Постанова від 12 квітня 2026 р. у справі №380/21719/25 — Восьмий апеляційний адміністративний суд

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 квітня 2026 рокуЛьвівСправа № 380/21719/25 пров. № А/857/15964/26

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді: Гудима Л.Я.,

суддів: Качмара В.Я., Онишкевича Т.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження у м. Львів апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 27 лютого 2026 року, головуючий суддя – Потабенко В.А., ухвалене у м. Львів, у справі за адміністративним позовом Фермерського господарства «ДОВГІ ЛУКИ» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,-

В С Т А Н О В И В :

Позивач – ФГ «ДОВГІ ЛУКИ» звернулося в суд з позовом до ГУ ДПС у Львівській області, в якому просило визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Львівській області №25018 від 25.07.2025 року про відповідність Фермерського господарства «ДОВГІ ЛУКИ» (код ЄДРПОУ 41624249) п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку; зобов`язати Головне управління ДПС у Львівській області виключити Фермерське господарство «ДОВГІ ЛУКИ» з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості платника податків.

Позовні вимоги обґрунтовано тим, що чинне законодавство не покладає на платника податків обов`язку здійснювати контроль за дотриманням податкової дисципліни його контрагентами, а тому підприємство не може зазнавати негативних наслідків (у вигляді набуття статусу ризикового) виключно через можливі порушення з боку третіх осіб. Також позивач вказує на процедурні порушення з боку Комісії ГУ ДПС, зауважуючи, що оскаржуване рішення про відповідність критеріям ризиковості було прийнято не за наслідками подання конкретної податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в ЄРПН, як того вимагає механізм, закладений у Порядку № 1165, а абстрактно, поза межами процедури моніторингу.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 27 лютого 2026 року адміністративний позов задоволено; визнано протиправним та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Львівській області №25018 від 25.07.2025 року про відповідність платника податку на додану вартість Фермерського господарства «ДОВГІ ЛУКИ» (ЄДРПОУ 41624249) критеріям ризиковості платника податку; зобов`язано Головне управління ДПС у Львівській області виключити Фермерське господарство «ДОВГІ ЛУКИ» з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Не погоджуючись з вищезазначеним рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС у Львівській області оскаржило його в апеляційному порядку, яке, покликаючись на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважає встановленими, не надано належної правової оцінки наявним доказам, порушення судом норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове судове рішення, яким в задоволенні адміністративного позову відмовити.

Свою апеляційну скаргу обґрунтовує тим, що підставою для прийняття спірного рішення стала наявна в інформаційно-аналітичних базах ДПС податкова інформація, отримана в процесі поточної діяльності, яка беззаперечно свідчить про наявність ризиків порушення податкового законодавства (п. 8 Додатка 1 до Порядку № 1165). Комісією було ідентифіковано одразу декілька кодів податкової інформації, що вказують на ризиковість: код 03: постачання товарів/послуг за відсутності відповідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів. На переконання податкового органу, задекларовані позивачем обсяги операцій не співставляються з наявною у нього матеріально-технічною базою; код 07: недостатня кількість трудових ресурсів та відсутність відомостей щодо сплати сум єдиного внеску. Контролюючий орган наголошує, що наявність від 4 до 20 працівників є фізично та технологічно недостатньою для повноцінного обробітку земельного банку площею понад 800 га, збору врожаю та його транспортування, при цьому доказів залучення сторонніх організацій (договорів підряду, надання послуг техніки) платником не надано; код 11: накопичення залишків нереалізованих товарів за відсутності (недостатності) місця для їхнього зберігання. Відповідач зазначає, що згідно з податковою звітністю підприємство має значні обсяги вирощеної сільгосппродукції, однак у базах даних ДПС відсутня інформація щодо наявності власних чи орендованих складських приміщень (елеваторів, зерносховищ) достатньої місткості.

На підставі пункту 1 частини 1 статті 311 КАС України розгляд справи проводиться в порядку письмового провадження.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла переконання, що подана апеляційна скарга задоволенню не підлягає, виходячи з наступних підстав.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, ФГ «ДОВГІ ЛУКИ» (ідентифікаційний код юридичної особи 41624249) зареєстроване як суб`єкт господарювання 29.09.2017 року, що підтверджується відповідним записом у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань за номером 14171020000002647.

