Постанова від 10 березня 2026 р. у справі №280/12206/24 — Третій апеляційний адміністративний суд

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

11 березня 2026 року м. Дніпросправа № 280/12206/24

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді Білак С.В. (доповідач), суддів: Юрко І.В., Чабаненко С.В., секретар судового засіданні Буханець І.П., за участю представників позивача Базя Я.О., Бражник Ж.С., представників відповідача Гришун О.О., Лавданської Н.О. розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 08 квітня 2025 року у справі №280/12206/24 за позовом Компанія "Лайвстрім ЛЛС" до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:

Компанія Лайвстрім ЛЛС (Livestream LLC) (далі також - Позивач, Компанія) звернулась до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Запорізькій області (далі також - Відповідач, ГУДПС) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 11 вересня 2024 року № 1672308012300 та № 1672508012300 (далі також - ППР).

В обґрунтування позовних вимог зазначив, що відповідачем було проведено документальну позапланову невиїзну перевірку позивача на підставі підпункту 78.1.21 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України (далі ПК України) за результатами якої встановлено заниження податку на прибуток на загальну суму 8 024428 грн та неподання звіту про контрольовані операції за 2018-2019 роки за господарськими операціями з нерезидентами: Livestream LLC та «IAC/InterActiveCorp».

Висновок про заниження Представництвом позивача податку на прибуток зроблено на підставі відсутності права на користування пільгою, визначеною підпунктом «е» пункту 4 статті 5 Конвенції між Урядом України та Урядом Сполучених Штатів Америки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи та капітал (далі Конвенція). В ході перевірки відповідач встановив, що Представництво має постійний характер діяльності. З даним висновком позивач не погоджується у повному обсязі та зазначає, що питання щодо статусу постійного представництва було вирішено в ході оскарження податкових повідомлень-рішень №0002290504 та №0002300504 від 19.02.2020. Ці податкові повідомлення рішення були визнані протиправними та скасовані рішенням ДПС України №14524/6/99-00-08-05-01-06 від 24.04.2020. Позивач наголошує, що діяльність Представництва носила виключно допоміжний характер, про що останнє наголошувало у своїх запереченнях до акта перевірки та адміністративній скарзі під час перевірки, яку проводив відповідач у 2020 році. Зазначені доводи були висловлені в рішенні ДПС України.

Щодо неподання звіту про контрольовані операції за 2018-2019 роки за господарськими операціями з нерезидентами: Livestream LLC та «IAC/InterActiveCorp» зазначає, що пунктом 39.2.1.7 статті 39 ПК України передбачено обов`язок щодо подання звіту про контрольовані операції для постійних представництв. Відтак, висновки Відповідача щодо обов`язку Представництва подавати звіт про контрольовані операції ґрунтується на хибному висновку про те, що останнє, нібито, є «постійним» у розумінні ПК України та Конвенції.

Вважає, що позапланову невиїзну перевірку було проведено без наявних на те підстав, оскільки отримана контролюючим органом інформація від Компетентного органу США не свідчить про порушення Представництвом податкового законодавства. Крім того, зазначена інформація була отримана у 2021 році, проте перевірку відповідач призначив лише у 2024 році, тобто через більше ніж рік з моменту скасування мораторію на проведення податкових перевірок.

Запорізький окружний адміністративний суд 08 квітня 2025 року ухвалив рішення, яким задовольнив позов, визнав протиправними та скасував ППР від 11 вересня 2024 року № 1672308012300.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції відповідач подав апеляційну скаргу, в якій з посиланням на порушення норм матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову відмовити.

Третій апеляційний адміністративний суд 10 вересня 2025 року ухвалив постанову, якою задовольнив скаргу відповідача, скасував рішення суду першої інстанції та ухвалив нове рішення про відмову в задоволені позову.

Постановою Верховного Суду від 09.12.2025 року у справі 280/12206/24 касаційну скаргу Компанії Лайвстрім ЛЛС (Livestream LLC) задоволено частково. Постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 10 вересня 2025 року скасовано. Справу передано на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Відповідно до частин першої та другої статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.

Колегія суддів, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, встановила наступне.

