розблокування по закінченню такого 365 денного строку, не передбачено. Так, само а ні ст. 120-1 , а ні 201 ПК України не містить в собі положень, про те, що податкова накладна реєстрацію якої зупинена, після закінчення 365 денного строку автоматично набуває статус податкової накладної в реєстрації якої відмовлено.

Крім цього, в додаткових поясненнях під час судового спору представник позивача зазначає такі раніше подані на реєстрацію податкові накладні слід оцінити як такі, що були складені помилково, оскільки не пов`язані із постачанням товару, чітке найменування якого містилося у видаткових накладних на постачання. У зв`язку і чим, за наслідком отримання відповідних зауважень від контролюючого органу, які неможливо було б усунути в інший спосіб, позивачем формувалися нові податкові накладні за наслідком здійснення операцій із постачання товарів, які без жодних зауважень були зареєстровані в ЄРПН.

Суд зазначає, що під час судового розгляду справи матеріалами справи не підтверджено зазначені доводи позивача про помилковість складання податкових накладних, реєстрація яких зупинена. Таким чином, відсутні правові підстави вважати, що податкові накладні складені на операції, що не відбулися.

Згідно п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги" та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата складання податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу); д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг. У податковій накладній, що складається за операціями з вивезення товарів за межі митної території України, зазначаються ті одиниці виміру товарів, які застосовуються при оформленні митної декларації на такі товари; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду; й) індивідуальний податковий номер; к) дата та номер митної декларації зазначаються у разі складання платником податкової накладної за операціями з вивезення товарів за межі митної території України; л) дата та номер договору (контракту) зазначаються у разі складання платником податкової накладної за операціями з вивезення товарів за межі митної території України. У податковій накладній, що складається за операціями з вивезення товарів за межі митної території України на підставі форвардного контракту, зазначається відповідна відмітка про форвардний контракт.

Згідно п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до п. 4 та п. 6 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520, у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.

Згідно з п. 120-1.1. ст. 120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Суд зазначає, що приписи Податкового кодексу України не містять норм щодо звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної в ЄРПН у разі її здійснення з метою виправлення помилки поза межами встановленого законодавством строку. Суд вважає, що дотримання встановлених строків реєстрації податкових накладних продавцем є безумовним та визначальним відповідно до положень пункту 201.10 статті 201 ПК України обов`язком платника податків. При цьому, можливість в подальшому виправляти допущені ним помилки шляхом складення відповідних розрахунків коригування не можуть нівелювати цей обов`язок.

Невиконання вказаного обов`язку утворює склад податкового правопорушення із формальним складом, відповідальність за яке передбачена пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України, і це правопорушення вважається закінченим з моменту спливу встановленого законом граничного строку реєстрації. З цього ж моменту виникають підстави для настання відповідальності.

Аналогічні правові висновки викладені Верховним Судом у постанові від 02.10.2024 по справі №2340/3175/18.

Перевіркою встановлено зупинення реєстрації податкових накладних, щодо яких ФОП ОСОБА_1 протягом 365 календарних днів не вживалися заходи щодо їх розблокування чи оскарження в адміністративному/судовому порядку (додаток 4 акта перевірки).

Таким чином, ФОП ОСОБА_1 порушено п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, а саме не зареєстровано податкові накладні відповідно до додатка 4 за операціями з постачання товару/послуг що оподатковуються за основною ставкою на загальну суму обсягу постачання (без ПДВ) 1241883,12 грн.

Щодо застосування представником позивача до спірних правовідносин правової позиції Верховного Суду у постанові від 24.12.2025 у справі № 560/518/25, суд зазначає, що обставини зазначеної справи є відмінними від обставин справи, що розглядається.

Зокрема, в позовній заяві та додаткових поясненнях позивач підставою для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 10439/1700240523 від 17.07.2024 в цій частині вказував помилковість складання перелічених в додатку № 4 до акту перевірки податкових накладних з огляду на некоректне найменуванням товарів, що перебували на залишку.

Натомість, правовий висновок Верховного Суду, на який посилається ФОП ОСОБА_1 , на відміну від спірних правовідносин, сформовано Верховним Судом у справі, де предметом оцінки були обставини щодо допущення помилки в розрахунку штрафних санкцій та відсутності умислу та протиправної бездіяльності позивача у не реєстрації податкових накладних, з огляду на те, що ним вжито всіх можливих заходів, зокрема подано розрахунки корегування, котрі передбачали скасування відповідних податкових зобов`язань.

