Постанова від 12 квітня 2026 р. у справі №280/9663/25 — Третій апеляційний адміністративний суд

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

13 квітня 2026 року м. Дніпросправа № 280/9663/25

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Семененка Я.В. (доповідач),

суддів: Добродняк І.Ю., Суховарова А.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Дніпрі апеляційну скаргу ОСОБА_1

на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 09 січня 2026 року (суддя Б.В. Богатинський) у справі № 280/9663/25 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_1 звернулась до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій області, у якому просила визнати протиправними та скасувати:

- податкове повідомлення-рішення №577885-24/08-06 від 27.06.2024, за яким позивачці проведено нарахування податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, як суму податкового зобов`язання (позитивне значення різниці між сумою загального мінімального податкового зобов`язання та загальною сумою сплачених податків та збору за 2023 рік в сумі 9777,22 грн;

- податкове повідомлення-рішення №578928-24/08-29 від 04.09.2025, за яким позивачці проведено нарахування податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, як суму податкового зобов`язання (позитивне значення різниці між сумою загального мінімального податкового зобов`язання та загальною сумою сплачених податків та збору за 2024 рік в сумі 12844,82 грн;

- податкове повідомлення-рішення №580061-2411-UA23060230000071243 від 15.09.2025, яким позивачці проведено нарахування податкового зобов`язання із земельного податку за 2025 рік в сумі 2876,95 грн;

- податкове повідомлення-рішення №580064-2411-UA23060230000071243 від 15.09.2025, яким позивачці проведено нарахування податкового зобов`язання із земельного податку за 2024 рік в сумі 2568,70 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення щодо нарахування земельного податку та мінімального податкового зобов`язання є протиправними та підлягають скасуванню, оскільки податковим органом не враховано, що земельна ділянка не знаходиться в користуванні позивачки, і мінімальне податкове зобов`язання та земельний податок сплачується іншою особою (в частині сплати єдиного податку 4 групи), яка використовує дану земельну ділянку. Земельна ділянка (кадастровий номер 2321582000:01:002:0037) з 2011 року по даний час перебуває в користуванні (оренді) Селянського фермерського господарства «Чудновець В.М.» згідно з договором оренди земельної ділянки укладеним 17 грудня 2011 року. Договір оренди землі від 17.12.2011

зареєстрований в Державному реєстрі речових прав 07.12.2018 за № 29390146, станом на даний час реєстрація договору не скасована, земельна ділянка перебуває в користуванні Селянського фермерського господарства «Чудновець В.М.» з відображанням земельної ділянки в Податковій декларації з єдиного податку 4 групи.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 09 січня 2026 року в задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Судом першої інстанції зазначено, що позивачем не надано доказів укладення додаткової угоди до договору оренди землі про його поновлення, інформація з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна, відомостей щодо поновлення строку договору оренди землі не містить.

Суд дійшов висновку, що саме на позивачку, як власника земельної ділянки, покладені обов`язки щодо сплати визначених податкових зобов`язань за 2023 - 2025 рік за земельну ділянку площею з кадастровим номером: 2321582000:01:002:0037.

Таким чином, суд вказав, що контролюючий орган, приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення, діяв у спосіб, що визначений законом, а тому вказані оскаржувані податкові повідомлення-рішення не підлягають скасуванню.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, ОСОБА_1 подала апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом норм матеріального та процесуального права, просить рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове рішення про задоволення позовних вимог.

Обґрунтовуючи вимоги апеляційної скарги, скаржник вказує, що земельна ділянка 2321582000:01:002:0037, яка належить позивачці, з 2011 року по цей час використовується та перебуває в оренді у Селянського фермерського господарства «Чудновець В.М.» згідно договору від 17.12.2011 з терміном дії 10 років. Договір оренди землі від 17.12.2011 зареєстрований в Державному реєстрі речових прав 07.12.2018 року. Скаржник зауважує, що договір від 17.12.2011 та право користування, яке зареєстровано 07.12.2018 року, на цей час є дійсними і незмінними. Вважає, що право користування земельною ділянкою 2321582000:01:002:0037 за СФГ «Чудновець В.М.» підтверджує право користування на правах оренди в період 2023-2025 роки, що мало бути враховано контролюючим органом під час прийняття спірних рішень. Відтак, скаржник наполягає, що спірні рішення контролюючого органу є протиправними, а тому підлягають скасуванню.

