Постанова від 13 квітня 2026 р. у справі №160/9939/25 — Третій апеляційний адміністративний суд

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

14 квітня 2026 року м. Дніпросправа № 160/9939/25

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Головко О.В. (доповідач),

суддів: Ясенової Т.І., Суховарова А.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Дніпрі апеляційну скаргу ОСОБА_1

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 грудня 2025 року (суддя Захарчук-Борисенко Н.В.) в адміністративній справі

за позовом ОСОБА_1

до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

в с т а н о в и в :

ОСОБА_2 звернулася до суду з позовом, в якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 28.11.2024 № 0732152408, № 0732162408, № 0732142408.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 грудня 2025 року у задоволенні позову відмовлено.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, позивач подала апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове судове рішення, яким позов задовольнити повністю. Апеляційна скарга ґрунтується на тому, що судом першої інстанції не надано належної оцінки нормам чинного законодавства, його висновки не відповідають обставинам справи, що призвело до прийняття невірного рішення.

Апелянт зазначає про порушення відповідачем процедури призначення та проведення документальної перевірки, що є достатньою підставою для скасування рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Також стверджує про відсутність правових підстав для донарахування податкових зобов`язань у зв`язку зі зміною валюти кредиту. Крім того звертає увагу, що суд не дослідив чи було повідомлено позивача про прощення боргу та з яких складових складається цей прощений борг.

У відзиві на апеляційну скаргу відповідач просить відмовити в її задоволенні, рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, а також правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права та правової оцінки обставин у справі, суд апеляційної інстанції дійшов таких висновків.

Судом встановлено, матеріалами справи підтверджується, що на підставі наказу ГУ ДПС у Дніпропетровській області № 3475-п від 13.08.2024 було проведено невиїзну позапланову документальну перевірку ОСОБА_1 з питань достовірності, повноти нарахування та своєчасності сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб та військового збору за період з 01.01.2019 по 31.12.2019, за результатами якої складено Акт № 2725/04-36-24-08/ НОМЕР_1 від 24.09.2024.

Під час перевірки податковим органом встановлено порушення з боку позивача вимог Податкового кодексу України в частині не декларування доходу за прощеним кредитним зобов`язанням у 2019 році.

Враховуючи виявлені порушення, податковий орган 28.11.2024 прийняв оскаржувані податкові повідомлення-рішення: № 0732152408, № 0732162408, № 0732142408.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд апеляційної інстанції встановив, що між ОСОБА_2 (Позичальник) та АТ «УКСОЦБАНК» (Кредитор) 18.07.2007 укладено Договір № 07.1/191-7, відповідно до якого Кредитор надає позичальнику у тимчасове користування на умовах забезпеченості, повернення, строковості, платності та цільового характеру використання грошові кошти в сумі 55 000 доларів США, зі сплатою 12,5 % річних з кінцевим поверненням заборгованості до 17 липня 2022 року.

Також між цими ж сторонами 18.07.2007 укладено іпотечних договір № 648, відповідно до якого іпотекодавець ( ОСОБА_1 ) передає в іпотеку іпотекодержателю (АТ «УКСОЦБАНК») у якості забезпечення виконання зобов`язань за Договором кредиту № 07.1/191-7 від 18.07.2007 нерухоме майно (квартиру).

АТ «УКРСОЦБАНК» направило ОСОБА_1 повідомлення за № 13-07/8130 від 23.04.2019 про звернення стягнення на предмет іпотеки відповідно до ст. 37 Закону України «Про іпотеку», в якому поставило вимогу про сплату боргу за кредитним договором, розмір якого станом на 23.01.2019 року складає 140 649,82 дол. США, що відповідно до курсу НБУ станом на 23.01.2019 складає 3 923 544,59 грн. АТ має намір звернути стягнення на предмет іпотеки, яким забезпечено виконання зобов`язань по зазначеному кредитному договору та за договором іпотеки. Також повідомлено, що у випадку задоволення вимог іпотекодержателя в порядку, передбаченому ст. 37 Закону України «Про іпотеку», буде прощено (анульовано) залишок непогашеної заборгованості, у зв`язку з чим ОСОБА_1 буде зобов`язана сплатити 18% податку на доходи фізичних осіб та 1,5% військового збору з доходу у вигляді основної суми боргу, анульованого кредитором.