Головним управлінням ДПС у Запорізькій області відповідно до норм п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п. 75.1 ст.75, п.п.78.1.21 п. 78.1 ст. 78, ст. 79, п. 69.351 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України та на підставі наказу Головного управління ДПС у Запорізькій області від 07.06.2024 року №1146-п проведено документальну позапланову невиїзну перевірку «Представництва «ЛАЙВСТРІМ ЛЛС» з питань дотримання податкового законодавства щодо взаємовідносин з нерезидентом «LIVESTREM LLC» (США), щодо повноти нарахування та своєчасності сплати податку на прибуток з урахуванням пп. 133.2.2 п. 133.2 ст. 133 та дотримання вимог п. 39.4 ст. 39 ПК України за період діяльності з 01.01.2017 по 31.12.2020.

За результатами проведеної документальної позапланової невиїзної перевірки, Головним управлінням ДПС у Запорізькій області складено акт від 23.07.2024 №11165/08-01-23-00-11/26612674, яким встановлено порушення «Представництвом «Лайвстрім ЛЛС» норм ПК України:

1) п. 103.2, п. 103.4 ст. 103, пп. 141.4.7 п. 141.4 ст. 141 ПК України, в результаті чого «Представництво «Лайвстрім ЛЛС» занижено податок на прибуток у загальній суму 8 024 428 грн., в т.ч.: за 2017 рік у сумі 2 277 300 грн., за 2018 рік у сумі 3 162942 грн., за 2019 рік у сумі 2 584 186 грн., за 2020 рік у сумі 0,0 грн.;

2) пп. 39.4.2 п. 39.4 ст. 39 ПК України, а саме: «Представництво «Лайвстрім ЛЛС» не подано звіт по контрольовані операції за 2018 рік, за 2019 рік по здійсненим господарським операціям з нерезидентами «LIVESTREAM LLC» (США) та «IAC/InterActiveCorp» (США).

На підставі акта від 23.07.2024 №11165/08-01-23-00-11/26612674, відповідач склав податкові повідомлення-рішення:

1) № 1672308012300 від 11.09.2024 на загальну суму 10 035 535 грн з податку на прибуток підприємств, з яких: збільшено зобов`язання з податку на прибуток на 8 024 428 грн; накладено штрафні санкції на 2 006 107 грн.

2) № 1672508012300 від 11.09.2024 на загальну суму 1 206 900 грн за неподання звіту про контрольовані операції за період 2018-2019 років.

Представництво «Лайвстрім ЛЛС» не погодившись із винесеними податковими повідомленнями-рішеннями, подало подано скаргу № 43623/6 від 11.11.2024 до Державної податкової служби України.

Рішенням Державної податкової служби України від 26.11.2024 № 35464/6/99-00-06-01-02-06 про результати розгляду скарги, скаргу залишено без розгляду (із підстав пропуску строку для її подання) та повернуто скаржнику.

Позивач вважає податкові повідомлення-рішення № 1672308012300 від 11.09.2024, № 1672508012300 від 11.09.2024 протиправними, у зв`язку з чим звернувся до суду за захистом своїх прав та інтересів.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд виходить з такого.

Статтею 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до пп.20.1.4 ст.20 ПК України, контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Відповідно до пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити, відповідно до законодавства, перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Згідно з п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Згідно з пп. 75.1.1 п. 75.1 ст. 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Відповідачем проведено планову виїзну перевірку Представництва позивача, про що складено акт №27/08-01-05-04/26612674 від 28.01.2020.

За результатами такої перевірки відповідач, зокрема, прийняв податкове повідомлення-рішення №0002290504 та №0002300504 від 19.02.2020, якими встановлював порушення позивачем п. 103.2, п. 103.4 ст. 103, пп. 141.4.7 п. 141.4 ст. 141 ПК України, пп. 39.4.2 п. 39.4 ст. 39 ПК України, стверджуючи про безпідставність застосування звільнення від оподаткування прибутку на підставі пп. «е» п. 4 ст. 5 Конвенції між Урядом України та Урядом Сполучених Штатів Америки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи та капітал (далі Конвенція).

В подальшому, зазначені податкові повідомлення-рішення були оскаржені позивачем до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, визнані протиправними та скасовані рішенням ДПС України №14524/6/99-00-08-05-01-06 від 24.04.2020.

Листом Головного управлення ДПС в Запорізькій області від 07.08.2020 № 4096/8/08-01-05-04-05 здійснено запит до іноземного органу США на інформацію щодо діяльності в Україні через представництво нерезидента «LIVESTREAM LLC» (США).