Відповідач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому просить рішення суду першої інстанції залишити без змін, як законне та обґрунтоване.

Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, правову оцінку досліджених судом доказів по справі, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити наступне.

Встановлені обставини справи свідчать про те, що згідно даних Державного реєстру речових прав на нерухоме майно за позивачкою зареєстровано право власності на земельну ділянку з кадастровим номером 2321582000:01:002:0037 площею 7,5171 га, що розташована за адресою Запорізька область, Вільнянський район, Кіровська сільська рада. Дата державної реєстрації 07.12.2018.

Згідно з договором оренди земельної ділянки, укладеним між позивачкою та Селянським фермерським господарством «Чудновець В.М.» від 17 грудня 2011 року земельна ділянка площею 7,5171 га, кадастровий номер 2321582000:01:002:0037, передана в оренду.

Головним управлінням ДПС у Запорізькій області сформовано податкові повідомлення-рішення:

- по земельному податку з фізичних осіб за 2024 рік від 15.09.2025 №580064-2411-0806-UA23060230000071243 на суму 2 568,70 грн, за 2025 рік від 15.09.2025 №580061-2411-0806-UA23060230000071243 на суму 2 876,95 грн;

- №577885-24/08-06 від 27.06.2024, яким проведено нарахування податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, як суму податкового зобов`язання (позитивне значення різниці між сумою загального мінімального податкового зобов`язання та загальною сумою сплачених податків та збору за 2023 рік в сумі 9777,22 грн;

- №578928-24/08-29 від 04.09.2025, яким проведено нарахування податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, як суму податкового зобов`язання (позитивне значення різниці між сумою загального мінімального податкового зобов`язання та загальною сумою сплачених податків та збору за 2024 рік в сумі 12844,82 грн.

Позивачка вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення протиправними, звернулась до суду за захистом своїх прав.

Переглядаючи рішення суду в межах доводів апеляційної скарги колегія суддів виходить із такого.

Законом України від 30.11.2021 № 1914 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень» для платників податків - фізичних осіб, у яких у власності та/або користуванні (оренді, суборенді, емфітевзисі. постійному користуванні) є земельні ділянки, віднесені до сільськогосподарських угідь, введено поняття мінімального податкового зобов`язання.

Відповідно до п. 64 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України першим роком, за який визначається мінімальне податкове зобов`язання, є 2022 рік.

Пунктом 170.14 статті 170 ПК України встановлені особливості визначення загального мінімального податкового зобов`язання платників податку - власників, орендарів, користувачів на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь.

Відповідно до пп.170.14.1 для платників податку - власників, орендарів, користувачів на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь, не переданих такими особами в оренду (суборенду), емфітевзис або інше користування на підставі договорів, укладених та зареєстрованих відповідно до законодавства, загальне мінімальне податкове зобов`язання визначається контролюючим органом.

У разі передачі таких земельних ділянок в оренду (суборенду), емфітевзис або інше користування на підставі договорів, укладених та зареєстрованих відповідно до законодавства, їх розмір враховується при визначенні загального мінімального податкового зобов`язання орендарів, користувачів на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) таких земельних ділянок у порядку, встановленому цим Кодексом (пп.170.14.2).

Відповідно до пп.170.14.3 п.170.14 ст. 170 ПК України визначення загального мінімального податкового зобов`язання фізичним особам здійснюється контролюючими органами за податковою адресою таких осіб.

Мінімальне податкове зобов`язання обчислюється контролюючим органом на підставі даних Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, Державного земельного кадастру та/або на підставі оригіналів чи належним чином засвідчених копій відповідних документів платника податків, зокрема документів, що підтверджують право власності/користування.

При обчисленні мінімального податкового зобов`язання нормативна грошова оцінка земельних ділянок застосовується контролюючими органами з урахуванням вимог, встановлених пунктом 271.2 статті 271 цього Кодексу.

Податкове повідомлення-рішення разом з детальним розрахунком суми податку про сплату річного податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, на суму позитивного значення різниці між сумою загального мінімального податкового зобов`язання та сумою сплачених протягом податкового (звітного) року податків, зборів, платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, пов`язаних з виробництвом та реалізацією власної сільськогосподарської продукції та/або з власністю та/або користуванням (орендою, суборендою, емфітевзисом, постійним користуванням) земельними ділянками, віднесеними до сільськогосподарських угідь (далі у цьому пункті - загальна сума сплачених податків, зборів, платежів), надсилається (вручається) платнику податку у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, до 1 липня року, наступного за звітним.