Згідно з відомостями з Єдиного державного реєстру, основним видом економічної діяльності підприємства є 01.11 «Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур».

Предметом статутної діяльності фермерського господарства є вирощування, виробництво, переробка та реалізація товарної сільськогосподарської продукції на засадах підприємництва, а також здійснення інших супутніх видів діяльності, безпосередньо пов`язаних з аграрним виробництвом.

Починаючи з 01.01.2022 року, позивач є зареєстрованим платником податку на додану вартість із присвоєнням індивідуального податкового номера 416242413301, що підтверджується витягом з реєстру платників податку на додану вартість № 2113304500019 від 20.12.2021 року.

З матеріалів адміністративної справи вбачається, що 25.07.2025 року комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Львівській області (далі — Комісія) було прийнято рішення № 25018 про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.

Вказаним індивідуальним актом ФГ «ДОВГІ ЛУКИ» визнано таким, що відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, визначених у Додатку 1 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року № 1165 (далі — Порядок № 1165).

Зі змісту оскаржуваного рішення № 25018 слідує, що підставою для його прийняття суб`єктом владних повноважень визначено таке: «У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування».

Для деталізації підстав віднесення підприємства до переліку ризикових платників, контролюючим органом в оскаржуваному рішенні зазначено одразу декілька кодів податкової інформації, а саме:

Код 03 — постачання товарів/послуг за відсутності відповідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів для виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг в обсягах, зазначених у податковій накладній/розрахунку коригування, відповідно до поданої до контролюючих органів звітності. При цьому податковим органом акцентовано увагу на нібито відсутності придбання послуг із оренди об`єктів оподаткування, послуг транспортування, послуг із оренди місць зберігання паливно-мастильних матеріалів тощо;

Код 07 — відсутність відомостей щодо сплати сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та/або недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній/розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг із виконання робіт, необхідних для здійснення господарської діяльності) для виробників товарів/постачальників послуг;

Код 11 — накопичення залишків нереалізованих товарів за відсутності (недостатності) місця для їхнього зберігання (власних або орендованих складських приміщень) відповідно до поданої до контролюючих органів звітності та/або за відсутності придбання послуг зберігання.

Крім того, у відповідній табличній частині рішення № 25018 у графі «Інформація, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку», відповідачем наведено деталізацію господарських операцій позивача, які ідентифіковані податковим органом як ризикові.

Зокрема, Комісією вказано типи операцій («придбання» та «постачання»), період їх здійснення — з березня по липень 2025 року, а також перелік відповідних кодів товарів згідно з УКТЗЕД: 2309, 3808, 3102, 2710124513, 0105, 1201, 1001, 1005.

У цій же таблиці відповідачем окремо зазначено податковий номер контрагента (код ЄДРПОУ 44621900), по відношенню до якого контролюючим органом раніше вже було прийнято рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податків.

Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того, що Комісією ГУ ДПС у Львівській області прийнято рішення про відповідність ФГ «ДОВГІ ЛУКИ» критеріям ризиковості платника податку на додану вартість не за наслідками подання позивачем податкової накладної чи розрахунку коригування для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Фактично, вказане рішення було ініційоване та прийняте виключно у зв`язку з наявною податковою інформацією, що була отримана з баз даних ДПС під час абстрактного виконання функцій податкового контролю.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх вірними та такими, що відповідають нормам матеріального та процесуального права, а також фактичним обставинам справи з огляду на наступне.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі ПК України).

Пунктом 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї стані та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статі, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року №1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165).

Відповідно до пункту 2 - 5 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації. Податкові накладні/ розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. У разі, коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/ розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі. Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3). У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Згідно з пунктом 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість (додаток №1 до Порядку №1165) визначено, що платник податку відноситься до ризикових, якщо у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

У затвердженій формі рішення (про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку (додаток 4 до Порядку №1165) передбачено необхідність зазначення контролюючим органом однієї із двох підстав для прийняття такого рішення, а саме: у зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності, або з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів.

Отже, при здійсненні опрацювання податкових накладних, направлених для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, податковий орган проводить моніторинг відповідності/не відповідності критеріям ризиковості платника податку або здійсненої господарської операції.