04.03.2021 Міжнародною службою доходів Міністерства фінансів (США) листом №383107 надано відповідь, де серед іншого зазначено про те, що Компанія «LIVESTREAM LLC» не подавала податкової звітності у 2016 - 2019 роках. Материнська компанія ІАС зазначила, що дохід від дочірніх компаній було відображено у її консолідованій податковій звітності, яка не відображає окремої інформації відносно Представницького Офісу «Лайвстрім ЛЛС» в Україні».

Також зі змісту листа Міжнародної служби доходів Міністерства фінансів (США) від 04.03.2021 №383107 не вбачається порушення податкового законодавства США, зокрема несплати податку на прибуток, компанією «LIVESTREAM LLC», яка є дочірньою компанією «InterActiveCorp (ІАС)», та немає засвідчення факту здійснення представництвом в Україні компанії «LIVESTREAM LLC» постійної діяльності.

Головним управлінням ДПС у Запорізькій області відповідно до норм п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п. 75.1 ст.75, п.п.78.1.21 п. 78.1 ст. 78, ст. 79, п. 69.351 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України та на підставі наказу Головного управління ДПС у Запорізькій області від 07.06.2024 року №1146-п проведено документальну позапланову невиїзну перевірку «Представництва «ЛАЙВСТРІМ ЛЛС» з питань дотримання податкового законодавства щодо взаємовідносин з нерезидентом «LIVESTREM LLC» (США), щодо повноти нарахування та своєчасності сплати податку на прибуток з урахуванням пп. 133.2.2 п. 133.2 ст. 133 та дотримання вимог п. 39.4 ст. 39 ПК України за період діяльності з 01.01.2017 по 31.12.2020.

За результатами проведеної документальної позапланової невиїзної перевірки, Головним управлінням ДПС у Запорізькій області складено акт від 23.07.2024 №11165/08-01-23-00-11/26612674, яким встановлено порушення «Представництвом «Лайвстрім ЛЛС» норм ПК України:

1) п. 103.2, п. 103.4 ст. 103, пп. 141.4.7 п. 141.4 ст. 141 ПК України, в результаті чого «Представництво «Лайвстрім ЛЛС» занижено податок на прибуток у загальній суму 8 024 428 грн., в т.ч.: за 2017 рік у сумі 2 277 300 грн., за 2018 рік у сумі 3 162942 грн., за 2019 рік у сумі 2 584 186 грн., за 2020 рік у сумі 0,0 грн.;

2) пп. 39.4.2 п. 39.4 ст. 39 ПК України, а саме: «Представництво «Лайвстрім ЛЛС» не подано звіт по контрольовані операції за 2018 рік, за 2019 рік по здійсненим господарським операціям з нерезидентами «LIVESTREAM LLC» (США) та «IAC/InterActiveCorp» (США).

На підставі акта від 23.07.2024 №11165/08-01-23-00-11/26612674, відповідач склав податкові повідомлення-рішення:

1) № 1672308012300 від 11.09.2024 на загальну суму 10 035 535 грн з податку на прибуток підприємств, з яких: збільшено зобов`язання з податку на прибуток на 8 024 428 грн; накладено штрафні санкції на 2 006 107 грн.

2) № 1672508012300 від 11.09.2024 на загальну суму 1 206 900 грн за неподання звіту про контрольовані операції за період 2018-2019 років.

Представництво «Лайвстрім ЛЛС» не погодившись із винесеними податковими повідомленнями-рішеннями, подало подано скаргу № 43623/6 від 11.11.2024 до Державної податкової служби України.

Рішенням Державної податкової служби України від 26.11.2024 № 35464/6/99-00-06-01-02-06 про результати розгляду скарги, скаргу залишено без розгляду (із підстав пропуску строку для її подання) та повернуто скаржнику.

Відповідно до підпункту 78.1.21 п. 78.1 ст. 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: контролюючим органом після проведення документальної планової перевірки або документальної позапланової перевірки отримано інформацію та/або документи від іноземних державних органів, які стосуються питань, що були охоплені під час попередніх перевірок платника податків та свідчать про порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи. Така перевірка проводиться виключно щодо питань, що стали підставою для проведення такої перевірки.