На відміну від зазначеної справи, ФОП ОСОБА_1 допустив протиправну бездіяльність та не подав розрахунків корегування по зазначених податкових накладних, мотивуючи це тим, що чинним законодавством не передбачено можливість подання такого розрахунку корегування. Однак такі аргументи позивача суд відхиляє як безпідставні, оскільки зміна номенклатури товару здійснюється шляхом подання розрахунку корегування до податкової накладної відповідно до п. 21 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267, у разі здійснення коригування сум податкових зобов`язань, а також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/ послуг, відповідно до п. 192.1 ст. 192 Податкового кодексу України.

Таким чином, посилання представника позивача на зазначений правовий висновок Верховного Суду не є релевантним до обставин справи, що розглядається.

Верховний Суд у своїх постановах неодноразово наголошував, що правова оцінка встановлених обставин у сукупності із здобутими доказами повинна надаватись судами самостійно при розгляді кожної справи, у кожному конкретному випадку, бо кожна наступна дія та обставина може складати іншу юридично-правову кваліфікацію та мати інший зміст правового регулювання.

Щодо неправильного за доводами позивача нарахування спірного штрафу суд зазначає таке.

Законом України від 12.01.2023 № 2876-IX (набрав чинності 08.02.2023) підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.

Відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Згідно з пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/ розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Закон № 2876-IX не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності.

Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної. У зв`язку з чим дія пунктів 89, 90 не розповсюджується на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом № 2876-IX).

Таким чином, зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08.02.2023).

Аналогічний висновок щодо застосування норм матеріального права викладений в постановах Верховного Суду від 06.02.2024 у справі № 160/10740/23, від 16.04.2024 у справі № 460/21543/23, від 22.05.2024 у справі № 500/5361/23. Така судова практика є усталеною.

З огляду на наведене вище, суд вважає правомірним нарахування штрафу в сумі 37630,45 грн за не реєстрацію податкових накладних, щодо яких платником податків протягом 365 календарних днів не вживалися заходи щодо їх розблокування чи оскарження в адміністративному/судовому порядку. Отже підстави для скасування податкового повідомлення-рішення № 10439/1700240523 від 17.07.2024 по податку на додану вартість в частині застосування штрафу за не реєстрацію податкових накладних на суму 37630,45 грн відсутні, а позов в цій частині задоволенню не підлягає.

Щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення вимог Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»

В розділі 2.7 акту перевірки зазначено, що при проведенні перевірки згідно наданих ФОП ОСОБА_1 для перевірки документів, а саме виписки банку по рахунку НОМЕР_6 (UAH/980) відкритому в АТ КБ «ПРИВАТБАНК», встановлено розбіжності між задекларованим доходом та надходженням коштів за реалізований товар (надані послуги) на загальну суму 13 555 934,28 грн (з ПДВ), в т.ч. 2019 р. – 1111321,02 грн, 2020 р. – 133665,62 грн, 2021 р. – 11940730,27 грн, 2022 р. – 255522,31 грн, 2023 р. – 114695,05 грн, що свідчить про отримання доходу платником в готівковій формі, який не проведено через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій.

В таблиці 2.7.1 акту перевірки відображені такі показники відхилення (без ПДВ) між даними податкових декларацій про майновий стан і доходи та доходом за даними банківської виписки по рахунку:

2019 рік: за даними декларації 16 585 278,00 грн; по рахунку 15 659 177,15; відхилення 926 100,85 грн;

2020 рік: за даними декларації 21 252 775,59 грн; по рахунку 21 141 387,58 грн; відхилення 111 388,02 грн;

2021 рік: за даними декларації 33 136 313,00 грн; по рахунку 23 185 704,44; відхилення 9 950 608,56 грн;

2022 рік: за даними декларації 24 076 890,00 грн; по рахунку 23 863 954,74 грн; відхилення 212 935,26 грн;

2023 рік: за даними декларації 31 358 746,67 грн; по рахунку 31 264 167,46 грн; відхилення 95 579,21 грн (а.с. 79 т. 1).

Суд встановив, що платник податків у поданих на акт перевірки запереченнях не погоджувався з висновками ревізорів про отримання готівкових коштів, які ввійшли до складу доходу по деклараціях про майновий стан та доходи за 2019-2023 р. При цьому вказував, що під час перевірки було проведено некоректні підрахунки обсягу отриманої безготівкової виручки від реалізації товарів, у зв`язку з чим надав банківські виписки на всю суму доходу, яка відображена у деклараціях. Також звертав увагу, що контролюючим органом не було проаналізовано можливість виявлення помилок при визначенні сум доходу, отримання доходу в іншій аніж грошова форма, а саме шляхом прощення наявної кредиторської заборгованості ФОП ОСОБА_1 у звітному періоді (а.с. 201 т. 1).

