Рішення від 19 квітня 2026 р. у справі №460/9540/25 — Рівненський окружний адміністративний суд

РІВНЕНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

і м е н е м У к р а ї н и

20 квітня 2026 року м. Рівне№460/9540/25

Рівненський окружний адміністративний суд у складі судді Друзенко Н.В. за участю секретаря судового засідання Пилипюк Ю.Ю. та сторін і інших осіб, які беруть участь у справі: позивача: представник Троянчук Д.М., відповідача: представник Довгалюк І.Л.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом

ОСОБА_1

доГоловного управління ДПС у Рівненській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

Ухвалою судді Махаринця Д.Є. від 16.06.2025 відкрито провадження в справі №460/9540/25 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №61691700240523 від 11.04.2025. Розгляд справи вирішено проводити за правилами загального позовного провадження. Підготовче засідання призначено на 01.07.2025.

01.07.2025 суддею Махаринцем Д.Є. закрито підготовче провадження в справі та призначено справу до розгляду по суті на 16.09.2025.

У зв`язку із тимчасовим відстороненням від здійснення правосуддя судді Махаринця Д.Є., розпорядженням в.о. керівника апарату суду №1030 від 12.09.2025 призначено повторний автоматизований розподіл справи, за результатами якого для розгляду справи №460/9540/25 визначено суддю Друзенко Н.В.

Ухвалою від 15.09.2025 суддя Друзенко Н.В. прийняла до провадження адміністративну справу №460/9540/25 і дослідженням її матеріалів з прослуховуванням звукозапису підготовчого засідання від 01.07.2025 встановила, що в матеріалах справи наявна заява сторони позивача про збільшення позовних вимог, яка у встановленому процесуальним порядку не вирішена. За таких обставин, суд ухвалив здійснити розгляд справи спочатку та повторно провести підготовче судове засідання у справі, призначивши його на 18.09.2025.

Ухвалою від 18.09.2026 суд визнав зловживанням процесуальними правами і повернув ОСОБА_1 подану ним до Рівненського окружного адміністративного суду через свого представника – Троянчука Дмитра Миколайовича і через систему «Електронний суд» заяву від 19.06.2025 про зміну предмету позову по справі №460/9540/25, за якою він, окрім податкового повідомлення-рішення №61691700240523 від 11.04.2025, просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Рівненській області №61731700240523, №61651700240523, №61951700240523, №61631700240523, №61941700240523, №61591700240523 від 11.04.2025, вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-61601700240523 від 11.04.2025 та рішення про застосування штрафних санкцій №59251700240523, №59261700240523 від 08.04.2025.

Не погодившись з вказаною ухвалою, позивач подав апеляційну скаргу.

Ухвалою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 09.10.2025 за результатами розгляду апеляційної скарги витребувано з Рівненського окружного адміністративного суду матеріали справи №460/9540/25.

За наведеного, ухвалою від 13.10.2025 провадження у справі №460/9540/25 зупинено до перегляду Восьмим апеляційним адміністративним судом ухвали Рівненського окружного адміністративного суду від 18.09.2025 про повернення заяви від 19.06.2025 про зміну предмету позову по справі №460/9540/25.

Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 30.01.2026 апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задоволено, ухвалу Рівненського окружного адміністративного суду від 18 вересня 2025 року по справі №460/9540/25 скасовано та направлено справу для продовження розгляду до суду першої інстанції.

У зв`язку з цим, ухвалою від 16.02.2026 поновлено провадження у справі №460/9540/25, прийнято заяву ОСОБА_1 , подану ним до Рівненського окружного адміністративного суду через свого представника – Троянчука Дмитра Миколайовича і через систему «Електронний суд» від 19.06.2025 про зміну предмету позову для спільного розгляду з первісним позовом; підготовче засідання призначено на 26.02.2026.

Ухвалою від 26.02.2026 закрито підготовче провадження у справі та призначено її до розгляду по суті у відкритому судовому засіданні на 12.03.2026 на 09:30 год.

В судовому засіданні 12.03.2026, суд заслухавши вступне слово сторін, оголосив перерву до 26.03.2026 та зобов`язав податковий орган надати детальний розрахунок основної суми податкового зобов`язання стосовно рішень які оскаржуються та окремо надати пояснення по проведених донарахуваннях по заробітній платі найманих працівників позивача.

Ухвалою від 26.03.2026 суд на підставі клопотання сторони відповідача суд відклав судове засідання у справі №460/9540/25 на 09.04.2026.

В судовому засіданні 09.04.2026 суд перейшов до стадії ухвалення судового рішення, відклавши ухвалення та проголошення судового рішення до 20.04.2026 – 13:45 год.

Згідно з позовною заявою, письмовими та усними поясненнями представника в судовому засіданні, позовні вимоги ґрунтуються на тому, що оскаржувані рішення винесені без дотримання критеріїв правомірності, обґрунтованості та розсудливості, з огляду на що підлягають скасуванню в судовому порядку. Сторона позивача доводила, що платником податків надано всі документи на підтвердження витрат, а також документи, що підтверджують подальше використання ТМЦ у господарській діяльності, тому висновок відповідача про завищення вартості документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю, є необґрунтованим. Крім того, в акті перевірки наведений перелік майна та об`єктів, які були у власності та оренді ФОП ОСОБА_1 та за допомогою яких здійснювалася його господарська діяльність з надання послуг по перевезенню вантажів по території України, що додатково спростовує твердження про невикористання придбаних ТМЦ у господарській діяльності. Також стверджуючи про завищення витрат за обревізований період, відповідачем чомусь не приведено у відповідність бухгалтерський та податковий облік ФОП ОСОБА_1 в частині отриманого доходу за цей же період. Більше того, в акті перевірки зазначено про те, що перевіркою правильності визначення загального оподатковуваного доходу, отриманого від провадження діяльності у 2019-2023 роках, відхилень не встановлено. Таким чином, самим же актом перевірки спростовується твердження про неправомірне віднесення витрат, оскільки такі витрати безпосередньо пов`язані із отриманням доходу. Також незрозумілим є посилання в акті перевірки на неправомірне віднесення витрат на оплату праці та нарахування податків і зборів на заробітну плату на загальну суму 1370657,37 грн., в той же час відповідач погодився зі сплатою ПДФО, військового збору та ЄСВ під час нарахування та виплати таких доходів працівникам. Сторона позивача зауважувала і на тому, що висновки акту перевірки про неправомірне віднесення до складу витрат вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей на загальну суму 50710 087,07 грн., викладені не чітко та не об`єктивно, а також не містять посилання на перелік первинних документів, які безпідставно використані ФОП для формування таких витрат. Щодо штрафу в розмірі 32000 грн. за постачання пального в об`ємах, що перевищують зазначену в ліцензії місткість ємності та в період відсутності ліцензії, стороною позивача стверджено, що постачання пального проводилося окремими партіями та в межах об`ємів, зазначених у ліцензії.

Згідно з відзивом на позов, письмовими та усними поясненнями представників Головного управління ДПС у Рівненській області, сторона відповідача позов не визнала. Свої заперечення обґрунтувала тим, що для надання транспортних послуг ФОП ОСОБА_1 в охопленому перевіркою періоді придбавав ПММ, які включались до податкового кредиту. Для перевірки ФОП ОСОБА_1 надав наказ «Про встановлення норм витрат палива» №1-П від 01.01.2019, в якому міститься покликання на рекомендації Висновку Рівненської ТТП № В404 від 16.05.2019, що робить його дефектним, оскільки висновок датований пізніше ніж наказ про встановлення норм витрат палива. Також позивач надав для перевірки шляхові листи, форма яких розроблена платником самостійно та не містить необхідної інформації для підтвердження використання списаного пального на конкретний кругорейс, а відображає лише зведені дані за місяць. Надані до перевірки подорожні листи не дають змоги, достовірно встановити інформацію про використання пального, позаяк вони не містять інформації про час та місце заправки транспортного засобу, відсутні підписи заправника, механіка, диспетчера, відмітки АЗС; не містять інформації час завантаження, розвантаження автомобіля, інформацію про пройдену відстань з вантажем і без, кількість перевезеного вантажу; не містять інформації щодо, реквізитів ТТН, замовлень, завдання водію; не містять підписів та печаток вантажовідправників. Крім того, не зазначена жодна інформація по маршруту руху, яка заповнюється замовником. Саме ж по собі відображення певних відомостей у цих листах, не є достатньою підставою для визнання правильності списання ПММ позивачем. Також перевіркою встановлено, що позивач в перевіряємому періоді здійснював придбання нафтопродуктів з використанням скреч-карток, талонів, паливних карт. Після отримання скреч-карток, талонів, паливних карт, фізична особа-підприємець має вести облік їх руху, при цьому необхідно фіксувати дані про кількість отриманих, виданих або повернутих скреч-карток, талонів, паливних карт. Відомості з обліку скреч-карток, талонів, паливних карт мають містити дані про марку ПММ, дані про матеріально-відповідальну особу, залишки скреч-карт, талонів на початок та кінець звітного місяця, кількість отриманих протягом місяця талонів та їх номінал, підпис водіїв про отримання скреч-карток, талонів, паливних карт. Факт використання скреч-карток, талонів, паливних карт підтверджується чеками РРО, отриманими водієм на АЗС. На підставі подорожніх листів , звіту матеріально-відповідальної особи про використання скреч-карток, талонів, паливних карт та чеків РРО проводиться списання використаного пального за скреч-картками, талонами, паливними картами. ФОП ОСОБА_1 не надано для перевірки чеки, що підтверджують здійснення розрахункових операцій на АЗС за перевіряємий період. Також перевіркою було встановлено, що у позивача відсутній облік нафтопродуктів, які зберігалися у власному резервуарі за адресою АДРЕСА_1 , позаяк для перевірки не надано наказу щодо призначення матеріально відповідальної особи, товарної книги кількісного руху нафтопродуктів (нафти) за формою №31-НП, журнал обліку надходження нафти і нафтопродуктів за формою №6-НП і журнал вимірювання нафти і нафтопродуктів у резервуарах за формою №7-НП, приймальних актів. Таким чином позивачем до перевірки надано лише ті документи, які підтверджують факт придбання палива, в той час як жодних належних і допустимих доказів, які підтверджують факт використання такого палива і в таких об`ємах у власній господарській діяльності не надано. Крім того, перевіркою встановлено, що у ФОП ОСОБА_1 відсутні документи, які підтверджують оплату товару, послуг, робіт, вартість яких віднесена до складу валових витрат у 2019 році в сумі 4760964,78 грн. Також позивачем не включено до податкових зобов`язань у вересні 2023 року (період анулювання реєстрації платника ПДВ) вартість транспортних засобів придбаних та віднесених ним до складу податкового кредиту в сумі ПДВ 170700 грн.; не складено та не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні на загальний обсяг (без ПДВ) вартості придбаного товару, дизпалива та транспортних засобів, що були віднесені до складу податкового кредиту, не приймали участі в господарських операціях та відсутні на залишках, в сумі 47405924 грн. За сукупністю наведеного та інших відображених в акті порушень, сторона відповідача доводила, що контролюючим органом правомірно та обґрунтовано винесені оскаржувані рішення, а відтак просила в задоволенні позову відмовити в повному обсязі.

Розглянувши матеріали та з`ясувавши всі обставини адміністративної справи, які мають юридичне значення для розгляду та вирішення спору по суті, дослідивши наявні у справі докази, суд встановив такі обставини справи та фактичні правовідносини сторін.

На підставі статті 20 розділу І, статтей 75, 77, 82 глави 8 розділу ІІ, підпунктів 69.2-2, 69.35-1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ підпункту 102.3.2 пункту 102.3 статті 102 Податкового кодексу України, згідно з планом-графіком проведення документальних планових перевірок суб`єктів господарювання на 2024 рік, наказу Головного управління ДПС у Рівненській області №2972-п від 05.12.2024 з 26 грудня 2024 року по 8 січня 2025 року була проведена планова документальна виїзна перевірка фінансово - господарської діяльності платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2019 по 31.12.2023.