Колегією суддів встановлено, що фактично підставою для проведення документальної перевірки у 2024 році було скасування податкових повідомлень-рішень №0002290504 та №0002300504 від 19.02.2020, водночас, як правильно зазначив суд першої інстанції, що скасування в адміністративному порядку вищевказаних не має преюдиційного характеру (оскільки не може вважатися такою, що була проведена) для цілей призначення нової перевірки за підпунктом 78.1.21 ПК України.

З вищенаведеного вбачається, що у даному випадку відсутня така складова підстава, визначена підпунктом 78.1.21 ПК України, як «після проведення документальної планової перевірки або документальної позапланової перевірки», оскільки рішенням ДПС України висновки такої перевірки були скасовані у повному обсязі.

Щодо підстави для звільнення від оподаткування.

Відповідно до п. «а» пп. 14.1.54 п. 14.1 ст. 14 ПК України (в редакції, чинній на час виплати доходів нерезиденту) дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України.

Відповідно до 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 ПК України резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Згідно з пунктом 103.1 статті 103 ПК України застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.

Відповідно до пункту 103.2 ст. 103 ПК України особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України. Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.

Бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів. При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу (п. 103.3 ст. 103 ПК України).

Підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України (п. 103.4 ст. 103 ПК України).

Згідно з положеннями пункту 103.5 цієї статті довідка, яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір, видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.

У разі потреби така довідка може бути затребувана у нерезидента особою, яка виплачує йому доходи, або органом державної податкової служби під час розгляду питання про повернення сум надміру сплачених грошових зобов`язань на іншу дату, що передує даті виплати доходів (пункт 103.6 статті 103 ПК).

Особа, яка виплачує доходи нерезидентові у звітному (податковому) році, у разі подання нерезидентом довідки з інформацією за попередній звітний податковий період (рік) може застосувати правила міжнародного договору України, зокрема щодо звільнення (зменшення) від оподаткування, у звітному (податковому) році з отриманням довідки після закінчення звітного (податкового) року (пункт 103.8 статті 103 ПК).

Пунктом 103.10 статті 103 цього Кодексу визначено, що у разі неподання нерезидентом довідки відповідно до пункту 103.4 цієї статті доходи нерезидента із джерелом їх походження з України підлягають оподаткуванню відповідно до законодавства України з питань оподаткування.

Отже, згідно з порядком, встановленим статтею 103 ПК, особа (податковий агент), у якого на час виплати доходу нерезиденту відсутня довідка - документ, який підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено відповідний міжнародний договір України, і який відповідає вимогам пункту 103.5 статті 103 Кодексу, не має права на самостійне застосування звільнення від оподаткування або зменшеної ставки податку, передбачених таким міжнародним договором.

Між Урядом України і Урядом Сполучених Штатів Америки укладено Конвенцію про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи та капітал, яка ратифікована Законом України «Про ратифікацію Конвенції між Урядом України та Урядом Сполучених Штатів Америки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи та капітал» № 180/95-ВР від 26 травня 1995 року та набрала чинності 05 червня 2000 року.

Згідно з положенням пункту 1 статті 7 Конвенції прибуток від комерційної діяльності резидента Договірної Держави може оподатковуватись тільки у цій Державі, якщо резидент не здійснює або не здійснював комерційну діяльність в другій Договірній Державі через розташоване в ній постійне представництво. Якщо резидент здійснює або здійснював комерційну діяльність як вказано вище, прибутки від цієї комерційної діяльності резидента можуть оподатковуватися в цій другий Державі, але тільки в тій частині, яка може бути віднесена до активів або діяльності цього постійного представництва.

Право на застосування переваг Конвенції між Урядом України та Урядом Сполучених Штатів Америки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи та капітал (далі - Конвенція) мають резиденти США за наявності сертифіката резиденції за формою 6166, яка видається Філадельфійським сервісним центром, що є структурним підрозділом Служби внутрішніх доходів США, і яка є єдиною формою підтвердження права особи (резидента США) на пільги, передбачені Конвенцією.

Під час проведення документальної планової виїзної перевірки у 2020 році та у судовому процесі позивач надав копію довідки від 19.03.2018 на підтвердження статусу податкового резидента форми №6166, яка видана Філадельфійським сервісним центром, що є структурним підрозділом Служби внутрішніх доходів США.

За змістом цієї довідки компанія «Livestream LLC» є філією, відділом, або господарюючим суб`єктом корпорації США, діяльністю якої є інші інформаційні послуги.