Згідно з пп. 170.14.5 п.170.14 ст. 170 ПК України до загальної суми сплачених протягом податкового (звітного) року податків, зборів, платежів платника податку включаються:

податок на доходи фізичних осіб та військовий збір з доходів від продажу власної сільськогосподарської продукції;

земельний податок за земельні ділянки, віднесені до сільськогосподарських угідь.

Статтею 38-1 ПК України встановлено правила визначення мінімального податкового зобов`язання.

Згідно з пп. 38-1.1.4 п. 38-1.1, п. 38-1.3 ст. 38-1 ПК України мінімальне податкове зобов`язання визначається за період володіння (користування) земельною ділянкою, який припадає на відповідний податковий (звітний) рік.

У разі передачі земельних ділянок в оренду (суборенду), емфітевзис або інше користування мінімальне податкове зобов`язання визначається для орендарів, користувачів на інших умовах таких земельних ділянок у порядку, визначеному цим Кодексом (пункт 38-1.3 статті 38-1 ПК України).

Відповідно до п.38-1.4 ст. 38-1 ПК України у разі переходу права власності або права користування, у тому числі оренди, емфітевзису, суборенди, на земельну ділянку, віднесену до сільськогосподарських угідь, від одного власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) до іншого власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) протягом календарного року та за умови державної реєстрації такого права відповідно до законодавства, мінімальне податкове зобов`язання щодо такої земельної ділянки визначається для попереднього власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) за період з 1 січня такого календарного року до початку місяця, в якому припинилося право власності на таку земельну ділянку, або в якому така земельна ділянка передана в користування (оренду, суборенду, емфітевзис), а для нового власника, орендаря або користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) - починаючи з місяця, в якому він набув право власності або право користування, у тому числі оренди, емфітевзису, суборенди на таку земельну ділянку, та враховується у складі загального мінімального податкового зобов`язання кожного з таких власників або користувачів.

У разі відсутності державної реєстрації переходу права власності або права користування, у тому числі оренди, емфітевзису, суборенди, на земельну ділянку, віднесену до сільськогосподарських угідь, від одного власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) до іншого власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) протягом календарного року мінімальне податкове зобов`язання щодо такої земельної ділянки визначається для попереднього власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) на загальних підставах за податковий (звітний) рік.

Згідно з пунктом 269.1 статті 269 ПК України платниками плати за землю є:

платники земельного податку:

власники земельних ділянок, земельних часток (паїв);

землекористувачі, яким відповідно до закону надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності на правах постійного користування;

платники орендної плати - землекористувачі (орендарі) земельних ділянок державної та комунальної власності на умовах оренди.

В силу положень пункту 270.1 статті 270 ПК України об`єктами оподаткування платою за землю є:

об`єкти оподаткування земельним податком: земельні ділянки, які перебувають у власності; земельні частки (паї), які перебувають у власності; земельні ділянки державної та комунальної власності, які перебувають у володінні на праві постійного користування;

об`єкти оподаткування орендною платою - земельні ділянки державної та комунальної власності, надані в користування на умовах оренди.

Згідно п. 281.3. ст. 281 ПК України, яка визначає пільги щодо сплати земельного податку для фізичних осіб, від сплати податку звільняються на період дії єдиного податку четвертої групи власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі за умови передачі земельних ділянок та земельних часток (паїв) в оренду платнику єдиного податку четвертої групи.

Матеріалами справи підтверджено, що згідно даних Державного реєстру речових прав на нерухоме майно за позивачкою зареєстровано право власності на земельну ділянку з кадастровим номером 2321582000:01:002:0037 площею 7,5171 га, що розташована за адресою Запорізька область, Вільнянський район, Кіровська сільська рада. Дата державної реєстрації 07.12.2018.