За результатами такої перевірки було складено акт №1121/Ж5/17-00-24-05-18/ НОМЕР_1 від 25.01.2025 з додатками (а.с.141-210 том 1).

За висновками такого акту встановлено порушення:

1.неведення обліку доходів та витрат за період з 01.01.2019 по 31.03.2022 та з 01.08.2023 по 30.09.2023;

2.п.164.1 ст 164, п 177.1, п.177.2, пп.177.4.5 п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 11333900,77 грн., в т.ч. за 2019 рік на 3008009,42 грн., за 2020 рік на 3470629,80 грн., за 2021 рік на 4763253,66 грн., за 2022 рік на 67945,50грн., за 2023 рік на 24062,40 грн.;

3.неведення обліку на спрощеній системі оподаткування;

4. порушення ведення обліку сум на який нараховується єдиний внесок;

5.п.2 ч.1, п.3 ст.7, ч.5 ст.8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», що призвело до заниження суми єдиного внеску, що сплачується ФОП з суми чистого оподаткованого доходу на загальну суму 254877,48 грн., в т.ч., за 2019 рік – 122063,04 грн., 2020 рік - 132814,44 грн.;

6.п.184.7. ст.184 п.189.1 ст.189, пп «г», п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податкових зобов`язань з ПДВ, які підлягають сплаті до бюджету в розмірі 11731655 грн, вартості придбаного товару, відповідно до зареєстрованих податкових накладних та розрахунків коригувань до них, який відсутній на залишку та не приймав участі оподатковуваних операціях в межах господарської діяльності;

7.п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, а саме: не складено та не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні на загальний обсяг (без ПДВ) вартості придбаного товару, дизпалива та транспортних засобів, що були придбані та не приймали участі в господарських операціях та відсутні на залишках, в сумі 58658275 грн.;

8.порушення ведення податкового обліку (платником податків ОСОБА_1 у податкових деклараціях з ПДВ суми податкового кредиту відображені з перекрученням даних);

9.не дотримано визначених законодавством термінів сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання з податку на додану вартість;

10.пп. 1.1, 1.2, 1.3, 1.4, 1.5 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України, що призвело до заниження суми військового збору на загальну суму 944491,73 грн., в т. ч. в тому числі за 2019 рік на 250667,45 грн., за 2020 рік на 289219,15 грн., за 2021 рік на 396937,80 грн., за 2022 рік на 5662,13 грн., за 2023 рік на 2005,20 грн.;

11.незабезпечено зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи;

12. пп.14.1.180, пп.14.1.156, пп.14.1.175 п.14.1 ст.14, п.31.1 ст.31, п.54.2 ст.54, абз.2 п.57.1 ст.57, п.87.9 ст. 87, пп.162.1.3 п.162.1 ст.162, п.168.1 ст.168, п.171.1 ст.171 та пп. «а» п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України, а саме: неподання податковим агентом ФОП ОСОБА_1 платіжних доручень, належного до сплати податку на доходи фізичних осіб, за граничними термінами сплати податку до бюджету, передбаченими п.168.1 ст.168 Податкового кодексу України;

13.пп.1.1, пп.1.2, пп.1.3, пп.1.4, пп.1.5, пп.1.6 п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України , - неподання податковим агентом ФОП ОСОБА_1 , платіжних доручень, належного до сплати військового збору, за граничними термінами сплати військового збору до бюджету, передбаченими п.168.1 ст.168 Податкового кодексу України.

17.02.2025 ФОП ОСОБА_1 подав письмові заперечення на акт перевірки №1121/Ж5/17-00-24-05-18/2824800613 від 25.01.2025, долучивши до них значну кількість копій первинних документів (а.с.234-240 том 1).

За результатами розгляду вказаних заперечень податковим органом було прийнято рішення про призначення документальної позапланової виїзної перевірки, про що повідомлено платнику податків (а.с.213 том 1).

На підставі підпункту 78.1.5 пункту 78.1, пункту 78.4 статті 78, статті 82 глави 8 розділу ІІ, підпунктів 69.2-2, 69.35-1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ, підпункту 102.3.2 пункту 102.3 статті 102 Податкового кодексу України, наказу Головного управління ДПС у Рівненській області № 664-п від 05.03.2025, направлень на перевірку №1130/Ж3/17-00-24-05-16 від 05.03.2025, №1187/Ж3/17-00-24-05-16 від 10.03.2025, з 07.03.2025 по 13.03.2025 проведено документальну позапланову виїзну перевірку платника податків - фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 , з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2019 по 31.12.2023.

Результати перевірки оформлені актом №4480/Ж5/17-00-24-05-18/2824800613 від 20.03.2025 з додатками (а.с.46-139 том 1).

За висновками акту перевірки встановлено такі порушення:

1.абз.6 п.6 ст.128 Господарського кодексу України та п.177.10 ст.177 Податкового кодексу України, п. 9 Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, затвердженого наказом Міндоходів №481 від 16.09.2013, зареєстрований в Міністерстві юстиції України 01.10.2013 за № 1686/24218 (втратив чинність 16.07.2021) та п.1 розділу ІІ Порядку ведення типової форми, за якою здійснюється облік доходів і витрат фізичними особами - підприємцями і фізичними особами, які провадять незалежну професійну діяльність, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 261 від 13.05.2021 , зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 30.06.2021 за № 865/36487, а саме: неведення обліку доходів та витрат за період з 01.01.2019 по 31.03.2022 та з 01.08.2023 по 30.09.2023;

2.п.164.1 ст.164, п.177.1, п.177.2, пп.177.4.5 п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 9127815,67 грн., в т.ч. за 2019 рік на 3007829,42 грн., за 2020 рік на 2645032,68 грн., за 2021 рік на 3474691,85 грн., за 2022 рік на 261,73 грн;

3.п.44.1 статті 44 Податкового кодексу України, а саме неведення обліку на спрощеній системі оподаткування;

4.ч.2 ст.9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» № 2464-VI від 08.07.2010, а саме: порушення ведення обліку сум на який нараховується єдиний внесок;

5.п.2 ч.1, п.3 ст.7, ч.5 ст.8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» №2464-VI від 08.07.2010 (із змінами та доповненнями), що призвело до заниження суми єдиного внеску, що сплачується ФОП з суми чистого оподаткованого доходу на загальну суму 254877,48 грн., в т.ч., за 2019 рік – 122063,04 грн., 2020 рік – 132814,44 грн.;

6.п.184.7. ст.184 п.189.1 ст.189, пп «г», п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податкових зобов`язань з ПДВ, які підлягають сплаті до бюджету в розмірі 9481185 грн, вартості придбаного товару, відповідно до зареєстрованих податкових накладних та розрахунків коригувань до них, який відсутній на залишку та не приймав участі оподатковуваних операціях в межах господарської діяльності, в т.ч за 2019 рік - 156898 грн., за лютий 2019 року - 145646 грн, за березень 2019 року -150623 грн, за квітень 2019 року -155446 грн, за травень 2019 року - 131862 грн, за червень 2019 року - 104673 грн, за липень 2019 року - 151773 грн, за серпень 2019 року - 86489 грн, за вересень 2019 року - 262092 грн,, за жовтень 2019 року -543533 грн, за листопад 2019 року - 197666 грн, за грудень 2019 року - 179240 грн, за січень 2020 року - 87808 грн, за лютий 2020 року - 277852 грн, за березень 2020 року - 324978 грн, за квітень 2020 року - 136387 грн, за травень 2020 року - 83750 грн, за червень 2020 року - 163526 грн, за липень 2020 року - 272206 грн., за серпень 2020 року - 255741 грн, за вересень 2020 року - 300240 грн, жовтень 2020 року - 275419 грн, за листопад 2020 року - 344046 грн, за грудень 2020 року - 303102 грн, за січень 2021 року - 277574 грн, за лютий 2021 року - 237348 грн, за березень 2021 року - 369216 грн, за квітень 2021 року - 356719 грн, за травень 2021року - 252506 грн., за червень 2021року - 227539грн, за липень 2021року - 380459 грн, за серпень 2021 року - 365433 грн, за вересень 2021 року - 428859 грн, за жовтень 2021 року - 453110 грн, за листопад 2021 року - 475205 грн , за грудень 2021 року - 440 грн , за січень 2022 року - 291 грн, вересень 2023 року - 565493 грн.;

7. п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України , а саме: не складено та не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні на загальний обсяг вартості придбаного товару, дизпалива та транспортних засобів (без ПДВ), що були придбані та не приймали участі в господарських операціях та відсутні на залишках, в сумі 47405924 грн, в т.ч. за 2019 рік - 784488 грн, за лютий 2019 року - 728229 грн, за березень 2019 року - 753116 грн, за квітень 2019 року - 777228 грн, за травень 2019 року - 659310 грн, за червень 2019 року - 523365 грн, за липень 2019 року - 758863 грн, за серпень 2019 року - 432446 грн, за вересень 2019 року - 1310461 грн, за жовтень 2019 року - 2717667 грн, за листопад 2019 року - 988329 грн, за грудень 2019 року - 896198 грн, за січень 2020 року - 439040 грн, за лютий 2020 року - 1389262 грн, за березень 2020 року - 1624888 грн, за квітень 2020 року - 681935 грн, за травень 2020 року - 418750 грн, за червень 2020 року - 817629 грн, за липень 2020 року - 1361030 грн., за серпень 2020 року - 1278704 грн, за вересень 2020 року - 1501199 грн, за жовтень 2020 року - 1377095 грн, за листопад 2020 року - 1720229 грн, за грудень 2020 року - 1515512 грн, за січень 2021 року - 1387868 грн, за лютий 2021 року - 1186738 грн, за березень 2021 року - 1846080 грн, за квітень 2021 року - 1783594 грн, за травень 2021 року - 1262530 грн., за червень 2021 року - 1137695 грн, за липень 2021 року - 1902293 грн, за серпень 2021 року - 1827165 грн, за вересень 2021 року - 2144294 грн, за жовтень 2021 року - 2265549 грн, за листопад 2021 року - 2376025 грн, за грудень 2021 року - 2202 грн , за січень 2022 року - 1454 грн, за вересень 2023 року - 2827465 грн.

8.пп.5 п.4 розд.V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №21 від 28.01.2016 зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за №159/28289, - порушення ведення податкового обліку (платником податків ОСОБА_1 у податкових деклараціях з ПДВ суми податкового кредиту відображені з перекрученням даних);

9. п.57.1 ст.57, п.50.1 ст.50, п.203.2 ст. 203 Податкового кодексу України, - згідно даних інтегрованої картки платника (ІКП) ІТС «Податковий блок» платником податків ФОП ОСОБА_1 не дотримано визначених законодавством термінів сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання з податку на додану вартість (код платежу 14060100);

10. пп.1.1, 1.2, 1.3, 1.4, 1.5 п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, що призвело до заниження суми військового збору на загальну суму 760651,30 грн., в тому числі, за 2019 рік на 250652,45 грн., за 2020 рік на 220419,39 грн., за 2021 рік на 289557,65 грн., за 2022 рік на 21,81 грн;

11.п.44.1, п.44.3 ст.44 Податкового кодексу України, а саме, незабезпечено зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи;

12.ст.15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» №481/95-ВР від 19.12.1995 (що діяв на момент вчинення порушення), встановлено зберігання ФОП ОСОБА_1 пального без отримання ліцензії.