У довідці зазначені назва платника податку, його ідентифікаційний податковий номер у США та рік, за який видана довідка. Копія довідки, видана за формою №6166, нотаріально засвідчені та долучені до матеріалів справи.

Відтак, з огляду на відсутність підстав для призначення та проведення перевірки за підпунктом 78.1.21 ПК України, вихід за межі попередньої перевірки, така перевірка є протиправною за своїм змістом, а тому не може породжувати будь-яких правових наслідків, у тому числі у вигляді оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Згідно з підпунктом 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 ПК України, дохід з джерелом походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.

Щодо суті порушення викладеного у податковому повідомленні-рішенні.

Пункт 160.1 статті 160 ПК України передбачає, що будь-які доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту під доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, розуміються, зокрема, інші доходи від провадження нерезидентом (постійним представництвом цього або іншого нерезидента) господарської діяльності на території України, за винятком доходів у вигляді виручки або інших видів компенсації вартості товарів/виконаних робіт/наданих послуг, переданих/виконаних/наданих резиденту від такого нерезидента (постійного представництва), у тому числі вартості послуг із міжнародного зв`язку чи міжнародного інформаційного забезпечення.

Згідно із пунктом 160.2 статті 160 ПК України, резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), крім доходів, зазначених у пунктах 160.3 - 160.6 цієї статті, зобов`язані утримувати податок з таких доходів, зазначених у пункті 160.1 цієї статті, за ставкою в розмірі 15 відсотків їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Як вже було встановлено, Між Урядом України і Урядом Сполучених Штатів Америки було укладено Конвенцію про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи та капітал, яка ратифікована Законом України «Про ратифікацію Конвенції між Урядом України та Урядом Сполучених Штатів Америки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи та капітал» № 180/95-ВР від 26 травня 1995 року та набрала чинності 05 червня 2000 року.

Відповідно до пунктів 1, 2 статті 5 Конвенції для цілей цієї Конвенції термін «постійне представництво» означає постійне місце діяльності, через яке повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність підприємства. Термін "постійне представництво", зокрема, включає: a) місце управління; b) відділення; c) контору; d) фабрику; e) майстерню; f) шахту, нафтову або газову свердловину, кар`єр або будь-яке інше місце видобутку природних ресурсів; g) склад стосовно особи, що забезпечує послуги по зберіганню для інших осіб; h) споруди або склади, що використовуються як торговельна точка або для прийому, або оформлення замовлень; i) установку або споруду для розвідки або експлуатації природних ресурсів; j) будівельний майданчик або будівельний, монтажний або складальний об`єкт, або контрольну діяльність, пов`язану з ними, якщо такий майданчик, об`єкт або діяльність (разом з іншими такими майданчиками, об`єктами або діяльністю) функціонують протягом періоду, який перевищує 6 місяців.

При цьому пунктом 4 статті 5 Конвенції передбачено, що незважаючи на попередні положення цієї статті, термін «постійне представництво» не включає: a) використання споруд виключно з метою зберігання, демонстрації або поставки товарів чи виробів, що належать підприємству; b) утримання запасів товарів або виробів, що належать підприємству, виключно з метою зберігання або демонстрації; c) утримання запасів товарів або виробів, що належать підприємству, виключно з метою переробки іншим підприємством; d) утримання постійного місця діяльності виключно з метою закупівлі товарів чи виробів або для збирання інформації для підприємства; e) утримання постійного місця діяльності виключно з метою рекламування, постачання інформації, наукових досліджень або іншої подібної діяльності для підприємства, що носить підготовчий або допоміжний характер.

Проаналізувавши норми права та дослідивши матеріали справи, колегія суддів Третього апеляційного адміністративного суду вважає, правильним висновок суду першої інстанції, що представництво не здійснювало видів статутної діяльності материнської компанії, в тому числі не виробляло, не закуповувало та не розповсюджувало продукцію материнської компанії.

Аналогічна правова позиція міститься в постанові Верховного Суду від 16 березня 2020 року у справі №826/7675/18 від 15 лютого 2024 року у справі №640/35881/21.

Верховний Суд у постанові від 24 травня 2019 року у справі №826/3191/13-а, для встановлення того, чи діяльність представництва нерезидента має підготовчий або допоміжний характер для такого нерезидента, їх діяльності необхідно порівняти.