ГУ ДПС у Дніпропетровській області направило на адресу ОСОБА_1 повідомлення за № 3395/04-36-55-40 від 20.08.2020 про необхідність подання податкової декларації за 2019 рік, проте така вимога залишилась без належного виконання позивачем.

В ході перевірки податковим органом встановлено, позивачем зворотного не доведено, що ОСОБА_1 не було подано декларацію на доходи фізичних осіб за 2019 рік.

За висновком суду апеляційної інстанції, позивач не спростувала належними доказами висновки суду першої інстанції щодо відсутності порушення процедури перевірки, адже матеріали справи містять докази направлення на адресу ОСОБА_1 повідомлення та наказ про проведення перевірки, при цьому позивачем не надано доказів повідомлення кредитора або податковий орган про зміну реєстрації місця проживання станом на час такого відправлення.

Щодо суті самого порушення, суд зазначає, що відповідно до статтею 14 Податкового кодексу України додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді: а) процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України; б) доходів від надання резидентам або нерезидентам в оренду (користування) майна, розташованого в Україні, включаючи рухомий склад транспорту, приписаного до розташованих в Україні портів; в) доходів від продажу рухомого та нерухомого майна, доходів від відчуження корпоративних прав, цінних паперів, у тому числі акцій українських емітентів; г) доходів, отриманих у вигляді внесків та премій на страхування і перестрахування ризиків на території України; ґ) доходів страховиків - резидентів від страхування ризиків страхувальників - резидентів за межами України; д) інших доходів від діяльності, у тому числі пов`язаних з повною або частковою переуступкою прав та обов`язків за угодами про розподіл продукції на митній території України або на територіях, що перебувають під контролем контролюючих органів (у зонах митного контролю, на спеціалізованих ліцензійних митних складах тощо); е) спадщини, подарунків, виграшів, призів; є) заробітної плати, інших виплат та винагород, виплачених відповідно до умов трудового та цивільно-правового договору; ж) доходів від зайняття підприємницькою та незалежною професійною діяльністю.

Доходи – загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах.

Таким чином, визначальною ознакою доходу платника податку, як об`єкта та бази оподаткування податком з доходу фізичних осіб, в тому числі у вигляді додаткового блага, є фактичне отримання такого доходу платником податку в грошовій, матеріальній або нематеріальній формі.

За приписами статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід у вигляді неустойки (штрафів, пені), відшкодування матеріальної або немайнової (моральної) шкоди, крім відсотків, отриманих від боржника внаслідок прострочення виконання ним договірного зобов`язання.

До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається, зокрема, дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

Аналіз наведених правових норм дає можливість дійти висновку, що податкове законодавство визначає включення до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника доходу, отриманого як додаткове благо, та фактично визначає один з видів такого додаткового блага.

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов`язань» № 321-VIII від 09 квітня 2015 року, положення якого набрали чинності 07 травня 2015 року, підрозділ 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнено пунктом 8, відповідно до якого не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року.

Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року.

Верховний Суд у постановах від 24.10.2018 в адміністративній справі № 826/6896/17, від 29.01.2019 в адміністративній справі № 821/707/17, від 01.10.2019 в адміністративній справі № 826/4578/17, від 26.03.2020 в адміністративній справі № 821/297/17 виклав правову позицію щодо застосування вищенаведених норм матеріального права, вказавши, що з метою оподаткування доходи, отримані платником податку у вигляді основної суми боргу (кредиту), прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, та суми прощеної (анульованої) кредитором у розмірі різниці, розрахованої відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, слід розглядати окремо.

За змістом наведених положень у разі якщо кредитором (банком) здійснено анулювання (прощення) основної суми боргу (кредиту), а не суми у розмірі різниці, розрахованої кредитором відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, то з метою оподаткування сума такого анульованого боргу вважається додатковим благом і включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу у відповідності до підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку.

При прощенні (анулюванні) заборгованості особа одержує економічну вигоду у вигляді збереження активів у силу припинення належного кредитору права вимоги та кореспондуючого цій вимозі обов`язку боржника витрачати кошти на погашення заборгованості за кредитом.