13. пп.14.1.180, пп.14.1.156, пп.14.1.175 п.14.1 ст.14, п.31.1 ст.31, п.54.2 ст.54, абз.2 п.57.1 ст.57, п.87.9 ст. 87, пп.162.1.3 п.162.1 ст.162, п.168.1 ст.168, п.171.1 ст.171 та пп. «а» п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України, - неподання податковим агентом ФОП ОСОБА_1 платіжних доручень, належного до сплати податку на доходи фізичних осіб, за граничними термінами сплати податку до бюджету, передбаченими п.168.1 ст.168 Податкового кодексу України, а саме: 30.11.2020 - 105,75 грн., 07.12.2020 - 1157,41 грн., 28.12.2020 - 1292,23 грн.;

14.пп.1.1, пп.1.2, пп.1.3, пп.1.4, пп.1.5, пп.1.6 п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, - неподання податковим агентом ФОП ОСОБА_1 , платіжних доручень, належного до сплати військового збору, за граничними термінами сплати військового збору до бюджету, передбаченими п.168.1 ст.168 Податкового кодексу України, а саме: 30.11.2020 - 8,81 грн., 07.12.2020 - 17,62 грн., 03.02.2021 - 176,68 грн., 04.03.2021 - 194,07 грн., 06.04.2021 - 883,50 грн., 15.04.2021 - 152,34 грн., 27.04.2021 - 105,08 грн., 30.04.2021 - 57,83 грн., 06.05.2021 - 93,00 грн., 31.05.2021 - 105,83 грн., 03.06.2021 - 105,83 грн., 29.06.2021 - 105,83 грн., 02.07.2021 - 105,83 грн., 26.07.2021 - 105,83 грн., 26.07.2021 - 105,83 грн., 29.07.2021 - 105,83 грн., 06.09.2021 - 57,53грн., 09.09.2021 - 84,41 грн., 24.09.2021 - 148,81 грн., 30.09.2021 - 150,34 грн., 25.10.2021 - 99,61 грн., 26.10.2021 - 150,35 грн., 29.10.2021 - 60,58 грн.

28.03.2025 ФОП ОСОБА_1 подав письмові заперечення на акт перевірки №4480/Ж5/17-00-24-05-18/ НОМЕР_1 від 20.03.2025, долучивши до них копії банківських виписок ПуАТ «КБ «Акордбанк» та АБ «Укргазбанк» за період 2019-2022 років (а.с.227-233 том 1).

Зазначені заперечення податковим органом долучені до матеріалів перевірки (а.с.212 том 1).

На підставі акту перевірки №4480/Ж5/17-00-24-05-18/ НОМЕР_1 від 20.03.2025 Головним управлінням ДПС у Рівненській області було прийнято:

· податкове повідомлення-рішення №61731700240523 від 11.04.2025, яким ОСОБА_1 збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в розмірі 9879838,46 грн., з яких, 9127815,67 грн. - за податковими зобов`язаннями та 752022,79 грн. - за штрафними санкціями (а.с.18-20 том 1);

· податкове повідомлення-рішення №61651700240523 від 11.04.2025, яким ОСОБА_1 збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору в розмірі 823319,87 грн., з яких, 760651,30 грн. - за податковими зобов`язаннями та 62668,57 грн. - за штрафними санкціями (а.с.21-23 том 1);

· вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-61601700240523 від 11.04.2025, якою повідомлено про те, що у ОСОБА_1 наявна недоїмка зі сплати єдиного внеску в розмірі 254877,48 грн.(а.с.24-25 том 1);

· рішення №59251700240523 від 08.04.2025 про застосування до ОСОБА_1 штрафних санкцій в розмірі 114157,30 грн. за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 254877,48 грн. (а.с.26-27 том 1);

· рішення №59261700240523 від 08.04.2025 про застосування до ОСОБА_1 штрафних санкцій за неналежне ведення бухгалтерської документації, на підставі якої нараховується єдиний внесок в розмірі 136 грн. (а.с.28 том 1);

· податкове повідомлення-рішення №61951700240523 від 11.04.2025, яким ОСОБА_1 збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 11851481,25 грн., з яких, 9481185 грн. - за податковими зобов`язаннями та 2370296,25 грн. - за штрафними санкціями (а.с.29-31 том 1);

· податкове повідомлення-рішення №61631700240523 від 11.04.2025, яким до ОСОБА_1 застосовано штраф в розмірі 51000 грн. за відсутність складення та реєстрації в ЄРПН податкових накладних (а.с.32-34 том 1);

· податкове повідомлення-рішення №61941700240523 від 11.04.2025, яким до ОСОБА_1 застосовано штраф в розмірі 31885 грн. за недотримання термінів сплати узгодженої суми податкового зобов`язання з ПДВ (а.с.35-38 том 1);

· податкове повідомлення-рішення №61591700240523 від 11.04.2025, яким до ОСОБА_1 застосовано штраф в розмірі 1020 грн. за незабезпечення зберігання первинних документів в повному обсязі протягом установлених строків їх зберігання (а.с.39-40 том 1);

· податкове повідомлення-рішення №61691700240523 від 11.04.2025, яким до ОСОБА_1 застосовано штраф в розмірі 32000 грн. за постачання пального в об`ємах, що перевищують зазначену в ліцензії місткість ємності та в період відсутності ліцензії (а.с.41-44 том 1).

Усі зазначені рішення є предметом оскарження у даній справі.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.

Не є спірними, відображені в актах податкової перевірки обставини про те, що ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 , зареєстрований фізичною особою підприємцем 30.11.1995, Дата запису в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань: 12.03.2008, номер запису в реєстрі: 25980170000002716; Види економічної діяльності: 16.10 Лісопильне та стругальне виробництво (основний), 46.13 Діяльність посередників у торгівлі деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічними виробами, 46.73 Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарнотехнічним обладнанням, 49.41 Вантажний автомобільний транспорт, 72.20 Дослідження й експериментальні розробки у сфері суспільних і гуманітарних наук, 77.12 Надання в оренду вантажних автомобілів, 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна, 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту, 77.39 Надання в оренду інших машин, устатковання та товарів, н.в.і.у., 45.31 Оптова торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів, 45.32 Роздрібна торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів. ОСОБА_1 зареєстрований платником ПДВ з 01.10.2018, номер запису в Реєстрі 200372295, індивідуальний податковий номер платника ПДВ: 2824800613; З 01.04.2022 по 31.07.2023 реєстрацію призупинено (для платників єдиного податку 3 групи 2% на період воєнного, надзвичайного стану); 01.08.2023 повторно зареєстрований платником ПДВ, номер запису в Реєстрі 200798453; дата анулювання реєстрації платника ПДВ – 30.09.2023.

Також не є спірними, відображені в актах податкової перевірки обставини про те, що ОСОБА_1 в період з 01.01.2019 по 31.12.2023 здійснював такі види господарської діяльності, як: вантажний автомобiльний транспорт, надання в оренду й експлуатацiю власного чи орендованого нерухомого майна, надання в оренду вантажних автомобiлiв, надання в оренду iнших машин, устатковання та товарiв. Оподаткування одержаних доходів від здійснення господарської діяльності за період з 01.01.2019 по 31.03.2022 та з 01.08.2023 по 30.09.2023 проводив на загальній системі оподаткування, з 01.04.2022 по 31.07.2023 – на спрощеній системі оподаткування (3 група, ставка 2%) та з 01.10.2023 по 31.12.2023 – на спрощеній системі оподаткування (3 група, ставка 5%).

Під час перевірки, платнику податків ОСОБА_1 вручено запит про надання документів №1 від 07.03.2025, яким повідомлено про необхідність надати до перевірки документи, в тому числі Книгу обліку доходів і витрат.

Книга обліку доходів і витрат до перевірки не надавалась, що підтверджується актом ненадання документів №462/Ж6/17-00 від 10.03.2025. Факт відсутності Книги обліку доходів і витрат в повній мірі визнано стороною позивача в суді.

Не надано також і відомості про нарахування заробітної плати за період з 01.01.2019 по 30.11.2020 та будь-які документи щодо обліку сум на які нараховується єдиний внесок.

В ході проведення перевірки ФОП ОСОБА_1 вручено запити про надання документів (копій документів) від 07.03.2025 №1 та від 10.03.2025 №2, якими повідомлено про необхідність надати документи (копії) документів пов`язаних з предметом перевірки. Платником податків ОСОБА_1 не надано документи, пов`язані з предметом перевірки в повному обсязі, що підтверджується актом ненадання документів №462/Ж6/17-00 від 10.03.2025, який вручено ФОП ОСОБА_1 під підпис та актом №512/Ж6/17-00 від 13.03.2025, який направлено за його податковою адресою (а.с.183-186 том 33).

В ході судового розгляду стороною позивача вказані факти нічим не спростовувались. Жодних доказів ведення обліку доходів і витрат в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі засобами електронного кабінету у порядку, встановленому законодавством, стороною позивача не надано.

Положеннями п.44.1 ст.44 Податкового кодексу України від передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Положеннями п.177.10 ст.177 Податкового кодексу України (в редакції до 01.01.2022) передбачалося, що фізичні особи - підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. За наступною редакцією, яка є чинною, фізичні особи - підприємці зобов`язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет.

Відповідно до п.2 ч.2 ст.6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» № 2464-VI від 08.07.2010, платник єдиного внеску зобов`язаний вести облік виплат (доходу) застрахованої особи та нарахування єдиного внеску за кожним календарним місяцем і календарним роком, зберігати такі відомості в порядку, передбаченому законодавством. Згідно ч.2 ст.9 цього Закону, обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.

Відповідно до цього, підстави для визнання протиправними податкового повідомлення-рішення №61591700240523 від 11.04.2025, яким до ОСОБА_1 застосовано штраф в розмірі 1020 грн. за незабезпечення зберігання первинних документів в повному обсязі протягом установлених строків їх зберігання та рішення №59261700240523 від 08.04.2025 про застосування до ОСОБА_1 штрафних санкцій за неналежне ведення бухгалтерської документації, на підставі якої нараховується єдиний внесок в розмірі 136 грн., - відсутні.

За правилами п.203.1 ст.203 Податкового кодексу України, податкова декларація подається за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному місяцю, протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.

А відповідно до п.203.2 ст.203 Податкового кодексу України, сума податкового зобов`язання, зазначена платником податку в поданій ним податковій декларації, підлягає сплаті протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого пунктом 203.1 цієї статті для подання податкової декларації.

Згідно даних інтегрованої картки платника (ІКП) ІТС «Податковий блок» платником податків ФОП ОСОБА_1 не дотримано визначених законодавством термінів сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання з податку на додану вартість (код платежу 14060100), чим порушено п.57.1 ст.57, п.50.1 ст.50, п.203.2, ст. 203 Податкового кодексу України.

Так, ФОП ОСОБА_1 подав декларації з ПДВ реєстр№№ 9163891389, 9163871418, 9244348853, 9338716475, 9369951935, 9030425745, 9131710672, 9171537636, 9199488420, 9206348305, 9270685370, 9307193209, 9238072347, 9141562865, 0000473304, у яких самостійно визначив суми ПДВ, які підлягають сплаті в бюджет. Разом з тим, сплатив суми грошового зобов`язання з порушенням граничних строків, а саме, на 23 дні - 23590,82 грн., на 7 днів - 10198,00 грн., на 117 днів - 4654,00 грн., на 27 днів - 23896,82 грн., на 112 днів - 23896,82 грн., на 117 днів - 23894,41 грн., на 25 днів - 13698,82 грн., на 22 дні - 10198,00 грн., на 26 днів - 22874,41 грн., на 18 днів - 1020,00 грн., на 26 днів - 23896,82 грн., на 24 дні - 23896,82 грн., на 24 дні - 23896,82 грн., на 23 дні - 23896,82 грн., на 23 дні - 23896,82 грн., на 23 дні - 23894,41 грн., на 135 дні - 4924,95 грн., на 12 днів - 4654,00 грн., на 130 днів - 5666,66 грн., на 130 днів - 1468,80 грн., на 3 дні - 12966,00 грн.