В свою чергу, Головним управлінням ДПС у Запорізькій області сформовано спірні податкові повідомлення-рішення:

- по земельному податку з фізичних осіб за 2024 рік від 15.09.2025 №580064-2411-0806-UA23060230000071243 на суму 2 568,70 грн, за 2025 рік від 15.09.2025 №580061-2411-0806-UA23060230000071243 на суму 2 876,95 грн;

- №577885-24/08-06 від 27.06.2024, яким проведено нарахування податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, як суму податкового зобов`язання (позитивне значення різниці між сумою загального мінімального податкового зобов`язання та загальною сумою сплачених податків та збору за 2023 рік в сумі 9777,22 грн;

- №578928-24/08-29 від 04.09.2025, яким проведено нарахування податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, як суму податкового зобов`язання (позитивне значення різниці між сумою загального мінімального податкового зобов`язання та загальною сумою сплачених податків та збору за 2024 рік в сумі 12844,82 грн.

Позивачка наполягає, що вищевказані рішення контролюючого органу є протиправними, адже земельна ділянка 2321582000:01:002:0037 з 2011 року по цей час використовується та перебуває в оренді у Селянського фермерського господарства «Чудновець В.М.» згідно договору від 17.12.2011, що мало бути враховано відповідачем на виконання пп.170.14.2 п. 170.14 ст. 170 ПК України, а також є підставою для застосування положень п. 281.3. ст. 281 ПК України.

Колегія суддів з`ясувала, що між позивачкою та Селянським фермерським господарством «Чудновець В.М.» укладений договір оренди землі від 17 грудня 2011 року, а саме передачі в оренду земельної ділянки площею 7,5171 га, кадастровий номер 2321582000:01:002:0037.

Строк дії договору - 10 років, договір набирає чинності після підписання сторонами та його державної реєстрації.

Договір зареєстрований у відділі Держкомзему у Вільнянському районі Запорізької області, про що у Державному реєстрі земель вчинено запис від 12 грудня 2012 р. за №232150004002096.

Право оренди земельної ділянки зареєстровано у Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно 07.12.2018.

Закон України від 06.10.1998 № 161-XIV «Про оренду землі» (далі Закон №161) у ст.1 визначає, що оренда землі - це засноване на договорі строкове платне володіння і користування земельною ділянкою, необхідною орендареві для проведення підприємницької та інших видів діяльності.

Розділ IX Закону №161 визначає, що правила, визначені статтею 126-1 Земельного кодексу України щодо поновлення договорів оренди землі, поширюються на договори оренди землі, укладені або змінені після набрання чинності Законом України "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо протидії рейдерству", а поновлення договорів оренди землі, укладених до набрання чинності зазначеним Законом, здійснюється на умовах, визначених такими договорами, за правилами, чинними на момент їх укладення.

Закон України "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо протидії рейдерству" від 05.12.2019 № 340-IX набрав чинності 16.01.2020 року.

Отже, поновлення договору оренди землі від 17 грудня 2011 року між позивачкою та Селянським фермерським господарством «Чудновець В.М.» здійснюється на умовах, визначених цим договором, за правилами, чинними на момент його укладення.

Положення ст.18 Закону №161 до 01.01.2013 визначали, що договір оренди землі набирає чинності після його державної реєстрації.

Приписи ст. 33 Закону №161 на момент укладення договору оренди землі від 17 грудня 2011 року між позивачкою та Селянським фермерським господарством «Чудновець В.М.» визначали наступне.

По закінченню строку, на який було укладено договір оренди землі, орендар, який належно виконував обов`язки за умовами договору, має переважне право перед іншими особами на укладення договору оренди землі на новий строк (поновлення договору оренди землі).

Орендар, який має намір скористатися переважним правом на укладення договору оренди землі на новий строк, зобов`язаний повідомити про це орендодавця до спливу строку договору оренди землі у строк, встановлений цим договором, але не пізніше ніж за місяць до спливу строку договору оренди землі.

До листа-повідомлення про поновлення договору оренди землі орендар додає проект додаткової угоди.

При поновленні договору оренди землі його умови можуть бути змінені за згодою сторін. У разі недосягнення домовленості щодо орендної плати та інших істотних умов договору переважне право орендаря на укладення договору оренди землі припиняється.

Орендодавець у місячний термін розглядає надісланий орендарем лист-повідомлення з проектом додаткової угоди, перевіряє його на відповідність вимогам закону, узгоджує з орендарем (за необхідності) істотні умови договору і, за відсутності заперечень, приймає рішення про поновлення договору оренди землі (щодо земель державної та комунальної власності), укладає з орендарем додаткову угоду про поновлення договору оренди землі. За наявності заперечень орендодавця щодо поновлення договору оренди землі орендарю направляється лист-повідомлення про прийняте орендодавцем рішення.