При цьому кредитор в свою чергу має належним чином повідомити платника податку - боржника про анулювання (прощеного) боргу (рекомендованим листом з повідомленням про вручення, шляхом укладення відповідного договору, шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто) та включити суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку. Боржник (платник податків), який отримав додаткове благо у вигляді прощення (анулювання) суми основного боргу за кредитом та який був належним чином повідомлений про прощення (анулювання) такого боргу, зобов`язаний відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідних сум податку, в тому числі і військового збору.

До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включається основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, у сумі, що не перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності.

Також Верховний Суд у постановах від 05.11.2019 в адміністративній справі № 821/465/17, від 10.04.2020 в адміністративній справі № 500/583/19 звернув увагу, що чинне на час виникнення спірних правовідносин законодавство чітко визначало, що сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, не є додатковим благом у силу визначеного пунктом 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України правового врегулювання, однак необхідною передумовою є саме зміна валюти кредитування.

В межах розгляду даної справи судом не встановлено, позивачем не доведено, що між Банком та позивачем укладався договір про змінену валюти кредиту з долара США на гривню, а тому приписи пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України до спірних правовідносин не застосовуються.

Водночас суд апеляційної інстанції звертає увагу, що для включення на підставі підпункту 164.2.17 «д» пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України отриманого платником податків додаткового блага до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу необхідно дотримання таких умов:

- анулювання кредитором основної суми боргу (кредиту);

- прийняття кредитором самостійного рішення про анулювання (прощення) основної суми боргу (кредиту), яке не пов`язане з процедурою банкрутства;

- рішення про анулювання (прощення) боргу (кредиту) прийняте до закінчення строку позовної давності;

- сума анульованого (прощеного) боргу (кредиту) перевищує 25 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року;

- кредитор повідомив платника податку - боржника про прощення (анулювання) боргу та включення суми прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду шляхом: направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення; укладення відповідного договору; надання повідомлення боржнику під підпис особисто.

Разом з цим матеріали справи не містять доказів прийняття кредитором самостійного рішення про анулювання (прощення) основної суми боргу (кредиту) та повідомлення позивача про таке рішення. Відсутній в матеріалах справи й договір між банком та ОСОБА_1 про прощення боргу із визначенням суми прощеного основного зобов`язання.

Лист АТ «УКРСОЦБАНК» за № 13-07/8130 від 23.04.2019 про звернення стягнення на предмет іпотеки не є рішенням про анулювання (прощення) основної суми боргу, а є лише повідомленням ОСОБА_1 щодо наміру звернення стягнення на предмет іпотеки з метою забезпечення виконання зобов`язань по кредитному договору та пропозицією погашення боргу добровільному порядку. При цьому у листі банк повідомив ОСОБА_1 , що у випадку задоволення вимог іпотекодержателя в порядку, передбаченому ст. 37 Закону України «Про іпотеку», буде прощено (анульовано) залишок непогашеної заборгованості.

Таким чином станом на час формування та направлення АТ «УКРСОЦБАНК» листа № 13-07/8130 від 23.04.2019 рішення про анулювання (прощення) основної суми боргу прийнято не було.

Відтак податковий орган не довів належними та допустимими доказами, що у позивача виник обов`язок з подання декларації про доходи фізичних осіб за 2019 рік, а тому оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті відповідачем неправомірно.

Вказані обставини залишились без належної оцінки судом першої інстанції, що призвело до ухвалення невірного рішення, що є підставою для його скасування.

Керуючись ст.ст. 243, 317, 322 Кодексу адміністративного судочинства України суд,

п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу ОСОБА_1 задовольнити.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 грудня 2025 року в адміністративній справі № 160/9939/25 скасувати.

Позов ОСОБА_1 задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 28.11.2024 № 0732152408, № 0732162408, № 0732142408.

Стягнути на користь ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області сплачений судовий збір за подання позовної заяви та апеляційної скарги в загальному розмірі 13 196 (тринадцять тисяч сто дев`яносто шість) грн 66 коп.

Постанова суду набирає законної сили з 14 квітня 2026 року та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повної постанови.

Повна постанова складена 14 квітня 2026 року.

Головуючий - суддя О.В. Головко

суддя Т.І. Ясенова

суддя А.В. Суховаров