Стороною позивача до матеріалів справи долучено копії усіх декларацій з ПДВ за охоплений перевіркою період (а.с.247-250 том 1, а.с.1-250 том 2, а.с.1-269 том 3).

Разом з тим, жодних доказів сплати відповідних сум грошового зобов`язання в межах граничних строків сплати, не долучено. Фактично, в ході судового розгляду стороною позивача вказані факти взагалі нічим не спростовувались.

Відповідно до цього, підстави для визнання протиправними податкового повідомлення-рішення №61941700240523 від 11.04.2025, яким до ОСОБА_1 застосовано штраф в розмірі 31885 грн. за недотримання термінів сплати узгодженої суми податкового зобов`язання з ПДВ - відсутні.

Відповідно до ст. 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» №481/95-ВР від 19.12.1995 (який був чинним в охоплений перевіркою період) роздрібна, оптова торгівля пальним та зберігання пального здійснюється суб`єктами господарювання всіх форм власності за наявності ліцензії. Ліцензії на всі види діяльності, передбачені цією статтею, видаються за умови обов`язкової реєстрації об`єкта оподаткування відповідно до вимог п.63.3 ст.63 Податкового кодексу України.

З 01 липня 2019 року для усіх суб`єктів господарювання, що здійснюють зберігання пального (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва), було запроваджено ліцензування і суб`єкти господарювання отримували ліцензії на кожне місце зберігання пального.

ФОП ОСОБА_1 отримував ліцензії на зберігання пального, термін дії яких:

- з 06.04.2020 по 12.05.2021 - на загальну місткість ємності 5000 л,

- з 14.06.2021 по 01.12.2021 - на загальну місткість ємності 8800 л,

- з 04.09.2023 по 01.11.2024 - на загальну місткість ємності 8800 л.

Відповідно до наданих ТТН, перевіркою встановлено постачання ФОП ОСОБА_1 пального партіями в об`ємах, що перевищують зазначену в ліцензії місткість ємності, а також постачання пального за адресою АДРЕСА_1 в період відсутності ліцензії на зберігання пального у ФОП ОСОБА_1 , що детально відображено в Додатку №2 до акта перевірки (а.с.6-9 том 34).

Дослідженням даних вказаного додатка, що ґрунтуються на даних ТТН, судом встановлено факти постачання ФОП ОСОБА_1 пального в період відсутності ліцензії на зберігання пального, а саме: в період з 04.07.2019 по 27.03.2020 та з 13.05.2021 по 11.06.2021, а також партіями в об`ємах, що перевищують зазначену в ліцензії місткість ємності, а саме: 5900 л. – 09.05.2020, 8000 л – 21.05.2020, 6000 л – 02.06.2020, 6000 л. – 02.06.2020, 6000 л. – 09.06.2020, 7325 л – 11.06.2020, 8500 л. – 30.06.2020, 7325 л – 11.08.2020, 6865 л. – 18.06.2020, 9900 л. – 31.08.2020, 13000 л. – 31.08.2020,5155 л. – 14.09.2020, 6000 л. – 16.09.2020, 8000 л. – 25.09.2020, 6000 л . – 28.09.2020, 7200 л. – 29.09.2020, 7000 л. – 29.09.2020, 6000 л. – 02.10.2020, 7000 л. – 17.10.2020, 7000 л. – 19.10.2020, 7000 л. – 20.10.2020, 7000 л. – 20.10.2020, 6900 л. – 23.10.2020, 7000 л. – 27.10.2020, 6000 л. – 12.01.2021, 8000 л. – 13.01.2021, 8000 л. – 13.01.2021, 8500 л. – 15.01.2021, 8500 л. – 15.01.2021, 7400 л. – 21.01.2021, 6300 л. – 26.01.2021, 8000 л. – 28.01.2021, 7000 л. – 01.02.2021, 8500 л. – 02.02.2021, 6600 л. – 02.02.2021, 8000 л. – 03.02.2021, 6600 л. – 03.02.2021, 7480 л. – 08.02.2021, 6000 л. – 18.02.2021, 7400 л. – 23.02.2021, 10900 л. – 17.03.2021, 7000 л. – 24.03.2021, 6000 л. – 25.03.2021, 8000 л. – 29.03.2021, 8000 л. – 07.04.2021, 6000 л. – 20.04.2021, 8000 л. – 22.04.2021, 7000 л. – 27.04.2021, 8000 л. – 28.04.2021, 6000 л. – 06.05.2021, 10000 л. – 20.07.2021, 9000 л. – 02.08.2021, 9000 л. – 22.11.2021.

Ні в позовній заяві, ні в ході судового розгляду стороною позивача вказані факти нічим не спростовувались.

Відповідно до цього, підстави для визнання протиправними податкового повідомлення-рішення №61691700240523 від 11.04.2025, яким до ОСОБА_1 застосовано штраф в розмірі 32000 грн. за постачання пального в об`ємах, що перевищують зазначену в ліцензії місткість ємності та в період відсутності ліцензії - відсутні.

Як вбачається з акту позапланової перевірки, перевіркою правильності визначення загального оподатковуваного доходу, отриманого від провадження діяльності у 2019, 2020, 2021, 2022 та 2023 роках, відображеного в додатку Ф2 до податкової декларації про майновий стан і доходи, відхилень не встановлено.

Що стосується результатів перевірки визначення документально підтверджених витрат, то перевіркою констатовано, що ФОП ОСОБА_1 безпідставно відніс до складу валових витрат:

- вартість придбаного пального в сумі 44578464,92 грн (в т. ч. у 2019 році – 11329700,22 грн, у 2020 році – 14125273,35 грн, у 2021 році – 19122037,3 грн та у 2022 році - 1454,05 грн.), використання якого в господарських операціях не підтверджено первинними документами, в тому числі і того, оплата якого частково (18990582,24 грн) не підтверджена;

- вартість товарів (запчастин), робіт, послуг, в сумі 4760964,78 грн., придбаних у 2019 році, оплата яких не підтверджена;

- витрати по заробітній платі на суму 1370657,37 грн. (в т. ч. за 2019 рік на 619498,42 грн., за 2020 рік на 569352,64 грн., за 2021 рік на 181806,31 грн.), оскільки на вказану суму не було надано документів, що підтверджували виплату заробітної плати найманим особам в зазначеному розмірі у відповідних періодах.

Вказані висновки зумовили і висновки про заниження чистого оподатковуваного доходу, на загальну суму 50710087,07 грн. (в т. ч. за 2019 рік на 16710163,42 грн., за 2020 рік на 14694625,99 грн., за 2021 рік на 19303843,61 грн., за 2022 рік на 1454,05 грн), а відповідно призвели і до висновків про заниження податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 9127815,67 грн. (в т.ч. за 2019 рік на 3007829,42 грн., за 2020 рік на 2645032,68 грн., за 2021 рік на 3474691,85 грн., за 2022 рік на 261,73 грн).

Зазначена сума податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб і донарахована ОСОБА_1 податковим повідомленням-рішенням №61731700240523 від 11.04.2025, із застосуванням штрафної санкції на загальну суму 752022,79 грн.

Ці ж висновки про заниження чистого оподатковуваного доходу, на загальну суму 50710087,07 грн. зумовили і висновки про заниження суми військового збору на загальну суму 760651,30 грн. (в т.ч. за 2019 рік на 250652,45 грн., за 2020 рік на 220419,39 грн., за 2021 рік на 289557,65 грн., за 2022 рік на 21,81 грн).

Зазначена сума податкового зобов`язання з військового збору і донарахована ОСОБА_1 податковим повідомленням-рішенням №61651700240523 від 11.04.2025, із застосуванням штрафної санкції на загальну суму 62668,57 грн.

Також зазначені висновки зумовили і висновки про заниження суми єдиного внеску, що сплачується ФОП з суми чистого оподатковуваного доходу на загальну суму 254877,48 грн., в т.ч., за 2019 рік – 122063,04 грн., 2020 рік – 132814,44 грн.

Зазначена сума недоїмки зі сплати єдиного внеску визначена у вимозі про сплату боргу (недоїмки) №Ф-61601700240523 від 11.04.2025 із застосуванням штрафних санкцій в розмірі 114157,30 грн. рішенням №59251700240523 від 08.04.2025.

Що стосується вартості придбаного пального в сумі 44578464,92 грн., то не є спірною та обставина, що в охопленому перевіркою періоді позивач займався таким видом господарської діяльності, як здійснення перевезення вантажів по території України. Для надання транспортних послуг ФОП ОСОБА_1 придбавав ПММ у таких постачальників: ТОВ «СОФІЯ ОЙЛ», ТОВ «СОКОЛ ОЙЛ», ТОВ «ЗАХІДЕНЕРГОПОСТАЧ», ПП «ОККО-РІТЕЙЛ», ПП «ОККО-БІЗНЕС-КОНТРАКТ», ТОВ «ВОГ ТРЕЙД РЕСУРС», ТОВ «ВЕСТ КАРД», ТОВ «ЖУРАВЛИНА», ПП «УКРПАЛЕТСИСТЕМ», ТОВ «ЄВРО СМАРТ ПАУЕР», ТОВ «ВОГ КАРД», ТОВ «БЕЛНАФТОГАЗ», ТОВ «ІНТЕРГЕОКОМ» (а.с.168-195 том 13).

При цьому, в таких постачальників, як ТОВ «СОФІЯ ОЙЛ», ПП «ОККО-БІЗНЕС-КОНТРАКТ», ТОВ «СОКОЛ ОЙЛ» дизельне паливо отримувалось з доставкою у власний резервуар позивача, що знаходиться за адресою м. Костопіль вул. Дружби,2 (а.с.86-222 том 10, а.с.3-17, 102-250 том 11, а.с.1-37 том 12).

В таких постачальників, як ТОВ «БЕЛНАФТОГАЗ», ТОВ «ВОГ КАРД», ПП «УКРПАЛЕТСИСТЕМ», ТОВ «ЄВРО СМАРТ ПАУЕР», ТОВ «ІНТЕРГЕОКОМ» - паливо отрмувалось по паливним каткам (а.с.223-246 том 10, а.с.18-94 том 11, а.с.105-129 том 1).

В ТОВ фірма «ЖУРАВЛИНА» по відомостям на відпуск нафтопродуктів операторами АЗС (а.с.78-85 том 10).

Під час проведення планової перевірки ФОП ОСОБА_1 на запит про надання документів №1 від 26.12.2024 не надав до перевірки, зокрема, такі документи (відомості, інформацію): документи, щодо права власності на резервуари для зберігання пального; інформацію щодо обладнання автомобілів GPS трекерами, (їх марку, час дообладнання автомобілів), дані GPS трекерів в розрізі автомобілів для встановлення фактичного маршруту автомобіля та використання ПММ; дані контрольних пристроїв (тахографів) для встановлення фактичного маршруту автомобіля та використання ПММ; шляхові листи за період, що перевіряється (з 01.01.2019 по 30.06.2019 та з 03.11.2020 по 31.12.2023); наказ щодо призначення матеріально відповідальної особи, товарну книгу кількісного руху нафтопродуктів (нафти) за формою №31-НП, журнал обліку надходження нафти і нафтопродуктів за формою №6-НП і журнал вимірювання нафти і нафтопродуктів у резервуарах за формою №7-НПП, приймальні акти, відомості на відпуск нафтопродуктів; авансові звіти з документами (фіскальні чеки АЗС, тощо), що підтверджують придбання ПММ водіями (а.с.158-159 том 1).