У разі якщо орендар продовжує користуватися земельною ділянкою після закінчення строку договору оренди і за відсутності протягом одного місяця після закінчення строку договору листа-повідомлення орендодавця про заперечення у поновленні договору оренди землі такий договір вважається поновленим на той самий строк і на тих самих умовах, які були передбачені договором.

У цьому випадку укладання додаткової угоди про поновлення договору оренди землі здійснюється із: власником земельної ділянки (щодо земель приватної власності); уповноваженим керівником органу виконавчої влади або органу місцевого самоврядування без прийняття рішення органом виконавчої влади або органом місцевого самоврядування про поновлення договору оренди землі (щодо земель державної або комунальної власності).

Додаткова угода до договору оренди землі про його поновлення має бути укладена сторонами у місячний строк в обов`язковому порядку.

Відмова, а також наявне зволікання в укладенні додаткової угоди до договору оренди землі може бути оскаржено в суді.

У разі зміни межі або цільового призначення земельної ділянки поновлення договору оренди землі здійснюється у порядку одержання земельної ділянки на праві оренди.

Колегія суддів враховує, що Велика Палата Верховного Суду у постанові від 05.07.2023 у справі №904/8884/21 вказала, що без укладення додаткової угоди до договору оренди землі завершення процедури поновлення такого договору відповідно до статті 33 Закону України «Про оренду землі» є неможливим. Така угода має ознаки не тільки зобов`язального, але й речового договору, оскільки засвідчує волю сторін на передання земельної ділянки у тимчасове володіння орендареві на новий строк. Тому зазначена додаткова угода згідно з пунктом 1 частини першої статті 27 Закону України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень» є підставою для державної реєстрації права оренди на новий строк. Саме з цією реєстрацією закон пов`язує виникнення права оренди (стаття 125 Земельного кодексу України).

Як правильно дослідив суд першої інстанції, з урахуванням положень Закону №161 договір оренди землі від 17 грудня 2011 року між позивачкою та Селянським фермерським господарством «Чудновець В.М.» набрав чинності 12.12.2012 року після державної реєстрації, його строк дії 10 років, дата закінчення строку дії - 12.12.2022.

В свою чергу матеріали справи не містять додаткової угоди до вищевказаного договору між позивачкою та Селянським фермерським господарством «Чудновець В.М.» для завершення згідно ст.33 Закону №161 процедури поновлення такого договору. Разом з тим, відсутність необхідної додаткової угоди зумовлює відсутність підстав для державної реєстрації права оренди на новий строк, що й вбачається з відомостей Державного реєстру речових прав на нерухоме майно.

У Державному реєстру речових прав на нерухоме майно відсутні відомості державної реєстрації права оренди на новий строк земельної ділянки 2321582000:01:002:0037 після закінчення строку дії договору від 17 грудня 2011 року.

Відтак, апеляційний суд відхиляє аргументи скаржника про те, що земельна ділянка 2321582000:01:002:0037 з 2011 року по цей час перебуває в оренді у Селянського фермерського господарства «Чудновець В.М.» згідно договору від 17.12.2011, що мало бути враховано відповідачем на виконання пп.170.14.2 п. 170.14 ст. 170 ПК України, а також є підставою для застосування положень п. 281.3. ст. 281 ПК України.

Натомість, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що саме на позивачку, як власника земельної ділянки покладені обов`язки щодо сплати визначених податкових зобов`язань за 2023 - 2025 рік за земельну ділянку з кадастровим номером: 2321582000:01:002:0037.

За цих обставин, апеляційний суд зазначає, що спірні рішення прийняті контролюючим органом правомірно, підстави для їх скасування відсутні, а тому позовні вимоги задоволенню не підлягають.

Підсумовуючи, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про відсутність підстав для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення суду першої інстанції.

Керуючись ст. ст. 241-245, 250, 315, 316, 321, 322, 327, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу ОСОБА_1 залишити без задоволення, а рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 09 січня 2026 року у справі № 280/9663/25 – без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати ухвалення, може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках та строки, передбачені ст.ст.328, 329 КАС України.

Повний текст постанови складено 13.04.2026

Головуючий - суддя Я.В. Семененко

суддя І.Ю. Добродняк

суддя А.В. Суховаров