Отже, з огляду на наведені позивачем аргументи, він доводив, що надані до перевірки банківські виписки підтверджують всю суму задекларованого доходу.

Обґрунтовуючи позов, позивач змінив свою позицію щодо досліджуваного порушення та вказував на те, що виявлені відхилення зумовлені тим, що відповідачем використовувалися дані лише одного банківського рахунку, а саме НОМЕР_2 в АТ КБ «Приватбанк», в той час як позивачем протягом перевіреного періоду використовувався також інший рахунок НОМЕР_3 в АТ КБ «Приватбанк», а також покликався на подані уточнюючі декларації про майновий стан і доходи за 2021-2023 р., в яких він скоригував дані задекларованого доходу та витрат.

Встановлені під час судового розгляду справи обставини та їх оцінка в розрізі норм чинного податкового законодавства дали суду підстави відхилити покликання платника податків на корегування податкової звітності з відповідним зменшенням доходу, про що вмотивовано вище по тексту судового рішення.

Водночас, дослідженими судом доказами не підтверджується помилковість зарахування коштів на рахунок у банку чи помилковість врахування відповідних сум при декларування отриманих у перевіреному періоді доходів.

Та обставина, що на арк. 31 акту перевірки зазначено про те, що розбіжність між задекларованим доходом та надходженням коштів за реалізований товар (надані послуги) на загальну суму 13 555 934,28 грн було встановлено при проведенні перевірки наданих до перевірки документів, а саме виписки по рахунку НОМЕР_2 , не свідчить про те, що не були перевірені виписки по інших рахунках, які позивач надавав до перевірки.

Такий висновок об`єктивно зумовлений тим, що в акті перевірки відображені відомості щодо доходу за даними банківської виписки за 2019, 2020, 2021, 2022, 2023 роки. При цьому, як стверджується в розділі 1.10 акту перевірки, рахунок НОМЕР_2 був відкритий в АТ КБ «Приватбанк» 08.11.2021, отже з такого рахунку неможливо встановити відомості за 2019-2020 та за 2021 рік до моменту його відкриття. Акт перевірки не містить відомостей про те, що безготівкові розрахунки за період з 2019 року до 07.11.2021 не були підтверджені, що свідчить на користь висновку, що позивач надавав банківські виписки за всі періоди, охоплені перевіркою, а контролюючий орган їх перевірив.

Отже, суд вважає безпідставними наведені позивачем аргументи на обґрунтування позову в цій частині судового спору.

Разом з тим, суд також зазначає і про необґрунтованість позиції контролюючого органу щодо досліджуваного порушення, з огляду на таке.

Як встановлено судом, контролюючий орган в таблиці 2.7.1 зазначив про встановлені суми відхилення, порівнюючи дані податкових декларацій про дохід та дані банківських виписок за 2019-2023 р. Суд зазначає, що загальна сума встановленого документальною перевіркою відхилення становить 11 296 611,90 грн (без ПДВ).

При цьому, у висновку акту перевірки та при розрахунку суми штрафної санкції відповідач врахував суму відхилення 13 555 934,28 грн (з ПДВ), жодним чином не обґрунтувавши таку обставину ні в акті перевірки, ні під час судового розгляду справи. Отже розрахунок штрафної санкції є некоректним.

Більш того, суд встановив, що в цій частині судового спору висновки різних розділів акту перевірки не узгоджуються між собою.

Так, перевіряючи визначення загального оподатковуваного доходу, документально підтверджених витрат, пов`язаних з діяльністю, чистого оподатковуваного доходу, контролюючий орган в розділі 2.1.2 акту перевірки зазначив: «Загальний оподатковуваний дохід при перевірці визначено на підставі банківських виписок про надходження коштів на розрахункові рахунки, первинних документів та звірено з відомостями з державного реєстру фізичних осіб – платників податків про джерела/суми нарахованого доходу, нарахованого (перерахованого) податку та військового збору. Перевіркою правильності визначення загального оподатковуваного доходу, отриманого від провадження діяльності, відображеного в додатку Ф2 до податкової декларації про майновий стан і доходи, заниження загального оподатковуваного доходу не встановлено» (а.с. 56 т. 1).

Відповідно до відомостей, відображених в таблиці на арк. 9 акту перевірки, за даними перевірки підтверджено дані декларацій про доходи:

За 2019 рік в сумі 16 585 278,00 грн;