Під час проведення позапланової перевірки ОСОБА_1 надав реєстри подорожніх листів, подорожні листи, відомості обліку видачі дизпалива, акти списання пального, накази про прийняття на роботу найманих працівників. Копії таких документів стороною позивача долучено і до матеріалів справи (а.с.1-250 том 19, а.с.1-250 том 20, а.с.1-157 том 21, а.с.40-250 том 23, а.с.1-250 том 24, а.с.1-228 том 25).

Позивач також надав до перевірки наказ «Про встановлення норм витрат палива» №1-П від 01.01.2019, який відповідачем оцінено критично з огляду на те, що у ньому міститься покликання на рекомендації Висновку Рівненської торгово-промислової палати № В404 від 16.05.2019, що не є можливим, оскільки висновок датований пізніше ніж наказ про встановлення норм витрат палива.

Інших документів не надавав.

Надаючи оцінку зазначеним документам, суд зауважує на такому.

По-перше, постачання ПММ врегульовано спеціальними нормами. Так, згідно з пунктом 9 Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами, що затверджені постановою Кабінету Міністрів України №1442 від 20.12.1997 (зі змінами, внесеними згідно з постановами №280 від 07.03.1998, №1010 від 06.07.1998, №1319 від 21.07.1999, №1622 від 01.09.1999, №390 від 23.04.2001, №450 від 06.05.2001, №745 від 01.06.2002, №1178 від 17.08.2002, №787 від 18.08.2005, №162 від 05.03.2009, №1408 від 26.12.2011, №235 від 08.04.2013, №636 від 19.11.2014, №131 від 28.02.2018, №353 від 10.05.2018, №916 від 06.11.2019, №1159 від 04.12.2019, №875 від 18.08.2021), розрахунки за реалізовані нафтопродукти здійснюються готівкою та/або у безготівковій формі (із використанням електронних платіжних засобів, паливних карток, талонів, відомостей на відпуск пального тощо) в установленому законодавством порядку. Разом з продукцією споживачеві в обов`язковому порядку видається розрахунковий документ установленої форми на повну суму проведеної операції, який підтверджує факт купівлі товару.

Особливості порядку продажу нафтопродуктів за готівку та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо) встановлені Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженою наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту і зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики №281/171/578/155 від 20.05.2008, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 за №805/15496.

Інструкцією передбачено, що відпуск нафтопродуктів через АЗС може здійснюватися за готівку, за відомостями (за безготівковими розрахунками на підставі договорів між підприємством і споживачем), за талонами, за платіжними картками (підпункти 10.3.1, 10.3.2, 10.3.3, 10.3.4 пункту 10.3 відповідно).

Нормами підпунктів 4.2.5.2-4.2.5.6 пункту 4.2 Інструкції передбачено, що під час реалізації споживачам світлих нафтопродуктів та олив споживачам на АЗС мають застосовуватись лише паливороздавальні колонки з допустимою відносною похибкою в умовах експлуатації в усьому діапазоні температур не гіршою, ніж +- 0,5% та оливороздавальні колонки з допустимою основною відносною похибкою не гіршою, ніж +- 1,0% з реєстраторами розрахункових операцій відповідно до вимог Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Об`єм нафтопродукту під час його відпуску власникам автомобільного транспорту вимірюється у режимах дистанційного і місцевого керування ПРК і ОРК. Для дистанційного керування ПРК і ОРК мають використовуватись технічні засоби, що належать до складу спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів, унесених до Державного реєстру електронних контрольно-касових апаратів і комп`ютерних систем України для сфери застосування на АЗС. Зазначені засоби мають відповідати технічним вимогам до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для сфери застосування на АЗС та забезпечувати реєстрацію грошових коштів і надання розрахункових документів у єдиному технологічному циклі з відпусканням нафтопродуктів. Місцеве керування ПРК і ОРК має передбачати можливість функціонування з РРО. Обсяг реалізації нафтопродукту, що фіксується лічильником сумарного обліку ПРК і ОРК за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касового апарата за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу. При цьому розбіжність за добу між показами лічильника сумарного обліку і даними звітних документів касового апарата не повинна перевищувати 0,1% від об`єму відпущених пального або олив.

Враховуючи зазначене, допустимим доказом операції з відпуску (продажу) пального на АЗС в розумінні норм статті 74 КАС України є розрахунковий документ, роздрукований реєстратором розрахункових операцій.

Такий висновок щодо застосування наведених норм у подібних правовідносинах зроблено Верховним Судом у постановах від 12 листопада 2019 року у справі №620/4196/18, від 06 квітня 2023 року у справі №805/4221/18-а.

Скасовуючи рішення судів обох інстанцій і направляючи справу на новий розгляд Верховний Суд у постанові від 09 грудня 2020 року у справі №460/212/19 зауважував на тому, що суди попередніх інстанцій залишили поза увагою доводи відповідача, які зазначались як в акті перевірки, так і в ході розгляду справи, про ненадання до перевірки інформації щодо встановленого на підприємстві позивача порядку видачі карток водіям, наказу щодо закріплення карток за конкретними водіями.

Підсумовуючи вказане, суд зауважує на тому, що ні відповідачу під час перевірки, ні суду під час розгляду справи, позивачем не було надано розрахункових документів, які посвідчують відпуск палива через АЗС за талонами, за платіжними картками, за готівку чи за відомостями. Крім того, не надано і жодних документів щодо встановленого у позивача порядку видачі карток (талонів) водіям, наказів щодо закріплення таких карток за конкретними водіями, як і звітності таких водіїв по їх використанню.

По-друге, відповідно до Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики №281/171/578/155 від 20.05.2008, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 за №805/15496, встановлено єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів. Ця Інструкція поширюється на всі класи, типи, групи і види нафти та типи, марки і види (залежно від масової частки сірки) нафтопродуктів.

Вимоги цієї Інструкції є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України.

Згідно з розділом 6 Інструкції зазначено, що на всіх підприємствах ведеться облік нафти і нафтопродуктів із записом у журналі реєстрації проведення вимірювань нафтопродуктів (нафти) у резервуарах за формою №7-НП для кожного резервуара з відображенням усіх технологічних операцій, що здійснюються кожною зміною. Для підприємств, укомплектованих для зберігання світлих нафтопродуктів винятково резервуарами місткістю до 100 м3, ведення обліку для кожного резервуара не є обов`язковим. Відображення технологічних операцій ведеться за марками нафтопродукту. Сторінки журналу нумеруються, шнуруються і скріплюються печаткою та підписом керівника підприємства (організації).

Облік нафти і нафтопродуктів у фізичних величинах (за об`ємом, масою) ведеться безпосередньо матеріально відповідальними особами, а бухгалтерська служба підприємства здійснює їх кількісно-грошовий облік. Матеріально відповідальні особи підприємств ведуть кількісний облік нафти та нафтопродуктів у товарній книзі кількісного руху нафтопродуктів (нафти) за формою №31-НП, у якій зазначаються надходження і відпуск нафтопродуктів за день, а також їх залишки на кінець дня.

Для посилення контролю за станом приймання, зберігання, відпуску та обліку нафти та нафтопродуктів матеріально відповідальні особи ведуть журнал обліку надходження нафти і нафтопродуктів за формою № 6-НП і журнал вимірювання нафти і нафтопродуктів у резервуарах за формою №7-НП.

Рух нафти і нафтопродуктів у резервуарах за добу фіксується матеріально відповідальними особами в журналі реєстрації проведення вимірювань нафтопродуктів (нафти) у резервуарах за формою №7-НП з урахуванням пункту 14.4 цієї Інструкції. Рух облікових залишків за марками нафти та нафтопродуктів фіксується матеріально відповідальними особами в товарній книзі кількісного руху нафтопродуктів (нафти) за формою №31-НП, у тому числі окремо щодо кожного власника нафти та нафтопродукту. Вищезазначені документи обліку мають бути пронумеровані, прошнуровані, засвідчені підписом керівника та печаткою. Для оперативного контролювання за наявністю нафти і нафтопродуктів у резервуарах, з яких здійснювався відпуск нафтопродуктів, матеріально відповідальні особи повинні здійснювати вимірювання кількості нафтопродуктів щодоби, у інших резервуарах - за встановленим на підприємстві порядком. Записи в товарній книзі кількісного руху нафти і нафтопродуктів здійснюють за марками і видами матеріально відповідальні особи: під час приймання - на підставі приймального акта або ТТН; під час відпуску - на підставі реєстрів відпуску за добу.

Аналіз зазначених положень дає підстави для висновку, що відсутність товарної книги форми №31-НП, журналу вимірювання нафти і нафтопродуктів за формою № 7-НП, а також актів інвентаризації за формою №24-НП свідчить про недоведеність використання ПММ у господарській діяльності.

Зазначені правові позиції, викладені Верховним Судом у постановах від 06 жовтня 2021 року у справі № 640/3223/20 та від 07 листопада 2024 року у справі № 640/38063/21.

Підсумовуючи вказане, суд зауважує на тому, що ні відповідачу під час перевірки, ні суду під час розгляду справи, позивачем не було надано: наказу щодо призначення матеріально відповідальної особи, товарної книги кількісного руху нафтопродуктів (нафти) за формою №31-НП, журналу обліку надходження нафти і нафтопродуктів за формою №6-НП і журналу вимірювання нафти і нафтопродуктів у резервуарах за формою №7-НП, приймальних актів, тощо.

Відповідно до цього, відсутні належні і допустимі докази, які б посвідчували облік ФОП ОСОБА_1 нафтопродуктів, у власному резервуарі за адресою АДРЕСА_1 , а відтак і використання таких ПММ у власній господарській діяльності.

По-третє, витрачені паливно-мастильні матеріали для експлуатації транспортних засобів списують безпосередньо після їх витрачання на підставі актів списання, які в свою чергу складаються на підставі відомостей або подорожніх листів згідно з фактичною вартістю витраченого пального. Основним критерієм правильності списання ПММ є можливість, на підставі наявних документів, зробити беззаперечний висновок про те, що витрати фактично понесені та безпосередньо пов`язані з провадженням господарської діяльності.

Позивач і до позапланової перевірки і суду надав лише подорожні листи, форма яких розроблена ним самостійно, відомості обліку видачі дизпалива та акти списання пального.

Разом з тим, вказані подорожні листи місять лише зведену місячну інформацію по маршрутах руху, пройденій відстані, заправці і витраті ПММ. Підписані водіями і бухгалтером.

Такі подорожні листи не містять жодної інформації про час та місце заправки транспортного засобу, не містять інформації час завантаження, розвантаження автомобіля, інформацію про пройдену відстань з вантажем і без, кількість перевезеного вантажу; не містять інформації щодо, реквізитів ТТН, замовлень, завдання водію. На таких листах відсутні підписи та печатки вантажовідправників/вантажоодержувачів, відсутні підписи заправника, механіка, диспетчера, або відмітки АЗС про заправку. При цьому, інформація в таких шляхових листах не підтверджена жодними документами, зокрема, ні ТТН, ні чеками АЗС, ні відомостями про отримання ПММ.

За наведеного, вказані подорожні листи не містять необхідної і достатньої інформації для підтвердження використання відповідної кількості пального у господарській діяльності ФОП ОСОБА_1 .

Це ж саме стосується і відомостей обліку видачі дизпалива, і актів списання пального. Вказані документи містять лише узагальнюючі дані і жодним чином не розкривають зміст операцій щодо використання ПММ та не пов`язують таке використання з відповідною господарською діяльністю позивача.

Підсумовуючи викладене суд зазначає, що надані для перевірки і суду документи свідчать лише про придбання позивачем пального, однак належним чином не підтверджують його використання у господарській діяльності.

Таким чином, висновки відповідача про непідтвердження позивачем використання в господарських операціях придбаного на суму 44578464,92 грн. пального є підставними і достатньо обґрунтованими.