Колегія суддів також вказує, що матеріалами справи не підтверджено, що відповідачем було здійснено порівняння діяльності Представництва та Компаній, а без описаного детального аналізу діяльності материнської компанії та її представництва і порівняння відповідних видів діяльності неможливо робити висновки щодо того, чи є відповідне представництво постійним і чи має воно право на користування пільгами, передбаченими відповідною конвенцією про уникнення подвійного оподаткування та законодавством України.

Надані представництвом «Компанії Лайвстрім ЛЛС» під час перевірки копії первинних документів є підтвердженням дотримання представництвом норм чинного законодавства.

Доходи з джерелом їх походження з України - це будь-які доходи, отримані резидентами або нерезидентами від будь-яких видів їх діяльності на території України.

Постійні представництва нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється господарська діяльність нерезидентів на території України, повинні утримувати та сплачувати податок на прибуток з суми прибутків зазначених нерезидентів, отриманих від такої господарської діяльності.

Основний вид діяльності не є критерієм, за яким отримані представництвом кошти визначаються як такі, що є оподатковуваним доходом нерезидента чи не є оподатковуваним доходом нерезидента.

Критеріями для віднесення отриманих представництвом коштів до прибутку нерезидента, який за вимогами закону оподатковується у загальному порядку, є повне або часткове здійснення нерезидентом господарської діяльності на території України через постійне представництво та отримання цим представництвом від такої діяльності сум прибутків, належних нерезиденту.

Колегія суддів зазначає, що Представництво «Компанії Лайвстрім ЛЛС» виконує виключно підготовчі та/або допоміжні функції для забезпечення основної діяльності материнської компанії-нерезидента, не здійснюючи при цьому жодного з видів господарської діяльності материнської компанії.

Відтак відповідачем не надано відповідної правової оцінки дійсному статусу Представництва.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 12 лютого 2019 року у справі №826/10603/15.

Таким чином, представництва на території України не мають статусу юридичної особи і діють на підставі наданих нерезидентом повноважень. Такі представництва можуть як здійснювати підприємницьку діяльність на території України, так і виконувати виключно функції, які носять допоміжний та підготовчий характер (зберігання, демонстрація, закупівля або доставка товарів, збирання інформації тощо). Ці умови можна охарактеризувати як ознаки, що дозволяють відносити представництво нерезидента до розряду "постійних" та "непостійних".

Для визнання представництва нерезидента таким, що має статус постійного представництва, необхідною умовою є здійснення ним комерційної діяльності. Постійне представництво нерезидента в Україні з метою оподаткування розглядається як окремий, незалежний від самого нерезидента суб`єкт господарської діяльності. А тому взаємовідносини між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні слід розглядати як взаємовідносини між різними суб`єктами господарювання та, відповідно, податковий облік самого постійного представництва повинен здійснюватися згідно із загальними правилами.

Отже, обов`язок сплати податку на прибуток у представництва нерезидента виникає за наявності таких обставин: діяльність представництва створює постійне представництво в Україні (має статус постійного представництва) та одержує доходи з джерелом походження з України. Некомерційна діяльність, що має підготовчий або допоміжний характер, не може бути підставою для визначення представництва таким, що має статус постійного.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає правильними висновки суду першої інстанції про те, що належним і повним способом захисту порушених прав позивача є визнання протиправними та скасування податкового повідомлення рішення.

Згідно частини першої статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Оскільки дана справа розглянута судом апеляційної інстанції у відповідності до вимог частини першої статті 310 Кодексу адміністративного судочинства України за правилами спрощеного провадження та не відноситься до справ, передбачених частиною четвертою статті 257 Кодексу адміністративного судочинства України, судове рішення апеляційної інстанції не підлягає касаційному оскарженню.

Керуючись статтями 12, 77, 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 08 квітня 2025 року у справі №280/12206/24 залишити без задоволення.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 08 квітня 2025 року у справі №280/12206/24 залишити без змін.

Вступна та резолютивна частина постанови складена та проголошена в судовому засіданні 11.03.2026 року, в повному обсязі постанова складена 21 квітня 2026 року.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та відповідно до ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України може бути оскаржена до Верхового Суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

Головуючий - суддя С.В. Білак

суддя І.В. Юрко

суддя С.В. Чабаненко