При цьому, форма рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку передбачає зазначення контролюючим органом конкретної податкової інформації, яка стала підставою для прийняття вказаного рішення на підставі пункту 8 Критеріїв.

Згідно з додатком 4 Порядку № 1165 в рішенні про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку обов`язково зазначається підстава його прийняття, зокрема, відповідний пункт критеріїв ризиковості платника податку та у разі відповідності пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку розшифровується, яка саме податкова інформація.

З аналізу зазначених норм убачається, що законодавцем установлена певна послідовність прийняття рішення про відповідність платника податку на додану вартість Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість.

Так, рішенню Комісії щодо відповідності платника податку Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість має передувати складання та направлення таким платником податкової накладної/розрахунку коригування, за наслідками чого здійснюється моніторинг платника податку, податкової накладної/розрахунку коригування.

При цьому, встановленню наявності у контролюючих органах податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, яка стала відома контролюючому органу у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, має передувати моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування, поданої для реєстрації.

Отже, питання відповідності підприємства Критеріям ризиковості платника ПДВ має розглядатись Комісією регіонального рівня за наслідками подання товариством для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування та моніторингу платника податку і податкової накладної/розрахунку коригування, що направлена для реєстрації.

При цьому моніторинг проводиться в автоматизованому порядку.

Суд зазначає, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Така ж правова позиція неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18, від 21 травня 2019 року у справі № 0940/1240/18.

Як слідує з матеріалів справи, комісією ГУ ДПС у Львівській області прийнято рішення про відповідність позивача Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість не за наслідками подання позивачем податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації, що має передувати моніторингу платника податку, моніторингу такої накладної/розрахунку коригування.

Разом з тим, будь-яких доказів на підтвердження податкової інформації, на підставі якої прийняте оскаржуване рішення про включення позивача до переліку ризикових платників податків, відповідачем надано не було, оскільки таке рішення прийнято у зв`язку з наявною податковою інформацією, що отримана з баз даних ДПС під час виконання функцій контролю.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що без наведення конкретних господарських операцій ризиковість яких встановив контролюючий орган, позивач позбавлений можливості подати документи для виключення його з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Колегія суддів звертає увагу на те, що норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій наміру платника податків отримати певний результат від здійснення господарської операції (підприємницької діяльності).

Слід звернути увагу, що у випадку не конкретизації податкової інформації у рішенні про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника за п.8 Критеріїв ризиковості, платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Отже, відповідач не обґрунтував з урахуванням поданих позивачем документів підстав для висновків про наявність обставин для включення Товариства до переліку ризикових платників податку і жодна з підстав включення його до такого переліку не знайшла свого підтвердження у ході розгляду справи.

Таким чином, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду та з метою дотримання судом гарантій, що спір між сторонами буде остаточно вирішено, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про наявність підстав зобов`язання ГУ ДПС виключити позивача з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості.

Аналізуючи наведені вище правові норми та встановлені фактичні обставини справи у їх сукупності, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що відповідач не довів наявність обґрунтованих підстав для віднесення позивача до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості, відтак такі рішення є протиправними та підлягають скасуванню, через що позовні вимоги підлягають задоволенню.

При цьому колегія суддів вважає, що належним способом захисту прав позивача, який забезпечить їх ефективне поновлення, є зобов`язання виключити позивача з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, що прямо передбачено положеннями п.6 Порядку №1165.

Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Крім цього, згідно із ч. 2 ст. 6 КАС України та ст. 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини» передбачено застосування судами Конвенції та практики ЄСПЛ як джерела права.

Так, у п. 58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Серявін та інші проти України» від 10 лютого 2010 Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

З огляду на наведене, суд першої інстанції правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, а тому підстав для скасування рішення колегія суддів не знаходить і вважає, що апеляційну скаргу на нього слід залишити без задоволення.

Керуючись ст.ст. 243, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд,-

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 27 лютого 2026 року у справі №380/21719/25 – без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Постанову разом із паперовими матеріалами апеляційної скарги надіслати до суду першої інстанції для приєднання до матеріалів справи.

Головуючий суддя Л. Я. Гудим

судді В. Я. Качмар

Т. В. Онишкевич