На підтвердження витрат в частині вартості товарів (запчастин), робіт, послуг, в сумі 4760964,78 грн., стороною позивача до матеріалів справи долучено копії видаткових накладних на придбання запчастин та витратних матеріалів до транспортних засобів, актів виконаних робіт по ремонту і технічному обслуговуванню таких транспортних засобів за 2019 рік (а.с.141-249 том 8, а.с.1-250 том 9, а.с.1-77 том 10).

Разом з тим, у податкового органу під час перевірки жодних зауважень до таких документів не було.

Висновки про безпідставне віднесення позивачем до складу валових витрат вартості товарів (запчастин), робіт, послуг в сумі 4760964,78 грн., придбаних у 2019 році, ґрунтувалися виключно на тому, що ФОП ОСОБА_1 не підтвердив оплату таких товарів, робіт і послуг.

Окрім цього, стороною позивача до матеріалів справи долучено копії договорів на поставку пального, скреч-карток, запчастин і ТО, видаткових накладних на придбання палива, запчастин та витратних матеріалів до транспортних засобів, актів виконаних робіт по ремонту і технічному обслуговуванню таких транспортних засобів за 2020-2021 роки, карток пробігу пневматичної шини, дефектні акти та акти списання запчастин, а також докази отримання у власність/користування транспортних засобів (а.с.1-250 том 12, а.с.1-250 том 13, а.с.1-250 том 14, а.с.1-250 том 15, а.с.1-250 том 16, а.с.1-250 том 17, а.с.1-250 том 18, а.с.159-250 том 21, а.с.1-250 том 22, а.с.1-39 том 23, а.с.1-250 том 26, а.с.1-250 том 27, а.с.1-250 том 28, а.с.1-250 том 29, а.с.1-250 том 30, а.с.1-250 том 31, а.с.1-250 том 32, а.с.1-155 том 33).

Разом з тим, вказані документи не мають жодного доказового значення, позаяк жодним чином не стосуються тих порушень, які описані в актах податкової перевірки і на підставі яких прийнято оспорювані рішення.

На підтвердження витрат в частині їх фактичної оплати, стороною позивача до матеріалів справи долучено копії виписок по особовому рахунку, отриманих засобами клієнт-банку та належним чином посвідченими АБ «Укргазбанк» за період з 01.01.2019 по 31.12.2023 (а.с.59-250 том 5, а.с.1-223 том 6).

Разом з тим, до видатків, підтвердженими такими документами, у податкового органу під час перевірки жодних зауважень не було, і такі витрати визнані підтвердженими.

Також стороною позивача до матеріалів справи в якості банківської виписки ПуАТ «КБ «Акордбанк» долучено таблицю без назви і без будь-яких реквізитів даної банківської установи, в тому числі підписів, печаток, штампів з відображенням у ній дебетових і кредитових операцій по рахункам (а.с.224-250 том 6, а.с.1-250 том 7, а.с.1-137 том 8).

Саме в такому вигляді дана інформація була надана позивачем відповідачу під час перевірки і саме відображені в такій таблиці видатки по усім операціям і не були прийняті як підтверджена оплата.

Що стосується витрат по заробітній платі, то стороною позивача до матеріалів справи долучено копії Податкових розрахунків сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку та копії додатків №1 до них, а також звітність по ЄСВ за весь охоплений перевіркою період (а.с.170-250 том 3, а.с.1-187 том 4, а.с.1-58 том 5).

Також долучено копії зарплатних/платіжних відомостей з відмітками ПАТ «Укргазбанк» (а.с.188-250 том 4).

Разом з тим, перевіркою дотримання фізичною особою обов`язків щодо подання Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску (форма № 4ДФ) за 1 квартал 2019 року – 4 квартал 2023 року порушень встановлено не було.

Що стосується донарахувань по заробітній платі, то податковим органом в акті перевірки констатовано, що ФОП ОСОБА_1 в період перебування на загальній системі оподаткування з 01.01.2019 по 31.03.2022 та з 01.08.2023 по 30.09.2023, нараховано та сплачено наступні податки та збори, які відносяться до витрат на оплату праці та нарахування на заробітну плату відповідно до додатка Ф2 податкових декларацій про майновий стан і доходи:

ПДФО з найманих працівників в сумі 474943,55 грн. (в т.ч. в 2019 році - 128346,85 грн., в 2020 році - 150095,71 грн., в 2021 році - 195758,66 грн., в 2022 році - 742,33 грн.);

військовий збір з найманих працівників в сумі 55416,03 грн. (в т.ч. в 2019 році - 21604,47 грн., в 2020 році - 12823,28 грн., в 2021 році - 16524,80 грн., в 2022 році - 4463,48 грн.);

ЄСВ самозайнятої особи як роботодавця (в т.ч. за цивільно-правовими договорами) в сумі 607275,20 грн. (в т.ч. в 2019 році - 173707,26 грн., в 2020 році - 190678,56 грн., в 2021 році - 238612,43 грн., в 2022 році - 4276,95 грн.).

Такі витрати визнані підтвердженими.

Крім того, платником податків надано відомості нарахування заробітної плати з період з 30.11.2020 по 12.01.2022 та банківські виписки по рахунку НОМЕР_2 , що підтверджують нарахування та виплату заробітної плати за охоплений перевіркою період у сумі 825643,50 грн. (в т.ч. за 2020 рік - 125861,81 грн., за 2021 рік - 696461,80 грн., за 2022 рік - 3319,89 грн.).

Такі витрати теж визнані підтвердженими.

Фактично податковим органом не прийнято витрати по заробітній платі на суму 1370657,37 грн. (в т.ч. за 2019 рік на 619498,42 грн., за 2020 рік на 569352,64 грн., за 2021 рік на 181806,31 грн.), з покликанням на те, що на вказану суму не було надано документів, які б підтверджували виплату заробітної плати найманим особам в зазначеному розмірі у відповідних періодах, позаяк надана ФОП ОСОБА_1 таблиця, складена ним, а не банківською установою, яку позивач вважає «банківською випискою» ПуАТ «КБ «Акордбанк» по своїй суті не є випискою з клієнтського рахунку та не може слугувати первинним документом, що підтверджує факт списання/зарахування коштів з/на цього/цей рахунку/рахунок клієнта, позаяк не містить необхідних реквізитів, зокрема особистого підпису або інших даних, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у складанні виписки з рахунку клієнта та печатку банку.

На спростування відповідних висновків сторони відповідача, стороною позивача під час судового розгляду до матеріалів справи долучено копії виписок по розрахункових операціях в ПуАТ «КБ «Акордбанк», як таких, що сформовані ФОП ОСОБА_1 за допомогою систем дистанційного обслуговування (а.с.88-248 том 34, а.с.1-250 том 35, а.с.1-250 том 36).

Оцінюючи зазначені докази на предмет їх належності, достовірності і допустимості, суд зауважує на такому.

Відносини учасників платіжних систем «клієнт-банк», «клієнт-Internet-банк», крім договору між банком та клієнтом, регулюються Законом України «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні» №2346-ІІІ від 05.04.2001, Інструкцією про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті, затвердженою постановою Національного банку України №22 від 21.01.2004, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 29.03.2004 за №377/8976.

Відповідно до пункту 1.14 статті 1 Закону №2346-ІІІ, електронний платіжний засіб – це платіжний інструмент, який надає його держателю можливість за допомогою платіжного пристрою отримати інформацію про належні держателю кошти та ініціювати їх переказ.

Згідно зі статтею 18 Закону № 2346-ІІІ електронний документ на переказ має однакову юридичну силу з паперовим документом. Електронний підпис є обов`язковим реквізитом електронного документа на переказ.

Відповідно до пункту 1.4 Інструкції №22 електронний розрахунковий документ – це документ, інформація в якому представлена у формі електронних даних, уключаючи відповідні реквізити розрахункового документа, який може бути сформований, переданий, збережений і перетворений у візуальну форму представлення електронними засобами.

Згідно з пунктом 10.1 Інструкції №22 оперативне ведення клієнтом своїх рахунків у банку та обмін технологічною інформацією, визначеною в договорі між банком та клієнтом, клієнт може здійснювати за допомогою систем дистанційного обслуговування. Дистанційне обслуговування рахунку клієнт може здійснювати за допомогою систем «клієнт - банк», «клієнт - Інтернет - банк», «телефонний банкінг», «платіжний застосунок» та інших систем дистанційного обслуговування.

Під час здійснення розрахунків за допомогою систем «клієнт - банк», «клієнт - Інтернет - банк» тощо застосовуються електронні розрахункові документи. Якщо це передбачено договором між банком та клієнтом, то використання клієнтом системи не виключає можливе оброблення банком документів клієнта на паперових носіях.

Реквізити електронного розрахункового документа, що використовуються в системах «клієнт - банк», «клієнт - Інтернет - банк», визначаються договором між банком та клієнтом, але обов`язково цей документ має містити такі з них: дату і номер; найменування, код платника та номер його рахунку; найменування, код одержувача та номер його рахунку; суму цифрами; призначення платежу; електронний(і) підпис(и) відповідно до вимог, установлених нормативно-правовим актом Національного банку з питань застосування електронного підпису в банківській системі України; інші реквізити, які під час формування електронного розрахункового документа системою електронних платежів розміщуються в полі «Допоміжні реквізити» (пункт 10.5 Інструкції №22).

Відповідно до частини першої статті 7 Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг» №851-IV від 22.05.2003, оригіналом електронного документа вважається електронний примірник документа з обов`язковими реквізитами, у тому числі, з електронним підписом автора або підписом, прирівняним до власноручного підпису відповідно до Закону України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» №2155-VIII від 05.10.2017.

Відповідно, на роздрукованих з системи «клієнт-банк» платіжних інструкціях має бути зазначено про те, що «документ підписано електронним підписом», вказано ПІБ підписувача та номер сертифікату.

Роздруковані із системи «клієнт-банк» виписки по рахунку в банку обов`язково мать містити відбиток штампу банківської установи із зазначенням про те, що виписка отримана через систему дистанційного обслуговування.

Розміщені на а.с.88-248 тому 34, а.с.1-250 тому 35, а.с.1-250 тому 36 копії виписок по розрахункових операціях в ПуАТ «КБ «Акордбанк» вказаним вимогам не відповідають. Більше того, зазначені документи є копіями з копій, ідентичність яких взагалі ніким не засвідчена.

Розміщена на а.с.224-250 тому 6, а.с.1-250 тому 7, а.с.1-137 тому 8 таблиця без назви і без будь-яких реквізитів банківської установи, в тому числі підписів, печаток, штампів з відображенням у ній дебетових і кредитових операцій по рахункам, посвідчена як копія ФОП ОСОБА_1 , ним же і сформована, не є банківською випискою і не відповідає вимогам Положення про організацію бухгалтерського обліку в банках України, затвердженого постановою Правління Національного банку України № 75 від 04.07.2018.

Так, згідно пункту 63 Положення, виписка з клієнтського рахунку може слугувати первинним документом, що підтверджує факт списання/зарахування коштів з/на цього/цей рахунку/рахунок клієнта, якщо вона містить такі реквізити: 1) назву документа (форми); 2) дату складання; 3) найменування клієнта/банку, прізвище, власне ім`я та по батькові (за наявності) фізичної особи; 4) зміст та обсяг операції (підстави для її здійснення) та одиницю її виміру за кожною операцією, відображеній у виписці з рахунку клієнта; 5) особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у складанні виписки з рахунку клієнта/печатку банку. У разі складання регістрів бухгалтерського обліку в електронному вигляді банк зобов`язаний зробити їх копії на паперових носіях на вимогу учасників операції, а також органів контролю та правоохоронних органів відповідно до вимог законодавства України. В пункті 59 Положення чітко визначено, що саме банк складає на паперових та/або електронних носіях виписки з клієнських рахунків як регістри синтетичного та аналітичного обліку.

Таким чином, висновки відповідача про непідтвердження позивачем оплати в охопленому перевіркою періоді пального на суму 18990582,24 грн. та запчастин, робіт, послуг на суму 4760964,78 грн., а також виплати заробітної плати найманим працівникам на суму 1370657,37 грн., є достатньо переконливими і слушними.

За правилами п. 44.1 ст. 44 та п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Відповідно до пп.177.2 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи – підприємця.

Так, згідно з п. 177.4. Податкового кодексу України до переліку витрат підприємця, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:

177.4.1. витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;

177.4.2. витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;

177.4.3. суми податків, зборів, пов`язаних з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, з об`єктів житлової нерухомості); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, роялті на користь правовласників, як винагорода за використання об`єктів авторського права і (або) суміжних прав чи як відрахування на користь правовласників на підставі договорів, укладених таким платником податку з організаціями колективного управління відповідно до Закону України "Про ефективне управління майновими правами правовласників у сфері авторського права і (або) суміжних прав", одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, пов`язаних з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця;

177.4.4. інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Відповідно до п.п.177.4.5. п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів, визначених абзацами восьмим - десятим п.п.177.4.6 п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України; документально не підтверджені витрати.

Таким чином, витрати фізичної особи-підприємця мають бути документально підтвердженими, сплаченими та пов`язаними з отриманням певного доходу за звітний період.

Відповідна правова позиція неодноразово висловлювалась Верховним Судом.

Зокрема у постанові від 02.07.2020 у справі № 560/389/19, Верховний Суд зазначав, що положення пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України прямо вказують про можливість віднесення підприємцем до складу витрат звітного періоду виключно витрат, пов`язаних із безпосереднім отриманням доходу. Таким чином, для набуття права на обліковування витрат відповідно до положень зазначеної статті має бути наявним прямий зв`язок між понесеними витратами з отриманим доходом.

У постанові від 21 травня 2020 року у справі № 824/257/18-а Верховний Суд зазначав, що положення статті 177 Податкового кодексу України вказують на те, що об`єктом оподаткування ПДФО є чистий оподатковуваний дохід, який визначається як різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з отриманням доходу у межах здійснюваної фізичною особою-підприємцем господарською діяльністю. У податковому обліку понесені витрати мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення, тобто призводити до фактичного руху активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю. До первинних документів бухгалтерського обліку, що підтверджують показники, відображені платником податків у податковій звітності, належать усі документи в їх сукупності, складені щодо господарської операції, які за змістом відповідають вимогам закону та які відображають реальні господарські операції.

Під терміном «господарська діяльність» розуміється діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (підпункт 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України).

Отже, основним критерієм визначення діяльності господарською у розумінні цієї норми є зв`язок з виробництвом чи операціями, спрямованими на отримання доходу.

Про те, що прямі матеріальні витрати (пов`язані з отриманим доходом) можуть бути обліковані фізичною особою-підприємцем виключно після того, як буде отримано дохід від реалізації готової продукції, товарів, робіт, послуг зазначав Верховний Суд і в постановах від 2 липня 2020 року у справах № 809/381/17, № 560/389/19, від 15 квітня 2021 року у справі №803/1766/16

Схожий за змістом підхід щодо застосування норм права Верховний Суд навів у постанові від 14 серпня 2025 року у справі № 240/34245/23. За змістом цього підходу прямі матеріальні витрати пов`язані з отриманим доходом, тому такі витрати можуть бути обліковані виключно після того, як буде отримано дохід від реалізації готової продукції, товарів, робіт, послуг.

З урахуванням вищенаведеного, на підставі наданих до перевірки та до суду первинних документів, які не розкривають зміст господарських операцій, неможливо співставити придбання товарно-матеріальних цінностей (витрати по яких включено до податкової звітності платника податків) з фактом їх використанням в господарській діяльності, спрямованої на отримання доходу. Крім того, відповідна частина видатків позивача не підтверджена і платіжними документами.

Відповідно до п.п.164.1.3 п.164.1 ст.164 Податкового кодексу України загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходу, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із статтею 177 цього Кодексу, та доходів, отриманих фізичною особою, яка проводить незалежну професійну діяльність згідно зі статтею 178 цього Кодексу.

Згідно п.177.2 ст.177 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця.

За сукупністю наведеного, висновки відповідача про завищення позивачем витрат, і, як наслідок, про заниження сум оподатковуваного доходу за охоплені перевіркою періоди, суд вважає такими, що ґрунтуються на нормах податкового законодавства.

З цих підстав, висновки відповідача про заниження позивачем суми чистого оподатковуваного доходу на загальну суму 50710087,07 грн. і, як наслідок, про заниження податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 9127815,67 грн. є правомірними і обґрунтованими.

Відповідно, податкове повідомлення-рішення №61731700240523 від 11.04.2025, відповідає критеріям правомірності, обґрунтованості, добросовісності та розсудливості, а відтак до скасування не підлягає.

Надаючи правову оцінку податковому повідомленню-рішенню №61651700240523 від 11.04.2025 суд зазначає наступне.

З 1 січня 2015 року набрали чинності зміни, внесені Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» №71-VІІІ від 28.12.2014, в частині оподаткування військовим збором доходів фізичних осіб-підприємців.

Так, відповідно до п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.

Платниками збору є особи, визначені п.162.1 ст.162 Податкового кодексу України, а саме: фізична особа - резидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні.

При цьому, об`єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені ст.163 Податкового кодексу України: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Отже, військовий збір нараховується, утримується та перераховується із сум чистого доходу, який визначається виходячи із документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця.

Зважаючи на те, що в ході судового розгляду справи, суд дійшов висновку про обґрунтованість висновків податкового органу про заниження позивачем суми чистого оподатковуваного доходу за 2019-2022 роки, то наявні і підстави для донарахування позивачу військового збору за вказані періоди, а тому податкове повідомлення-рішення, яким ОСОБА_1 збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на 823319,87 грн., з яких, 760651,30 грн. - за податковими зобов`язаннями та 62668,57 грн. - за штрафними санкціями також не підлягає до скасування.

Положеннями п.2 ч.1 ст.7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» № 2464-VI від 08.07.2010 визначено, що єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

Пунктом 3 статті 7 Закону №2464-VI передбачено, що нарахування єдиного внеску здійснюється в межах максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом.

Згідно з ч.5 ст.8 Закону №2464-VI, єдиний внесок для платників, зазначених у статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 22% до визначеної статтею 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.

Разом з тим, з 01.01.2021 набули чинності зміни внесені Законом №592-ІХ, за якими фізичні особи – підприємці, які мають основне місце роботи звільняються від сплати за себе єдиного внеску за місяць звітного періоду, за які роботодавцем було сплачено страховий внесок за таких осіб у розмірі не менше мінімального страхового внеску.

Оскільки перевіркою встановлено, що ФОП ОСОБА_1 в періоді з 01.01.2021 по 31.12.2023 є найманим працівником за основним місцем роботи в ТОВ «Костопільська транспортна компанія», ФГ «АГРОТЕХ-Р», ТОВ «Поліська паливна компанія», де отримував заробітну плату не менше мінімальної, то відповідні періоди не враховувались для визначення бази нарахування ЄСВ.

Таким чином, перевіркою правомірно встановлено заниження суми єдиного внеску, що сплачується ФОП з суми чистого оподаткованого доходу на суму 254877,48 грн., в т.ч., за 2019 рік - 122063,04 грн., 2020 рік – 132814,44 грн.

За наведених вище підстав, вимога про сплату боргу (недоїмки) №Ф-61601700240523 від 11.04.2025, як і рішення №59251700240523 від 08.04.2025 про застосування до ОСОБА_1 штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, також відповідають критеріям правомірності, обґрунтованості, добросовісності та розсудливості, а відтак не підлягають до скасування.

Як вбачається з акту позапланової перевірки, за період з 01.01.2019 по 31.12.2023 ФОП ОСОБА_1 задекларовано податкових зобов`язань по податку на додану вартість у сумі 13130115 грн. Перевіркою достовірності відображених показників у поданих Деклараціях з податку на додану вартість за цей період встановлено заниження податкових зобов`язань з ПДВ в сумі 9481185 грн, в тому числі:

- 8915692 грн. - ПДВ у вартості придбаного пального - 44578464,92 грн, що відсутнє на залишку та щодо якого не встановлено факту використання у господарській діяльності в охопленому перевіркою періоді (вартість такого пального кваліфікована як безпідставно віднесена до валових витрат);

- 18206 грн. - ПДВ у вартості 4942 л дизпалива - 91031,64 грн., яке відповідно до даних попередньої документальної планової перевірки було на залишку, а відповідно до поточної – відсутнє, як відсутні і документи, які підтверджують його використання в оподатковуваних операціях в межах господарської діяльності;

- 376533 грн. - ПДВ у вартості 186,68 м3 пиловника дуба І-ІІІ сорт L 2,0-4, 5d 26-50 і б, - 1882665,00 грн., який відповідно до даних попередньої документальної планової перевірки був на залишку, а відповідно до поточної – відсутній, як відсутні і документи, які підтверджують його використання в оподатковуваних операціях в межах господарської діяльності;

- 170700 грн. - ПДВ, віднесене до податкового кредиту у попередніх періодах у зв`язку з придбанням транспортних засобів, не включене до податкових зобов`язань у вересні 2023 року, тобто у періоді анулювання реєстрації платника ПДВ.

Зазначена сума податкового зобов`язання з ПДВ донарахована ОСОБА_1 податковим повідомленням-рішенням №61951700240523 від 11.04.2025, із застосуванням штрафної санкції на загальну суму 2370296,25 грн.

Ці ж висновки зумовили і висновки про порушення п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, оскільки ФОП ОСОБА_1 не складено та не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні на загальний обсяг (без ПДВ) вартості придбаного товару, дизпалива та транспортних засобів, що були віднесені до складу податкового кредиту, не приймали участі в господарських операціях та відсутні на залишках та призвели до застосування штрафу в розмірі 51000 грн. за відсутність складення та реєстрації в ЄРПН податкових накладних за податковим повідомленням-рішенням №61631700240523 від 11.04.2025.

Що стосується ПДВ в сумі 8915692 грн. у вартості придбаного пального - 44578464,92 грн, то вказані висновки кореспондуються з висновками про безпідставне віднесення позивачем до складу валових витрат вартості такого пального.

При цьому, суд в повній мірі погодився з висновками відповідача про непідтвердження позивачем використання в господарських операціях придбаного на суму 44578464,92 грн. пального, позаяк надані для перевірки і суду документи свідчать лише про його придбання, однак належним чином не підтверджують його використання у господарській діяльності.

Перелік податкових накладних та розрахунків коригувань до них, зареєстрованих в ЄДРПН наведено у Додатку №6 до акта перевірки, де сума придбання пального склала 44578465 грн, а сума ПДВ 8915692 грн. (а.с.105-129 том 1).

Згідно з підпунктом 185.1 статті 185 розділу V Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу. При цьому постачання послуг – це будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об`єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об`єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності. (пп.14.1.185 п.14.1 ст.14). Постачанням товарів – є будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду. послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об`єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об`єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (пп.14.1.191 п.14.1 ст.14).

Операції, зазначені у статті 185 цього Кодексу, крім операцій, що не є об`єктом оподаткування, звільнених від оподаткування, та операцій, до яких застосовується нульова ставка та 7 і 14 відсотків, оподатковуються за ставкою, зазначеною в підпункті «а» пункту 193.1 статті 193 цього Кодексу, яка є основною (п.194.1 ст.194).

Відповідно до пункту 188.1 статті 188 розділу V Податкового кодексу України, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.

Право на нарахування ПДВ та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку на додану вартість.

Відповідно до п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Податковий орган в ході перевірки позивача його податкові зобов`язання по ПДВ визначив на підставі первинних документів, даних Єдиного реєстру податкових накладних та банківських виписок.

Відповідно до п.198.3 ст.198 Податкового кодексу України, починаючи з 01.07.2015 податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Податковим законодавством не встановлено залежність нарахування податкових зобов`язань відповідно до п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України від факту формування податкового кредиту за операціями з придбання таких товарів/послуг на підставі зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних. Податкові зобов`язання відповідно до вказаної норми, ПДВ нараховуються платником податку в звітному (податковому) періоді, в якому постачальником товарів/послуг, необоротних активів зареєстровано в ЄРПН відповідну податкову накладну, тобто у тому звітному періоді, в якому у покупця таких товарів/послуг виникли підстави для включення сум ПДВ, сплачених при їх придбанні, до складу податкового кредиту.

З метою застосування цього пункту податкові зобов`язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах:

придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання;

придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», із змінами та доповненнями.

У разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (абзаци 7-10 п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України).

Положеннями п.189.1 ст.189 Податкового кодексу України передбачено, що у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.

ФОП ОСОБА_1 ні під час проведення податкової перевірки, ні під час розгляду справи судом, не надав належних і допустимих доказів, які б підтверджували використання придбаного ним пального в оподатковуваних ПДВ операціях в межах його господарської діяльності.

Позивач не спростував доводів відповідача щодо відсутності ведення ним документально підтвердженого обліку пального, як того, що постачалося і зберігалося у власному резервуарі, так і того, яке придбавалося за посередництвом талонів на пальне та паливних карт.

Відповідно, документально підтвердженим є лише факт придбання ФОП ОСОБА_1 пального, який узгоджується і з даними про зареєстровані в ЄРПН податкові накладні та розрахунки коригувань до них.

Оскільки таке пальне відсутнє на залишку то за відсутності факту його використання у господарській діяльності ФОП ОСОБА_1 повинен був включити до складу податкових зобов`язань 8915692 грн - ПДВ, сплаченого у вартості придбаного пального - 44578464,92 грн.

Відповідні дії платником податків не були вчинені, а тому висновки податкового органу про порушення ФОП ОСОБА_1 пп. «г» п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України є обґрунтованими і законними.

Також відповідачем зафіксовано, що відповідно до даних попередньої документальної планової перевірки позивача, а це перевірка, яка оформлена актом №1683/17-00-13-04/ НОМЕР_1 від 20.08.2019 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 31.12.2018, на яку міститься покликання в главі 1 «Загальні положення» розділу II «Описова частина» акту перевірки №4480/Ж5/17-00-24-05-18/2824800613 від 20.03.2025 (а.с.54 том 1), станом на початок перевіряємого періоду - 01.01.2019 у ФОП ОСОБА_1 обліковувався на залишку пиловник дуб І-ІІІ сорт L 2,0-4, 5d 26-50 і б, в кількості 186,68 м3 загальною вартістю 1882665,00 грн (376533 грн - ПДВ). та дизпаливо в кількості 4942л вартістю 91031,64 грн. (18206 грн - ПДВ).

В ході перевірки не встановлено використання таких лісоматеріалів в оподатковуваних операціях в межах господарської діяльності у перевіряємому періоді. Крім того, пиловник дуб І-ІІІ сорт L 2,0-4, 5d 26-50 і б - відсутній на залишку.

Також встановлено відсутність будь-яких документи, що підтверджують використання в оподатковуваних операціях в межах господарської діяльності дизпалива, що станом на 01.01.2019 знаходилося на залишку в кількості 4942 л. і яке також відсутнє на залишку.

Зазначені висновки сторона позивача в межах судового розгляду жодним чином не спростовувала, покликаючись виключно на нерозуміння, про яку попередню перевірку йдеться.

За наведеного, висновки податкового органу про порушення ФОП ОСОБА_1 пп. «г» п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України, яке полягало у невключенні до складу податкових зобов`язань за вересень 2023 року суми ПДВ від вартості лісоматеріалів та дизпалива, які обліковувались на залишку на початку періоду що перевірявся, не використовувалося в оподатковуваних операціях в межах господарської діяльності та відсутнє на залишку на кінець періоду, що перевірявся, в загальному розмірі 394739 грн., також є обґрунтованими і законними.

Не є спірною та обставина, що реєстрацію позивача як платника ПДВ анульовано 30.09.2023 за ініціативою самого платника, з огляду на те, що платик єдиного податку 3 групи перейшов на ставку без ПДВ.

Перевіркою встановлено, а стороною позивача визнано, що ФОП ОСОБА_1 було придбано транспортні засоби, суми ПДВ яких віднесено до податкового кредиту, а саме:

- Спеціалізований вантажний-спеціалізований сідловий тягач-Е марки SCANIA моделі 440, №шасі НОМЕР_3 , рік випуску 2011, придбаний в ПП «Алма Транс», відповідно до накладної №103 від 28.04.2021, вартістю 115200,00 грн, в т.ч. ПДВ 19200 грн., яке віднесено до податкового кредиту в квітні 2021 року;

- Тягач сідельний DAF XF 105.460 №XLRTG47MS0G003991, придбаний в ПП «Смартленд», відповідно до накладної №8 від 07.05.2021 вартістю 212100,00 грн, в т.ч. ПДВ 35350 грн, яке віднесено до податкового кредиту в липні 2021 року;

- Тягач сідельний MAN TGX 26.440 №WMA24XZZ5EW191462, придбаний ТОВ «Чайка Волинь», відповідно до накладної № 3 від 26.07.2021, вартістю 245000 грн, в т.ч. ПДВ 40833,33 грн, яке віднесено до податкового кредиту в липні 2021року;

-Тягач IVECO AS440S №WJMM1VTH40C268256, придбаний в ПП «Ол транс Глобал», відповідно до накладної №1132 від 21.09.2021, вартістю 241900,00 грн, в т.ч. ПДВ 40316,67 грн яке, віднесено до податкового кредиту в вересні 2021 року;

- Сідельний тягач Renault Premium 460, номер шасі: VF624GPA000055193 НОМЕР_4 , придбаний в ТОВ «Тригал», відповідно до накладної №8 від 03.12.2021, вартістю 210000,00 грн, в т.ч. ПДВ 35000,00 грн, яке віднесено до податкового кредиту в грудні 2021 року.

Також не є спірною та обставина, що ФОП ОСОБА_1 амортизацію на основні засоби, в тому числі, на транспортні засоби не нараховував.

Відповідно до п.184.7 ст.184 Податкового кодексу України, якщо товари/послуги, необоротні активи, суми податку по яких були включені до складу податкового кредиту, не були використані в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, такий платник податку в останньому звітному (податковому) періоді не пізніше дати анулювання його реєстрації як платника податку зобов`язаний визначити податкові зобов`язання по таких товарах/послугах, необоротних активах виходячи із звичайної ціни відповідних товарів/послуг чи необоротних активів, крім випадків анулювання реєстрації як платника податку внаслідок реорганізації платника податку шляхом приєднання, злиття, перетворення, поділу та виділення відповідно до закону.

ФОП ОСОБА_1 не було включено до складу податкових зобов`язань у вересні 2023 року ПДВ в загальній сумі 170700 грн., попередньо віднесене ним до складу податкового кредиту у складі вартості придбаних транспортних засобів, і дана обставина в повній мірі визнана стороною позивача в ході судового розгляду.

Таким чином встановлене перевіркою порушення п.184.7 ст.184 Податкового кодексу України в повній мірі підтвердилося.

В підсумку, ФОП ОСОБА_1 , в порушення п.184.7. ст.184 п.189.1 ст.189, пп «г», п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України не включив до складу податкових зобов`язань суму ПДВ в загальному розмірі 9481185 грн, а відтак податкове повідомлення-рішення №61951700240523 від 11.04.2025, яким донарахована зазначена сума податкового зобов`язання з ПДВ із застосуванням штрафної санкції на загальну суму 2370296,25 грн. відповідає критеріям правомірності, обґрунтованості, добросовісності та розсудливості, а відтак до скасування не підлягає, як і податкове повідомлення-рішення №61631700240523 від 11.04.2025 про застосування штрафу в розмірі 51000 грн. за відсутність складення та реєстрації в ЄРПН податкових накладних на загальний обсяг (без ПДВ) вартості придбаного товару, дизпалива та транспортних засобів, що були віднесені до складу податкового кредиту, не приймали участі в господарських операціях та відсутні на залишках.

За приписами статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідачем доведено правомірність дій щодо нарахування позивачу грошових зобов`язань за спірними податковими повідомленнями-рішеннями в порядку статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України.

Що стосується сторони позивача, то його позиція у справі зводилася переважно до того, що тягар доказування лежить на податковому органі. При цьому, ФОП ОСОБА_1 подав суду всю податкову звітність та копії документації, яка надавалася ним на перевірку податковому органу, без жодного обґрунтування необхідності подання такого об`єму документації, в тому числі і тієї, стосовно якої не виникало жодного спору. Разом з тим, суд, в межах перевірки законності податкових повідомлень-рішень, не проводить повторну податкову перевірку платника податків, а тому не потребує документів, які не мають жодного доказового значення у справі.

Сторона позивача, покликалась на те, що висновки акту перевірки не викладені чітко та об`єктивно та не містять посилання на перелік первинних документів, які безпідставно використані ФОП для формування таких витрат і при цьому, надаючи суду весь об`єм документації, також жодним чином не систематизувала його. Наведене, наряду з тим фактом, що позивач взагалі не вів облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування, свідчить про намагання повністю перекласти обов`язок по доказуванню на податковий орган. На користь цього свідчать і доводи сторони позивача про те, що відповідач, вказуючи про завищення витрат за обревізований період, мав привести у відповідність бухгалтерський та податковий облік ФОП ОСОБА_1 в частині отриманого доходу за цей же період.

Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07 липня 2022 року у справі № 160/3364/19 зробила висновки, що у разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Велика Палата Верховного Суду врахувала, що в адміністративних справах тягар доказування правомірності прийнятого рішення в разі його оскарження в суді покладається саме на суб`єкта владних повноважень. Проте покладення такого тягаря доказування на відповідача не звільняє від права та обов`язку позивача – приватної особи – спростувати надані відповідачем докази. Пасивна процесуальна поведінка позивача, яка проявляється винятково у посиланні на визначений процесуальним законом розподіл тягаря доказування між сторонами, а також в ухиленні від спростування доводів та доказів відповідача, в цьому випадку має тлумачитися саме на користь відповідача – суб`єкта владних повноважень.

На відміну від сторони позивача, сторона відповідача у справі №460/9540/25 виконала покладений на неї процесуальний обов`язок, і довела правомірність своїх рішень, чим спростувала твердження позивача про порушення його прав та інтересів.

За вказаних обставин, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України та матеріалів справи, суд дійшов висновку, що вимоги сторони позивача є необґрунтованими, а тому у задоволенні позову слід відмовити повністю.

Щодо судового збору, то відповідно до частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, розподілу він не підлягає.

Керуючись статтями 241-246, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В :

В задоволенні адміністративного позову ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №61691700240523, №61731700240523, №61651700240523, №61951700240523, №61631700240523, №61941700240523, №61591700240523 від 11.04.2025, вимоги про сплату боргу (недоїмки) №Ф-61601700240523 від 11.04.2025 та рішення про застосування штрафних санкцій №59251700240523, №59261700240523 від 08.04.2025, - відмовити повністю.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Учасники справи:

Позивач - ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 , ЄДРПОУ/РНОКПП НОМЕР_1 )

Відповідач - Головне управління ДПС у Рівненській області (вул. Відінська, буд. 12, м.Рівне, Рівненська обл.,33023, ЄДРПОУ/РНОКПП 44070166)

Повний текст рішення складений 20 квітня 2026 року

Суддя Н.В. Друзенко